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Universit degli Studi di Napoli Parthenope

Cattedra di Ragioneria generalea.a. 2010/2011

Prof. Raffaele Fiume

Appunti del corsoVersione 2.0

Cattedra di Ragioneria generale prof.Raffaele FiumeAppunti del corso

DISTRIBUZIONE GRATUITA

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Indice

Introduzione p. 6

PARTE PRIMA IL MODELLO DI ANALISI p. 71. La Ragioneria

1.1. La Ragioneria nellambiente economico1.2. La Ragioneria nel percorso di studi1.3. Evoluzione storica1.4. Lapproccio seguito nel corso

p.8p. 8p. 9p. 12p. 14

2. Lequazione del capitale p. 153. Il capitale, la gestione e il reddito p. 204. Lanalisi delle operazioni con lequazione del ca-

pitale4.1. Le operazioni di gestione4.2. I risultati della gestione4.3. La rilevazione distinta di costi e ricavi4.4. Il costo duso: primi cenni

p. 23p. 23p. 28p. 33p. 38

PARTE SECONDA LA CONTABILITA GENERALE p. 405. La contabilit generale

5.1. Il conto5.2. Le scritture elementari. La prima nota5.3. Un po di lessico tecnico5.4. Le scritture sistematiche5.5. Il sistema patrimoniale5.6. Il piano dei conti5.7. La procedura contabile5.8. La situazione contabile5.9. Il controllo della contabilit5.10. La correzione di errori5.11. Esempi

p. 41p. 41p. 43p. 44p. 45p. 48p. 53p. 54p. 55p. 56p. 58p. 59

6. I conti dordine6.1. Lo pseudosistema dei beni altrui6.2. Lo pseudosistema degli impegni6.3. Lo pseudosistema dei rischi6.4. Il presunto pseudosistema dei beni propri

presso terzi6.5. Esempi

p. 61p. 63p. 64p. 65

p. 65p. 66

7. I risultati dellesercizio7.1. Il principio di competenza7.2. La prudenza7.3. Le scritture di assestamento7.4. Lammortamento7.5. Esempi

p. 68p. 69p. 71p. 72p. 76p. 78



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8. Il completamento della contabilit8.1. Le scritture di chiusura8.2. Le scritture di apertura8.3. Il ciclo contabile8.4. Esempi

p. 81p. 81p. 84p. 85p. 88

9. Le imprese commerciali ed industriali9.1. Linventario9.2. Linventario dellimpresa commerciale9.3. Linventario dellimpresa industriale9.4. Esempi

p. 91p. 91p. 91p. 96p. 99

10 I fatti estranei alla gestione 10.1. Esempi

p. 102p. 104

11.Considerazioni sul bilancio di esercizio11.1. Il Conto economico (alcune considerazioni)11.2. Lo Stato patrimoniale

p. 106p. 106p. 108

PARTE TERZA APPLICAZIONI CONTABILI p. 11312.La costituzione dellimpresa

12.1 La costituzione di unimpresa individuale12.2 Le societ (cenni). La costituzione di una societ in nome collettivo12.3 La costituzione di una societ a responsabilit li-mitata12.4 Esempi

p. 114p. 114

p. 115

p. 117p. 120

13. Operazioni di acquisto e vendita 13.1 Limposta sul valore aggiunto13.2 Acquisti e vendite con linventario permanente 13.3 Acquisti imponibili di materie prime e merci 13.4 Acquisti di materie prime e merci con altri regimi IVA13.5 Acquisti di servizi13.6 Casi particolari: contratti ad esecuzione differita, acconti, resi su acquisti, abbuoni13.7 Vendite imponibili di prodotti e merci13.8 Vendite non imponibili e esenti 13.9 Casi particolari: acconti, resi su vendite, abbuo-ni13.10 Liquidazione periodica dellIVA13.11 Assestamento 13.11.1 Inquadramento13.11.2 Determinazione del costo dei beni fungibili:

metodo LIFO, FIFO e Media Ponderata13.11.3 Assestamento delle Rimanenze di materie

prime, sussidiarie, di consumo e merci13.11.4 Assestamento delle Rimanenze di prodotti in

corso di lavorazione, semilavorati e finiti13.11.5 Assestamento dei Lavori in corso su ordina-

p. 123p. 123p. 126p. 127

p. 128p. 129

p. 130p. 135p. 137

p. 138p. 142p. 143p. 144

p. 144

p. 146

p. 148



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zione13.11.6 Fatture da ricevere e fatture da emettere13.12 Esempi

p. 151p. 155p. 157

14. Lavoro 14.1 Lavoro dipendente14.2 Lavoro autonomo14.3 Assestamento 14.3.1 Inquadramento14.3.2 Le scritture contabili14.4 Esempi

p. 160p. 160p. 164p. 166p. 167p. 168p. 169

15.Immobilizzazioni materiali e immateriali 15.1 Acquisizione delle immobilizzazioni mate-

riali e immateriali15.2 Lassestamento delle immobilizzazioni ma-

teriali e immateriali15.3 Contributi in conto capitale, operazioni di

manutenzione, rivalutazione monetaria, di-smissione e permuta

15.4 Esempi

p. 171

p. 172

p. 176

p. 183p. 189

16. Il regolamento degli acquisti e delle vendite16.1 Regolamento in contanti16.2 Regolamento con dilazione di pagamento16.2.1 Regolamento a mezzo effetti16.2.2 Regolamento a mezzo banca16.3 Esempi

p. 194p. 194p. 196p. 196p. 206p. 209

17. Operazioni in valuta estera17.1 La registrazione e il regolamento degli ac-quisti e delle vendite in valuta17.2 La valutazione delle poste in valuta17.3 Esempi

p. 213

p. 213p. 216p. 217

18. Attivit e passivit finanziarie 18.1 Passivit finanziarie: scoperto di conto corrente18.2 Passivit finanziarie: anticipo su ri.ba. e anticipo

su fatture18.3 Passivit finanziarie: mutui passivi18.4 Attivit finanziarie: Titoli di debito18.4.1 Acquisto allatto di emissione18.4.2 Maturazione degli interessi18.4.3 Scadenza del titolo18.4.4 Titoli zero - coupon18.5. Attivit finanziarie: Titoli azionari18.5.1 Acquisto delle azioni18.5.2 Distribuzione dei dividendi18.5.3 Vendita di azioni18.6 Assestamento 18.6.1 Inquadramento

p. 219p. 220

p. 221p. 226p. 228p. 229p. 229p. 230p. 231p. 233p. 233p. 234p. 235p. 236p. 236



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18.6.2 Rilevazione dei ratei e risconti sugli interessi 18.6.3 Valutazione titoli immobilizzati 18.6.4 Valutazione titoli non immobilizzati 18.7 Esempi

p. 237p. 237p. 239p. 240

19. Ratei e risconti, fondi rischi e oneri 19.1 Risconti in senso stretto19.2 Ratei in senso stretto19.3 Fondi per rischi ed oneri19.4 Esempi

p. 244p. 245p. 246p. 248p. 251

20. Patrimonio Netto20.1 Definizione20.2 Riserve20.3 Destinazione e distribuzione dellutile20.4 Destinazione e copertura delle perdite20.5 Aumenti di capitale20.5.1 Aumento reale20.5.2 Aumento nominale20.5.3 Aumento misto20.6 Riduzioni di capitale20.7 Esempi

p. 253p. 253p. 254p. 255p. 255p. 256p. 256p. 257p. 257p. 258p. 259

21. Le imposte21.1 Le imposte sul reddito. Determinazione e i-scrizione nei conti21.2 Le imposte sul reddito. Pagamento21.3 Esempi

p. 262

p. 262p. 266p. 267

GLOSSARIO p. 269



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Introduzione

A partire dallanno accademico 2008/09 ho adottato il sistema pa-trimoniale, su cui non ho rintracciato manuali pienamente adeguati alle esigenze della didattica.

Per questo nata lesigenza di questa dispensa, che riassume in modo immediato, sintetico e compendioso i concetti pi importanti af-frontati durante il corso.

Non pensata come un libro autonomo; non pu sostituire il cor-so, non nulla pi che un supporto per coloro che hanno seguito le lezioni, fulcro della vita universitaria.

Sono pagine redatte dimpulso, non profondamente meditate, e perci pi efficaci che solide dal punto di vista teorico.

Tutti i suggerimenti per un loro miglioramento sono graditi.

La distribuzione gratuita, perch trovo insopportabile chi esercita lo squallido commercio delle fotocopie, guadagnando sulla propriet intellettuale altrui.

Ringrazio tutti coloro che hanno contribuito alla loro elaborazione; gli studenti, i dott. Cataldi, Chiacchio, Di Lorenzo e Russo.

Ovviamente, tutti gli errori sono una mia esclusiva responsabilit.

Napoli, 19 aprile 2011

Raffaele Fiume



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PRIMA PARTE

IL MODELLO DI ANALISI



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1. La Ragioneria

1.1. La Ragioneria nellambiente economico

Qualunque attivit economica pone problemi di misurazione dei ri-sultati, di comunicazione degli stessi e di previsioni degli andamenti futuri.

Questaffermazione vera per ciascun individuo: ognuno costan-temente si pone problemi relativi alle proprie disponibilit finanziarie, alle proprie spese, agli investimenti.

E vera anche per i gruppi di individui (famiglia, associazioni, grup-pi di amici), i quali hanno problemi pi articolati quanto pi sono nu-merose e durature le relazioni tra individui e le attivit svolte.

A maggior ragione vera per le imprese, il cui fine primario pro-prio quello di produrre ricchezza.

Durante la vita delle imprese, molti soggetti hanno interessi cono-scitivi sullandamento, sui risultati e sulle prospettive future. Si pensi ai proprietari, ai finanziatori, ai partner commerciali, ai dipendenti, al fisco. Il rapporto con questi soggetti essenziale nella vita delle im-prese e altrettanto essenziale fornire risposte adeguate ai loro bi-sogni di conoscenza.

Limpresa, quindi, ha la necessit di rilevare continuamente gli ef-fetti di tutti i fatti e le circostanze rilevanti per la sua vita e di comuni-care periodicamente allesterno informazioni relative alla sua attivit idonee a soddisfare i bisogni di conoscenza dei soggetti interessati.

Il processo di comunicazione tra impresa ed ambiente economico interessa tutta la comunit ed ha pertanto valenza pubblica.

Per stabilire un sistema efficace di relazioni di conoscenza tra im-prese e soggetti interessati necessario che le informazioni:

- siano rilevate da tutte le imprese secondo una metodologia uniforme (il metodo della partita doppia);

- siano rilevate in maniera controllabile (si fondino su documenti formalmente corretti);

- siano sintetizzate e trasmesse allesterno secondo regole for-mali e sostanziali uguali per tutti. Lo strumento principale della comunicazione il bilancio di esercizio, un documento com-plesso la cui formazione soggetta a regole formali e sostan-ziali imposte dalla legge.

La rilevanza pubblica della Ragioneria ne giustifica la sua stretta correlazione con gli studi di Diritto, in particolare civile, commerciale e tributario.

La Ragioneria, dunque, si dedica allo studio della rilevazione e della rappresentazione dei fenomeni economici, con riferimento pre-valente alla loro valutazione monetaria.



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In una prima approssimazione la Ragioneria pu essere definita come lo studio della tenuta dei conti. Occorre, tuttavia, approfondire lanalisi per meglio comprendere loggetto di tale disciplina.

La Ragioneria studia i fenomeni attinenti la vita delle aziende con il ricorso a metodologie che consentono di identificare, elaborare e rappresentare gli svariati oggetti o aspetti investigati; ci allo sco-po di fornire ogni utile elemento per ladozione di consapevoli e pon-derate scelte di gestione.

Nello sviluppo delle pratiche contabili possiamo individuare tre momenti fondamentali:- lidentificazione, tramite cui vengono individuati i fatti aziendali di

cui prendere nota;- la registrazione, che consiste nella scrittura della dimensione

quantitativa dei fatti aziendali osservati sotto dati aspetti; tale fase si avvale di precise metodologie contabili;

- la comunicazione, che rappresenta il momento in cui i fatti prece-dentemente identificati e registrati sono comunicati a tutti coloro i quali hanno un interesse nellazienda (1).

1.2 La Ragioneria nel percorso di studi

Come disciplina, la Ragioneria pu essere definita allo stesso tempo come madre e figlia dellEconomia aziendale, parafrasan-do lespressione dantesca riferita alla Madonna: Vergine madre, fi-glia del tuo figlio.

La Ragioneria madre dellEconomia aziendale, non solo per-ch ha una pi antica origine, ma anche perch importanti concetti elaborati da studiosi di Ragioneria sono poi divenuti i fondamenti dellEconomia aziendale.

La Ragioneria figlia dellEconomia aziendale in quanto si dedi-ca ad un aspetto specifico della vita dellazienda, quale quello relati-vo alla rilevazione contabile e al controllo economico, mentre lazienda nella completezza delle sue manifestazioni costituisce loggetto dellEconomia aziendale.

In altri termini, a partire dagli anni 20 e grazie allopera di impor-tanti studiosi italiani tra i quali Gino Zappa, si avvertita lesigenza di estendere lo studio del fenomeno aziendale, non limitandolo ai soli

(1) Si tratta di una moltitudine di soggetti che vanno dai soci, allo Stato, ai finanzia-tori, ai fornitori, ai lavoratori, etc, ognuno dei quali ha uno specifico interesse nellazienda. Tali soggetti, definiti dalla letteratura anglosassone come stakehol-ders, vengono solitamente distinti in interni ed esterni, anche se tale distinzione, spesso, solo teorica. Si pensi ad esempio ai soci che, di norma, sono classifica-bili come esterni, in quanto destinatari di un insieme di informazioni riassunte nel bilancio alla cui formazione non partecipano direttamente. Talvolta, tuttavia, i soci sono anche manager e in tal caso essi sono allo stesso tempo soggetti interni che partecipano, in quanto manager, alla formazione dellinformativa di bilancio ed e-sterni in quanto, in qualit di soci, sono destinatari della stessa informativa.



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problemi di rilevazione ma abbracciando tematiche legate alla ge-stione e allorganizzazione dellazienda.

Pertanto, lEconomia aziendale, studiando lazienda nel suo com-plesso, individua tre importanti filoni di studio, quali:

1. la gestione;2. lorganizzazione;3. la rilevazione.

Secondo lapproccio seguito dagli studiosi di Economia aziendale, la Ragioneria si dedica al filone di cui al punto 3 ed quindi ricondu-cibile alla disciplina pi ampia e generale che studia i principi fonda-mentali della vita delle aziende, ossia allEconomia aziendale.

Questa visione unitaria del fenomeno aziendale completamente assente negli studi di matrice britannica e nordamericana e pratica-mente nellintero contesto scientifico internazionale, ove manca del tutto il concetto di azienda. Negli U.S.A., ad esempio, non esiste una disciplina comparabile con la nostra Economia aziendale; esi-stono lAccounting (rilevazione) e il Management (gestione) in quanto ambiti di studio distinti ed autonomi.

Negli studi anglosassoni, tutte le tematiche oggetto della Ragione-ria sono ricomprese in due importanti filoni di studio: Financial Ac-counting e Management Accounting.

Nella Financial Accounting sono ricomprese tematiche che riguar-dano i bilanci, la loro variet, le tecniche di redazione, la loro inter-pretazione e gli utilizzi ai fini comunicativi e decisori, nonch i princi-pi, le tecniche e le metodiche dei controlli.

Appartengono, invece, alla Management Accounting altri seg-menti di studio, come il controllo di gestione, il budget, la pianifica-zione strategica, la rilevazione e il controllo dei costi, etc., etc.

In Italia, la Ragioneria insegnata quasi esclusivamente nei corsi di laurea di Economia, di cui materia fondamentale e caratterizzan-te. La padronanza di questa materia centrale nel percorso di studi ed una significativa competenza distintiva nel mercato del lavoro.

Essa tratta di numeri, cos come altre discipline, ma molto di-stante dalla Matematica. Il metodo matematico rigoroso, determini-stico, mira a risultati indiscutibili e accettati da tutti, ammette una so-luzione corretta, mentre le altre sono sbagliate. La Ragioneria, in-vece, spesso fornisce risposte approssimate, fondate su ipotesi o su dati insufficienti, verosimili, veritiere, ma non vere in senso asso-luto. Inoltre, non necessario essere dei provetti matematici per es-sere dei buoni ragionieri: alla nostra disciplina bastano le operazioni aritmetiche elementari.

La Ragioneria differisce anche dalla Statistica. La prima cerca ri-sposte a domande specifiche e relative a singole entit, singole im-prese, fenomeni individuali, mentre la seconda studia grandi colletti-vi, fenomeni plurali, alla ricerca delle uniformit di comportamento e delle tendenze generali.



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La Ragioneria anche distante dallEconomia politica. Questultima indaga la realt cercando di costruirne dei modelli sem-plificati, fondandosi su ipotesi ideali, con un approccio teorico fondato sullastrazione. Alla Ragioneria, al contrario, interessano i fenomeni reali, la concretezza della vita della singola impresa, a prescindere dalle sue somiglianze con modelli ideali, con un approccio tenden-zialmente empirico e pragmatico.

La Ragioneria ha un rapporto molto stretto con il Diritto. Essendo una disciplina che si occupa delle manifestazioni reali delle attivit economiche, la Ragioneria fortemente regolata sul piano giuridico, da norme internazionali, europee e nazionali, di diritto civile e di dirit-to tributario. Pur non essendo indispensabile la conoscenza di tali norme per la comprensione dei modelli logici e di analisi, in sede ap-plicativa il contabile non pu prescindere dalla perfetta conoscenza di tutti i profili normativi che incidono sulla sua attivit e sulle singole operazioni che analizza e rileva.

Simile relazione esiste tra la Ragioneria e quelle discipline che una volta si chiamavano Tecnica industriale e commerciale e Tecni-ca bancaria (oggi, rispettivamente, Economia e gestione delle impre-se ed Economia degli intermediari finanziari). Fino ad unepoca rela-tivamente recente, queste erano prevalentemente dedite alla spiega-zione dei profili commerciali e bancari di tutte le operazioni economi-che; il ragioniere, per svolgere la sua attivit, ha necessit di cono-scere con precisione tutti i profili tecnici delle operazioni commerciali. Nel tempo, queste due discipline si sono evolute, dedicandosi a que-stioni di pi ampio respiro; di conseguenza, diventato indispensabi-le dedicare uno spazio alquanto ampio nellambito dei corsi di Ragio-neria alla spiegazione di alcuni profili commerciali e tributari delle principali operazioni di gestione, sebbene in forma sintetica e sempli-ficata.

Nei corsi di laurea in Economia aziendale, dunque, la Ragioneria si pone come materia specifica e caratteristica, con una sua propria metodologia ed una prospettiva autonoma di analisi e si distingue per una particolare sensibilit alle competenze applicative e professiona-li.

Il corso istituzionale di Ragioneria generale serve a gettare le fon-damenta di questi saperi, aprendo un filone di studi che prosegue con la contabilit direzionale, lanalisi di bilancio, la revisione, la ra-gioneria pubblica, la tecnica professionale ed altre materie progredi-te.

Lapprofondimento di queste discipline di studio consente di for-marsi un bagaglio culturale specialistico, che trova sbocchi importanti nel mercato del lavoro, riguardando, ad esempio:

- lesercizio della libera professione, come dottore commerciali-sta;

- la carriera nella pubblica amministrazione, per qualsiasi fun-zione amministrativa, ma in particolare per le funzioni di ragio-



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neria, che aprono anche a grandi prospettive di carriera;- la carriera nellimpresa privata, negli uffici amministrativi e con-

tabili;- il mondo bancario e finanziario;- le grandi societ di consulenza e le societ di revisione inter-

nazionali.

1.3. Evoluzione storica

Nellaffrontare lo studio di una disciplina, anche importante co-glierne la genesi e levoluzione storica, onde comprenderne meglio la rilevanza.

Le origini del far di conto sono strettamente legate ad esigenze pratiche della vita quotidiana, per lo pi riconducibili allattivit ammi-nistrativa e commerciale.

Da sempre, luomo ha avvertito lesigenza di munirsi di strumenti utili a conservare memoria delle quantit e del valore dei beni posti nella sua disponibilit e necessari alla sua sopravvivenza.

Testimonianze di tecniche contabili, sia pure rudimentali, sono pervenute dalle pi antiche civilt. Ad esempio, nellantico Egitto ve-nivano tenuti dei libri contabili relativi alle merci custodite nei magaz-zini generali; nellantica Roma si tenevano due distinti libri contabili: uno per registrare tutte le entrate e le uscite giornaliere e laltro per riassumere su base mensile tutte le entrate e le uscite.

Le tecniche contabili sono, poi, progredite di pari passo con la ci-vilt umana.

Una tappa fondamentale nellevoluzione delle tecniche contabili stata segnata dallinvenzione della partita doppia, avvenuta ad ope-ra dei mercanti italiani nel XIII secolo d.C. In tale epoca, si sviluppa-rono le compagnie dei mercanti, dotate di unorganizzazione molto complessa ed articolata, con sedi in diversi Paesi europei. Lo svilup-po frenetico degli affari fu supportato dallintroduzione di un innovati-vo metodo di tenuta dei conti, la partita doppia, detto anche metodo italiano, tuttora utilizzato nelle moderne organizzazioni economiche.

La data e linventore del metodo della partita doppia sono oggi i-gnoti. La maggior parte degli storici attribuisce la paternit del primo manuale che ne parli al matematico fra Luca Pacioli, che nel 1494, pubblic lopera Summa de aritmetica in cui si spiega il metodo del-la partita doppia. Tuttavia, esistono opere precedenti a quella del Pa-cioli che non hanno avuto unanaloga attenzione da parte degli stu-diosi, tra cui si segnala: Liber abaci, scritto nel 1202 da Leonardo Fibonacci e Mercatura et il mercante perfetto, scritto nel 1458 da Benedetto Cutrugli.

In tutti questi trattati, il pensiero e le tecniche ragionieristiche re-stano, comunque, relegati nellambito delle conoscenze utili alla prassi commerciale e non assumono un approccio scientifico. Nelle



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scuole, come nelle Universit, la Ragioneria non veniva insegnata in quanto non veniva percepita come una materia scientifica.

Il pensiero ragionieristico si elev sul piano scientifico, consenten-do alla Ragioneria di divenire una vera e propria disciplina al pari del-le altre Scienze sociali, solo verso la seconda met dell800, grazie allopera di importanti studiosi italiani, tra cui Francesco Villa (1805-1884), Giuseppe Cerboni (1827-1917), che fu il primo Ragioniere generale dello Stato italiano unitario, Fabio Besta (1845-1922), che introdusse il sistema del patrimonio, e Gino Zappa (1879-1960), al-lievo del Besta e ideatore del sistema del reddito.

Il sistema del patrimonio introdotto dal Besta si proponeva di valu-tare per ogni fatto di gestione gli effetti prodotti sul patrimonio.

Nel primo dopoguerra tale sistema trov difficolt applicative, in un contesto caratterizzato da una crescente dinamicit, dallampliamento dei processi di creazione di ricchezza, dallaccelerazione dei ritmi produttivi e dalla maggiore complessit gestionale.

Date tali difficolt e sulla base di nuovi orientamenti dellEconomia e delle altre scienze, Gino Zappa, allievo di Besta, propose di osser-vare lazienda nei suoi connotati dinamici e sistemici, spostando lattenzione dal patrimonio al risultato economico.

Il sistema del reddito proposto da Zappa fu accolto con entusia-smo dagli studiosi italiani e tuttoggi seguito dallamplissima mag-gioranza delle Scuole di Ragioneria.

A conclusione di questa breve disamina storica, utile ricordare alcune notizie sulla Scuola Napoletana di Ragioneria. Lesponente pi importante di tale scuola sicuramente Lorenzo de Minico (1896-1949), primo professore di Ragioneria dellUniversit di Napoli e au-tore di concetti fondamentali dellEconomia aziendale. Tra questi:

- la visione funzionale della gestione nelleconomia delle azien-de;

- la teoria del valore economico del capitale;- lallargamento dei concetti di rateo e di risconto;- una nuova interpretazione della composizione del capitale di

fine esercizio;- nuove riflessioni sullindividuazione del reddito di competenza,

sullammortamento e sullautofinanziamento;- la sistemazione teorica degli accantonamenti e delle riserve;- la teorizzazione delle scritture negli pseudosistemi.Il suo allievo pi brillante fu Domenico Amodeo (1912-1998), al

quale va ascritto, tra gli altri, il merito di aver promosso in Italia, an-che come Presidente del Consiglio nazionale dei dottori commercia-listi, ogni iniziativa per introdurre la certificazione dei bilanci delle im-prese e di aver stimolato lavvio dellutilizzo dei principi contabili ge-neralmente accettati. I suoi due trattati, la Ragioneria generale delle imprese e le Gestioni industriali produttrici di beni, sono due mo-numenti della Ragioneria italiana di ogni tempo.



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Napoli, dunque, ha avuto da sempre e continua ad avere un ruolo rilevante nella cultura degli studi di Ragioneria, annoverando la Scuola napoletana brillanti allievi riconosciuti a livello nazionale ed internazionali.

1.4. Lapproccio seguito nel corso

Il corso si evolve secondo un percorso di complessit crescente o, se si vuole, di semplificazione decrescente.

Il modello di riferimento la ripartizione della prospettiva di osser-vazione della vita dellazienda in tre momenti:

- identificazione dei fatti economici;- rilevazione dei fatti economici;- rappresentazione dei risultati periodici.Le dispense seguono una struttura analoga.La prima parte dedicata alla presentazione del modello logico

con cui si conduce lanalisi dei fatti aziendali e su cui si fondano le sintesi di fine esercizio.

La seconda parte spiega in modo pi completo i fondamenti della contabilit generale.

La terza parte contiene applicazioni ai principali casi di scritture continuative e di assestamento.



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2. Lequazione del capitale

Limpresa (2) persegue i suoi fini svolgendo attivit economiche at-traverso limpiego di beni e servizi, ossia attraverso limpiego di un patrimonio.

In prima approssimazione, il patrimonio o capitale dellimpresa linsieme dei rapporti giuridici con diretta rilevanza economica di cui limpresa sia titolare in un certo istante; esso composto da beni, materiali e immateriali, diritti reali e di credito, debiti e altre obbliga-zioni passive. Esso comprende tutte le risorse a disposizione dellimpresa e tutti gli impegni a carico della gestione.

Ad integrazione di questa definizione, opportuno sottolineare due aspetti.

In unanalisi di carattere gestionale, per comprendere a fondo il business, si debbono tenere in considerazione tutte le risorse a di-sposizione, a prescindere dal titolo di tale disponibilit, di propriet, in locazione, in uso o quantaltro, purch funzionali agli scopi azien-dali. Tuttavia, rivestendo la controllabilit unimportanza primaria nel-le rilevazioni contabili, le norme e i comportamenti pratici, prediligono il pi limitato concetto di propriet facendo prevalere la prospettiva giuridica, mentre solo occasionalmente ed in casi specifici ritengono sufficiente quello di mera disponibilit.

Altro aspetto rilevante il riferimento al tempo: in un certo istan-te. Nella definizione di capitale estremamente importante il riferi-mento temporale istantaneo, in quanto limpresa di per s un fe-nomeno dinamico, in continua evoluzione, in cui lequazione fonda-mentale muta continuamente con levolversi dei fatti aziendali. Appa-re evidente, quindi, che una misurazione del capitale ha un senso, un contenuto informativo, solo se riferita ad un dato istante.

Osservando il capitale dal punto di vista della misurazione econo-mica, si evidenziano componenti positive e componenti negative.

Le attivit sono tutte le risorse dellimpresa che si tradurranno, di-rettamente o indirettamente, in benefici economici futuri o, comun-que, in entrate future di denaro (es. rimanenza di prodotti, denaro, beni immobili).

(2) Senza addentrarsi nellarticolato dibattito scientifico sulla definizione di azienda, sulle tipologie di aziende e sulla definizione di impresa, in questo corso ci si riferi-sce esclusivamente alle rilevazioni economiche delle imprese, ossia delle aziende aventi fine di lucro, tipicamente anche se non esclusivamente private. I modelli lo-gici e gli strumenti presentati possono anche essere estesi ad altre categorie di a-ziende, ma questo aspetto no centrale nella conduzione del ragionamento.



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Le passivit sono debiti ed altre obbligazioni (di dare o di fare), derivanti da operazioni svolte in passato, che si tradurranno, diretta-mente o indirettamente, in una diminuzione di benefici economici fu-turi o comunque in uscite future di denaro.

La differenza tra il valore totale delle attivit e il valore totale delle passivit si dice capitale netto o netto.

Tra queste tre classi di fenomeni esiste una relazione che possia-mo definire equazione del capitale. Essa costituisce la regola fon-damentale che governa le misurazioni economiche dimpresa.

In termini formali, la predetta equazione viene cos espressa:

Attivit - Passivit = Capitale netto

ovvero, il capitale netto la differenza tra attivit e passivit.Essa pu essere anche espressa diversamente:

Attivit = Passivit + Capitale netto

ovvero, in ogni momento, le attivit di unimpresa sono pari alla somma tra le passivit e il capitale netto.

Per effetto delle operazioni di gestione, il capitale netto pu varia-re, aumentando o diminuendo.

Le variazioni in aumento del capitale netto si dicono ricavi.I ricavi costituiscono incrementi di benefici economici, prodotti nel

corso dellesercizio per effetto della gestione sotto forma di afflussi o rivalutazioni di attivit o decrementi di passivit; tali benefici trovano riscontro in un incremento del capitale netto.

Le variazioni in diminuzione del netto si dicono costi.I costi possono essere definiti come decrementi di benefici eco-

nomici, prodotti nel corso dellesercizio per effetto della gestione sot-to forma di decrementi o svalutazioni di attivit o di incrementi di passivit; essi trovano riscontro in un decremento del capitale netto.

La variazione netta subta dal capitale netto per effetto della ge-stione chiamata reddito.

Il reddito dato anche dalla differenza tra ricavi (componenti posi-tivi) e costi (componenti negativi).

Se positivo, ossia se i ricavi sono maggiori dei costi, si chiama utile.

Se negativo, ossia se i costi sono maggiori dei ricavi, si chiama perdita.

La gestione aziendale modifica continuamente la composizione e il valore delle attivit, delle passivit e del capitale netto.



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Il capitale netto pu variare per effetto della gestione (in questo caso la sua variazione si definisce reddito) o a causa di altri fattori straordinari o non preordinati o esterni allattivit aziendale in senso stretto: ad esempio, pu aumentare perch i soci apportano nuove risorse o pu diminuire perch i soci ne prelevano una parte.

In sintesi, il capitale netto varia per effetto delle operazioni:- di gestione, da cui traggono origine ricavi e costi;- estranee alla gestione, legate ad investimenti o distribuzioni di

ricchezza ad opera di soggetti esterni allimpresa.Lindividuazione delle due tipologie di variazioni del capitale netto

ha una notevole portata informativa. Ad esempio, altro dire che il capitale netto aumentato di 100 per effetto della gestione, altro dire che il capitale netto aumentato sempre di 100 ma per effetto di nuovi investimenti da parte dei soci. Solo nel primo caso stata pro-dotta nuova ricchezza.

Approfondendo lanalisi, possiamo dire che nel capitale netto pos-sono essere distinte due categorie di fenomeni:

- il capitale in senso stretto, o capitale sociale, ovvero linsieme delle risorse apportate dai soci;

- il reddito prodotto dalla gestione che, al netto delle quote che i soci hanno deciso di prelevare, resta investito nellimpresa o riserve di utili.

Le riserve di utili corrispondono ai redditi prodotti (ossia alle varia-zioni del capitale netto per effetto della gestione) e non distribuiti. In termini algebrici, se i ricavi sono maggiori dei costi, ovvero se esiste un utile, si pu dire che:

+Ricavi - Costi_= Utile

- utili distribuiti= Riserve di utili

Lequazione del capitale pu essere analizzata anche sotto unulteriore prospettiva, in cui si sottolinea il rapporto tra gli impieghi di risorse (investimenti) e le fonti di finanziamento; in termini formali:

Attivit = Passivit + (Capitale sociale + riserve di utili)

Impieghi = Fonti di finanziamento

dove le attivit costituiscono gli impieghi di risorse mentre le passivit e il capitale netto rappresentano le fonti di finanziamento.



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In tal modo, si pu notare come tutti gli impieghi di ricchezza a-ziendale sono finanziati da:

1. risorse prestate da terzi (passivit);2. risorse apportate dai soci (capitale sociale);3. risorse prodotte dallimpresa e non distribuite (riserve di utili

che fanno parte del capitale netto).

Lequazione del capitale pu essere scritta anche nel seguente modo:

Capitale Netto = Attivit Passivit

ovvero, il capitale netto dato dalla differenza tra attivit e passivit.

Il capitale netto, quindi, un fondo astratto di valori, derivante da una differenza tra valori assegnati agli elementi patrimoniali attivi, da un lato, e passivi, dallaltro. E astratto poich nasce da una diffe-renza puramente quantitativa e poich non riconducibile ad alcun elemento presente tra le attivit o tra le passivit. In altre parole, il capitale netto rappresenta leccesso del valore delle attivit rispetto al valore delle passivit, ma a questa differenza di valore non corri-sponde alcuna attivit specificamente individuata.

Se, per esempio, le attivit valgono complessivamente 100 e le passivit 90 possiamo dire che il capitale netto assume un valore pa-ri a 10 (100 90) ma non possiamo ricondurre tale valore derivato (10) a nessuno degli elementi specifici presenti tra le attivit. In so-stanza, non esiste nessuna corrispondenza tra capitale netto e sin-gole attivit o gruppi di attivit.

Il capitale netto diviso in quote a causa della pluralit di norme civilistiche e fiscali che lo impongono; formato da una serie di voci che ne rappresentano quote ideali su cui i soci vantano diritti. Tutta-via, tali diritti non possono essere esercitati su singoli elementi del patrimonio, ma rappresentano lastratta possibilit di ottenere una quota di ricchezza presente nellimpresa nel caso in cui si decida di sottrarre risorse alleconomia dellimpresa e destinarla ai soci o si decida di cessare lattivit aziendale e rendere ai soci quanto di loro spettanza.

Ci distingue nettamente il concetto di capitale netto da quelli di attivit e di passivit nei quali sono riconoscibili beni e diritti con una chiara identit giuridica.

A completamento dellanalisi, dobbiamo citare il caso in cui le pas-sivit risultano maggiori delle attivit. In tale evenienza, la differenza tra le due detta deficit patrimoniale, ovvero

Passivit Attivit = Deficit patrimoniale



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In tale situazione, limpresa non ha un capitale sufficiente per pa-gare tutte le passivit. Si dice, anche, che limpresa ha un capitale netto negativo. Si tratta, tuttavia, di situazioni patologiche i cui effetticostituiscono oggetto di studio del diritto fallimentare, di cui non si in-tende approfondire lanalisi.



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3. Il capitale, la gestione e il reddito

Riepiloghiamo, ora, alcune definizioni relative a concetti fonda-mentali per lanalisi dei fatti aziendali, gi in parte introdotti nel pre-cedente paragrafo.

Abbiamo definito il patrimonio o capitale dellimpresa come linsieme dei rapporti giuridici con diretta rilevanza economica di cui limpresa sia titolare in un certo istante; esso composto da beni, materiali e immateriali, diritti reali e di credito, debiti e altre obbliga-zioni passive.

Il capitale netto la differenza tra il valore delle attivit e il valore delle passivit dellimpresa in un dato momento.

La gestione stata individuata in precedenza come una delle cau-se per le quali il capitale pu variare nel tempo, in quanto genera co-sti e ricavi. Tanto premesso, la gestione pu essere definita come insieme delle scelte e delle azioni compiute in vista del fine azienda-le. Si tratta di una definizione, approssimativa, che intende sottoline-are il profilo decisionale, ovvero linsieme di atti intenzionali orientati al raggiungimento del fine istituzionale dellimpresa. Volendo adotta-re una definizione pi ampia di gestione si potrebbero ricomprendere in essa alcuni fatti non intenzionali, non preordinati ma che comun-que si verificano e producono effetti sul capitale al pari delle azioni preordinate di gestione (ad es. gli incendi).

La distinzione tra ci che ordinario e ci che straordinario nella vita di unimpresa solitamente segna il confine tra gestione ordinaria e gestione straordinaria, anche se in tale ultimo caso, proprio per lassenza di una preordinata intenzionalit nella produzione degli e-venti, appare pi opportuno parlare di eventi straordinari non gestio-nali.

La gestione trasforma il capitale, generando il reddito che, infatti, pu essere definito come la variazione del capitale per effetto della gestione in un dato periodo. Anche qui importante sottolineare la dimensione temporale, che fa riferimento ad un arco temporale e non ad un istante. Il valore del capitale riferibile ad un istante specifico, il reddito di un periodo la differenza tra il valore del capitale allinizio e il valore del capitale alla fine di tale periodo.

Il capitale varia anche per altre cause, estranee alla gestione, co-me ad esempio per immissioni di nuove risorse da parte dei soci o per distribuzione agli stessi di redditi prodotti; queste variazioni non costituiscono reddito.

Diversamente il reddito la variazione del capitale che si producein diretta dipendenza di fatti gestionali. Esso calcolato come diffe-renza tra ricavi, incrementi del capitale per effetto della gestione, e



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costi, decrementi del capitale per effetto della gestione. Il reddito, va-riazione netta, definito utile se positivo e perdita se negativo.

Qualsiasi atto o fatto di gestione che viene rilevato in contabilit costituisce unoperazione. Ricordando i momenti della rilevazione, si pu affermare che lo scopo della Ragioneria quello di identificare, registrare e comunicare le operazioni.

Le operazioni si distinguono in esterne ed interne. Sono esterne tutte quelle operazioni in cui si istituisce un rapporto

di scambio tra impresa ed economie esterne, mentre le operazioni interne si svolgono allinterno dellimpresa; entrambe hanno effetti sul capitale, ma hanno una rilevanza diversa ai fini della rilevazione.

Tutte le operazioni modificano il capitale ma solo quelle esterne in-teressano la contabilit generale, ossia linsieme delle rilevazioni de-stinate alla rappresentazione allesterno dei risultati aziendali. Solo queste costituiranno oggetto di studio del corso.

Ad esempio, lacquisto di componenti per la produzione di auto-mobili una operazione esterna in cui si modifica la composizione del capitale (- denaro, + attivit). La successiva produzione di auto-mobili invece unoperazione interna che pure impatta sul capitale: prima limpresa disponeva solo di componenti mentre dopo la produ-zione dispone di automobili a cui pu ragionevolmente attribuirsi un valore superiore rispetto alla somma dei valori delle componenti; si tratterebbe, in questo caso, di un valore ipotetico, che nasce da un giudizio poco verificabile. Infine, la vendita delle stesse automobili di nuovo unoperazione esterna, anchessa destinata a modificare il capitale (- attivit; + denaro).

fondamentale tuttavia aver ben chiaro il motivo per il quale in contabilit generale si rilevano solo le operazioni esterne.

Le informazioni risultanti dalla contabilit generale sono per lo pi destinate ad essere comunicate a soggetti che non hanno una cono-scenza diretta della vita dellimpresa, non partecipandovi assidua-mente. I manager, che sono responsabili della produzione e della dif-fusione di tali informazioni, sono anche consapevoli della rilevanza che le informazioni trasmesse possono avere sullopinione che i sog-getti esterni si formano sullimpresa e sui comportamenti di questi ri-spetto allimpresa stessa. Di conseguenza, hanno un interesse amanipolare le informazioni in modo da fornire rappresentazioni in grado di indirizzare le decisioni dei soggetti esterni che le apprendo-no da loro nella direzione desiderata. Tale abuso del vantaggio in-formativo stato spesso il motivo scatenante di molte crisi finanziare dei mercati come quella del 1929. Esiste, quindi, un rischio di man-canza di trasparenza.

Questo rischio pu essere limitato regolando le informazioni che i manager devono comunicare, ovvero facendo in modo che gli stessi non siano liberi di comunicare solo ci che reputano opportuno o nel-le forme che preferiscono, ma, piuttosto, siano vincolati a rendere no-



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to solo quello che oggettivamente riscontrabile sulla base delle mi-surazioni fatte in occasione di transazioni tra limpresa ed economie esterne.

Il prezzo di un bene che si forma in una negoziazione di mercato tra venditore e compratore, che hanno interessi contrapposti, ha un valore pi affidabile di quello che arbitrariamente il venditore pu at-tribuire ad un bene di sua propriet prima di venderlo.

Ad esempio, per valutare in termini oggettivi il valore della carne in giacenza in un magazzino si pu utilizzare come parametro il prezzo di acquisto, che si presenta come oggettivo sia perch espressione di una realt storica sia perch si formato per effetto della negozia-zione tra il macellaio e il fornitore; pertanto, non definito sulla base del solo giudizio arbitrario del macellaio, ma si forma per lintervento di un soggetto esterno che ha un interesse contrastante con quello interno del macellaio.

La presenza di un meccanismo regolatore rappresentato dal mer-cato conferisce alle operazioni esterne una maggiore oggettivit nel-la misurazione dei valori e le informazioni fornite su di esse dai manager hanno un maggiore grado di attendibilit in quanto trovano riscontro in misurazioni oggettive fatte dal mercato.

Pertanto, la variazione del capitale pu ritenersi significativa ai fini della comunicazione esterna quando non ha una misura soggettivatanto da rischiare di essere arbitraria, cos come accade tutte le volteche nasce dallincontro tra limpresa e un soggetto esterno portatore di interessi contrastanti (lacquirente vuol ridurre il prezzo, il venditore lo vuole aumentare). Quindi, il principio di fondo quello di ritenere rilevanti ai fini della misurazione del capitale e del reddito solo le ope-razioni che coinvolgono un rapporto con soggetti esterni, il cui inter-vento garantisce una maggiore obbiettivit e verificabilit ai fatti rile-vati.

Nella letteratura ragionieristica questo principio noto come prin-cipio del costo o del costo storico o, come afferma la letteratura in-ternazionale, del valore determinato in una at arms lenght transac-tion (letteralmente operazione a lunghezza di braccio). Nella dottrina contabile italiana, per sottolineare la necessit di una misurazione di-scendente dal contrasto di interessi si afferma: si ha reddito nello scambio e per lo scambio.

Le operazioni interne, che pure hanno grande rilevanza dal punto di vista economico, sono oggetto di rilevazioni contabili ad esclusivo valore interno. Dato che non hanno alcun riscontro con lesterno, le operazioni interne di gestione non sono tenute in considerazione dal-la contabilit finalizzata alla comunicazione esterna, ossia dalla con-tabilit generale. Le rilevazioni interne fanno parte della contabilit di-rezionale e sono studiate da discipline come Programmazione e controllo.



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4. Lanalisi delle operazioni con lequazione del capitale

4.1. Le operazioni di gestione

Lequazione del capitale (attivit = passivit + capitale netto) sta-ta in precedenza definita come regola fondamentale che governa larilevazione dei fatti aziendali.

Per definizione, essa deve essere rispettata sempre ed in ogni momento.

Questa regola introduce il c.d. principio della partita doppia se-condo cui per ogni operazione che modifica il capitale, bisogna modi-ficare lequazione patrimoniale in modo che luguaglianza dei due termini sia sempre rispettata.

Si presenta uno schema di sintesi in cui si evidenziano le variazio-ni che possono verificarsi al variare di uno degli elementi dellequazione.

Schema di sintesi

Se aumentano le attivit o le passivit, si avr:

+ Attivit = - Attivit + Passivit = - Passivit + Attivit = + Passivit + Passivit = + Attivit + Attivit = + Capitale netto + Passivit = + Capitale netto

Se diminuiscono le attivit o le passivit, si avr:

- Attivit = + Attivit - Passivit = + Passivit - Attivit = - Passivit - Passivit = - Attivit - Attivit = - Capitale netto - Passivit = - Capitale netto

Se aumenta o si riduce il capitale netto, si avr:

+ Capitale netto = + Attivit - Capitale netto = - Attivit+ Capitale netto = - Passivit - Capitale netto = + Passivit

Pertanto, per ogni fatto di gestione o per ogni operazione si osser-vano diverse modificazioni.



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Di seguito si svolgeranno alcune rilevazioni utilizzando lo strumen-to semplice dellequazione del capitale, facendo riferimento ad unimpresa che offre servizi di manutenzione di reti informatiche.

Si ipotizza di rilevare tutti i fatti relativi ad un dato periodo, allo scopo di conoscere i risultati conseguiti in questo arco temporale. Il periodo a cui si riferiscono le rilevazioni si chiama esercizio o eser-cizio amministrativo. Esso, solitamente, coincide con lanno solare.

1) Si costituisce una societ di software, la Softbyte snc, confe-rendo un capitale iniziale per euro 15.000, in contanti.

Analisi: siamo di fronte ad una operazione esterna per la quale i soci (soggetti esterni) conferiscono denaro contante che costi-tuir la dotazione iniziale di capitale. Pertanto da un lato si regi-stra un aumento di attivit, in quanto il valore del denaro nelle casse della societ aumenta di 15.000 euro, dallaltro il capitale netto risulta incrementato di pari importo per linvestimento fatto dai soci.


+ Cassa 15.000 + Capitale sociale 15.000

2) La Softbyte acquista un computer pagando in contanti 7.000euro.

Analisi: La cassa si riduce di 7.000 euro (- attivit) ma tale ri-duzione compensata dallincremento di attivit (+ attivit) dovuto allacquisto di un computer del valore di 7.000 euro.


Cassa 8.000 + Capitale sociale 15.000 Computer 7.000

3) La Softbyte acquista una dotazione di cancelleria che durer molti mesi per euro 1.600, con pagamento a 30 giorni.



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Analisi: Le attivit aumentano (+ attivit) perch si ha a di-sposizione materiale consumabile per euro 1.600, ma allo stesso tempo aumentano di pari importo le passivit (+ passi-vit) per il debito assunto nei confronti dei fornitori.


Cassa 8.000 = Debiti v/forn. 1.600 + Cap. soc. 15.000Computer 7.000 Cancelleria 1.600

4) La Softbyte effettua un intervento di manutenzione per euro 1.200 euro, con incasso in contanti.

Analisi: Le attivit aumentano (+ attivit) in quanto aumenta-no le disponibilit di cassa e allo stesso tempo aumenta il ca-pitale netto per effetto dellincremento della riserva di utile rea-lizzata dal ricavo ottenuto dal singolo atto di vendita (+ capita-le netto).


Cassa 9.200 = Debiti v/forn. 1.600 + Cap. soc. 15.000Computer 7.000 Ris.di utili 1.200 Cancelleria 1.600

5) La Softbyte riceve la fattura di un quotidiano per uninserzione pubblicitaria. Il costo di euro 250, che sar pagato a 60 gior-ni.

Analisi: Le passivit aumentano (+ passivit) per il debito as-sunto nei confronti del fornitore e allo stesso tempo si riduco-no per un importo pari a quello degli utili realizzati in prece-denza (- capitale netto).


Cassa 9.200 = Debiti v/forn. 1.850 + Cap. soc. 15.000Computer 7.000 Ris.di utili 950 Cancelleria 1.600



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6) La Softbyte effettua interventi di manutenzione per euro 3.500, di cui 1.500 incassati in contanti e 2.000 a 40 giorni.

Analisi: Le attivit aumentano (+ attivit) in parte perch au-mentano le disponibilit di cassa e in parte in quanto aumen-tano i crediti nei confronti dei clienti, e allo stesso tempo au-mentano di pari importo gli utili (+ capitale netto).


Cassa 10.700 = Debiti v/forn. 1.850 + Cap. soc. 15.000Computer 7.000 Ris.di utili 4.450 Crediti v/cli. 2.000 Cancelleria 1.600

7) La Softbyte paga in contanti i costi del primo mese: affitto euro 600, stipendi euro 900,utenze varie euro 200.

Analisi: Le attivit diminuiscono (- attivit) in quanto si riduce la disponibilit di cassa ma al tempo stesso si riducono gli utili (- capitale netto).



8) La Softbyte paga il conto della pubblicit per euro 250.

Analisi: Le attivit diminuiscono (- attivit) in quanto si riduce la disponibilit di cassa ma al tempo stesso si riducono i debiti(- passivit).



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9) La Softbyte incassa crediti commerciali per euro 600.

Analisi: Le attivit aumentano (+ attivit) in quanto aumenta la disponibilit di cassa ma al tempo stesso si riducono i credi-ti verso i clienti (- attivit).



10) La Softbyte distribuisce in contanti ai soci utili per euro 1.300.

Analisi: Le attivit si riducono (- attivit) in quanto si riduce la disponibilit di cassa ma al tempo stesso si riducono gli utili per effetto della distribuzione degli utili (- capitale netto).





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4.2. I risultati della gestione

A conclusione delle rilevazioni, bisogna rappresentare la situazio-ne dellimpresa, nei profili patrimoniale, del reddito e finanziario.

Riprendendo lesempio precedente si era giunti alla seguente si-tuazione:

Cassa 8.050 = debiti v/fornitori 1600 + capitale sociale 15.000Crediti v/clienti 1.400 Ris.di utili 1.450 Computer 7.000Cancelleria 1.600

Giunti alla fine dellesercizio, se si operato correttamente do-vrebbe essere semplice poter rispondere ad alcune domande fon-damentali:

1. E possibile rappresentare il capitale dellimpresa in modo pi chiaro e comprensibile?

2. A quanto ammonta il reddito e quali operazioni lo hanno ge-nerato?

3. Il capitale netto variato solo a causa del reddito o anche per fatti estranei alla gestione?

4. Come la situazione finanziaria della societ e cosa lha de-terminata?

Dalla lettura dellequazione patrimoniale non si riesce a rispondere con immediatezza a queste domande.

Lequazione patrimoniale, infatti, il modello logico con cui ab-biamo osservato le operazioni e ne abbiamo rilevato gli effetti, ma non sufficiente per comunicare allesterno in modo completo e comprensibile le informazioni di cui i soggetti esterni hanno bisogno.E necessario studiare degli strumenti che possano dare delle rispo-ste alle domande fondamentali per i soggetti che vogliono conoscere limpresa.

E necessario costruire un insieme di strumenti, di modelli logici, di schemi formali che consentano di rispondere al meglio alle domande di sintesi che abbiamo posto.

La possibilit di esprimere un primo giudizio sulle variazioni del capitale dato dallanalisi dello schema con cui esso rappresenta-to.

Normalmente il capitale si rappresenta nella situazione patrimonia-le o Stato patrimoniale (in inglese balance sheet), che riassume in forma tabellare da un lato le attivit e dallaltro le passivit e il netto, classificandoli opportunamente per categorie omogenee, in modo da aumentarne la comprensibilit.

Di seguito si riporta uno schema semplificato, utile per iniziare a comprendere la logica che lo ispira:



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Stato patrimoniale

ATTIVITA PASSIVITA E NETTOATTIVO FISSO 7.000 Capitale sociale 15.000

Cancelleria 1.600 Riserve di utili 1.450Crediti commerciali 1.400 CAPITALE NETTO 16.450

Cassa 8.050 DEBITI 1.600ATTIVO CORRENTE 11.050TOTALE 18.050 TOTALE 18.050

Lo Stato patrimoniale un prospetto a forma tabellare, compostoda due colonne: una per le attivit ed una per le passivit e il netto.

Il totale delle due colonne deve essere uguale, poich il totale del-le attivit per definizione uguale al totale delle passivit pi il netto.

Allinterno di ognuna delle due sezioni, le voci dellequazione del capitale sono raggruppate per categorie omogenee.

La sezione di sinistra si ripartisce in due categorie che, in prima approssimazione, possiamo cos definire:- attivo fisso (fixed assets), il quale rappresentato da quellattivo

che non pu essere distolto dalleconomia dellimpresa (capan-noni, automezzi, macchinari);

- attivo corrente (current assets), la restante parte dellattivo.Nonostante esistano anche altre classificazioni delle attivit, si

preferisce presentare questultima in quanto quella prevista dalle regole internazionali che, in vario modo, si stanno diffondendo in tut-ta lEuropa.

La sezione di destra talvolta chiamata solo passivit, ma si trat-ta di una denominazione errata; essa, infatti, comprende le passivit (liabilities) ed il netto (equity), che non assolutamente una passivi-t. Tale sezione di destra suddivisa in Capitale netto e Debiti.

evidente la maggiore chiarezza di questo prospetto rispetto alla semplice equazione del capitale; tanto ancor pi vero quando il ca-so maggiormente complesso e i componenti del capitale sono mol-to pi numerosi.

Il secondo quesito posto riguarda il reddito: a quanto ammonta il reddito e quali operazioni lo hanno generato?

Anche per questo, lequazione patrimoniale risulta insufficiente a fornire le informazioni necessarie.

Lequazione del capitale dellesempio mostra utili per euro 1.450. Non chiaro se tale cifra corrisponde al reddito, n quali e quante operazioni hanno concorso a determinare il reddito. Non si riesce a mostrare n il reddito complessivo, n il volume totale dei costi e dei



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ricavi, n si riescono a conoscere le cause economiche che hanno determinato il reddito.

Se si ricostruiscono le operazioni in base alla serie delle analisi che abbiamo gi condotto in precedenza, si evidenzia che non tutte le operazioni hanno modificato lammontare del capitale netto, gene-rando costi e ricavi. Le operazioni in ordine cronologico sono le se-guenti:

Costi Ricavi1. Costituzione societ2. Acquisto computer3. Acquisto cancelleria4. Intervento di manutenzione 1.2005. Acquisto pubblicit 2506. Intervento di manutenzione 3.5007. Canone di locazione 6007. Stipendi 9007. Utenze 2008. Pagamento debito9. Incasso crediti10.Distribuzione utiliTOTALE 1.950 4.700

Attraverso questo schema possibile identificare e quantificare i costi ed i ricavi e, di conseguenza, il reddito.

Tutte le informazioni raccolte nello schema precedente vengono sintetizzate nel Conto economico o conto dei profitti e delle perdite(income statement).

Questultimo un prospetto ordinato che mostra il reddito e le sue cause (costi /ricavi).

Tale prospetto non presenta una forma tabellare, ma una forma verticale: il totale dei ricavi meno il totale dei costi dar il reddito. I costi sono indicati tra parentesi che, secondo una convenzione in uso tra i contabili, sostituiscono il segno meno.

Conto economico

RICAVI DI VENDITA 4.700Costi per servizi 450Godimento di beni di terzi

600

Costi del personale 900TOTALE COSTI (1.950)

UTILE DI ESERCIZIO 2.750



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Il macroaggregato di tutti i ricavi (Ricavi di vendita) dato dalla somma delle due voci precedenti (manutenzioni eseguite).

I costi sono stati raggruppati per categorie: costi del personale, costi per servizi (utenze + pubblicit), godimento beni di terzi.

In questo modo si accomunano i fatti per tipologie omogenee, os-sia per natura.

Attraverso questo prospetto si comunicano informazioni riguardan-ti lammontare del reddito e le cause che lo hanno generato.

Si noti che la sua costruzione non stata immediata. E stato ne-cessario ripercorrere tutte le operazioni, analizzarle e riassumerle in forma tabellare, per evidenziare le variazioni del netto, ossia i costi e i ricavi, avvenute nel corso dellesercizio. In altri termini, lequazione del capitale, nel formato fin qui presentato, non stata sufficiente a fornire le informazioni necessarie alla conoscenza del reddito di e-sercizio; nel prossimo paragrafo si proporr unevoluzione del suo funzionamento mirata ad ovviare a questo inconveniente.

Il terzo quesito riguarda le variazioni del capitale netto, che pu essere utile rappresentare in dettaglio.

Un prospetto utilizzato a livello internazionale e, che, forse, si uti-lizzer in Italia a breve, il prospetto delle Variazioni del Netto (re-tained earnings statement). Tale prospetto mostra le variazioni del capitale netto.

Il prospetto in esame presenta una forma tabellare e mostra tutte le voci che compongono il patrimonio netto, indicando i valori che es-se avevano allinizio dellanno e quelli alla fine dellanno.

Prospetto delle variazioni del netto

VOCE 1/1 DECREMENTI INCREMENTI 31/12Capitale sociale 0 15.000 15.000Riserve di utili 0 (1.300) 2.750 1.450TOTALE 0 16.450

Lultimo quesito posto riguarda la situazione finanziaria, ossia la capacit dellimpresa di far fronte ai suoi debiti.

Lequazione patrimoniale non permette di comprendere quanta parte delle risorse finanziarie sia stata generata dalla gestione azien-dale e quanta parte sia stata apportata da soggetti esterni.

Per capire la gestione finanziaria lo strumento utilizzato il rendi-conto finanziario o rendiconto dei flussi di cassa (cash flow statement).

In Italia, questo prospetto non obbligatorio ma la sua redazione viene consigliata e, forse, tra poco diventer obbligatorio.

La dinamica finanziaria merita una notevole attenzione. Infatti, grazie al rendiconto dei flussi di cassa si possono conosce-

re le ragioni per cui avvenuta una certa variazione nella struttura fi-



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nanziaria di unimpresa e si forniscono le spiegazioni delle suddette variazioni in termini di flussi finanziari.

In Italia, il rendiconto viene utilizzato nellanalisi di bilancio, in quanto prospetto che viene costruito per la rielaborazione dello Stato patrimoniale e del Conto economico (3).

Il contabile interno, invece, redige il prospetto dei flussi di cassa.

Rendiconto dei flussi di cassa

Entrate per ricavi 3.300Uscite per costi (1.950)FLUSSO DI CASSA OPERATIVO 1.350FLUSSO DI CASSA PER INVESTIMENTI (7.000)

Entrata per aumenti di capitale 15.000Uscite per distribuzioni di utili (1.300)FLUSSO DI CASSA PER VARIAZIONI NETTO

13.700

FLUSSO DI CASSA NETTO 8.050Cassa allinizio del periodo 0Cassa alla fine del periodo 8.050

Questo un prospetto che ci informa su quali sono i flussi di cas-sa ed in che modo si movimentato il denaro.

In tale prospetto tutte le entrate e tutte le uscite di denaro sono classificate per tipologie di attivit.

I vari flussi di cassa sono classificati nelle seguenti tipologie:- Flusso di cassa operativo, il quale dato dalla differenza tra le

entrate ottenute per i ricavi e le uscite sostenute per i costi. Ta-le flusso identifica la parte di flusso di cassa generato dalla ge-stione (1.350);

- Flusso di cassa per investimenti, il quale rappresenta una voce separata (7.000);

- Flussi di cassa relativi alle variazioni del netto (13.700);- Flusso di cassa netto (8.050).Questo prospetto in Italia stato considerato sempre uno stru-

mento di analisi esterna. In realt, le imprese di medie e grandi di-mensioni lo redigono anche per le analisi interne.

Grazie ai prospetti rappresentati fin qui possibile rispondere alle domande fondamentali che abbiamo posto.

Linsieme di tali prospetti, integrato da altri documenti di carattere prevalentemente descrittivo che non esaminiamo in questa sede, si chiama bilancio (financial statement). Il bilancio soddisfa tutte le ne-

(3) In genere, trattato nei manuali di analisi di bilancio e non nei corsi istituzionali di Ragioneria.



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cessit informative precedentemente richiamate.Il bilancio, pertanto, un insieme di schemi e informazioni: - il capitale viene rappresentato attraverso lo Stato patrimoniale

(balance sheet);- il netto attraverso il prospetto delle variazioni del netto (retai-

ned earnings statement);- il reddito attraverso il Conto economico (income statement);- i flussi di cassa attraverso il rendiconto dei flussi di cassa (cash

flow statement).Sono di matrice internazionale il prospetto delle variazioni del net-

to ed il rendiconto dei flussi di cassa.Il Conto economico, il prospetto delle variazioni del netto ed il ren-

diconto dei flussi di cassa sono prospetti dinamici e ci informano su cosa successo lungo un arco temporale. Lo Stato patrimoniale un prospetto statico, in quanto presenta in un dato istante, ossia alla fine del periodo oggetto di osservazione, i valori attribuiti alle attivit ed alle passivit.

4.3. La rilevazione distinta di costi e ricavi

Nellesempio svolto nel paragrafo 4.1 si sono registrati gli effetti sul capitale di ciascuna operazione, rilevando le modificazioni dellequazione patrimoniale.

Quando, alla fine dellesercizio, si voluta rappresentare laltra grandezza fondamentale, il reddito, stato necessario ripercorrere ad una ad una tutte le modificazioni del capitale e, con lausilio di una tabella, distinguere quelle che hanno modificato il netto da quelle che non lo hanno fatto. In questo modo, si sono conosciuti i costi ed i ri-cavi dellesercizio e si potuto calcolare il reddito, ossia la variazione del netto per effetto della gestione.

Il procedimento appare alquanto complicato e faticoso. Durante lesercizio, si rilevano i fatti; alla fine dellesercizio bisogna riesami-narli ad uno ad uno, ripetendo le analisi svolte.

E possibile semplificare questo procedimento contabile se, nel re-gistrare le modificazioni dellequazione del capitale, si rilevano distin-tamente i costi ed i ricavi. In questo modo, al termine del periodo si avr gi conoscenza di tutte le variazioni subite dal netto per effetto della gestione e, quindi, del reddito.

Di seguito si propongono le rilevazioni degli stessi fatti osservati nellesempio del paragrafo 4.1, utilizzando lequazione del capitalema tenendo in evidenza distinta i costi ed i ricavi.

1) Si costituisce una societ di software, la Softbyte snc, confe-rendo un capitale iniziale per euro 15.000, in contanti.



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Analisi: siamo di fronte ad una operazione esterna per la quale i soci (soggetti esterni) conferiscono denaro contante che costi-tuir la dotazione iniziale di capitale. Pertanto da un lato si regi-stra un aumento di attivit, in quanto il valore del denaro nelle casse della societ aumenta di 15.000 euro, dallaltro il capitale netto risulta incrementato di pari importo per linvestimento fatto dai soci.


+ Cassa 15.000 + Capitale sociale 15.000

2) La Softbyte acquista un computer pagando in contanti 7.000 euro.

Analisi: La cassa si riduce di 7.000 euro (- attivit) ma tale ri-duzione compensata dallincremento di attivit (+ attivit) dovuto allacquisto di un computer del valore di 7.000 euro.


Cassa 8.000 + Capitale sociale 15.000 Computer 7.000

3) La Softbyte acquista una dotazione di cancelleria che durer molti mesi per euro 1.600, con pagamento a 30 giorni.

Analisi: Le attivit aumentano (+ attivit) perch si ha a di-sposizione materiale consumabile per euro 1.600, ma allo stesso tempo aumentano di pari importo le passivit (+ passi-vit) per il debito assunto nei confronti dei fornitori.


Cassa 8.000 = Debiti v/forn. 1.600 + Cap. soc. 15.000Computer 7.000 Cancelleria 1.600



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4) La Softbyte effettua un intervento di manutenzione per euro 1.200 euro, con incasso in contanti.

Analisi: Le attivit aumentano (+ attivit) in quanto aumenta-no le disponibilit di cassa e allo stesso tempo aumenta il ca-pitale netto per effetto di unoperazione di gestione (+ ricavi).


Cassa 9.200 = Debiti v/forn. 1.600 + Cap. soc. 15.000Computer 7.000 Ricavi 1.200 Cancelleria 1.600

5) La Softbyte riceve la fattura di un quotidiano per uninserzione pubblicitaria. Il costo di euro 250, che sar pagato a 60 gior-ni.

Analisi: Le passivit aumentano (+ passivit) per il debito as-sunto nei confronti del fornitore e allo stesso tempo si riduce il netto per unoperazione di gestione (+ costi).


Cassa 9.200 = Debiti v/forn. 1.850 + Cap. soc. 15.000Computer 7.000 Ricavi 1.200 Cancelleria 1.600 -Costi -250

6) La Softbyte effettua interventi di manutenzione per euro 3.500, di cui 1.500 incassati in contanti e 2.000 a 40 giorni.

Analisi: Le attivit aumentano (+ attivit) in parte perch au-mentano le disponibilit di cassa e in parte in quanto aumen-tano i crediti nei confronti dei clienti, e allo stesso tempo au-mentano di pari importo i ricavi.


Cassa 10.700 = Debiti v/forn. 1.850 + Cap. soc. 15.000Computer 7.000 Ricavi 4.700 Crediti v/cli. 2.000 -Costi -250 Cancelleria 1.600



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7) La Softbyte paga in contanti i costi del primo mese: affitto euro 600, stipendi euro 900,utenze varie euro 200.

Analisi: Le attivit diminuiscono (- attivit) in quanto si riduce la disponibilit di cassa ma al tempo stesso si rilevano diminu-zioni del capitale netto (+ costi).


Cassa 9.000 = Debiti v/forn. 1.850 + Cap. soc. 15.000Computer 7.000 Ricavi 4.700 Crediti v/cli. 2.000 -Costi 1.950 Cancelleria 1.600

8) La Softbyte paga il conto della pubblicit per euro 250.

Analisi: Le attivit diminuiscono (- attivit) in quanto si riduce la disponibilit di cassa ma al tempo stesso si riducono i debiti(- passivit).


Cassa 8.750 = Debiti v/forn. 1.600 + Cap. soc. 15.000Computer 7.000 Ricavi 4.700 Crediti v/cli. 2.000 -Costi 1.950Cancelleria 1.600

9) La Softbyte incassa crediti commerciali per euro 600.

Analisi: Le attivit aumentano (+ attivit) in quanto aumenta la disponibilit di cassa ma al tempo stesso si riducono i credi-ti verso i clienti (- attivit).


Cassa 9.350 = Debiti v/forn. 1.600 + Cap. soc. 15.000Computer 7.000 Ricavi 4.700 Crediti v/cli. 1.400 -Costi 1.950Cancelleria 1.600



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10)La Softbyte distribuisce in contante ai soci utili per euro 1.300.

Analisi: Le attivit si riducono (- attivit) in quanto si riduce la disponibilit di cassa ma al tempo stesso si riducono gli utili per effetto della distribuzione degli utili (- capitale netto).


Cassa 8.050 = Debiti v/forn. 1.600 + Cap. soc. 15.000Computer 7.000 Ricavi 4.700 Crediti v/cli. 1.400 -Costi -1.950Cancelleria 1.600 -Utili distr. -1.300

Nellesempio si proceduto alla registrazione delle modifiche del capitale attraverso lequazione patrimoniale, evidenziando distinta-mente i ricavi e i costi.

Con questa evoluzione contabile, giunti al termine dellesercizio possibile conoscere con immediatezza i ricavi, i costi e, per differen-za, il reddito di periodo, senza la necessit di ripercorrere analitica-mente tutti i movimenti gi effettuati.

Non ancora possibile conoscere analiticamente le cause dei sin-goli costi e ricavi, informazione pure di grande interesse. Sarebbe possibile se, invece di utilizzare lunica voce ricavi e lunica voce costi si utilizzassero tante voci quanti sono i fenomeni che si voles-sero conoscere.

Al termine di questo ragionamento, possibile trarre alcune con-clusioni.

Abbiamo osservato gli effetti sul capitale delle operazioni di ge-stione, evidenziandone limpatto sulle attivit, sulle passivit e sul netto. Alcuni di questi fatti hanno modificato la composizione delle at-tivit e delle passivit, senza intaccare la misura del netto. Altre ope-razioni, invece, hanno modificato la misura del capitale netto.

Abbiamo anche evidenziato quanto sia importante rilevare distin-tamente i ricavi e i costi, al fine di conoscere con immediatezza il reddito di esercizio.

Pur continuando a considerare i processi economici relativamente poco complessi di una piccola impresa che eroga servizi, facile rendersi conto del fatto che lequazione patrimoniale un valido mo-dello logico, ma non uno strumento adeguato alla vita reale delle attivit economiche. Provando ad immaginare un elevato numero di voci differenti di attivit e passivit, si pu ben comprendere che non agevole seguire la gestione attraverso unequazione composta da un altrettanto elevato numero di elementi.



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Compresi i rudimenti della logica con cui si analizzano le opera-zioni di gestione, possibile affrontare lo studio dello strumento uti-lizzato effettivamente nella vita economica delle imprese: la contabili-t.

4.4. Il costo duso: primi cenni

Lattento osservatore avr notato che, nel calcolare il risultato e-conomico dellesercizio non abbiamo considerato il contributo che al-cuni elementi del capitale di non immediato consumo hanno offerto alla gestione, quali, ad esempio, il computer e la dotazione di cancel-leria.

E una semplificazione adottata con finalit didattiche, che deve essere superata. Se, infatti, si vuole avere unidea della performance economica indispensabile tenere conto anche del contributo di questi fattori produttivi.

Le attivit sono beni e diritti che offrono contributi alla gestione, traducendosi in denaro (crediti) o perdendo la propria consistenza, consumandosi nel tempo (cancelleria).

Con riferimento, proprio alla cancelleria si pu pensare ad una consistente dotazione di carta, penne, cartelline, scotch, matite, spil-latrici, raccoglitori e quantaltro, il cui utilizzo nel tempo non noto al momento dellacquisto.

Giunti al termine dellesercizio, per, possibile valutare quanta parte della cancelleria stata utilizzata e quanta ancora presente nel capitale; possibile, in altri termini, valutare il consumo o luso di un fattore produttivo di utilit pluriennale.

Lo stesso ragionamento pu essere compiuto con riferimento al computer. Anche se la sua consistenza fisica al termine dellesercizio esattamente identica, non lo stesso si pu dire della sua utilit e-conomica: al termine dellesercizio, il computer pi vecchio e quindi meno aggiornato e meno efficiente rispetto ai nuovi modelli presenti sul mercato. Inoltre, tutte le volte che si acquista un bene con utilit pluriennale lo si acquista pensando proprio al fatto che sar utilizzato per un certo numero di anni. Di conseguenza, esso offre un contribu-to alla produzione per tutti gli anni in cui sar utilizzato, cos come of-frono un contributo i fattori che invece sono acquistati e consumati per intero nellesercizio (fattore lavoro, utenze, etc.). Anche per que-sti fattori pluriennali necessario valutare il contributo offerto allesercizio sotto forma di utilizzo del bene o consumo della sua utili-t.

Dunque, per calcolare il reddito di esercizio bisogna tenere in con-siderazione anche lutilizzo o il consumo dei beni ad utilit plurienna-le, rilevando il relativo costo duso.



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Nellesempio finora seguito, lequazione del capitale alla fine dellesercizio cos configurata:



Considerando che sono stati consumati 350 di cancelleria, essa diventa (in grassetto le voci modificate):



Se si valuta che il computer sar utilizzato per sette anni in manie-ra uniforme, bisogna ripartire il prezzo dacquisto tra sette esercizi, registrando costi duso per 1.000 ogni anno. Lequazione diventa (in grassetto le voci modificate):



Dunque, in prima approssimazione, al termine dellesercizio, il reddito composto da:

- ricavi, ossia aumenti di netto connessi ad operazioni di vendita di quanto prodotto dalla gestione;

- costi, ossia riduzioni di netto connessi a: acquisto di fattori produttivi a consumo immediato; consumo di fattori produttivi ad utilizzo pluriennale

allinterno del processo produttivo.



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SECONDA PARTE

LA CONTABILITA GENERALE



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5. La contabilit generale

In prima approssimazione, si pu definire la Ragioneria come la disciplina che studia la tenuta dei conti relativi allattivit economica, ossia la contabilit, e la rappresentazione dei risultati di tale attivit.

In effetti, dal punto di vista etimologico il termine Ragioneria deriva dal latino redde rationem, cio rendere il conto, mostrare i risultati.

Nelle moderne aziende, lo strumento attraverso cui si segue la gestione, considerandone gli effetti economici, patrimoniali e finan-ziari la contabilit (4). In particolare, la si definisce contabilit gene-rale per distinguerla da altre contabilit che si tengono per altri fini (contabilit di magazzino, contabilit direzionale, etc.).

La contabilit un linguaggio attraverso cui viene raccontata, rappresentata la vita delle aziende. Come tutti i linguaggi, essa ha un alfabeto, una grammatica e un lessico.

molto importante fissare bene in mente le definizioni e la termi-nologia presentate, perch costituiscono il linguaggio comune di ba-se senza il quale non possibile affrontare alcun discorso successi-vo.

Lo strumento fondamentale per tenere la contabilit il conto.

5.1. Il conto

Il conto uno strumento che incontriamo nella vita di tutti i giorni, dalla bolletta dellutenza telefonica al conto del ristorante, allo scon-trino del bar.

Un conto un prospetto ordinato contenente una serie di gran-dezze riferite ad un oggetto a cui intestato, utile a conoscere e rap-presentare lentit quantitativa e le variazioni delloggetto stesso.

Un conto intestato ad un oggetto ed in quel conto devono esse-re rappresentate solo le variazioni relative a quelloggetto e non ad altri. In caso contrario, il conto perderebbe la sua valenza informati-va.

In contabilit, il conto esprime quantit espresse in valore; secon-do il principio di omogeneit della tenuta dei conti, tutti i valori di ciascun conto sono tenuti in ununica moneta, detta anche moneta di conto.

Il conto pu avere tre forme diverse, a scalare, a sezioni riunite, a sezioni divise o contrapposte.

Non esistono regole rigide per scegliere quale formato di conto uti-lizzare, ma solo profili di opportunit. La scelta dipende dai diversi bi-

(4) In inglese si utilizzano i seguenti termini: accounting (contabilit e Ragioneria) e accountability (rendere conto).



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sogni informativi a cui essi riescono a rispondere.Di seguito, si descrivono le tre forme di conto.

a) Il Conto a scalare

In tale tipo di conto presente una colonna per la data, una co-lonna per la descrizione delle operazioni, una colonna con il segno + /-, una colonna per l'importo; tutte le variazioni sono riportate nellunica colonna, a prescindere dal segno.

La forma di conto a scalare utile quando le variazioni sono tutte o quasi tutte di un segno solo.

b) Il Conto a sezioni riunite

Nel conto a sezioni riunite troviamo una colonna per la data, una colonna per la descrizione, e due colonne per gli importi, una per le variazioni in diminuzione, una per quelle in aumento. Non esiste una regola precisa sulla scelta della sezione in cui iscrivere le variazioni in diminuzione o in aumento.

Il vantaggio di questa forma che in ogni momento possibile conoscere il totale delle variazioni di ciascun segno calcolando il to-

DATA OPERAZIONE SINISTRA DESTRA

1/1/09Saldo precedente 50

14/1/09 Riscossa fattura 1.400

25/1/09 Pagato debito 800

DATA OPERAZIONE IMPORTO

1/1/09Saldo precedente

+ 500

14/1/09Riscossa fattura

+ 1.400

25/1/09Pagato debito

- 800



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tale degli importi in ciascuna colonna.

c) Il Conto a sezioni divise e contrapposte

Nel conto a sezioni divise o contrapposte le variazioni di un segno sono completamente distinte da quelle dellaltro segno. Esso costi-tuito da due sezioni completamente autonome luna dallaltra, ognu-na con una colonna per la data, una per la descrizione e una per limporto.

In tale tipo di conto, a differenza degli altri conti, vengono distinte anche le causali delle operazioni che hanno generato valori negativi (segno meno) e valori positivi (segno pi).

5.2. Le scritture elementari. La prima nota

Le scritture contabili, o rilevazioni, sono annotazioni redatte con lo scopo di tenere memoria degli avvenimenti di gestione, consen-tendo di rappresentarle, di analizzarne le cause e gli effetti e di for-mulare rielaborazioni, quadri di sintesi, previsioni.

Le scritture elementari si riferiscono a oggetti singoli, a prescin-dere dalle relazioni che essi hanno con altri oggetti. Esempi di scrittu-re elementari sono la raccolta dei crediti verso i singoli clienti che un commerciante annota in un quaderno o la lista delle movimentazioni di un libretto di deposito bancario.

Le rilevazioni elementari pi significative ai fini dellelaborazione delle scritture contabili dimpresa sono le prime note.

La prima nota (5) una notizia sintetica sotto forma di diario che descrive un fatto di gestione; ciascun fatto di prima nota accompa-gnato dalla relativa documentazione, se esistente.

(5) Il nome prima nota deriva proprio da prima notizia o primo appunto.

Sinistra Destra

DATA OPERAZIONE IMPORTO DATA OPERAZIONE IMPORTO1/1/09 Saldo precedente 500 25/1/09 Pagato debito 800

14/1/09 Riscossa fattura 1.400



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Nella prima nota sono riportati la data, la tipologia di operazione, il riferimento al documento e gli importi coinvolti.

5.3. Un po di lessico tecnico

Prima di procedere, utile soffermarsi sul lessico della contabilit, per apprendere la terminologia tecnica utilizzata.

In base ad una convenzione che trae origine dai primi utilizzi che, nel Medio Evo, i commercianti italiani facevano della contabilit, la sezione di sinistra di un conto prende il nome di dare e la se-zione di destra prende il nome di avere.

importante sottolineare che i due termini dare e avere non hanno alcun significato particolare: essi sono nomi propri di sezione e non hanno alcun riferimento ad altri significati attribuiti a tali lemmi (ad esempio, il verbo dare e il verbo avere).

Le singole registrazioni di contabilit prendono il nome di scrittu-re o partite.

Liscrizione di una partita nella sezione di sinistra di un conto, os-sia nella sezione dare, detta addebitamento del conto; liscrizione di una partita nella sezione destra di un conto, ossia nella sezione avere, detta accreditamento.

Pur potendosi ricercare una radice etimologica nei primi utilizzi della contabilit in partita doppia, allo stesso modo delle espressioni dare e avere, i termini addebitamento e accreditamento nel contesto attuale non hanno alcun significato diverso da quello indica-to. Cos:

- addebitare un conto significa solo e soltanto iscrivere una partita nella sezione di sinistra, ossia nella sezione dare;

- accreditare un conto significa solo e soltanto iscrivere una partita nella sezione di destra, ossia nella sezione avere.

Lintestazione di un nuovo conto ad un oggetto, solitamente ripor-tata in alto al centro, e la contemporanea rilevazione della prima par-tita si dice apertura o accensione del conto.

La differenza tra il totale delle partite iscritte in una sezione e il to-

DATA OPERAZIONE PARZIALI IMPORTO

8/1/09Pagato fornitore Teta per fornitura di materiale di cancelleria di cui alla fattura 76/03

2.500

15/1/09

Riscossa fattura attiva 85/04, accordato sconto del 2%, pagamento in contanti:- sconto del 10%- incasso fattura

44400

444



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tale delle partite iscritte nellaltra sezione prende il nome di saldo o bilancio del conto. Se il conto presenta uneccedenza del dare ri-spetto allavere, ossia se il totale della sezione di sinistra maggiore del totale della sezione di destra, il saldo un saldo di dare. Se, vi-ceversa, il conto presenta uneccedenza dellavere rispetto al dare, ossia se il totale della sezione di destra maggiore del totale della sezione di sinistra, il saldo un un saldo di avere.

Solitamente, quando lo spazio disponibile sul prospetto esaurito, si calcola il saldo di un conto per riportarlo nella pagina o nella sche-da successiva; la prima partita del nuovo prospetto viene iscritta nel-la sezione di sinistra se si tratta di un saldo di dare oppure nella se-zione di destra se si tratta di un saldo di avere. Si chiama saldo di apertura del conto.

Sa il saldo viene iscritto nella sezione il cui totale minore (saldo di dare nella sezione avere e saldo di avere nella sezione dare), si determina il pareggio o bilancio delle sezioni; si dice anche che le due sezioni quadrano. Le due sezioni, in altre parole, presentano un totale identico. In questo caso si dice che il conto chiuso e chiudere un conto si riferisce alloperazione appena descritta.

In alcune occasioni, senza effettuare alcuna operazione di chiusu-ra, le due sezioni del conto presentano totale uguale, si bilanciano; in questi casi si dice che il conto spento.

Leliminazione di una partita da un conto si effettua iscrivendo una partita di pari importo nella sezione opposta. Si dice che si storna-to un importo e la relativa scrittura si chiama anche scrittura di stor-no.

5.4. Le scritture sistematiche

Le scritture elementari non sono adeguate ad oggetti complessi (capitale, reddito, risorse finanziarie), composti da molti oggetti sem-plici in relazione tra loro.

Gli oggetti complessi si rilevano mediante le scritture sistematiche.Le scritture sistematiche sono relative ad un oggetto complesso

(il capitale) ed osservano le variazioni degli oggetti semplici che lo compongono e le relazioni tra tali variazioni.

Pertanto, le scritture elementari rappresentano

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