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Norma Internacional de Relatório Financeiro

para Pequenas e Médias Empresas

(IFRS para PMEs)

The International Financial Reporting Standard for Small and Medium-sized Entities (IFRS for SMEs) is issued by the International Accounting Standards Board (IASB), 30 Cannon Street, London EC4M 6XH, United Kingdom.

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The IFRS for SMEs and its accompanying documents are published in three parts:

ISBN for this part: 978-85-89324-06-9

ISBN for complete publication (three parts): 978-85-89324-05-2

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Norma Internacional de Relatório Financeiro

para Pequenas e Médias Empresas

(IFRS para PMEs)

Esta Norma Internacional de Relatório Financeiro para Pequenas e Médias Empresas (IFRS para PMEs) é emitida pelo Conselho de Normas Internacionais de Contabilidade (IASB), 30 Cannon Street, Londres EC4M 6XH, Reino Unido.

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A IFRS para PMEs e seus documentos anexos são publicados em três partes:

ISBN para esta parte: 978-85-89324-06-9

ISBN para a publicação completa (três partes): 978-85-89324-05-2

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Esta tradução para o Português da IFRS para PMEs incluída nesta publicação foi aprovada por um Comitê de Revisão nomeado pela IASCF. A tradução para o Português é publicada no Brasil pelo Ibracon - Instituto dos Auditores Independentes do Brasil, com a autorização da IASCF. A IASCF detém os direitos autorais sobre a tradução para o Português.

A IASCF é a titular dos direitos autorais sobre as Normas Internacionais de Relatório Financeiro (IFRSs) (incluindo as Normas Internacionais de Contabilidade (IASs) e as Interpretações SIC e IFRIC), as Minutas de Exposição e outras publicações do IASB. O texto aprovado das Normas Internacionais de Relatório Financeiro e de outras publicações do IASB é aquele publicado pelo IASB no idioma Inglês. Cópias podem ser obtidas através da IASCF. Questões relacionadas a publicações e direitos autorais devem ser encaminhadas ao:

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A IASCF mudou seu nome para Fundação IFRS em 1º de julho de 2010. A Fundação IFRS reserva todos os interesses no direito autoral da IASCF que existia antes de 1º de julho de 2010 e todo o direito autoral resultante após 1º de julho de 2010.

IFRS para pMEs – Julho de 2009

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Comitê de Revisão

O processo de revisão coordenado pelo Ibracon – Instituto dos Auditores Independentes do Brasil foi conduzido pelos seguintes profissionais:

José Luiz Ribeiro de Carvalho

Plínio Biscalchin

Os demais membros da equipe revisora para esta edição foram os seguintes profissionais:

Guy Almeida Andrade

Ricardo Julio Rodil

Dados Internacionais de Catalogação na Publicação (CIP)(Câmara Brasileira do Livro, SP, Brasil)

Norma internacional de relatório financeiro parapequenas e médias empresas : (IFRS para PMEs). --São Paulo : IBRACON-Instituto dos AuditoresIndependentes do Brasil, 2010.

1. Balanço consolidado (Contabilidade) - Normas2. Bens incorporéos 3. Empresas subsidiárias -Contabilidade - Normas 4. Imposto de renda5. Joint ventures - Contabilidade - Normas 6. NormasInternacionais de Informações Financeiras (IFRS)7. Pequenas e médias empresas - Contabilidade -Normas.

10-12842 CDD-657.0218

Índices para catálogo sistemático:

1. Pequenas e médias empresas : Normainternacional de relatório financeiro :Contabilidade 657.0218


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SumáRIopágina

IntRodução

Norma INterNacIoNaL de reLatórIo fINaNceIro para pequeNaS e médIaS empreSaS (IFRS para pmeS)PReFáCIo 10Seção1 pequeNaS e médIaS empreSaS 142 coNceItoS e prINcÍpIoS aBraNGeNteS 163 apreSeNtaÇÃo de demoNStraÇÕeS fINaNceIraS 274 demoNStraÇÃo da poSIÇÃo fINaNceIra 335 demoNStraÇÃo do reSuLtado aBraNGeNte e

demoNStraÇÃo do reSuLtado 386 demoNStraÇÃo daS mutaÇÕeS do patrImÔNIo LÍquIdo e

demoNStraÇÃo do reSuLtado e de LucroS acumuLadoS 417 demoNStraÇÃo doS fLuXoS de caIXa 438 NotaS eXpLIcatIVaS ÀS demoNStraÇÕeS fINaNceIraS 499 demoNStraÇÕeS fINaNceIraS coNSoLIdadaS e SeparadaS 5110 poLÍtIcaS coNtÁBeIS, eStImatIVaS e erroS 5811 INStrumeNtoS fINaNceIroS BÁSIcoS 6312 queStÕeS SoBre outroS INStrumeNtoS fINaNceIroS 7913 eStoqueS 8714 INVeStImeNtoS em coLIGadaS 9215 INVeStImeNtoS em empreeNdImeNtoS em coNJuNto

(JoInt VentuReS) 9616 proprIedadeS para INVeStImeNto 10017 ImoBILIZado 10318 atIVoS INtaNGÍVeIS eXceto ÁGIo 11019 comBINaÇÕeS de NeGócIoS e ÁGIo 11620 arreNdameNtoS 12221 proVISÕeS e coNtINGÊNcIaS 132 Apêndice – orientação para reconhecer e mensurar provisões22 paSSIVo e patrImÔNIo LÍquIdo 142 Apêndice – exemplo de contabilização do emitente

para dívida conversível23 receIta 151 Apêndice – exemplos de reconhecimento de receitas

de acordo com os princípios na Seção 2324 SuBVeNÇÕeS GoVerNameNtaIS 16625 cuStoS de empréStImoS 168


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26 paGameNto BaSeado em aÇÕeS 16927 reduÇÃo ao VaLor recuperÁVeL de atIVoS 17628 BeNefÍcIoS aoS empreGadoS 18529 ImpoSto SoBre a reNda 19830 coNVerSÃo de moeda eStraNGeIra 20631 HIperINfLaÇÃo 21232 eVeNtoS apóS o fINaL do perÍodo de reLatórIo 21533 dIVuLGaÇÕeS SoBre parteS reLacIoNadaS 21934 atIVIdadeS eSpecIaLIZadaS 22435 traNSIÇÃo para a IfrS PARA PMes 229gloSSáRIo 235tABelA de deRIVAção 255APRoVAção Pelo ConSelHo dA IFRS para pmes eMItIdA eM JulHo de 2009 258BASe PARA ConCluSÕeS vide livreto em separadodeMonStRAçÕeS FInAnCeIRAS IluStRAtIVAS e lIStA de VeRIFICAção de APReSentAção e dIVulgAção vide livreto em separado


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A Norma Internacional de Relatório Financeiro para Pequenas e Médias Empresas (IFRS para PMEs) está definida nas Seções 1-35 e no Glossário. Os termos definidos no Glossário estão em negrito na primeira vez em que aparecem em cada seção. A IFRS para PMEs está acompanhada de um prefácio, uma orientação de implementação, uma tabela de derivação, demonstrações financeiras ilustrativas e uma lista de verificação de apresentação e divulgação, e uma base para conclusões.


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Prefácio à IFRS para pmes

o IaSB

P1 O Comitê de Normas Internacionais de Contabilidade (IASC) foi estabelecido em 2001 como parte da Fundação Comitê de Normas Internacionais de Contabilidade (IASCF).

P2 Os objetivos da Fundação IASC e do IASB são:

(a) desenvolver, no interesse público, um conjunto único de normas contábeis globais de alta qualidade, compreensíveis e exeqüíveis que exijam informações de alta qualidade, transparentes e comparáveis em demonstrações financeiras e outros relatórios financeiros, para ajudar os participantes nos mercados de capital do mundo e outros usuários a tomarem decisões econômicas;

(b) promover o uso e a aplicação rigorosa dessas normas;

(c) no cumprimento dos objetivos associados a (a) e (b), considerar, conforme apropriado, as necessidades especiais de pequenas e médias empresas e economias emergentes; e

(d) realizar a convergência de normas nacionais de contabilidade e Normas Internacionais de Contabilidade e Normas Internacionais de Relatório Financeiro para soluções de alta qualidade.

P3 A governança da Fundação IASC é exercida por 22 Curadores. As responsabilidades dos Curadores incluem nomear os membros do IASB e conselhos e comitês associados, bem como garantir o financiamento para a organização.

P4 O IASB é o órgão normatizador da Fundação IASC. Desde 1º de julho de 2009 o IASB é composto por quinze membros e esse número será aumentado para dezesseis até 1º de julho de 2012. Até três membros podem ser membros em período parcial. O IASB é responsável pela aprovação das Normas Internacionais de Relatório Financeiro (IFRSs, incluindo Interpretações) e dos respectivos documentos, tais como a Estrutura Conceitual para Elaboração e Apresentação de Demonstrações Financeiras, minutas de exposição e documentos de discussão. Antes do IASB iniciar as operações, as Normas Internacionais de Contabilidade (IASs) e as respectivas Interpretações foram estabelecidas pelo Conselho do IASC, que foi criado em 29 de junho de 1973. Mediante resolução do IASB, as IASs e as respectivas Interpretações continuam aplicáveis, com a mesma autoridade das IFRSs desenvolvidas pelo IASB, a menos e até que sejam alteradas ou revogadas pelo IASB.

normas Internacionais de Relatório Financeiro

P5 O IASB atinge seus objetivos principalmente ao desenvolver e publicar as IFRSs e promover o uso dessas normas em demonstrações financeiras para fins gerais e outros relatórios financeiros. Outros relatórios financeiros compreendem


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informações fornecidas fora das demonstrações financeiras que auxiliam na interpretação de um conjunto completo de demonstrações financeiras ou melhoram a capacidade dos usuários de tomar decisões econômicas eficientes. O termo “relatório financeiro” abrange demonstrações financeiras para fins gerais, além de outros relatórios financeiros.

P6 As IFRSs estabelecem requisitos de reconhecimento, mensuração, apresentação e divulgação relacionados a transações e outros eventos e condições que sejam importantes em demonstrações financeiras para fins gerais. Elas também podem estabelecer requisitos para transações, eventos e condições que surgirem principalmente em setores específicos. As IFRSs são baseadas na Estrutura Conceitual que trata dos conceitos subjacentes das informações apresentadas em demonstrações financeiras para fins gerais. O objetivo da Estrutura Conceitual é facilitar a formulação consistente e lógica das IFRSs. Ela também fornece uma base para o uso de julgamento na resolução de questões contábeis.

demonstrações financeiras para fins gerais

P7 As IFRSs são destinadas para aplicação a demonstrações financeiras para fins gerais e outros relatórios financeiros de todas as entidades com fins lucrativos. Demonstrações financeiras para fins gerais são destinadas às necessidades de informações comuns de uma ampla variedade de usuários, por exemplo, acionistas, credores, empregados e o público em geral. O objetivo das demonstrações financeiras é fornecer informações sobre a posição financeira, o desempenho e os fluxos de caixa de uma entidade, que sejam úteis a esses usuários na tomada de decisões econômicas.

P8 Demonstrações financeiras para fins gerais são aquelas destinadas às necessidades de informações financeiras gerais de uma ampla gama de usuários que não estão em posição de exigir relatórios para atender suas necessidades específicas de informações. Demonstrações financeiras para fins gerais incluem aquelas apresentadas separadamente ou dentro de um outro documento público, como por exemplo, um relatório anual ou um prospecto.

IFRS para pmes

P9 O IASB também desenvolve e publica uma norma separada destinada para aplicação a demonstrações financeiras para fins gerais de entidades e outros relatórios financeiros por entidades que em muitos países são referidas por uma série de termos, incluindo pequenas e médias empresas (PMEs), entidades privadas e entidades sem obrigação de prestação pública de contas. Esta norma é a Norma Internacional de Relatório Financeiro para Pequenas e Médias Empresas (IFRS para PMEs).

P10 O termo pequenas e médias empresas conforme utilizado pelo IASB é definido e explicado na Seção 1 – Pequenas e Médias Empresas. Muitas jurisdições ao redor do mundo desenvolveram suas próprias definições de PMEs para uma ampla variedade de fins, incluindo a prescrição de obrigações de relatório financeiro. Essas definições nacionais ou regionais geralmente incluem critérios quantitativos baseados em


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receita, ativos, empregados ou outros fatores. Freqüentemente, o termo PMEs é utilizado para designar ou incluir entidades muito pequenas, sem considerar se elas publicam demonstrações financeiras para fins gerais para usuários externos.

P11 PMEs freqüentemente elaboram demonstrações financeiras somente para uso por proprietários-gerentes, ou somente para uso de autoridades fiscais ou outras autoridades governamentais. Demonstrações financeiras produzidas exclusivamente para esses fins não são necessariamente demonstrações financeiras para fins gerais.

P12 As leis tributárias são específicas para cada jurisdição e os objetivos de relatórios financeiros para fins gerais diferem dos objetivos de reportar lucro tributável. Desse modo, é improvável que as demonstrações financeiras preparadas em conformidade com a IFRS para PMEs cumpram plenamente todas as mensurações requeridas por leis ou regulamentos tributários de uma jurisdição. Uma jurisdição pode ser capaz de reduzir o “duplo ônus de relatório” sobre as PMEs estruturando relatórios fiscais baseados em reconciliações a partir dos lucros e perdas determinados de acordo com a IFRS para PMEs e por outros meios.

Autoridade da IFRS para pmes

P13 As decisões sobre quais entidades são obrigadas ou autorizadas a utilizar as normas do IASB cabem às autoridades regulatórias e legislativas e normatizadores em jurisdições individuais. Isso é verdadeiro para IFRSs completas e para a IFRS para PMEs. Contudo, uma definição clara da classe de entidade para as quais se destina a IFRS para PMEs – conforme previsto na Seção 1 das IFRSs – é essencial de modo que (a) o IASB possa decidir sobre os requisitos de contabilização e divulgação que são apropriados para essa classe de entidade e (b) as autoridades regulatórias e legislativas, normatizadores e entidades que reportam e seus auditores sejam informados do alcance de aplicabilidade pretendido da IFRS para PMEs. Também é essencial uma definição clara de modo que entidades que não são pequenas ou médias, e portanto não são elegíveis para utilizar a IFRS para PMEs, não afirmem que estão em conformidade com ela (vide parágrafo 1.5).

organização da IFRS para pmes

P14 A IFRS para PMEs está organizada por tópicos, com cada tópico sendo apresentado em uma seção numerada e separada. As referências cruzadas a parágrafos são identificadas por um número de seção seguido por um número de parágrafo. Os números de parágrafos estão na forma xx.yy, sendo que xx é o número da seção e yy é o número do parágrafo sequencial dentro dessa seção. Em exemplos que incluem valores monetários, a unidade de medida é Unidades de Moeda (abreviado como UM).

P15 Todos os parágrafos na IFRS têm igual importância. Algumas seções incluem apêndices de orientação de implementação que não fazem parte da IFRS mas, em vez disso, são uma orientação para aplicá-la.


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Manutenção da IFRS para pmes

P16 O IASB espera realizar uma revisão completa da experiência das PMEs na aplicação da IFRS para PMEs quando dois anos de demonstrações financeiras com a utilização da IFRS tiverem sido publicadas por uma ampla gama de entidades. O IASB espera propor alterações para tratar de questões de implementação identificadas nessa revisão. Ele também considerará IFRSs novas e alteradas que tenham sido adotadas desde a emissão da IFRS.

P17 Após essa revisão da implementação inicial, o IASB espera propor alterações à IFRS para PMEs por meio da publicação de uma minuta de exposição abrangente aproximadamente uma vez a cada três anos. Ao desenvolver essas minutas de exposição, ele espera considerar IFRSs novas e alteradas que tenham sido adotadas nos três anos anteriores, bem como questões específicas que tenham sido trazidas à sua atenção relacionadas a possíveis alterações à IFRS para PMEs. O IASB pretende que o ciclo de três anos seja um plano experimental não um compromisso firme. Na ocasião, ele pode identificar uma questão para a qual uma alteração da IFRS para PMEs precise ser considerada antes do ciclo normal de três anos. Até que a IFRS para PMEs seja alterada, quaisquer alterações que o IASB possa realizar ou propor com relação às IFRSs completas não se aplicam à IFRS para PMEs.

P18 O IASB espera que ocorra um período de pelo menos um ano entre o momento em que as alterações à IFRS para PMEs forem emitidas e a data de vigência dessas alterações.


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Norma Internacional de relatório financeiro (IFRS) para pequenas e médias empresas

Seção 1 pequenas e médias empresas

Alcance pretendido desta IfrS

1.1 A IFRS para PMEs destina-se ao uso por pequenas e médias empresas (PMEs). Esta seção descreve as características de PMEs.

descrição de pequenas e médias empresas

1.2 Pequenas e médias empresas são entidades que:

(a) não têm obrigação de prestação pública de contas, e

(b) publicam demonstrações financeiras para fins gerais para usuários externos. Exemplos de usuários externos incluem proprietários que não estão envolvidos na gestão do negócio, credores existentes e potenciais e agências de classificação de crédito.

1.3 Uma entidade tem obrigação de prestação pública de contas se:

(a) seus instrumentos de dívida ou de patrimônio forem negociados em um mercado público ou se ela estiver em processo de emissão desses instrumentos para negociação em um mercado público (uma bolsa de valores nacional ou estrangeira ou um mercado de balcão, incluindo mercados locais e regionais), ou

(b) mantiver ativos em uma capacidade fiduciária para um grupo amplo de agentes externos como um de seus principais negócios. Este é tipicamente o caso de bancos, cooperativas de crédito, companhias seguradoras, corretoras/distribuidoras de títulos, fundos mútuos e bancos de investimento.

1.4 Algumas entidades também podem manter ativos em uma capacidade fiduciária para um grupo amplo de agentes porque eles mantêm e administram recursos financeiros a eles confiados por clientes ou membros que não estão envolvidos na administração da entidade. Entretanto, se assim o fazem por razões incidentais ao seu negócio principal (como, por exemplo, pode ser o caso de agências de viagens ou imobiliárias, escolas, organizações beneficentes, empresas cooperativas que exigem um depósito nominal de associação e vendedores que recebem pagamento antecipado pela entrega dos produtos ou serviços, tais como empresas de serviços públicos), isso não impõe a elas a obrigação de prestação pública de contas.

1.5 Se uma entidade com obrigação de prestação pública de contas utiliza esta IFRS, suas demonstrações financeiras não serão descritas como em conformidade com


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a IFRS para PMEs – mesmo que a lei ou regulamento em sua jurisdição permitir ou exigir que esta IFRS seja utilizada por entidades com obrigação de prestação pública de contas.

1.6 Uma subsidiária cuja controladora utiliza IFRSs completas, ou que seja parte de um grupo consolidado que utiliza IFRSs completas, não está proibida de utilizar esta IFRS em suas próprias demonstrações financeiras se essa subsidiária, por si só, não tem obrigação de prestação pública de contas. Se suas demonstrações financeiras são descritas como em conformidade com a IFRS para PMEs, ela deve cumprir todas as disposições desta IFRS.


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Seção 2 conceitos e princípios Gerais

Alcance desta seção

2.1 Esta seção descreve o objetivo das demonstrações financeiras de pequenas e médias empresas (PMEs) e as qualidades que tornam úteis as informações nas demonstrações financeiras de PMEs. Ela também define os conceitos e princípios básicos subjacentes das demonstrações financeiras de PMEs.

objetivo das demonstrações financeiras de pequenas e médias empresas

2.2 O objetivo das demonstrações financeiras de pequenas e médias empresas é fornecer informações sobre a posição financeira, o desempenho e os fluxos de caixa da entidade que sejam úteis para a tomada de decisões econômicas por uma ampla gama de usuários que não estão em posição de exigir relatórios para atender suas necessidades específicas de informações.

2.3 As demonstrações financeiras também apresentam os resultados da atuação da administração – a prestação de contas da administração em relação aos recursos confiados a ela.

Características qualitativas das informações nas demonstrações financeiras

Compreensibilidade

2.4 As informações apresentadas nas demonstrações financeiras devem ser apresentadas de modo a torná-las compreensíveis por usuários que têm um conhecimento razoável de atividades comerciais e econômicas e de contabilidade e que desejam estudar as informações com diligência razoável. Contudo, a necessidade de compreensibilidade não permite que informações relevantes sejam omitidas uma vez que isso poderia ser muito difícil para alguns usuários compreenderem.

Pertinência

2.5 As informações fornecidas nas demonstrações financeiras devem ser pertinentes às necessidades de tomada de decisão dos usuários. Informações possuem a qualidade de pertinência quando são capazes de influenciar as decisões econômicas dos usuários, ajudando-os a avaliar eventos passados, presentes ou futuros, ou confirmando ou corrigindo suas avaliações anteriores.


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Relevância

2.6 As informações são relevantes – e, portanto, têm relevância - se sua omissão ou divulgação distorcida puder influenciar as decisões econômicas tomadas por usuários com base nas demonstrações financeiras. A relevância depende do tamanho do item ou do erro, julgado nas circunstâncias específicas de sua omissão ou divulgação distorcida. Entretanto, é inadequado fazer ou deixar sem correção desvios irrelevantes das IFRSs para PMEs para atingir uma apresentação específica da posição financeira, desempenho financeiro ou fluxos de caixa de uma entidade.

Confiabilidade

2.7 As informações fornecidas nas demonstrações financeiras devem ser confiáveis. As informações são confiáveis quando estão isentas de erros relevantes e sem tendências e representam fielmente as informações que pretendem representar ou que seria razoável esperar que representassem As demonstrações financeiras são tendenciosas (ou seja, não são neutras) se, pela seleção ou apresentação de informações, elas têm a intenção de influenciar a tomada de uma decisão ou um julgamento de modo a alcançar um resultado ou desfecho predeterminado.

essência sobre a forma

2.8 As transações e outros eventos e condições devem ser contabilizados e apresentados e acordo com sua essência e não simplesmente de acordo com sua forma legal. Isso aumenta a confiabilidade das demonstrações financeiras.

Prudência

2.9 As incertezas que inevitavelmente envolvem muitos eventos e circunstâncias são reconhecidas pela divulgação de sua natureza e extensão e pelo exercício de prudência na elaboração das demonstrações financeiras. A prudência é a inclusão de um grau de cautela no exercício dos julgamentos necessários ao fazer as estimativas necessárias sob condições de incerteza, de modo que os ativos ou receitas não sejam superavaliados e os passivos ou despesas não sejam subavaliados. Contudo, o exercício da prudência não permite a subavaliação deliberada de ativos ou receitas, ou a superavaliação deliberada de passivos ou despesas. Em resumo, a prudência não permite tendências.

Integridade

2.10 Para serem confiáveis, as informações nas demonstrações financeiras devem ser completas dentro dos limites de relevância e custo. Uma omissão pode fazer com que as informações sejam falsas ou enganosas e, desse modo, não confiáveis e deficientes em termos de sua pertinência.


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Comparabilidade

2.11 Os usuários devem ser capazes de comparar as demonstrações financeiras de uma entidade ao longo do tempo para identificar tendências em sua posição financeira e desempenho. Os usuários também devem ser capazes de comparar as demonstrações financeiras de diferentes entidades para avaliar sua posição financeira relativa, desempenho e fluxos de caixa. Portanto, a mensuração e a apresentação dos efeitos financeiros de transações similares e outros eventos e condições devem ser realizadas de forma consistente em uma entidade e ao longo do tempo para essa entidade e de forma consistente entre entidades. Além disso, os usuários devem ser informados sobre as políticas contábeis utilizadas na elaboração das demonstrações financeiras, e de quaisquer mudanças nessas políticas e os efeitos dessas mudanças.

tempestividade

2.12 Para serem pertinentes, as informações financeiras devem ser capazes de influenciar as decisões econômicas dos usuários. Tempestividade envolve o fornecimento de informações dentro do prazo de decisão. Se houver uma demora indevida na divulgação de informações, elas podem perder sua pertinência. A administração pode precisar equilibrar os méritos relativos de fornecer informações tempestivas e de fornecer informações confiáveis. Para obter um equilíbrio entre a pertinência e a confiabilidade, a principal consideração é como atender melhor às necessidades dos usuários ao tomar decisões econômicas.

equilíbrio entre benefício e custo

2.13 Os benefícios decorrentes das informações devem exceder o custo de fornecê-las. A avaliação de benefícios e custos é substancialmente um processo que envolve julgamento. Além disso, os custos não são necessariamente arcados por esses usuários que usufruem dos benefícios, e freqüentemente os benefícios das informações são usufruídos por uma ampla gama de usuários externos.

2.14 As informações de relatórios financeiros auxiliam os provedores de capital a tomar melhores decisões, que resultam em um funcionamento mais eficiente dos mercados de capitais e um menor custo de capital para a economia como um todo. Individualmente, as entidades também usufruem dos benefícios, incluindo maior acesso aos mercados de capitais, efeito favorável nas relações públicas e, talvez, menores custos de capital. Os benefícios também podem incluir melhores decisões administrativas porque as informações financeiras utilizadas internamente geralmente são baseadas, pelo menos parcialmente, em informações preparadas para relatórios financeiros para fins gerais.


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Posição financeira

2.15 A posição financeira de uma entidade é a relação entre seus ativos, passivos e patrimônio líquido em uma data específica, conforme apresentados na demonstração da posição financeira. Esses elementos estão definidos a seguir:

(a) Um ativo é um recurso controlado pela entidade como resultado de eventos passados, e do qual se espera que benefícios econômicos futuros fluam para a entidade.

(b) Um passivo é uma obrigação presente da entidade, decorrente de eventos passados, cuja liquidação espera-se que resulte em uma saída de recursos que incorporem benefícios econômicos da entidade.

(c) Patrimônio líquido é a participação residual nos ativos da entidade após a dedução de todos os seus passivos.

2.16 Alguns itens que se enquadram na definição de um ativo ou um passivo podem não ser reconhecidos como ativos ou passivos na demonstração da posição financeira porque não atendem aos critérios de reconhecimento nos parágrafos 2.272.32. Em particular, antes que um ativo ou passivo seja reconhecido a expectativa de que benefícios econômicos futuros fluirão para ou de uma entidade deve ser suficientemente certa para atender ao critério de probabilidade.

Ativos

2.17 O benefício econômico futuro de um ativo é seu potencial de contribuir, direta ou indiretamente, para o fluxo de caixa e equivalentes de caixa da entidade. Esses fluxos de caixa podem resultar da utilização do ativo ou de sua alienação.

2.18 Muitos ativos, por exemplo, imobilizado, possuem uma forma física. Entretanto, a forma física não é essencial para a existência de um ativo. Alguns ativos são intangíveis.

2.19 Ao determinar a existência de um ativo, o direito de propriedade não é essencial. Dessa forma, por exemplo, o imóvel detido em um arrendamento é um ativo se a entidade controlar os benefícios que se espera que fluam do imóvel.

Passivos

2.20 Uma característica essencial de um passivo é que a entidade tem uma obrigação presente de agir ou de executar de uma determinada maneira. A obrigação pode ser legal ou uma obrigação presumida. Uma obrigação legal é legalmente exigível como consequência de um contrato vinculante ou de exigência estatutária. Uma obrigação presumida é uma obrigação que decorre das ações de uma entidade, quando:

(a) por um padrão estabelecido de prática passada, políticas divulgadas ou uma declaração atual suficientemente específica, a entidade indicou às outras partes que aceitará determinadas responsabilidades; e


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(b) como resultado, a entidade criou uma expectativa válida nessas outras partes de que irá cumprir com essas responsabilidades.

2.21 A liquidação de uma obrigação presente geralmente envolve o pagamento em caixa, transferência de outros ativos, prestação de serviços, a substituição dessa obrigação por outra obrigação, ou conversão da obrigação em patrimônio líquido. Uma obrigação também pode ser extinta por outros meios, tais como a renúncia ou perda de direitos por um credor.

Patrimônio líquido

2.22 O patrimônio líquido é o valor residual de ativos reconhecidos menos passivos reconhecidos. Ele pode ser subclassificado na demonstração da posição financeira Por exemplo, em uma companhia, as subclassificações podem incluir recursos integralizados por acionistas, lucros acumulados e ganhos e perdas reconhecidos diretamente no patrimônio líquido.

desempenho

2.23 Desempenho é a relação entre as receitas e despesas de uma entidade durante um período de relatório. Esta IFRS permite que as entidades apresentem o desempenho em uma única demonstração financeira (uma demonstração do resultado abrangente) ou em duas demonstrações financeiras (uma demonstração do resultado e uma demonstração do resultado abrangente). O resultado abrangente total e lucros e perdas são freqüentemente utilizados como medidas de desempenho ou como base para outras medidas, tais como retorno sobre o investimento ou lucro por ação. Receitas e despesas são definidas a seguir:

(a) Receita refere-se a aumentos nos benefícios econômicos durante o período de relatório na forma de fluxos de entrada ou aumentos nos ativos ou reduções nos passivos que resultam em aumentos no patrimônio líquido, e que não sejam provenientes de aportes dos investidores do patrimônio.

(b) Despesas são reduções nos benefícios econômicos durante o período de relatório na forma de saídas de caixa ou redução de ativos ou aumento de passivos que resultam em reduções no patrimônio líquido, exceto aqueles relacionados a distribuições a investidores do patrimônio.

2.24 O reconhecimento de receita e despesas resulta diretamente do reconhecimento e mensuração de ativos e passivos. Os critérios para o reconhecimento de receita e despesas são discutidos nos parágrafos 2.27 2.32.

Receita

2.25 A definição de receita abrange tanto a receita quanto os ganhos.

(a) A receita propriamente dita surge no curso das atividades normais de uma entidade e é referida por diversos nomes diferentes, incluindo vendas, taxas, juros, dividendos, royalties e aluguéis.


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(b) Ganhos são outros itens que se enquadram na definição de receita mas não constituem receita. Quando os ganhos são reconhecidos na demonstração do resultado abrangente, eles são geralmente apresentados separadamente, pois o seu conhecimento é útil para a tomada de decisões econômicas.

despesas

2.26 A definição de despesas abrange perdas bem como despesas que surgem no curso das atividades normais da entidade.

(a) As despesas que surgem no curso das atividades normais da entidade incluem, por exemplo, custo de vendas, salários e depreciação. Elas geralmente assumem a forma de um fluxo de saída ou exaustão de ativos, tais como caixa e equivalentes de caixa, estoque ou imobilizado.

(b) As perdas são outros itens que atendem à definição de despesas e podem surgir no curso das atividades normais da entidade. Quando as perdas são reconhecidas na demonstração do resultado abrangente, elas são geralmente apresentadas separadamente, pois o seu conhecimento é útil para a tomada de decisões econômicas.

Reconhecimento de ativos, passivos, receita e despesas

2.27 O reconhecimento é o processo de incorporar nas demonstrações financeiras um item que se enquadra na definição de um ativo, passivo, receita ou despesa e atende aos seguintes critérios:

(a) é provável que qualquer benefício econômico futuro associado ao item fluirá para/ou da entidade, e

(b) o item tem um custo ou valor que pode ser mensurado de forma confiável.

2.28 O não-reconhecimento de um item que atende a esses critérios não é corrigido pela divulgação das políticas contábeis utilizadas nem pelas notas explicativas ou materiais explicativos.

A probabilidade de benefício econômico futuro

2.29 O conceito de probabilidade é utilizado no critério de reconhecimento inicial para se referir ao grau de incerteza de que os benefícios econômicos futuros associados ao item fluirão para/ou da entidade. As avaliações do nível de incerteza inerentes ao fluxo de benefícios econômicos futuros são feitas com base na evidência relativa a condições no final do período de relatório disponível quando as demonstrações financeiras são elaboradas. Essas avaliações são feitas individualmente para ativos individualmente significativos e para um grupo para uma expressiva população de itens individualmente insignificantes.


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Confiabilidade da mensuração

2.30 O segundo critério para o reconhecimento de um item é que ele tenha um custo ou valor que possa ser mensurado de modo confiável. Em muitos casos, o custo ou valor de um item é conhecido. Em outros casos, ele pode ser estimado. O uso de estimativas razoáveis é parte essencial da elaboração das demonstrações financeiras e não prejudica sua confiabilidade. Quando uma estimativa razoável não pode ser feita, o item não é reconhecido nas demonstrações financeiras.

2.31 Um item que não atende aos critérios de reconhecimento pode qualificar-se para reconhecimento em uma data posterior como resultado de circunstâncias ou eventos subseqüentes.

2.32 Um item que não atende aos critérios de reconhecimento pode, contudo, justificar a divulgação em notas explicativas, materiais explicativos ou quadros suplementares Isso é apropriado quando o conhecimento do item é pertinente para a avaliação da posição financeira, desempenho e mudanças na posição financeira de uma entidade pelos usuários das demonstrações financeiras.

Mensuração de ativos, passivos, receita e despesas

2.33 Mensuração é o processo de determinar os valores monetários pelos quais uma entidade mensura os ativos, passivos, receita e despesas em suas demonstrações financeiras. A mensuração envolve a seleção de uma base de mensuração. Esta IFRS especifica que base de mensuração uma entidade utilizará para muitos tipos de ativos, passivos, receita e despesas.

2.34 As duas bases de mensuração comuns são custo histórico e valor justo:

(a) Para ativos, custo histórico é o valor de caixa ou equivalentes de caixa pago ou o valor justo da contrapartida dada para adquirir o ativo no momento de sua aquisição. Para passivos, o custo histórico é o valor dos proventos de caixa ou equivalentes de caixa recebidos ou o valor justo de ativos que não envolvem caixa recebidos em troca da obrigação na ocasião em que a obrigação é incorrida ou, em algumas circunstâncias (por exemplo, imposto sobre a renda), pelos valores de caixa ou equivalentes de caixa que se espera sejam pagos para liquidar o passivo no curso normal dos negócios. Custo histórico amortizado é o custo histórico de um ativo ou passivo mais ou menos a parcela de seu custo histórico anteriormente reconhecido como despesa ou receita.

(b) Valor justo é o valor pelo qual um ativo poderia ser trocado, ou um passivo liquidado, entre partes conhecedoras e interessadas, em uma transação em bases usuais de mercado.

Princípios gerais de reconhecimento e mensuração

2.35 Os requisitos para reconhecimento e mensuração de ativos, passivos, receita e despesas nesta IFRS estão baseados em princípios abrangentes decorrentes da Estrutura Conceitual para Elaboração e Apresentação de Demonstrações


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Financeiras do IASB e das IFRSs completas. Na ausência de um requisito nesta IFRS que se aplique especificamente a uma transação, outro evento ou condição, o parágrafo 10.4 fornece orientação para fazer um julgamento e o parágrafo 10.5 estabelece uma hierarquia para uma entidade seguir ao decidir sobre a política contábil apropriada nas circunstâncias. O segundo nível dessa hierarquia exige que uma entidade recorra às definições, critérios de reconhecimento e conceitos de mensuração para ativos, passivos, receita e despesas e os princípios abrangentes estabelecidos nesta seção.

Regime de competência

2.36 Uma entidade elaborará suas demonstrações financeiras, exceto as informações de fluxos de caixa, utilizando a contabilização pelo regime de competência. Pelo regime de competência, os itens são reconhecidos como ativos, passivos, patrimônio líquido, receita ou despesas quando atendem às definições e aos critérios de reconhecimento para esses itens.

Reconhecimento nas demonstrações financeiras

Ativos

2.37 Uma entidade reconhecerá um ativo na demonstração da posição financeira quando for provável que benefícios econômicos futuros fluirão para a entidade e o ativo possuir um custo ou valor que possa ser mensurado de forma confiável. Um ativo não é reconhecido na demonstração da posição financeira quando um gasto for incorrido, para o qual seja improvável que benefícios econômicos fluam para a entidade após o período de relatório corrente. Em vez disso, essa transação resulta no reconhecimento de uma despesa na demonstração do resultado abrangente (ou na demonstração do resultado, se apresentada).

2.38 Uma entidade não reconhecerá um ativo contingente como sendo um ativo. Entretanto, quando o fluxo de benefícios econômicos futuros para a entidade for praticamente certo, então o respectivo ativo não é um ativo contingente e seu reconhecimento é apropriado.

Passivos

2.39 Uma entidade reconhecerá um passivo na demonstração da posição financeira quando:

(a) a entidade tiver uma obrigação no final do período de relatório como resultado de um evento passado,

(b) for provável que a entidade será obrigada a transferir recursos que incorporem benefícios econômicos na liquidação, e

(c) o valor de liquidação puder ser mensurado de modo confiável.


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2.40 Um passivo contingente é uma obrigação possível, porém incerta, ou uma obrigação presente que não é reconhecida porque não atende uma ou ambas as condições (b) e (c) no parágrafo 2.39. Uma entidade não reconhecerá um passivo contingente como um passivo, exceto passivos contingentes de uma adquirida em uma combinação de negócios (vide Seção 19 Combinação de Negócios e Ágio).

Receita

2.41 O reconhecimento de receita resulta diretamente do reconhecimento e mensuração de ativos e passivos. Uma entidade reconhecerá uma receita na demonstração do resultado abrangente (ou na demonstração do resultado, se apresentada) quando tiver surgido um aumento nos benefícios econômicos futuros relacionado a um aumento em um ativo ou uma redução em um passivo que possam ser mensurados de forma confiável.

despesas

2.42 O reconhecimento de despesas resulta diretamente do reconhecimento e mensuração de ativos e passivos. Uma entidade reconhecerá despesas na demonstração do resultado abrangente (ou na demonstração do resultado, se apresentada) quando tiver surgido uma redução nos benefícios econômicos futuros relacionada a uma redução em um ativo ou um aumento em um passivo que possam ser mensurados de forma confiável.

Resultado abrangente total e lucros e perdas

2.43 O resultado abrangente total é a diferença aritmética entre receita e despesas. Não é um elemento separado das demonstrações financeiras e não é necessário um princípio de reconhecimento separado para ele.

2.44 Lucros e perdas é a diferença aritmética entre receita e despesas que não aqueles itens de receita e despesas que esta IFRS classifica como itens de outros resultados abrangentes. Não é um elemento separado das demonstrações financeiras e não é necessário um princípio de reconhecimento separado para ele.

2.45 Esta IFRS não permite o reconhecimento de itens na demonstração da posição financeira que não atendem à definição de ativos ou passivos, independentemente de resultarem da aplicação da noção comumente referida como “confronto entre receitas e despesas” para mensurar lucros e perdas.

Mensuração no reconhecimento inicial

2.46 No reconhecimento inicial, uma entidade mensurará ativos e passivos pelo custo histórico, exceto se esta IFRS exigir a mensuração inicial em uma outra base, tal como valor justo.


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Mensuração subseqüente

Ativos financeiros e passivos financeiros

2.47 Uma entidade mensura ativos financeiros básicos e passivos financeiros básicos, conforme definido na Seção 11 – Instrumentos Financeiros Básicos, pelo custo amortizado menos redução ao valor recuperável, exceto para investimentos em ações preferenciais não-conversíveis e não-resgatáveis e ações ordinárias não-resgatáveis que são negociados publicamente ou cujo valor justo pode ser mensurado de forma confiável, que são mensurados pelo valor justo com as mudanças no valor justo reconhecidas em lucros e perdas.

2.48 Um entidade geralmente mensura todos os outros ativos financeiros e passivos financeiros pelo valor justo, com as mudanças no valor justo reconhecidas em lucros e perdas, salvo se esta IFRS exigir ou permitir a mensuração em uma outra base, tal como custo ou custo amortizado.

Ativos não-financeiros

2.49 A maioria dos ativos não-financeiros que uma entidade reconheceu inicialmente pelo custo histórico é subsequentemente mensurada em outras bases de mensuração. Por exemplo:

(a) Uma entidade mensura o imobilizado pelo menor entre o custo depreciado e o valor recuperável.

(b) Uma entidade mensura os estoques pelo menor entre o custo e o preço de venda menos custos para concluir e vender.

(c) Uma entidade reconhece uma perda por redução ao valor recuperável relativa a ativos não-financeiros que estão em uso ou que são mantidos para venda.

A mensuração de ativos por esses valores menores destina-se a assegurar que um ativo não seja mensurado por um valor maior do que aquele que a entidade espera recuperar da venda ou do uso desse ativo.

2.50 Para os seguintes tipos de ativos não-financeiros, esta IFRS permite ou exige a mensuração pelo valor justo.

(a) investimentos em coligadas e empreendimentos em conjunto que uma entidade mensura pelo valor justo (vide parágrafos 14.10 e 15.15, respectivamente).

(b) propriedade para investimento que uma entidade mensura pelo valor justo (vide parágrafo 16.7).

(c) ativos agrícolas (ativos biológicos e produtos agrícolas no momento da colheita) que uma entidade mensura pelo valor justo menos custos estimados para vender (vide parágrafo 34.2).


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Passivos que não sejam passivos financeiros

2.51 A maioria dos passivos que não são passivos financeiros é mensurada pela melhor estimativa do valor que seria exigido para liquidar a obrigação na data do relatório.

Compensação

2.52 Uma entidade não compensará ativos e passivos ou receita e despesas, exceto se exigido ou permitido por esta IFRS.

(a) Mensurar ativos líquidos das provisões para perdas – por exemplo, provisões para obsolescência de estoques e provisões para créditos incobráveis – não é uma compensação.

(b) Se as atividades operacionais normais de uma entidade não incluem comprar e vender ativos não-circulantes, inclusive investimentos e ativos operacionais, então a entidade reconhece ganhos e perdas na alienação desses ativos deduzindo dos proventos da alienação o valor contábil do ativo e respectivas despesas de venda.


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Seção 3 apresentação de demonstrações financeiras


3.1 Esta seção explica a apresentação adequada das demonstrações financeiras, o que o cumprimento da IFRS para PMEs exige e o que é um conjunto completo de demonstrações financeiras.

Apresentação adequada

3.2 As demonstrações financeiras apresentarão adequadamente a posição financeira, o desempenho financeiro e os fluxos de caixa de uma entidade. A apresentação adequada exige a representação fiel dos efeitos das transações, outros eventos e condições, de acordo com as definições e critérios de reconhecimento para ativos, passivos, receita e despesas definidos na Seção 2 – Conceitos e Princípios Abrangentes.

(a) Presume-se que a aplicação da IFRS para PMEs, com divulgação adicional, quando necessária, resulta em demonstrações financeiras que alcançam uma apresentação adequada da posição financeira, do desempenho financeiro e dos fluxos de caixa de PMEs.

(b) Conforme explicado no parágrafo 1.5, a aplicação desta IFRS por uma entidade com obrigação de prestação pública de contas não resulta em uma apresentação adequada de acordo com esta IFRS.

As divulgações adicionais referidas no item (a) são necessárias quando o cumprimento dos requisitos específicos contidos nesta IFRS for insuficiente para permitir que os usuários compreendam o efeito de transações específicas, outros eventos e condições sobre a posição financeira e o desempenho financeiro da entidade.

Cumprimento da IFRS para pmes

3.3 Uma entidade cujas demonstrações financeiras cumpram a IFRS para PMEs fará uma declaração explícita e sem reservas desse cumprimento nas notas explicativas. As demonstrações financeiras não serão descritas como cumpridoras da IFRS para PMEs, a menos que cumpram todos os requisitos desta IFRS.

3.4 Em circunstâncias extremamente raras em que a administração concluir que o cumprimento desta IFRS seria tão inadequado que entraria em conflito com o objetivo das demonstrações financeiras de PMEs definido na Seção 2, a entidade não aplicará esse requisito, como disposto no parágrafo 3.5, salvo se a estrutura regulatória proibir esse procedimento.


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3.5 Quando uma entidade não aplicar um requisito desta IFRS de acordo com o parágrafo 3.4, ela divulgará o seguinte:

(a) que a administração concluiu que as demonstrações financeiras apresentam adequadamente a posição financeira, o desempenho financeiro e os fluxos de caixa da entidade.

(b) que ela cumpriu a IFRS para PMEs, exceto pela não aplicação de um requisito específico para obter uma apresentação adequada.

(c) a natureza da não aplicação, incluindo o tratamento que a IFRS para PMEs exigiria, a razão pela qual esse tratamento seria tão inadequado nas circunstâncias que entraria em conflito com o objetivo das demonstrações financeiras definido na Seção 2 e o tratamento adotado.

3.6 Quando uma entidade não aplicar um requisito desta IFRS em um período anterior e essa não aplicação afetar os valores reconhecidos nas demonstrações financeiras do período corrente, ela fará as divulgações estabelecidas no parágrafo 3.5(c).

3.7 Em circunstâncias extremamente raras em que a administração concluir que o cumprimento de um requisito contido nesta IFRS seria tão inadequado que entraria em conflito com o objetivo das demonstrações financeiras de PMEs definido na Seção 2, mas a estrutura regulatória proibir a não aplicação do requisito, a entidade reduzirá, na máxima extensão possível, os aspectos inadequados identificados no cumprimento, divulgando o seguinte:

(a) a natureza do requisito contido nesta IFRS e a razão pela qual a administração concluiu que o cumprimento desse requisito é tão inadequado nas circunstâncias que entra em conflito com o objetivo das demonstrações financeiras estabelecido na Seção 2.

(b) para cada período apresentado, os ajustes de cada item nas demonstrações financeiras que a administração concluiu serem necessários para obter uma apresentação adequada.

Continuidade operacional

3.8 Ao elaborar demonstrações financeiras, a administração de uma entidade que utiliza esta IFRS fará uma avaliação da capacidade da entidade de continuar em operação. Uma entidade está em continuidade operacional a menos que a administração pretenda liquidar a entidade ou encerrar suas atividades, ou não tenha alternativa realista senão fazê-lo. Ao avaliar se o pressuposto de continuidade operacional é apropriado, a administração leva em consideração todas as informações disponíveis sobre o futuro que cubram pelo menos, porém não limitadas a, doze meses a partir da data de relatório.

3.9 Quando a administração tiver ciência, ao fazer sua avaliação, de incertezas relevantes relacionadas a eventos ou condições que gerem dúvidas significativas sobre a capacidade da entidade de continuar em operação, a entidade divulgará essas incertezas. Quando uma entidade não elaborar demonstrações financeiras


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com base na continuidade operacional, ela divulgará esse fato, juntamente com a base em que elaborou as demonstrações financeiras, e a razão pela qual a entidade não é considerada como em continuidade operacional.

Freqüência do relatório

3.10 Uma entidade apresentará um conjunto completo de demonstrações financeiras (incluindo informações comparativas – vide parágrafo 3.14) pelo menos anualmente. Quando o final do período de relatório de uma entidade for alterado e as demonstrações financeiras anuais forem apresentadas para um período maior ou menor do que um ano, a entidade divulgará o que se segue:

(a) esse fato.

(b) a razão de utilizar um período maior ou menor.

(c) o fato de que os valores comparativos apresentados nas demonstrações financeiras (incluindo as respectivas notas explicativas) não são totalmente comparáveis.

Consistência da apresentação

3.11 Uma entidade manterá a apresentação e classificação dos itens nas demonstrações financeiras de um período para o próximo, exceto se:

(a) for aparente, após uma mudança significativa na natureza das operações da entidade ou uma revisão de suas demonstrações financeiras, que outra apresentação ou classificação seria mais apropriada, considerando os critérios para a seleção e aplicação das políticas contábeis na Seção 10 – Políticas Contábeis, Estimativas e Erros, ou

(b) esta IFRS exigir uma mudança na apresentação.

3.12 Quando a apresentação ou classificação de itens nas demonstrações financeiras for alterada, uma entidade reclassificará os valores comparativos, a menos que a reclassificação seja impraticável. Quando os valores comparativos forem reclassificados, a entidade divulgará o seguinte:

(a) a natureza da reclassificação.

(b) o valor de cada item ou classe de itens que foi reclassificado.

(c) a razão da reclassificação.

3.13 Se for impraticável reclassificar os valores comparativos, a entidade divulgará porque a reclassificação não foi praticável.


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Informações comparativas

3.14 Exceto quando esta IFRS permitir ou exigir de outra forma, uma entidade divulgará informações comparativas em relação ao período comparável anterior para todos os valores apresentados nas demonstrações financeiras do período corrente. Uma entidade incluirá informações comparativas para informações narrativas e descritivas quando forem pertinentes para a compreensão das demonstrações financeiras do período corrente.

Relevância e agregação

3.15 Uma entidade apresentará separadamente cada classe relevante de itens similares. Uma entidade apresentará separadamente itens de natureza ou função diferente, exceto se não forem relevantes.

3.16 Omissões ou divulgações distorcidas de itens são relevantes se puderem, individual ou coletivamente, influenciar as decisões econômicas de usuários tomadas com base nas demonstrações financeiras. A relevância depende da extensão e da natureza da omissão ou da divulgação distorcida em vista das circunstâncias. A extensão ou a natureza do item, ou uma combinação de ambos, pode ser o fator determinante.

Conjunto completo de demonstrações financeiras

3.17 Um conjunto completo de demonstrações financeiras de uma entidade incluirá todos os seguintes itens:

(a) uma demonstração da posição financeira na data do relatório.

(b) ou:

(i) uma única demonstração do resultado abrangente para o período de relatório, apresentando todos os itens de receita e despesas reconhecidos durante o período, incluindo os itens reconhecidos na determinação de lucros e perdas (que é um subtotal na demonstração do resultado abrangente), e itens de outros resultados abrangentes, ou

(ii) uma demonstração do resultado separada e uma demonstração do resultado abrangente separada. Se uma entidade escolher apresentar tanto uma demonstração do resultado quanto uma demonstração do resultado abrangente, a demonstração do resultado abrangente iniciará com lucros e perdas, apresentando em seguida os itens de outros resultados abrangentes.

(c) uma demonstração das mutações do patrimônio líquido para o período de relatório.

(d) uma demonstração dos fluxos de caixa para o período de relatório.


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(e) notas explicativas, compreendendo um resumo das principais políticas contábeis e outras informações explicativas.

3.18 Se as únicas mutações do patrimônio líquido durante os períodos para os quais as demonstrações financeiras forem elaboradas se originarem de lucros e perdas, pagamento de dividendos, correções de erros de períodos anteriores e mudanças na política contábil, a entidade poderá apresentar uma única demonstração do resultado e de lucros acumulados no lugar da demonstração do resultado abrangente e da demonstração das mutações do patrimônio líquido (vide parágrafo 6.4).

3.19 Se uma entidade não tiver nenhum item de outros resultados abrangentes em qualquer dos períodos para os quais demonstrações financeiras forem elaboradas, ela poderá apresentar apenas uma demonstração do resultado, ou apresentar uma demonstração do resultado abrangente na qual o resultado seja denominado “lucros e perdas”.

3.20 Uma vez que o parágrafo 3.14 exige valores comparativos referentes ao período anterior para todos os valores apresentados nas demonstrações financeiras, um conjunto completo de demonstrações financeiras significa que uma entidade apresentará, no mínimo, informações de dois exercícios para cada uma das demonstrações financeiras e das respectivas notas explicativas.

3.21 Em um conjunto completo de demonstrações financeiras, uma entidade apresentará cada demonstração com igual destaque.

3.22 Uma entidade poderá utilizar títulos para as demonstrações financeiras que não sejam os utilizados nesta IFRS, contanto que não sejam inadequados.

Identificação das demonstrações financeiras

3.23 Uma entidade identificará claramente cada uma das demonstrações financeiras e das notas explicativas e as diferenciará de outras informações no mesmo documento. Além disso, uma entidade apresentará as seguintes informações de forma destacada, e as repetirá quando necessário para a compreensão das informações apresentadas:

(a) o nome da entidade que reporta e qualquer mudança em seu nome desde o final do período de relatório anterior.

(b) se as demonstrações financeiras cobrem a entidade individual ou um grupo de entidades.

(c) a data do final do período de relatório e o período coberto pelas demonstrações financeiras.

(d) a moeda de apresentação, conforme definida na Seção 30 – Conversão de Moeda Estrangeira.

(e) o nível de arredondamento, se houver, utilizado na apresentação de valores nas demonstrações financeiras.


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3.24 Uma entidade divulgará o seguinte nas notas explicativas:

(a) o domicílio e a natureza jurídica da entidade, seu país de constituição e o endereço de sua sede registrada (ou sede principal de negócios, se diferente da sede registrada).

(b) uma descrição da natureza das operações da entidade e suas principais atividades.

Apresentação de informações não exigidas por esta IfrS

3.25 Esta IFRS não trata da apresentação de informações por segmento, lucro por ação ou relatórios financeiros intermediários por uma pequena ou média empresa. Uma entidade que fizer essas divulgações descreverá a base para elaboração e apresentação das informações.


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Seção 4 demonstração da posição financeira


4.1 Esta seção define as informações que devem ser apresentadas em uma demonstração da posição financeira e como apresentá-las. A demonstração da posição financeira (algumas vezes denominada balanço patrimonial) apresenta os ativos, passivos e o patrimônio líquido de uma entidade em uma data específica – no final do período de relatório.

Informações a serem apresentadas na demonstração da posição financeira

4.2 No mínimo, a demonstração da posição financeira incluirá as rubricas que apresentem os seguintes valores:

(a) caixa e equivalentes de caixa.

(b) contas a receber de clientes e outras.

(c) ativos financeiros (excluindo os valores demonstrados em (a), (b), (j) e (k)).

(d) estoques.

(e) imobilizado.

(f) propriedade para investimento reconhecida pelo valor justo por meio do resultado.

(g) ativos intangíveis.

(h) ativos biológicos reconhecidos pelo custo menos a depreciação acumulada e a redução ao valor recuperável.

(i) ativos biológicos reconhecidos pelo valor justo por meio do resultado.

(j) investimentos em coligadas.

(k) investimentos em entidades controladas em conjunto.

(l) contas a pagar a fornecedores e outras.

(m) passivos financeiros (excluindo os valores demonstrados em (l) e (p)).

(n) passivos e ativos de impostos correntes.

(o) impostos diferidos passivos e impostos diferidos ativos (estes serão sempre classificados como não-circulantes).


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(p) provisões.

(q) participação não-controladora, apresentada no patrimônio líquido separadamente do patrimônio líquido atribuível aos proprietários da controladora.

(r) patrimônio líquido atribuível aos proprietários da controladora.

4.3 Uma entidade apresentará rubricas adicionais, títulos e subtotais na demonstração da posição financeira quando essa apresentação for pertinente para a compreensão da posição financeira da entidade.

distinção entre circulante e não-circulante

4.4 Uma entidade apresentará ativos circulantes e não-circulantes e passivos circulantes e não-circulantes como classificações separadas em sua demonstração da posição financeira, de acordo com os parágrafos 4.54.8, exceto quando uma apresentação baseada em liquidez fornecer informações que sejam confiáveis e mais relevantes. Quando essa exceção for aplicável, todos os ativos e passivos serão apresentados em ordem de liquidez aproximada (crescente ou decrescente).

Ativos circulantes

4.5 Uma entidade classificará um ativo como circulante quando:

(a) esperar realizar o ativo, ou pretende vendê-lo ou consumi-lo, no ciclo operacional normal da entidade;

(b) detiver o ativo basicamente para fins de comercialização;

(c) esperar realizar o ativo dentro de doze meses após a data de relatório; ou

(d) o ativo constituir caixa ou equivalentes de caixa, exceto se o ativo estiver restrito para ser trocado ou utilizado para liquidar um passivo por, no mínimo, doze meses após a data de relatório.

4.6 Uma entidade classificará todos os demais ativos como não-circulantes. Quando o ciclo operacional normal da entidade não for claramente identificável, sua duração é presumida como sendo de doze meses.

Passivos circulantes

4.7 Uma entidade classificará um passivo como circulante quando:

(a) esperar liquidar o passivo no ciclo operacional normal da entidade;

(b) detiver o passivo basicamente para fins de comercialização;


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(c) o passivo tiver liquidação prevista dentro de doze meses após a data de relatório; ou

(d) a entidade não tiver o direito incondicional de diferir a liquidação do passivo por, no mínimo, doze meses após a data de relatório.

4.8 Uma entidade classificará todos os demais passivos como não-circulantes.

Seqüência e formato de itens na demonstração da posição financeira

4.9 Esta IFRS não prescreve a seqüência ou o formato em que os itens devem ser apresentados. O parágrafo 4.2 simplesmente fornece uma lista de itens que são suficientemente diferentes na natureza ou função para justificar a apresentação separada na demonstração da posição financeira. Além disso:

(a) as rubricas são incluídas quando, devido ao tamanho, natureza ou função de um item ou agregação de itens similares, a apresentação separada é pertinente para a compreensão da posição financeira da entidade, e

(b) as descrições utilizadas e a seqüência de itens ou agregação de itens similares podem ser alterados, de acordo com a natureza da entidade e suas transações, para fornecer informações que sejam pertinentes para a compreensão da posição financeira da entidade.

4.10 O julgamento sobre que itens adicionais são apresentados separadamente é baseado em uma avaliação do seguinte:

(a) os valores, a natureza e a liquidez dos ativos.

(b) a função dos ativos dentro da entidade.

(c) os valores, a natureza e a época dos passivos.

Informações a serem apresentadas na demonstração da posição financeira ou nas notas explicativas

4.11 Uma entidade divulgará, seja na demonstração da posição financeira ou nas notas explicativas, as seguintes subclassificações das rubricas apresentadas:

(a) imobilizado em classificações apropriadas para a entidade.

(b) contas a receber de clientes e outras, apresentando separadamente valores devidos por partes relacionadas, valores devidos por outras partes e contas a receber por receitas auferidas mas ainda não faturadas.

(c) estoques, apresentando separadamente valores de estoques:

(i) mantidos para venda no curso normal dos negócios.


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(ii) em processo de produção para tal venda.

(iii) na forma de materiais ou suprimentos a serem consumidos no processo de produção ou na prestação de serviços.

(d) contas a pagar a fornecedores e outras, apresentando separadamente valores a pagar a fornecedores, valores a pagar a partes relacionadas, receita diferida e provisões.

(e) provisões para benefícios aos empregados e outras provisões.

(f) classes de patrimônio líquido, tais como capital integralizado, ágio na emissão de ações, lucros acumulados e itens de receita e despesa, que, conforme exigido por esta IFRS, sejam reconhecidas em outros resultados abrangentes e apresentadas separadamente no patrimônio líquido.

4.12 Uma entidade com capital representado por ações divulgará o seguinte, seja na demonstração da posição financeira ou nas notas explicativas:

(a) para cada classe de capital representado por ações:

(i) o número de ações autorizadas.

(ii) o número de ações emitidas e totalmente integralizadas, e emitidas mas não totalmente integralizadas.

(iii) valor nominal por ação, ou que as ações não têm valor nominal.

(iv) uma conciliação do número de ações em circulação no início e no final do período.

(v) os direitos, preferências e restrições inerentes a essa classe de ações, incluindo restrições sobre a distribuição de dividendos e o reembolso de capital.

(vi) ações da entidade detidas pela própria entidade ou por suas subsidiárias ou coligadas.

(vii) ações reservadas para emissão em opções e contratos para a venda de ações, incluindo os prazos e valores.

(b) uma descrição de cada reserva dentro do patrimônio líquido.

4.13 Uma entidade cujo capital não seja representado por ações, como, por exemplo, uma parceria ou sociedade fiduciária, divulgará informações equivalentes àquelas exigidas pelo parágrafo 4.12(a), apresentando as mudanças durante o período em cada categoria de patrimônio líquido e os direitos, preferências e restrições inerentes a cada categoria de patrimônio líquido.


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4.14 Se, na data do relatório, uma entidade tiver um contrato de venda fechado para uma alienação substancial de ativos, ou de um grupo de ativos e passivos, a entidade divulgará as seguintes informações:

(a) uma descrição do(s) ativo(s) ou do grupo de ativos e passivos.

(b) uma descrição dos fatos e circunstâncias da venda ou plano.

(c) o valor contábil dos ativos ou, se a alienação envolver um grupo de ativos e passivos, os valores contábeis desses ativos e passivos.


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Seção 5 demonstração do resultado abrangente e demonstração do resultado


5.1 Esta seção exige que uma entidade apresente seu resultado abrangente total do período – ou seja, seu desempenho financeiro do período - em uma ou duas demonstrações financeiras. Ela define as informações que devem ser apresentadas nessas demonstrações e como apresentá-las.

Apresentação do resultado abrangente total

5.2 Uma entidade apresentará seu resultado abrangente total de um período:

(a) em uma única demonstração do resultado abrangente, hipótese em que a demonstração do resultado abrangente apresentará todos os itens de receita e despesas reconhecidos no período, ou

(b) em duas demonstrações – uma demonstração do resultado e uma demonstração do resultado abrangente – hipótese em que a demonstração do resultado apresentará todos os itens de receita e despesas reconhecidos no período, exceto aqueles reconhecidos no resultado abrangente total fora de lucros e perdas, conforme permitido ou exigido por esta IFRS.

5.3 Uma mudança da abordagem de única demonstração para a abordagem de duas demonstrações, ou vice versa, é uma mudança na política contábil à qual se aplica a Seção 10 – Políticas Contábeis, Estimativas e Erros.

Abordagem de única demonstração

5.4 De acordo com a abordagem de única demonstração, a demonstração do resultado abrangente incluirá todos os itens de receita e despesa reconhecidos em um período, salvo se esta IFRS exigir de outro modo. Esta IFRS oferece um tratamento diferente para as seguintes circunstâncias:

(a) Os efeitos de correções de erros e mudanças nas políticas contábeis são apresentados como ajustes retrospectivos de períodos anteriores e não como parte de lucros e perdas no período em que surgem (vide Seção 10).

(b) Três tipos de outros resultados abrangentes são reconhecidos como parte do resultado abrangente total, fora de lucro e perdas, quando resultam em:

(i) alguns ganhos e perdas decorrentes da conversão das demonstrações financeiras de uma operação no exterior (vide Seção 30 – Conversão de Moeda Estrangeira).


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(ii) alguns ganhos e perdas atuariais (vide Seção 28 – Benefícios aos Empregados).

(iii) algumas mudanças nos valores justos de instrumentos de cobertura (vide Seção 12 – Questões Sobre Outros Instrumentos Financeiros).

5.5 No mínimo, uma entidade incluirá, na demonstração do resultado abrangente, rubricas que apresentem os seguintes valores do período:

(a) receita.

(b) custos financeiros.

(c) parcela de lucros e perdas de investimentos em coligadas (vide Seção 14 – Investimentos em Coligadas) e em entidades controladas em conjunto (vide Seção 15 – Investimentos em Empreendimentos em Conjunto (Joint Ventures)), contabilizados pelo método de equivalência patrimonial.

(d) despesa de impostos, excluindo impostos alocados aos itens (e), (g) e (h) abaixo (vide parágrafo 29.27).

(e) um único valor compreendendo o total de

(i) lucros e perdas após impostos de uma operação descontinuada, e

(ii) ganho ou perda após impostos reconhecido na mensuração pelo valor justo menos custos para vender ou na alienação dos ativos líquidos que constituem a operação descontinuada.

(f) lucros e perdas (se uma entidade não tiver itens de outros resultados abrangentes, esta rubrica não precisa ser apresentada).

(g) cada item de outros resultados abrangentes (vide parágrafo 5.4(b)) classificado por natureza (excluindo os valores em (h)).

(h) parcela de outros resultados abrangentes de coligadas e entidades controladas em conjunto contabilizados pelo método de equivalência patrimonial.

(i) resultado abrangente total (se uma entidade não tiver itens de outros resultados abrangentes, ela pode utilizar outro termo para esta rubrica, como, por exemplo, lucros e perdas).

5.6 Uma entidade divulgará separadamente os seguintes itens na demonstração do resultado abrangente como alocações do período:

(a) lucros e perdas do período atribuíveis a

(i) participação não-controladora.

(ii) proprietários da controladora.


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(b) resultado abrangente total do período atribuível a

(i) participação não-controladora.

(ii) proprietários da controladora.

Abordagem de duas demonstrações

5.7 De acordo com a abordagem de duas demonstrações, a demonstração do resultado apresentará, no mínimo, rubricas que demonstrem os valores no parágrafo 5.5(a5.5(f) do período, com lucros e perdas na última linha. A demonstração do resultado abrangente iniciará com lucros e perdas na primeira linha e apresentará, no mínimo, rubricas que demonstrem os valores no parágrafo 5.5(g)-5.5(i) e parágrafo 5.6 do período.

Requisitos aplicáveis a ambas as abordagens

5.8 De acordo com esta IFRS, os efeitos de correções de erros e mudanças nas políticas contábeis são apresentados como ajustes retrospectivos de períodos anteriores e não como parte de lucros e perdas no período em que surgem (vide Seção 10).

5.9 Uma entidade apresentará rubricas adicionais, títulos e subtotais na demonstração do resultado abrangente (e na demonstração do resultado, se apresentada), quando essa apresentação for pertinente para a compreensão do desempenho financeiro da entidade.

5.10 Uma entidade não apresentará ou descreverá itens de receita e despesa como “itens extraordinários” na demonstração do resultado abrangente (ou na demonstração do resultado, se apresentada) ou nas notas explicativas.

Análise de despesas

5.11 Uma entidade apresentará uma análise de despesas utilizando uma classificação baseada na natureza ou função das despesas dentro da entidade, devendo escolher aquela que fornecer informações que sejam confiáveis e mais pertinentes.

Análise por natureza da despesa

(a) De acordo com esse método de classificação, as despesas são agregadas na demonstração do resultado abrangente de acordo com sua natureza (por exemplo, depreciação, compras de materiais, custos de transporte, benefícios aos empregados e custos de publicidade) e não são realocadas entre várias funções dentro da entidade.

Análise por função da despesa

(b) De acordo com esse método de classificação, as despesas são agregadas de acordo com sua função como parte do custo de vendas ou, por exemplo, dos custos de distribuição ou atividades administrativas. No mínimo, uma entidade divulga seu custo de vendas de acordo com esse método separadamente de outras despesas.


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Seção 6 demonstração das mutações do patrimônio Líquido e demonstração do resultado e de Lucros acumulados


6.1 Esta seção define os requisitos para apresentar as mutações do patrimônio líquido de uma entidade para um período, seja em uma demonstração das mutações no patrimônio líquido ou, se as condições especificadas forem atendidas e uma entidade escolher, em uma demonstração do resultados e de lucros acumulados.

demonstração das mutações do patrimônio líquido

Finalidade

6.2 A demonstração das mutações do patrimônio líquido apresenta os lucros e perdas de uma entidade para um período de relatório, itens de receita e despesa reconhecidos em outros resultados abrangentes do período, os efeitos de mudanças nas políticas contábeis e correções de erros reconhecidas no período e os valores de investimentos efetuados por investidores no patrimônio e de dividendos e outras distribuições a esses investidores durante o período.

Informações a serem apresentadas na demonstração das mutações do patrimônio líquido

6.3 Uma entidade apresentará na demonstração das mutações do patrimônio líquido:

(a) o resultado abrangente total do período, apresentando separadamente os valores totais atribuíveis a proprietários da controladora e a participações não-controladoras.

(b) para cada componente do patrimônio líquido, os efeitos da aplicação retrospectiva ou reapresentação retrospectiva reconhecidos de acordo com a Seção 10 – Políticas Contábeis, Estimativas e Erros.

(c) para cada componente do patrimônio líquido, uma reconciliação entre o valor contábil no início e no final do período, divulgando separadamente as mudanças resultantes de:

(i) lucros e perdas.

(ii) cada item de outros resultados abrangentes.

(iii) valores de investimentos efetuados por proprietários e de dividendos e outras distribuições efetuadas a proprietários, apresentando separadamente emissões de ações, transações com ações em tesouraria, dividendos e outras distribuições aos proprietários, e mudanças nas


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participações societárias em subsidiárias que não resultem em uma perda de controle.

demonstração do resultado e de lucros acumulados

Finalidade

6.4 A demonstração do resultado e de lucros acumulados apresenta os lucros e perdas de uma entidade e as mudanças nos lucros acumulados para um período de relatório. O parágrafo 3.18 permite que uma entidade apresente uma demonstração do resultado e de lucros acumulados em vez de uma demonstração do resultado abrangente e das mutações do patrimônio líquido se as únicas mutações em seu patrimônio líquido durante os períodos para os quais as demonstrações financeiras forem apresentadas se originarem de lucros e perdas, pagamento de dividendos, correções de erros de períodos anteriores e mudanças na política contábil.

Informações a serem apresentadas na demonstração do resultado e de lucros acumulados

6.5 Além das informações exigidas pela Seção 5 – Demonstração do Resultado Abrangente e Demonstração do Resultado, uma entidade apresentará, na demonstração do resultado e de lucros acumulados, os seguintes itens:

(a) lucros acumulados no início do período de relatório.

(b) dividendos declarados e pagos ou a pagar durante o período.

(c) reapresentações de lucros acumulados referentes a correções de erros de períodos anteriores.

(d) reapresentações de lucros acumulados referentes a mudanças na política contábil.

(e) lucros acumulados no final do período de relatório.


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Seção 7 demonstração dos fluxos de caixa


7.1 Esta seção define as informações que devem ser apresentadas em uma demonstração dos fluxos de caixa e como apresentá-las. A demonstração dos fluxos de caixa fornece informações sobre as mudanças em caixa e equivalentes de caixa de uma entidade para um período de relatório, mostrando separadamente mudanças de atividades operacionais, atividades de investimento e atividades de financiamento.

equivalentes de caixa

7.2 Equivalentes de caixa são investimentos de curto prazo e de alta liquidez mantidos para atender os compromissos de caixa de curto prazo, e não para fins de investimento ou outros. Portanto, normalmente um investimento somente se qualifica como equivalente de caixa quando vence em cerca de três meses ou menos a contar da data de aquisição. Saques a descoberto em bancos normalmente são considerados atividades de financiamento similares a empréstimos. Contudo, se eles são restituíveis à vista e são parte integrante da administração de caixa de uma entidade, os saques a descoberto em bancos são um componente de caixa e equivalentes de caixa.

Informações a serem apresentadas na demonstração dos fluxos de caixa

7.3 Uma entidade apresentará uma demonstração dos fluxos de caixa que apresente os fluxos de caixa para um período de relatório classificados por atividades operacionais, atividades de investimento e atividades de financiamento.

Atividades operacionais

7.4 Atividades operacionais são as principais atividades geradoras de receita da entidade. Portanto, os fluxos de caixa de atividades operacionais geralmente resultam de transações e outros eventos e condições que entram na determinação de lucros e perdas. Seguem abaixo alguns exemplos de fluxos de caixa de atividades operacionais:

(a) recebimentos de caixa pela venda de bens e prestação de serviços.

(b) recebimentos de caixa provenientes de royalties, honorários, comissões e outras receitas.

(c) pagamentos de caixa a fornecedores por bens e serviços.

(d) pagamentos de caixa a empregados e em seu nome.


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(e) pagamentos ou restituições de caixa referentes a imposto sobre a renda, a menos que possam ser especificamente associados a atividades de financiamento e de investimento.

(f) recebimentos e pagamentos de caixa provenientes de investimentos, empréstimos e outros contratos mantidos para fins de negociação ou comercialização, que são similares a estoque adquirido especificamente para revenda.

Algumas transações, como a venda de um item do imobilizado por uma entidade manufatureira, podem originar um ganho ou perda que é incluído em lucros e perdas. Contudo, os fluxos de caixa relacionados a essas transações constituem fluxos de caixa de atividades de investimento.

Atividades de investimento

7.5 Atividades de investimento são a aquisição e alienação de ativos realizáveis a longo prazo e outros investimentos não incluídos em equivalentes de caixa. Exemplos de fluxos de caixa de atividades de investimento são:

(a) pagamentos de caixa para a aquisição de imobilizado (inclusive imobilizado de construção própria), ativos intangíveis e outros ativos realizáveis a longo prazo.

(b) recebimentos de caixa provenientes da venda de imobilizado, ativos intangíveis e outros ativos realizáveis a longo prazo.

(c) pagamentos de caixa para a aquisição de instrumentos de dívida ou de patrimônio de outras entidades e participações em empreendimentos em conjunto (joint ventures) (exceto pagamentos de instrumentos classificados como equivalentes de caixa ou mantidos para fins de negociação ou comercialização);

(d) recebimentos de caixa provenientes da venda de instrumentos de dívida ou de patrimônio de outras entidades e participações em empreendimentos em conjunto (joint ventures) (exceto recebimentos de instrumentos classificados como equivalentes de caixa ou mantidos para fins de negociação ou comercialização);

(e) adiantamentos e empréstimos de caixa a terceiros.

(f) recebimentos de caixa provenientes de restituição de adiantamentos e empréstimos feitos a terceiros.

(g) pagamentos de caixa referentes a contratos de futuros, contratos a termo, contratos de opções e contratos de swap, exceto quando esses contratos são mantidos para fins de negociação ou comercialização ou quando os pagamentos são classificados como atividades de financiamento.


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(h) recebimentos de caixa provenientes de contratos de futuros, contratos a termo, contratos de opções e contratos de swap, exceto quando esses contratos são mantidos para fins de negociação ou comercialização ou quando os recebimentos são classificados como atividades de financiamento.

Quando um contrato for contabilizado como uma cobertura (vide Seção 12 – Questões Sobre Outros Instrumentos Financeiros), uma entidade classificará os fluxos de caixa do contrato do mesmo modo que os fluxos de caixa do item protegido.

Atividades de financiamento

7.6 Atividades de financiamento são atividades que resultam em mudanças no tamanho e composição do patrimônio líquido contribuído e empréstimos de uma entidade. Seguem abaixo alguns exemplos de fluxos de caixa de atividades de financiamento:

(a) proventos de caixa da emissão de ações ou outros instrumentos de patrimônio.

(b) pagamentos de caixa a proprietários para a aquisição ou resgate de ações da entidade.

(c) proventos de caixa da emissão de debêntures, empréstimos, títulos de dívida, obrigações, hipotecas e outros empréstimos de curto ou longo prazo.

(d) restituições de caixa de valores tomados em empréstimo.

(e) pagamentos de caixa por parte de um arrendatário para a redução da obrigação pendente em relação a um arrendamento financeiro.

Apresentação de fluxos de caixa de atividades operacionais

7.7 Uma entidade apresentará os fluxos de caixa de atividades operacionais utilizando:

(a) o método indireto, pelo qual lucros e perdas são ajustados para refletir os efeitos de transações que não envolvem caixa, quaisquer diferimentos ou provisões de recebimentos ou pagamentos de caixa operacional passado ou futuro e itens de receita ou despesa associados a fluxos de caixa de atividades de investimento ou de financiamento, ou

(b) o método direto, pelo qual são divulgadas as principais classes de recebimentos brutos de caixa e pagamentos brutos de caixa.

Método indireto

7.8 Pelo método indireto, o fluxo de caixa líquido de atividades operacionais é determinado ajustando-se lucros e perdas para refletir os efeitos de:

(a) mudanças durante o período em estoques e em contas a pagar e a receber operacionais;


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(b) itens que não envolvem caixa, como depreciação, provisões, impostos diferidos, provisão para receitas (despesas) ainda não recebidas (pagas) em caixa, ganhos e perdas em moeda estrangeira não realizados, lucros não distribuídos de coligadas e participações não- controladoras;

(c) todos os demais itens cujos efeitos de caixa referem-se a atividades de investimento ou de financiamento.

Método direto

7.9 De acordo com o método direto, o fluxo de caixa líquido de atividades operacionais é apresentado divulgando-se informações sobre as principais classes de recebimentos brutos de caixa e pagamentos brutos de caixa. Essas informações podem ser obtidas:

(a) dos registros contábeis da entidade, ou

(b) ajustando-se vendas, custo de vendas e outros itens na demonstração do resultado abrangente (ou na demonstração do resultado, se apresentada) para:

(i) mudanças durante o período em estoques e em contas a pagar e a receber operacionais;

(ii) outros itens que não envolvam caixa; e

(iii) outros itens cujos efeitos de caixa referem-se a atividades de investimento ou de financiamento.

Apresentação de fluxos de caixa de atividades de investimento e de financiamento

7.10 Uma entidade apresentará separadamente as principais classes de recebimentos brutos de caixa e pagamentos brutos de caixa provenientes de atividades de investimento e de financiamento. Os fluxos de caixa totais provenientes de aquisições e alienações de subsidiárias ou de outras unidades de negócios serão apresentados separadamente e classificados como de atividades de investimento.

Fluxos de caixa em moeda estrangeira

7.11 Uma entidade registrará fluxos de caixa provenientes de transações em moeda estrangeira na moeda funcional da entidade aplicando-se ao valor em moeda estrangeira a taxa de câmbio entre a moeda funcional e a moeda estrangeira na data do fluxo de caixa.

7.12 A entidade converterá os fluxos de caixa de uma subsidiária estrangeira às taxas de câmbio entre a moeda funcional da entidade e a moeda estrangeira nas datas dos fluxos de caixa.


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7.13 Ganhos e perdas não realizados decorrentes de mudanças em taxas de câmbio de moeda estrangeira não constituem fluxos de caixa. Contudo, para reconciliar o caixa e equivalentes de caixa no início e no final do período, o efeito das mudanças nas taxas de câmbio sobre caixa e equivalentes de caixa mantidos ou devidos em moeda estrangeira deve ser apresentado na demonstração dos fluxos de caixa. Portanto, a entidade remensurará caixa e equivalentes de caixa mantidos durante o período de relatório (tais como valores mantidos em moeda estrangeira e contas bancárias em moeda estrangeira) pelas taxas de câmbio do final do período. A entidade apresentará o ganho ou perda não realizado resultante separadamente de fluxos de caixa provenientes de atividades operacionais, de investimento e de financiamento.

Juros e dividendos

7.14 Uma entidade apresentará separadamente fluxos de caixa de juros e dividendos recebidos e pagos. A entidade classificará os fluxos de caixa de forma consistente, de período a período, como provenientes de atividades operacionais, de investimento ou de financiamento.

7.15 Uma entidade pode classificar juros pagos e juros e dividendos recebidos como fluxos de caixa de atividades operacionais porque estão incluídos em lucros e perdas. Alternativamente, a entidade pode classificar juros pagos e juros e dividendos recebidos como fluxos de caixa de atividades de financiamento e fluxos de caixa de atividades de investimento, respectivamente, já que constituem custos de obtenção de recursos financeiros ou retornos sobre investimentos.

7.16 Uma entidade pode classificar dividendos pagos como fluxos de caixa de atividades de financiamento, pois constituem custo de obtenção de recursos financeiros. Alternativamente, a entidade pode classificar dividendos pagos como um componente de fluxos de caixa de atividades operacionais já que são pagos a partir de fluxos de caixa de atividades operacionais.

Imposto sobre a renda

7.17 Uma entidade apresentará separadamente fluxos de caixa provenientes de imposto sobre a renda e os classificará como fluxos de caixa de atividades operacionais, a menos que possam ser especificamente associados a atividades de financiamento e de investimento. Quando os fluxos de caixa de impostos forem alocados a mais de uma classe de atividades, a entidade divulgará o valor total de impostos pagos.

transações que não envolvem caixa

7.18 Uma entidade excluirá da demonstração dos fluxos de caixa transações de investimento e financiamento que não exijam a utilização de caixa ou equivalentes de caixa. Uma entidade divulgará essas transações em qualquer outra parte das demonstrações financeiras, de modo a fornecer todas as informações pertinentes sobre essas atividades de investimento e de financiamento.


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7.19 Muitas atividades de investimento e de financiamento não têm um impacto direto sobre os fluxos de caixa correntes, apesar de afetarem a estrutura de capital e de ativos de uma entidade. A exclusão de transações que não envolvem caixa da demonstração dos fluxos de caixa é consistente com o objetivo de uma demonstração dos fluxos de caixa, já que esses itens não envolvem fluxos de caixa no período corrente. Exemplos de transações que não envolvem caixa:

(a) a aquisição de ativos por meio da assunção de passivos diretamente relacionados ou de um arrendamento financeiro.

(b) a aquisição de uma entidade por meio de uma emissão de instrumentos de patrimônio.

(c) a conversão de dívida em patrimônio líquido.

Componentes de caixa e equivalentes de caixa

7.20 Uma entidade apresentará os componentes de caixa e equivalentes de caixa e apresentará uma reconciliação dos valores apresentados na demonstração dos fluxos de caixa com os itens equivalentes apresentados na demonstração da posição financeira. Contudo, uma entidade não terá que apresentar essa reconciliação se o valor de caixa e equivalentes de caixa na demonstração dos fluxos de caixa for idêntico ao valor descrito de forma similar na demonstração da posição financeira.

outras divulgações

7.21 Uma entidade divulgará, juntamente com um comentário da administração, o valor de saldos significativos de caixa e equivalentes de caixa mantidos pela entidade que não estejam disponíveis para utilização pela entidade. Caixa e equivalentes de caixa mantidos por uma entidade podem não estar disponíveis para utilização pela entidade devido a, entre outros motivos, controles cambiais ou restrições legais.


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Seção 8 Notas explicativas às demonstrações financeiras


8.1 Esta seção define princípios subjacentes às informações que devem ser apresentadas nas notas explicativas às demonstrações financeiras e como apresentá-las. Notas explicativas contêm informações adicionais àquelas apresentadas na demonstração da posição financeira, na demonstração do resultado abrangente, na demonstração do resultado (se apresentada), na demonstração do resultado e de lucros acumulados combinada (se apresentada), na demonstração das mutações do patrimônio líquido e na demonstração dos fluxos de caixa. As notas explicativas fornecem descrições narrativas ou desagregações de itens apresentados nessas demonstrações e informações sobre itens que não se qualificam para reconhecimento nessas demonstrações. Além dos requisitos desta seção, quase todas as outras seções desta IFRS exigem divulgações que normalmente são apresentadas nas notas explicativas.

estrutura das notas explicativas

8.2 As notas explicativas:

(a) apresentarão informações sobre a base de elaboração das demonstrações financeiras e as políticas contábeis específicas utilizadas de acordo com os parágrafos 8.5-8.7;

(b) divulgarão as informações exigidas por esta IFRS que não estejam apresentadas em nenhum outro lugar nas demonstrações financeiras; e

(c) fornecerão informações que não estejam apresentadas em nenhum outro lugar nas demonstrações financeiras, mas sejam pertinentes a uma compreensão de qualquer uma delas.

8.3 Uma entidade, na medida do possível, apresentará as notas explicativas de forma sistemática. Uma entidade fará a referência cruzada de cada item nas demonstrações financeiras a quaisquer informações correspondentes nas notas explicativas.

8.4 Uma entidade normalmente apresentará as notas explicativas na seguinte ordem:

(a) uma declaração de que as demonstrações financeiras foram elaboradas em conformidade com a IFRS para PMEs (vide parágrafo 3.3);

(b) um resumo das principais políticas contábeis aplicadas (vide parágrafo 8.5);

(c) informações de suporte para itens apresentados nas demonstrações financeiras, na seqüência em que cada demonstração e cada rubrica é apresentada; e

(d) quaisquer outras divulgações.


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divulgação de políticas contábeis

8.5 Uma entidade divulgará o seguinte no resumo de principais políticas contábeis:

(a) a base (ou bases) de mensuração utilizada(s) na elaboração das demonstrações financeiras.

(b) outras políticas contábeis utilizadas que sejam pertinentes a uma compreensão das demonstrações financeiras.

Informações sobre julgamentos

8.6 Uma entidade divulgará, no resumo das principais políticas contábeis ou outras notas explicativas, os julgamentos, separados daqueles que envolvem estimativas (vide parágrafo 8.7), que a administração fez no processo de aplicação das políticas contábeis da entidade e que tiveram o efeito mais significativo sobre os valores reconhecidos nas demonstrações financeiras.

Informações sobre principais fontes de incerteza na estimativa

8.7 Uma entidade divulgará nas notas explicativas informações sobre as principais premissas relativas ao futuro e outras principais fontes de incerteza na estimativa na data de relatório que possuam um risco significativo de causar um ajuste relevante nos valores contábeis de ativos e passivos dentro do próximo exercício financeiro. Em relação a esses ativos e passivos, as notas explicativas incluirão detalhes de:

(a) sua natureza.

(b) seu valor contábil no final do período de relatório.


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Seção 9 demonstrações financeiras consolidadas e Separadas


9.1 Esta seção define as circunstâncias nas quais uma entidade apresenta demonstrações financeiras consolidadas e os procedimentos para elaborar essas demonstrações. Ela também inclui orientação sobre demonstrações financeiras separadas e demonstrações financeiras combinadas. Requisito para apresentar demonstrações financeiras consolidadas

9.2 Salvo conforme permitido ou exigido pelo parágrafo 9.3, uma entidade controladora apresentará demonstrações financeiras consolidadas em que ela consolida seus investimentos em subsidiárias de acordo com esta IFRS. As demonstrações financeiras consolidadas incluirão todas as subsidiárias da controladora.

9.3 Uma controladora não precisa apresentar demonstrações financeiras consolidadas se:

(a) ambas as seguintes condições forem atendidas:

(i) a controladora for ela própria uma subsidiária, e

(ii) sua controladora final (ou qualquer controladora intermediária) produzir demonstrações financeiras consolidadas para fins gerais que cumpram as IFRSs completas ou esta IFRS; ou

(b) não tiver nenhuma subsidiária, exceto uma que tenha sido adquirida com a intenção de ser vendida ou alienada dentro de um ano. Uma controladora contabilizará essa subsidiária:

(i) pelo valor justo, sendo as mudanças no valor justo reconhecidas em lucros e perdas, se o valor justo das ações puder ser mensurado de forma confiável, ou

(ii) de outro modo, pelo custo reduzido ao valor recuperável (vide parágrafo 11.14(c)).

9.4 Uma subsidiária é uma entidade controlada pela controladora. Controle é o poder de governar as políticas financeiras e operacionais de uma entidade, para obter benefícios de suas atividades. Se uma entidade tiver criado uma entidade de propósito específico (EPE) para cumprir um objetivo estrito e bem definido, a entidade consolidará a EPE quando a essência do relacionamento indicar que a EPE é controlada por essa entidade (vide parágrafos 9.10-9.12).

9.5 Presume-se a existência de controle quando a controladora detém, direta ou indiretamente, por meio de subsidiárias, mais da metade do poder de voto de uma entidade. Essa pressuposição pode ser superada em circunstâncias excepcionais se puder ser claramente demonstrado que essa titularidade não constitui controle.


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Também existe controle quando a controladora detém metade ou menos do poder de voto de uma entidade, mas tem:

(a) poder sobre mais da metade dos direitos de voto por meio de um acordo com outros investidores;

(b) poder de governar as políticas financeiras e operacionais da entidade, de acordo com um estatuto ou um contrato;

(c) poder de nomear ou destituir a maioria dos membros do conselho de administração ou órgão de administração equivalente e o controle da entidade estiver a cargo desse conselho ou órgão; ou

(d) poder de obter a maioria dos votos nas reuniões do conselho de administração ou órgão de administração equivalente e o controle da entidade estiver a cargo desse conselho ou órgão.

9.6 O controle também pode ser obtido tendo-se opções ou instrumentos conversíveis que são presentemente exercíveis ou tendo-se um agente com a capacidade de orientar as atividades em benefício da entidade controladora.

9.7 Uma subsidiária não é excluída da consolidação simplesmente pelo fato de o investidor ser uma organização de investimentos ou entidade similar.

9.8 Uma subsidiária não é excluída da consolidação pelo fato de suas atividades comerciais serem diferentes daquelas de outras entidades dentro da consolidação. Informações pertinentes são fornecidas pela consolidação dessas subsidiárias e divulgação de informações adicionais, nas demonstrações financeiras consolidadas, sobre as diferentes atividades comerciais das subsidiárias.

9.9 Uma subsidiária não é excluída da consolidação pelo fato de operar em uma jurisdição que impõe restrições sobre transferência de caixa ou de outros ativos para fora da jurisdição.

entidades de propósitos específicos

9.10 Uma entidade pode ser criada para cumprir um objetivo estrito (por exemplo, efetuar um arrendamento, realizar atividades de pesquisa e desenvolvimento ou uma securitização de ativos financeiros). Essa EPE pode assumir a forma de uma sociedade por ações, sociedade fiduciária, sociedade de pessoas ou entidade sem personalidade jurídica. Freqüentemente, as EPEs são criadas com acordos legais que impõem requisitos estritos em relação às operações da EPE

9.11 Uma entidade elaborará demonstrações financeiras consolidadas que incluam a entidade e quaisquer EPEs que sejam controladas por essa entidade. Além das circunstâncias descritas no parágrafo 9.5, as seguintes circunstâncias podem indicar que uma entidade controla uma EPE (esta lista não é exaustiva):

(a) as atividades da EPE são conduzidas em nome da entidade de acordo com suas necessidades específicas de negócios.


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(b) a entidade tem os poderes de tomada de decisão final sobre as atividades da EPE, mesmo que as decisões do dia-a-dia tenha sido delegadas.

(c) a entidade possui direitos para obter a maioria dos benefícios da EPE e, portanto, pode estar exposta a riscos incidentes às atividades da EPE.

(d) a entidade retém a maioria dos riscos residuais ou de propriedade relacionados à EPE ou seus ativos.

9.12 Os parágrafos 9.10 e 9.11 não se aplicam a planos de benefício pós-emprego ou outros planos de benefício de longo prazo aos empregados aos quais se aplica a Seção 28 – Benefícios aos Empregados.

Procedimentos de consolidação

9.13 As demonstrações financeiras consolidadas apresentam informações financeiras sobre o grupo como uma única entidade econômica. Ao elaborar as demonstrações financeiras consolidadas, uma entidade:

(a) combinará as demonstrações financeiras da controladora e de suas subsidiárias linha por linha, adicionando itens similares de ativos, passivos, patrimônio líquido, receita e despesas.

(b) eliminará o valor contábil do investimento da controladora em cada subsidiária e a parcela da controladora no patrimônio líquido de cada subsidiária;

(c) mensurará e apresentará a participação não-controladora em lucros e perdas de subsidiárias consolidadas no período de relatório separadamente da participação dos proprietários da controladora; e

(d) mensurará e apresentará a participação não-controladora nos ativos líquidos de subsidiárias consolidadas separadamente do patrimônio líquido dos acionistas da controladora nelas. A participação não-controladora nos ativos líquidos inclui:

(i) o valor dessa participação não-controladora na data da combinação original, calculado de acordo com a Seção 19 – Combinações de Negócios e Ágio, e

(ii) a parcela da participação não-controladora nas mutações do patrimônio líquido, desde a data da combinação.

9.14 As proporções de lucros e perdas e mutações do patrimônio líquido alocadas aos proprietários da controladora e à participação não-controladora são determinadas com base nas participações societárias existentes e não refletem o possível exercício ou conversão de opções ou instrumentos conversíveis.


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Saldos e transações intragrupo

9.15 Os saldos e transações intragrupo, incluindo receitas, despesas e dividendos, são totalmente eliminados. Lucros e perdas resultantes de transações intragrupo que são reconhecidos em ativos, tais como estoque e imobilizado, são totalmente eliminados. As perdas intragrupo podem indicar uma redução ao valor recuperável de ativos, que exige o reconhecimento nas demonstrações financeiras consolidadas (vide Seção 27 – Redução ao Valor Recuperável de Ativos). A Seção 29 – Imposto sobre a Renda se aplica a diferenças temporárias que surgem da eliminação de lucros e perdas resultantes de transações intragrupo.

data de relatório uniforme

9.16 As demonstrações financeiras da controladora e suas subsidiárias utilizadas na elaboração das demonstrações financeiras consolidadas serão elaboradas na mesma data de relatório, salvo se for impraticável fazê-lo.

Políticas contábeis uniformes

9.17 As demonstrações financeiras consolidadas serão elaboradas utilizando-se políticas contábeis uniformes para transações similares e outros eventos e condições em circunstâncias similares. Se um membro do grupo utilizar políticas contábeis diferentes daquelas adotadas nas demonstrações financeiras consolidadas para transações similares e eventos em circunstâncias similares, são feitos ajustes apropriados às suas demonstrações financeiras na elaboração das demonstrações financeiras consolidadas.

Aquisição e alienação de subsidiárias

9.18 A receita e as despesas de uma subsidiária são incluídas nas demonstrações financeiras consolidadas a partir da data de aquisição. A receita e as despesas de uma subsidiária são incluídas nas demonstrações financeiras consolidadas até a data em que a controladora deixar de controlar a subsidiária. A diferença entre os proventos da alienação da subsidiária e seu valor contábil na data da alienação, excluindo o valor acumulado de quaisquer diferenças cambiais referentes a uma subsidiária estrangeira reconhecido no patrimônio líquido de acordo com a Seção 30 – Conversão de Moeda Estrangeira, é reconhecida na demonstração consolidada do resultado abrangente (ou na demonstração do resultado, se apresentada) como o ganho ou perda na alienação da subsidiária.

9.19 Se uma entidade deixar de ser uma subsidiária mas o investidor (antiga controladora) continuar mantendo um investimento na antiga subsidiária, esse investimento será contabilizado como um ativo financeiro de acordo com a Seção 11 – Instrumentos Financeiros Básicos ou a Seção 12 – Questões Sobre Outros Instrumentos Financeiros a partir da data em que a entidade deixar de ser uma subsidiária. desde que ela não se torne uma coligada (sendo que nesse caso aplica-se a Seção 14 – Investimento em Coligadas) ou uma entidade controlada em conjunto (sendo que nesse caso aplica-se a Seção 15 – Investimentos em Empreendimentos em Conjunto (Joint Ventures)). O valor contábil do investimento na data em que a entidade deixar


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de ser uma subsidiária será considerado como o custo na mensuração inicial do ativo financeiro.

Participação não-controladora em subsidiárias

9.20 Uma entidade apresentará a participação não-controladora na demonstração consolidada da posição financeira, no patrimônio líquido, separadamente do patrimônio líquido dos proprietários da controladora, conforme exigido pelo parágrafo 4.2(q).

9.21 Uma entidade divulgará a participação não-controladora separadamente na demonstração do resultado abrangente, em lucros e perdas do grupo, conforme exigido pelo parágrafo 5.6 (ou na demonstração do resultado, se apresentada, conforme exigido pelo parágrafo 5.7).

9.22 Lucros e perdas e cada componente de outros resultados abrangentes serão atribuídos aos proprietários da controladora e à participação não-controladora. O resultado abrangente total será atribuído aos proprietários da controladora e à participação não-controladora, mesmo se isso resultar no fato de a participação não-controladora apresentar um saldo negativo.

divulgações nas demonstrações financeiras consolidadas

9.23 Serão feitas as seguintes divulgações nas demonstrações financeiras consolidadas:

(a) o fato de que as demonstrações são demonstrações financeiras consolidadas.

(b) a base para a conclusão de que existe controle quando a controladora não detiver, direta ou indiretamente por meio de subsidiárias, mais da metade do poder de voto.

(c) qualquer diferença na data de relatório das demonstrações financeiras da controladora e suas subsidiárias utilizadas na elaboração das demonstrações financeiras consolidadas.

(d) a natureza e a extensão de quaisquer restrições significativas (por exemplo, resultantes de acordos de empréstimo ou requisitos regulatórios) sobre a capacidade das subsidiárias de transferir recursos à controladora na forma de dividendos em dinheiro ou de restituir empréstimos.

demonstrações financeiras separadas

Apresentação de demonstrações financeiras separadas

9.24 O parágrafo 9.2 exige que uma controladora apresente demonstrações financeiras consolidadas. Esta IFRS não exige a apresentação de demonstrações financeiras separadas para a entidade controladora ou para as subsidiárias individuais.


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9.25 As demonstrações financeiras de uma entidade que não tem uma subsidiária não são demonstrações financeiras separadas. Portanto, uma entidade que não é uma controladora mas é uma investidora em uma coligada ou tem uma participação de investidor em um empreendimento em conjunto (joint venture) apresenta suas demonstrações financeiras de acordo com a Seção 14 ou Seção 15, conforme apropriado. Ela também pode escolher apresentar demonstrações financeiras separadas.

escolha de política contábil

9.26 Quando uma controladora, um investidor em uma coligada ou um investidor com uma participação em uma entidade controlada em conjunto elaborar demonstrações financeiras separadas e descrevê-las de acordo com a IFRS para PMEs, essas demonstrações cumprirão todos os requisitos desta IFRS. A entidade adotará uma política para a contabilização de seus investimentos em subsidiárias, coligadas e entidades controladas em conjunto:

(a) pelo custo menos a redução ao valor recuperável, ou

(b) pelo valor justo, com as mudanças no valor justo reconhecidas em lucros e perdas.

A entidade aplicará a mesma política contábil para todos os investimentos em uma única classe (subsidiárias, coligadas ou entidades controladas em conjunto), mas poderá escolher diferentes políticas para diferentes classes.

divulgações em demonstrações financeiras separadas

9.27 Quando uma controladora, um investidor em uma coligada ou um investidor com uma participação em uma entidade controlada em conjunto elaborar demonstrações financeiras separadas, essas demonstrações financeiras separadas divulgarão:

(a) que as demonstrações são demonstrações financeiras separadas, e

(b) uma descrição dos métodos utilizados para contabilizar investimentos em subsidiárias, entidades controladas em conjunto e coligadas,

e identificará as demonstrações financeiras consolidadas ou outras demonstrações financeiras primárias às quais se refiram.

demonstrações financeiras combinadas

9.28 Demonstrações financeiras combinadas são um único conjunto de demonstrações financeiras de duas ou mais entidades controladas por um único investidor. Esta IFRS não exige que sejam elaboradas demonstrações financeiras combinadas.

9.29 Se o investidor elaborar demonstrações financeiras combinadas e descrevê-las como estando em conformidade com a IFRS para PMEs, essas demonstrações cumprirão todos os requisitos desta IFRS. Os saldos e transações entre empresas do mesmo


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grupo serão eliminados; lucros e perdas resultantes de transações entre empresas do mesmo grupo que são reconhecidos em ativos como estoque e imobilizado serão eliminados; as demonstrações financeiras das entidades incluídas nas demonstrações financeiras combinadas serão elaboradas na mesma data de relatório, a menos que seja impraticável fazê-lo; e políticas contábeis uniformes serão seguidas para transações similares e outros eventos em circunstâncias similares.

divulgações em demonstrações financeiras combinadas

9.30 As demonstrações financeiras combinadas divulgarão o seguinte:

(a) o fato de que as demonstrações financeiras são demonstrações financeiras combinadas.

(b) a razão pela qual são elaboradas demonstrações financeiras combinadas.

(c) a base para determinar que entidades são incluídas nas demonstrações financeiras combinadas.

(d) a base de elaboração das demonstrações financeiras combinadas.

(e) as divulgações sobre partes relacionadas exigidas pela Seção 33 – Divulgações sobre Partes Relacionadas.


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Seção 10 políticas contábeis, estimativas e erros


10.1 Esta seção fornece orientação para seleção e aplicação das políticas contábeis utilizadas na elaboração das demonstrações financeiras. Ela também abrange as mudanças nas estimativas contábeis e correções de erros em demonstrações financeiras de períodos anteriores.

Seleção e aplicação de políticas contábeis

10.2 Políticas contábeis são os princípios, bases, convenções, regras e práticas específicas, aplicadas por uma entidade na elaboração e apresentação das demonstrações financeiras.

10.3 Se esta IFRS tratar especificamente de uma transação, outro evento ou condição, uma entidade aplicará esta IFRS. Entretanto, a entidade não precisa seguir um requisito nesta IFRS se o efeito de fazê-lo não for relevante.

10.4 Se esta IFRS não tratar especificamente de uma transação, outro evento ou condição, a administração de uma entidade utilizará seu julgamento no desenvolvimento e aplicação de uma política contábil que resulte em informações que sejam:

(a) pertinentes às necessidades de tomada de decisão econômica dos usuários, e

(b) confiáveis, no sentido de que as demonstrações financeiras:

(i) representam fielmente a posição financeira, o desempenho financeiro e os fluxos de caixa da entidade;

(ii) refletem a essência econômica de transações, outros eventos e condições, e não meramente a forma jurídica;

(iii) sejam neutras, ou seja, livres de vieses;

(iv) sejam prudentes; e

(v) sejam completas em todos os aspectos relevantes.

10.5 Ao fazer o julgamento descrito no parágrafo 10,4, a administração fará referência e considerará a aplicabilidade das seguintes fontes em ordem decrescente:

(a) os requisitos e a orientação nesta IFRS que tratam de questões similares e relacionadas, e

(b) as definições, os critérios de reconhecimento e os conceitos de mensuração para ativos, passivos, receitas e despesas e os princípios abrangentes na Seção 2 – Conceitos e Princípios Abrangentes.


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10.6 Ao fazer o julgamento descrito no parágrafo 10.4, a administração também pode considerar os requisitos e a orientação nas IFRSs completas que tratam de questões similares e relacionadas.

Consistência de políticas contábeis

10.7 Uma entidade selecionará e aplicará suas políticas contábeis de forma consistente para transações similares, outros eventos e condições, exceto se esta IFRS especificamente exigir ou permitir a categorização de itens para os quais possam ser apropriadas políticas diferentes. Se esta IFRS exigir ou permitir essa categorização, uma política contábil apropriada será selecionada e aplicada de forma consistente a cada categoria.

Mudanças nas políticas contábeis

10.8 Uma entidade mudará uma política contábil, apenas se a mudança:

(a) for exigida por mudanças nesta IFRS, ou

(b) resultar no fornecimento, pelas demonstrações financeiras, de informações confiáveis e mais pertinentes sobre os efeitos de transações, outros eventos ou condições sobre a posição financeira, o desempenho financeiro ou os fluxos de caixa da entidade.

10.9 Os itens a seguir não constituem mudanças nas políticas contábeis:

(a) a aplicação de uma política contábil para transações, outros eventos ou condições que difiram na essência daqueles que ocorreram anteriormente.

(b) a aplicação de uma nova política contábil para transações, outros eventos ou condições que não ocorreram anteriormente ou que não eram relevantes.

(c) uma mudança no método de custo quando uma mensuração confiável do valor justo não estiver mais disponível (ou vice-versa) para um ativo que esta IFRS de outro modo exigiria ou permitiria que fosse mensurado pelo valor justo.

10.10 Se esta IFRS permitir uma escolha de tratamento contábil (incluindo a base de mensuração) para uma transação específica ou outro evento ou condição e uma entidade mudar sua escolha anterior, isto é uma mudança na política contábil.

Aplicação de mudanças nas políticas contábeis

10.11 Uma entidade contabilizará mudanças na política contábil da seguinte forma:

(a) uma entidade contabilizará uma mudança na política contábil resultante de uma mudança nos requisitos desta IFRS de acordo com as disposições transitórias, se houver, especificadas nessa alteração;


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(b) quando uma entidade escolher seguir a IAS 39 – Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensuração em vez de seguir a Seção 11 – Instrumentos Financeiros Básicos e a Seção 12 – Questões Sobre Outros Instrumentos Financeiros, conforme permitido pelo parágrafo 11.2, e os requisitos da IAS 39 mudarem, a entidade contabilizará essa mudança na política contábil de acordo com as disposições transitórias, se houver, especificadas na IAS 39 revisada; e

(c) uma entidade contabilizará todas as outras mudanças na política contábil retrospectivamente (vide parágrafo 10.12).

Aplicação retrospectiva

10.12 Quando uma mudança na política contábil for aplicada retrospectivamente de acordo com o parágrafo 10.11, a entidade aplicará a nova política contábil a informações comparativas para períodos anteriores considerando a data mais antiga praticável, como se a nova política contábil tivesse sempre sido aplicada. Quando for impraticável determinar os efeitos do período individual de uma mudança na política contábil sobre informações comparativas para um ou mais períodos anteriores apresentados, a entidade aplicará a nova política contábil aos valores contábeis de ativos e passivos no início do período mais antigo para o qual a aplicação retrospectiva seja praticável, que pode ser o período corrente, e fará o respectivo ajuste ao saldo de abertura de cada componente afetado do patrimônio líquido para esse período.

divulgação de uma mudança na política contábil

10.13 Quando uma alteração a esta IFRS tiver um efeito sobre o período corrente ou sobre qualquer período anterior, ou puder ter um efeito sobre períodos futuros, uma entidade divulgará o seguinte:

(a) a natureza da mudança na política contábil.

(b) para o período corrente e cada período anterior apresentado, conforme praticável, o valor do ajuste para cada rubrica afetada das demonstrações financeiras.

(c) o valor do ajuste referente a períodos anteriores aos apresentados, conforme praticável.

(d) uma explicação, caso seja impraticável determinar os valores a serem divulgados em (b) ou (c) acima.

As demonstrações financeiras de períodos subseqüentes não precisam repetir essas divulgações.

10.14 Quando uma mudança voluntária na política contábil tiver um efeito sobre o período corrente ou sobre qualquer período anterior, uma entidade divulgará o seguinte:

(a) a natureza da mudança na política contábil.


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(b) os motivos pelos quais a aplicação da nova política contábil fornece informações confiáveis e mais pertinentes.

(c) conforme praticável, o valor do ajuste para cada rubrica afetada das demonstrações financeiras, apresentado separadamente:

(i) para o período corrente;

(ii) para cada período anterior apresentado; e

(iii) no total para períodos anteriores àqueles apresentados.

(d) uma explicação, caso seja impraticável determinar os valores a serem divulgados em (c) acima.


Mudanças nas estimativas contábeis

10.15 Uma mudança na estimativa contábil é um ajuste no valor contábil de um ativo ou passivo, ou no valor do consumo periódico de um ativo, que resulta da avaliação da situação atual de ativos e passivos e de benefícios e obrigações futuros esperados associados a esses ativos e passivos. Mudanças nas estimativas contábeis resultam de novas informações ou novos desenvolvimentos e, conseqüentemente, não são correções de erros. Quando for difícil distinguir uma mudança em uma política contábil de uma mudança em uma estimativa contábil, a mudança é tratada como uma mudança na estimativa contábil.

10.16 Uma entidade reconhecerá o efeito de uma mudança em uma estimativa contábil, exceto uma mudança à qual se aplique o parágrafo 10,17, prospectivamente incluindo-o em lucros e perdas no:

(a) período da mudança, se a mudança afetar apenas esse período, ou

(b) período da mudança e períodos futuros, se a mudança afetar ambos.

10.17 Na medida em que uma mudança em uma estimativa contábil der origem a mudanças em ativos ou passivos ou se referir a um item do patrimônio líquido, a entidade a reconhecerá ajustando o valor contábil do respectivo ativo, passivo ou item do patrimônio líquido no período da mudança.

divulgação de uma mudança na estimativa

10.18 Uma entidade divulgará a natureza de qualquer mudança em uma estimativa contábil e o efeito da mudança sobre ativos, passivos, receitas e despesas do período corrente. Se for praticável para a entidade estimar o efeito da mudança em um ou mais períodos futuros, a entidade divulgará essas estimativas.


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Correções de erros de períodos anteriores

10.19 Erros de períodos anteriores são omissões e divulgações distorcidas nas demonstrações financeiras da entidade para um ou mais períodos anteriores, decorrentes da não-utilização ou da utilização incorreta de informações confiáveis que:

(a) estavam disponíveis no momento em que foi autorizada a emissão das demonstrações financeiras para esses períodos, e

(b) seria razoável esperar que fossem obtidas e levadas em consideração na elaboração e apresentação dessas demonstrações financeiras.

10.20 Esses erros incluem os efeitos de erros matemáticos, erros na aplicação de políticas contábeis, omissões ou erros na interpretação de fatos e fraude.

10.21 Na medida do praticável, uma entidade corrigirá erros relevantes de períodos anteriores retrospectivamente, nas primeiras demonstrações financeiras autorizadas para emissão após sua descoberta por meio de:

(a) reapresentação dos valores comparativos para o(s) período(s) anterior(es) apresentado(s) em que o erro ocorreu, ou

(b) se o erro ocorreu antes do período anterior mais antigo apresentado, reapresentação dos saldos de abertura de ativos, passivos e patrimônio líquido para o período anterior mais antigo apresentado.

10.22 Quando for impraticável determinar os efeitos específicos do período de um erro nas informações comparativas para um ou mais períodos anteriores apresentados, a entidade reapresentará os saldos de abertura de ativos, passivos e patrimônio líquido para o período mais antigo para o qual uma reapresentação retrospectiva seja praticável (que pode ser o período corrente).

divulgação de erros de períodos anteriores

10.23 Uma entidade divulgará o seguinte sobre erros de períodos anteriores:

(a) a natureza do erro de período anterior.

(b) para cada período anterior apresentado, conforme praticável, o valor da correção para cada rubrica afetada das demonstrações financeiras.

(c) conforme praticável, o valor da correção no início do período anterior mais antigo apresentado.

(d) uma explicação, caso não seja praticável determinar os valores a serem divulgados em (b) ou (c) acima.



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Seção 11 Instrumentos financeiros Básicos

Alcance das Seções 11 e 12

11.1 A Seção 11 – Instrumentos Financeiros Básicos e a Seção 12 – Questões Sobre Outros Instrumentos Financeiros juntas tratam do reconhecimento, baixa, mensuração e divulgação de instrumentos financeiros (ativos financeiros e passivos financeiros). A Seção 11 aplica-se a instrumentos financeiros básicos e é pertinente a todas as entidades. A Seção 12 aplica-se a outras transações e instrumentos financeiros mais complexos. Se uma entidade somente realizar transações com instrumentos financeiros básicos, então a Seção 12 não se aplica. Contudo, mesmo entidades com apenas instrumentos financeiros básicos considerarão o alcance da Seção 12 para assegurar-se que estão isentas.


11.2 Uma entidade escolherá aplicar:

(a) as disposições tanto da Seção 11 quanto da Seção 12 em sua totalidade, ou

(b) as disposições de reconhecimento e mensuração da IA S 12 – Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensuração e os requisitos de divulgação das Seções 11 e 12

para contabilizar todos os seus instrumentos financeiros. A escolha de uma entidade entre (a) ou (b) é uma escolha de política contábil. Os parágrafos 10.8-10.14 contêm requisitos para determinar quando uma mudança na política contábil é apropriada, como essa mudança deve ser contabilizada e quais informações devem ser divulgadas sobre a mudança.

Introdução à Seção 11

11.3 Um instrumento financeiro é um contrato que dá origem a um ativo financeiro de uma entidade e um passivo financeiro ou instrumento de patrimônio de outra entidade.

11.4 A Seção 11 exige um método de custo amortizado para todos os instrumentos financeiros básicos, exceto para investimentos em ações preferenciais não-conversíveis e não-resgatáveis e ações ordinárias não-resgatáveis que são negociadas publicamente ou cujo valor justo pode de outro modo ser mensurado de forma confiável.

11.5 Instrumentos financeiros básicos dentro do alcance da Seção 11 são aqueles que atendem às condições no parágrafo 11.8. Exemplos de instrumentos financeiros que normalmente atendem a essas condições incluem:

(a) caixa.


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(b) depósitos à vista e a prazo fixo quando a entidade é o depositante, por exemplo, contas bancárias.

(c) papéis comerciais e faturas comerciais mantidas.

(d) contas, títulos e empréstimos a receber e a pagar.

(e) títulos de dívida e instrumentos de dívida similares.

(f) investimentos em ações preferenciais não-conversíveis e ações preferenciais e ordinárias não-resgatáveis.

(g) compromissos para receber um empréstimo se o compromisso não puder ser liquidado pelo valor líquido em caixa.

11.6 Exemplos de instrumentos financeiros que normalmente não atendem às condições no parágrafo 11.8 e que, portanto, estão dentro do alcance da Seção 12 incluem:

(a) títulos lastreados por ativos, tais como obrigações de hipoteca garantida, contratos de recompra e pacotes securitizados de recebíveis.

(b) opções, direitos, bônus de subscrição, contratos de futuros, contratos a termo e swap de taxa de juros que podem ser liquidados em caixa ou trocando-se por um outro instrumento financeiro.

(c) instrumentos financeiros que se qualificam e são designados como instrumentos de cobertura de acordo com os requisitos na Seção 12.

(d) compromissos para efetuar um empréstimo a uma outra entidade.

(e) compromissos para receber um empréstimo se o compromisso puder ser liquidado pelo valor líquido em caixa.

Alcance da Seção 11

11.7 A Seção 11 aplica-se a todos os instrumentos financeiros que atendem às condições no parágrafo 11.8, exceto para o seguinte:

(a) investimentos em subsidiárias, coligadas e empreendimentos em conjunto (joint ventures) que são contabilizados de acordo com a Seção 9 – Demonstrações Financeiras Consolidadas e Separadas, Seção 14 – Investimentos em Coligadas ou Seção 15 – Investimentos em Empreendimentos em Conjunto (Joint Ventures).

(b) instrumentos financeiros que atendem à definição de patrimônio líquido próprio de uma entidade (vide Seção 22 – Passivo e Patrimônio Líquido e Seção 26 – Pagamento Baseado em Ações).

(c) arrendamentos, aos quais se aplica a Seção 20 – Arrendamentos. Contudo, os requisitos de baixa nos parágrafos 11.33-11.38 aplicam-se a baixa de recebíveis de arrendamento reconhecidos por um arrendador e contas a pagar de arrendamento reconhecidas por um arrendatário. Além disso, a Seção 12


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pode aplicar-se a arrendamentos com características especificadas no parágrafo 12.3(f).

(d) direitos e obrigações de empregadores em virtude de planos de benefício aos empregados, aos quais se aplica a Seção 28 – Benefícios aos Empregados.

Instrumentos financeiros básicos

11.8 Uma entidade contabilizará os seguintes instrumentos financeiros como instrumentos financeiros básicos de acordo com a Seção 11:

(a) caixa

(b) um instrumento de dívida (tais como uma conta, um título, ou um empréstimo a receber ou a pagar) que atende às condições no parágrafo 11.9.

(c) um compromisso de receber um empréstimo que:

(i) não puder ser liquidado pelo valor líquido em caixa, e

(ii) quando o compromisso for executado, atenda às condições no parágrafo 11.9.

(d) um investimento em ações preferenciais não-conversíveis e ações preferenciais e ações ordinárias não-resgatáveis.

11.9 Um instrumento de dívida que atenda todas as condições dos itens (a)-(d) abaixo será contabilizado de acordo com a Seção 11:

(a) Retornos ao titular são:

(i) um valor fixo;

(ii) uma taxa de retorno fixa ao longo da vida do instrumento;

(iii) um retorno variável que, durante toda a vida do instrumento, é equivalente a uma única taxa de juros de referência observável ou cotada (por exemplo, taxa LIBOR); ou

(iv) uma combinação dessa taxa de juros fixa e taxas variáveis (por exemplo, a taxa LIBOR mais 200 pontos base), ficando ressalvado que tanto as taxas fixas quanto as taxas variáveis são positivas (por exemplo, um swap de taxa de juros com uma taxa fixa positiva e uma taxa variável negativa não atenderia a esse critério). Para retornos de taxas de juros fixas e variáveis, os juros são calculados multiplicando-se a taxa do período aplicável pelo valor principal pendente durante o período.

(b) Não existe disposição contratual que, por seus termos, resultaria em perda do valor principal ao titular ou de qualquer juro atribuível ao período corrente ou períodos anteriores. O fato de que um instrumento de dívida está subordinado a outros instrumentos de dívida não é um exemplo dessa disposição contratual.


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(c) Disposições contratuais que permitem ao emissor (o devedor) pagar antecipadamente um instrumento de dívida ou permitem ao titular (o credor) revendê-lo ao emissor antes do seu vencimento não estão condicionadas a eventos futuros.

(d) Não existem disposições de restituição ou retornos condicionais, exceto para o retorno de taxa variável descrito no item (a) e as disposições de pagamento antecipado descritas no item (c).

11.10 Exemplos de instrumentos financeiros que normalmente atenderiam às condições no parágrafo 11.9:

(a) contas a receber de clientes e títulos a receber e a pagar, e empréstimos de bancos ou de terceiros.

(b) contas a pagar em moeda estrangeira. Entretanto, qualquer mudança na conta a pagar devido a uma mudança na taxa de câmbio é reconhecida em lucros e perdas, conforme exigido pelo parágrafo 30.10.

(c) empréstimos para/de subsidiárias ou coligadas que vencem à vista.

(d) um instrumento de dívida que se tornaria imediatamente recebível se o emissor atrasar um pagamento de juros ou do principal (essa disposição não viola as condições no parágrafo 11.9).

11.11 Exemplos de instrumentos financeiros que não atendem às condições no parágrafo 11.9 (e que, portanto, estão dentro do alcance da Seção 12) incluem:

(a) um investimento em instrumentos de patrimônio de uma outra entidade que não sejam ações preferenciais não-conversíveis e ações preferenciais ou ordinárias não-resgatáveis (vide parágrafo 11.8(d)).

(b) um swap de taxa de juros que retorne um fluxo de caixa positivo ou negativo, ou um compromisso futuro de comprar uma commodity ou instrumento financeiro que seja capaz de ser liquidado em caixa e que, na liquidação, teria um fluxo de caixa positivo ou negativo, pois esses swaps e compromissos futuros não atendem à condição no parágrafo 11.9(a).

(c) contratos de opções e a termo, pois os retornos ao titular não são fixos e a condição no parágrafo 11.9(a) não é atendida.

(d) investimentos em dívida conversível, pois o retorno ao titular pode variar com o preço das ações do emissor em vez de apenas com as taxas de juros de mercado.

(e) um empréstimo a receber de um terceiro que dá ao terceiro o direito ou a obrigação de pagar antecipadamente se os requisitos de contabilização ou tributação aplicáveis mudarem, pois esse empréstimo não atende à condição no parágrafo 11.9(c).


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Reconhecimento inicial de ativos financeiros e passivos financeiros

11.12 Uma entidade reconhecerá um ativo financeiro ou um passivo financeiro somente quando a entidade se tornar parte das disposições contratuais do instrumento.

Mensuração inicial

11.13 Quando um ativo financeiro ou passivo financeiro for reconhecido inicialmente, uma entidade o mensurará pelo preço de transação (incluindo os custos de transação, exceto no reconhecimento inicial de ativos e passivos financeiros que são mensurados ao valor justo por meio do resultado), salvo se o acordo constituir, na verdade, uma transação de financiamento. Uma transação de financiamento pode ocorrer em conexão com a venda de bens ou serviços, por exemplo, se o pagamento for diferido além dos termos comerciais normais ou for financiado a uma taxa de juros que não seja uma taxa de mercado. Se o acordo constituir uma transação de financiamento, a entidade mensurará o ativo financeiro ou passivo financeiro pelo valor presente dos pagamentos futuros descontado a uma taxa de juros de mercado para um instrumento de dívida similar.

exemplos – ativos financeiros

1 Para um empréstimo de longo prazo feito a outra entidade, um recebível é reconhecido pelo valor presente de caixa a receber (inclusive pagamentos de juros e amortização do principal) dessa entidade.

2 Para bens vendidos a um cliente em crédito de curto prazo, um recebível é reconhecido pelo valor não descontado de caixa a receber dessa entidade, que normalmente é o preço da fatura.

3 Para um item vendido a um cliente em crédito de dois anos isento de juros, um recebível é reconhecido pelo preço de venda à vista desse item. Se o preço de venda à vista não for conhecido, ele pode ser estimado como o valor presente do caixa a receber descontado utilizando a(s) taxa(s) de juros de mercado em vigor de um recebível similar.

4 Para uma compra à vista de ações ordinárias de outra entidade, o investimento é reconhecido pelo valor de caixa pago para adquirir as ações.

exemplos – passivos financeiros

1 Para um empréstimo recebido de um banco, uma conta a pagar é reconhecida inicialmente pelo valor presente de caixa a pagar ao banco (por exemplo, incluindo pagamentos de juros e amortização de principal).

2 Para bens adquiridos de um fornecedor em crédito de curto prazo, uma conta a pagar é reconhecida pelo valor não descontado devido ao fornecedor, que normalmente é o preço da fatura.


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11.14 No final de cada período do relatório, uma entidade mensurará os instrumentos financeiros da seguinte forma, sem qualquer dedução para custos de transação que a entidade possa incorrer na venda ou outra alienação:

(a) Instrumentos de dívida que atendem às condições no parágrafo 11.8(b) serão mensurados pelo custo amortizado utilizando o método de juros efetivos. Os parágrafos 11.15-11.20 fornecem orientação sobre a determinação do custo amortizado utilizado o método de juros efetivos. Instrumentos de dívida que são classificados como ativos circulantes ou passivos circulantes serão mensurados pelo valor não descontado do caixa ou outra contrapartida que se espera que seja paga ou recebida (ou seja, líquida de redução ao valor recuperável – vide parágrafos 11.21-11.26), salvo se o acordo constituir, na verdade, uma transação de financiamento (vide parágrafo 11.13). Se o acordo constituir uma transação de financiamento, a entidade mensurará o instrumento de dívida pelo valor presente dos pagamentos futuros descontado a uma taxa de juros de mercado para um instrumento de dívida similar.

(b) Os compromissos de receber um empréstimo que atende às condições no parágrafo 11.8(c) serão mensurados pelo custo (que algumas vezes é zero) menos a redução ao valor recuperável.

(c) Investimentos em ações preferenciais não-conversíveis e ações preferenciais ou ordinárias não-resgatáveis que atendem às condições no parágrafo 11.8(d) serão mensuradas da seguinte forma (os parágrafos 11.27-11.33 fornecem orientação sobre o valor justo):

(i) se as ações forem negociadas publicamente ou seu valor justo puder de outro modo ser mensurado de forma confiável, o investimento será mensurado pelo valor justo com as mudanças no valor justo reconhecidas em lucros e perdas.

(ii) todos os outros investimentos serão mensurados pelo custo menos a redução ao valor recuperável.

A redução ao valor recuperável ou a impossibilidade de cobrança devem ser avaliadas para os instrumentos financeiros em (a), (b) e (c)(ii) acima. Os parágrafos 11.21-11.26 fornecem orientação.

Custo amortizado e método de juros efetivos

11.15 O custo amortizado de um ativo financeiro ou passivo financeiro em cada data de relatório é o valor líquido dos seguintes valores:

(a) o valor pelo qual o ativo financeiro ou passivo financeiro é mensurado no reconhecimento inicial,

(b) menos quaisquer amortizações do principal,


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(c) mais ou menos a amortização acumulada utilizando o método de juros efetivos de qualquer diferença entre o valor no reconhecimento inicial e o valor no vencimento,

(d) menos, no caso de um ativo financeiro, qualquer redução (diretamente ou por meio da utilização de uma provisão) para a redução ao valor recuperável ou a impossibilidade de cobrança.

Ativos financeiros e passivos financeiros que não têm taxa de juros declarada e são classificados como ativos circulantes ou passivos circulantes são inicialmente mensurados a um valor não descontado de acordo com o parágrafo 11.14(a). Portanto, o item (c) acima não se aplica a eles.

11.16 O método de juros efetivos é um método para o cálculo do custo amortizado de um ativo financeiro ou passivo financeiro (ou de um grupo de ativos financeiros ou passivos financeiros) e para a alocação da receita ou da despesa de juros ao longo do período correspondente. A taxa de juros efetiva é a taxa que desconta exatamente os pagamentos ou recebimentos de caixa futuros estimados ao longo da vida esperada do instrumento financeiro ou, quando apropriado, de um período mais curto, em relação ao valor contábil do ativo financeiro ou passivo financeiro. A taxa de juros efetiva é determinada com base no valor contábil do ativo financeiro ou passivo financeiro no reconhecimento inicial. De acordo com o método de juros efetivos:

(a) o custo amortizado de um ativo (passivo) financeiro é o valor presente de recebimentos (pagamentos) de caixa futuros descontado pela taxa de juros efetiva, e

(b) a despesa (receita) de juros em um período equivale ao valor contábil do passivo (ativo) financeiro no início de um período multiplicado pela taxa de juros efetiva do período.

11.17 Ao calcular a taxa de juros efetiva, uma entidade estimará os fluxos de caixa considerando todos os termos contratuais do instrumento financeiro (por exemplo, opções de pagamento antecipado, de compra ou similares) e perdas de crédito conhecidas que foram incorridas, mas não considerará possíveis perdas de crédito futuras ainda não incorridas.

11.18 Ao calcular a taxa de juros efetiva, uma entidade amortizará quaisquer taxas correspondentes, encargos financeiros pagos ou recebidos (como “pontos”), custos de transação e outros prêmios ou descontos ao longo da vida útil esperada do instrumento, exceto conforme o disposto abaixo. A entidade utilizará um período menor, se esse for o período a que se referem as taxas, encargos financeiros pagos ou recebidos, custos de transação, prêmios ou descontos. Esse será o caso quando a variável à qual as taxas, encargos financeiros pagos ou recebidos, custos de transação, prêmios ou descontos se referirem for reprecificada para as taxas de mercado antes do vencimento esperado do instrumento. Nesse caso, o período de amortização apropriado é o período até a próxima data de reprecificação.

11.19 Para ativos financeiros de taxa variável e passivos financeiros de taxa variável, a reestimativa periódica dos fluxos de caixa para refletir mudanças nas taxas de juros de mercado altera a taxa de juros efetiva. Se um ativo financeiro de taxa variável ou


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passivo financeiro de taxa variável for reconhecido inicialmente por um valor igual ao principal a receber ou a pagar no vencimento, a reestimativa dos pagamentos de juros futuros normalmente não possui efeito significativo sobre o valor contábil do ativo ou passivo.

11.20 Se uma entidade revisar suas estimativas de pagamentos ou recebimentos, a entidade ajustará o valor contábil do ativo financeiro ou passivo financeiro (ou grupo de instrumentos financeiros) para refletir os fluxos de caixa estimados reais e revisados. A entidade recalculará o valor contábil computando o valor presente dos fluxos de caixa futuros estimados pela taxa de juros efetiva original do instrumento financeiro. A entidade reconhecerá o ajuste como receita ou despesa em lucros e perdas na data da revisão.

exemplo de determinação de custo amortizado para um empréstimo de cinco anos utilizando o método de juros efetivos

Em 1º de janeiro de 20X0, uma entidade adquire um título de dívida por 900 Unidades de Moeda (UM) incorrendo em custos de transação de UM50. Os juros de UM40 serão recebidos anualmente, por período vencido, ao longo dos próximos cinco anos (31 de dezembro de 20X0 – 31 de dezembro de 20X4). O título de dívida tem um resgate obrigatório de UM1100 em 31 de dezembro de 20X4.

Ano Valor contábil no início do período

Receita de juros a 6,9583%*

entrada de caixa Valor contábil no fim do período

uM uM uM uM

20X0 950,00 66,10 (40,00) 976,11

20X1 976,11 67,92 (40,00) 1.004,03

20X2 1.004,03 69,86 (40,00) 1.033,89

20X3 1.033,89 71,94 (40,00) 1.065,83

20X4 1.065,83 74,16 (40,00) 1.100,00

(1.100,00) 0

* A taxa de juros efetiva de 6,9583% é a taxa que desconta os fluxos de caixa esperados sobre o título de dívida ao valor contábil inicial:

40/(1.069583)1 + 40/(1.069583)2 + 40/(1.069583)3 + 40/(1.069583)4 + 1,140/(1.069583)5 = 950

Redução ao valor recuperável de ativos financeiros mensurados pelo custo ou custo amortizado

Reconhecimento

11.21 No final de cada período de relatório, uma entidade avaliará se há evidência objetiva de redução ao valor recuperável de quaisquer ativos financeiros que sejam mensurados pelo custo ou custo amortizado. Se houver evidência objetiva de redução


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ao valor recuperável, a entidade reconhecerá imediatamente uma perda por redução ao valor recuperável em lucros e perdas.

11.22 A evidência objetiva de que um ativo financeiro ou grupo de ativos apresenta problemas de recuperação inclui dados observáveis que são levados à atenção do titular do ativo sobre os seguintes eventos de perda.

(a) dificuldade financeira significativa do emissor ou devedor.

(b) uma quebra de contrato, como, por exemplo, inadimplência ou atraso nos pagamentos de juros ou principal.

(c) o credor, por motivos econômicos ou legais, relacionados à dificuldade financeira do devedor, dá ao devedor uma concessão que o credor, de outro modo, não consideraria.

(d) for provável que o devedor entrará em falência ou outra reestruturação financeira.

(e) dados observáveis indicando que há uma redução mensurável nos fluxos de caixa futuros estimados provenientes de um grupo de ativos financeiros desde o reconhecimento inicial desses ativos, ainda que a redução ainda não possa ser identificada com os ativos financeiros individuais no grupo, como, por exemplo, condições econômicas adversas nacionais ou locais ou mudanças adversas nas condições do setor.

11.23 Outros fatores também podem ser uma evidência de redução ao valor recuperável, incluindo mudanças significativas com um efeito adverso que tenham ocorrido no ambiente tecnológico, de mercado, econômico ou legal em que a emitente opera.

11.24 Uma entidade avaliará os seguintes ativos financeiros individualmente quanto à redução ao valor recuperável:

(a) todos os instrumentos de patrimônio, independentemente da significância; e

(b) outros ativos financeiros que sejam individualmente significativos.

Uma entidade avaliará outros ativos financeiros quanto à redução ao valor recuperável tanto individualmente ou em grupo com base nas características de risco de crédito similares.

Mensuração

11.25 Uma entidade mensurará uma perda por redução ao valor recuperável dos seguintes instrumentos mensurados pelo custo ou custo amortizado da seguinte forma:

(a) para um instrumento mensurado pelo custo amortizado de acordo com o parágrafo 11.14(a), a perda por redução ao valor recuperável é a diferença entre o valor contábil do ativo e o valor presente de fluxos de caixa estimados descontado pela taxa de juros efetiva original do ativo. Se esse instrumento financeiro tiver uma taxa de juros variável, a taxa de desconto para mensurar


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qualquer perda por redução ao valor recuperável é a taxa de juros efetiva corrente determinada de acordo com o contrato.

(b) para um instrumento mensurado pelo custo menos a redução ao valor recuperável de acordo com o parágrafo 11.14(b) e (c)(ii) a perda por redução ao valor recuperável é a diferença entre o valor contábil do ativo e a melhor estimativa (que necessariamente será uma aproximação) do valor (que pode ser zero) que a entidade receberia pelo ativo se ele tivesse sido vendido na data de relatório.

Reversão

11.26 Se, em um período subseqüente, o valor de uma perda por redução ao valor recuperável diminuir e a diminuição puder ser relacionada objetivamente a um evento que ocorra após o reconhecimento da redução ao valor recuperável (como, por exemplo, uma melhoria na classificação de crédito do devedor), a entidade reverterá a perda por redução ao valor recuperável anteriormente reconhecida diretamente ou pelo ajuste de uma conta de provisão. A reversão não resultará em um valor contábil do ativo financeiro (líquido de qualquer conta de provisão) que exceda o valor contábil que teria sido determinado se a redução ao valor recuperável não tivesse sido reconhecida anteriormente. A entidade reconhecerá imediatamente o valor da reversão em lucros e perdas.

Valor justo

11.27 O parágrafo 11.14(c)(i) exige que um investimento em ações ordinárias ou ações preferenciais seja mensurado pelo valor justo se o valor justo das ações puder ser mensurado de modo confiável. Uma entidade utilizará a seguinte hierarquia para estimar o valor justo das ações:

(a) A melhor evidência de valor justo é um preço cotado por um ativo idêntico em um mercado ativo. Geralmente esse é o preço de compra corrente.

(b) Quando preços cotados não estão disponíveis, o preço de uma transação recente por um ativo idêntico fornece evidência de valor justo desde que não tenha havido uma mudança significativa nas circunstâncias econômicas ou que não tenha decorrido um período de tempo significativo desde a transação. Se a entidade puder demonstrar que o preço da última transação não é uma boa estimativa de valor justo (por exemplo, porque reflete o valor que uma entidade receberia ou pagaria em uma transação forçada, liquidação involuntária ou venda em situação adversa), esse preço será ajustado.

(c) Se o mercado para o ativo não for ativo e transações recentes de um ativo idêntico por si só não forem uma boa estimativa de valor justo, uma entidade estima o valor justo utilizado uma técnica de avaliação. O objetivo da utilização de uma técnica de avaliação é estimar qual teria sido o preço da transação na data de mensuração em uma troca em bases usuais de mercado motivada por considerações normais de negócios.


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Outras seções desta IFRS fazem referência à orientação de valor justo nos parágrafos 11.27-11.32, incluindo a Seção 12, Seção 14, Seção 15 e Seção 16 – Propriedades para Investimento. Ao aplicar essa orientação a ativos cobertos por essas seções, a referência a ações ordinárias ou ações preferenciais neste parágrafo deve ser lida como incluindo os tipos de ativos cobertos por essas seções.

técnica de avaliação

11.28 As técnicas de avaliação incluem a utilização de transações em bases usuais de mercado recentes para um ativo idêntico entre partes conhecedoras e interessadas, se disponíveis, referência ao valor justo corrente de outro ativo que seja substancialmente o mesmo que o ativo que está sendo mensurado, análise do fluxo de caixa descontado e modelos de precificação de opções. Se houver uma técnica de avaliação normalmente utilizada por participantes do mercado para precificar o ativo e essa técnica tiver sido demonstrada como fornecendo estimativas razoáveis dos preços obtidos em transações reais de mercado, a entidade utiliza essa técnica.

11.29 O objetivo da utilização de uma técnica de avaliação é estabelecer qual teria sido o preço da transação na data de mensuração em uma troca em bases usais de mercado motivada por considerações normais de negócios. O valor justo é estimado com base nos resultados de uma técnica de avaliação que faz máximo uso de contribuições de mercado e confia o mínimo possível em contribuições da entidade. Espera-se que uma técnica de avaliação chegue a uma estimativa confiável do valor justo se

(a) refletir de modo razoável como se espera que o mercado precifique o ativo, e

(b) as contribuições à técnica de avaliação representarem razoavelmente as expectativas e mensurações do mercado em relação aos fatores de retorno de risco inerentes ao ativo.

Inexistência de mercado ativo: instrumentos de patrimônio

11.30 O valor justo de investimentos em ativos que não têm um preço de mercado cotado em um mercado ativo é mensurado de forma confiável se

(a) a variabilidade no intervalo de estimativas razoáveis do valor justo não for significativa para esse ativo, ou

(b) as probabilidades das diversas estimativas dentro do intervalo puderem ser razoavelmente avaliadas e utilizadas para estimar o valor justo.

11.31 Existem muitas situações em que é provável que a variabilidade no intervalo de estimativas razoáveis do valor justo de ativos que não têm um preço de mercado cotado não seja significativa. Normalmente, é possível estimar o valor justo de um ativo que uma entidade adquiriu de uma parte externa. Entretanto, se o intervalo de estimativas razoáveis do valor justo for significativo e as probabilidades das diversas estimativas não puderem ser razoavelmente avaliadas, uma entidade é impedida de mensurar o ativo ao valor justo.


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11.32 Se uma mensuração confiável do valor justo não estiver mais disponível para um ativo mensurado pelo valor justo (por exemplo, um instrumento de patrimônio mensurado ao valor justo por meio do resultado), seu valor contábil na última data em que o ativo foi mensurado de forma confiável torna-se seu novo custo. A entidade mensurará o ativo por esse valor de custo menos a redução ao valor recuperável até que uma mensuração confiável do valor justo esteja disponível.

Baixa de um ativo financeiro

11.33 Uma entidade baixará um ativo financeiro somente quando:

(a) os direitos contratuais aos fluxos de caixa provenientes do ativo financeiro expirarem ou forem liquidados, ou

(b) a entidade transferir para uma outra parte substancialmente a totalidade dos riscos e benefícios da propriedade do ativo financeiro, ou

(c) a entidade, apesar de ter retido alguns riscos e benefícios significativos da propriedade, tive transferido o controle do ativo a uma outra parte e a outra parte tiver a capacidade prática de vender o ativo em sua totalidade para um terceiro não relacionado e for capaz de exercer essa capacidade de forma unilateral e sem precisar impor restrições adicionais sobre a transferência. Nesse caso, a entidade:

(i) baixará o ativo, e

(ii) reconhecerá separadamente quaisquer direitos e obrigações retidos ou criados na transferência.

O valor contábil do ativo transferido será alocado entre os direitos ou obrigações retidos e aqueles transferidos com base em seus valores justos relativos na data da transferência. Os direitos e obrigações recém-criados serão mensurados pelos seus valores justos nessa data. Qualquer diferença entre a contrapartida recebida e os valores reconhecidos e baixados de acordo com este parágrafo será reconhecida em lucros e perdas no período da transferência.

11.34 Se uma transferência não resultar em baixa, porque a entidade reteve os riscos e benefícios significativos da propriedade do ativo transferido, a entidade continuará a reconhecer o ativo transferido em sua totalidade e reconhecerá um passivo financeiro para a contrapartida recebida. O ativo e o passivo não serão compensados. Em períodos subseqüentes, a entidade reconhecerá qualquer receita sobre o ativo transferido e qualquer despesa incorrida sobre o passivo financeiro.

11.35 Se um transferente fornecer garantia não-monetária (tais como instrumentos de dívida ou de patrimônio) ao transferido, a contabilização da garantia pelo transferente e pelo transferido depende do fato de o transferido ter ou não o direito de vender ou oferecer novamente a garantia e do fato de o transferente estar ou não em inadimplência. O transferente e o transferido contabilizarão a garantia da seguinte forma:


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(a) Se o transferido tiver o direito por contrato ou praxe de vender ou oferecer novamente a garantia, o transferente reclassificará esse ativo em sua demonstração da posição financeira (por exemplo, como um ativo emprestado, instrumentos de patrimônio oferecidos em garantia ou recebíveis por recompra) separadamente de outros ativos.

(b) Se o transferido vender a garantia oferecida a ele, ele reconhecerá os proventos da venda e um passivo mensurado ao valor justo para sua obrigação de devolver a garantia.

(c) Se o transferente estiver em inadimplência de acordo com os termos do contrato e deixar de ter direito de resgatar a garantia, ele baixará a garantia e o transferido reconhecerá a garantia como seu ativo inicialmente mensurado ao valor justo ou, se já tiver vendido a garantia, baixará sua obrigação de devolver a garantia.

(d) Exceto conforme previsto em (c), o transferente continuará a reconhecer a garantia como seu ativo e o transferido não reconhecerá a garantia como um ativo.

exemplo – transferência que se qualifica para baixa

Uma entidade vende um grupo de suas contas a receber a um banco a um valor inferior a seu valor de face. A entidade continua a efetuar cobranças dos devedores em nome do banco, inclusive enviando extratos mensais, e o banco paga à entidade uma taxa de mercado para fazer a cobrança dos recebíveis. A entidade é obrigada a remeter imediatamente ao banco todas e quaisquer quantias recebidas, mas não tem obrigação perante o banco por pagamentos atrasados ou não-pagamento pelos devedores. Nesse caso, a entidade transferiu ao banco substancialmente a totalidade dos riscos e benefícios da propriedade dos recebíveis. Conseqüentemente, ela retira os recebíveis de sua demonstração da posição financeira (ou seja, baixa os recebíveis), e não mostra nenhum passivo relativo aos proventos recebidos do banco. A entidade reconhece uma perda calculada como a diferença entre o valor contábil dos recebíveis na ocasião da venda e os proventos recebidos do banco. A entidade reconhece um passivo na medida em que recebeu recursos dos devedores mas ainda não os remeteu ao banco.

exemplo – transferência que não se qualifica para baixa

Os fatos são os mesmos do exemplo acima, exceto que a entidade concordou em recomprar do banco quaisquer recebíveis em relação aos quais o devedor está em atraso quanto ao principal ou aos juros por mais de 120 dias. Nesse caso, a entidade reteve o risco de pagamento atrasado ou não-pagamento pelos devedores – um risco significativo em relação aos recebíveis. Conseqüentemente, a entidade não trata os recebíveis como tendo sido vendidos ao banco, e não os baixa. Em vez disso, ela trata os proventos do banco como um empréstimo garantido pelos recebíveis. A entidade continua a reconhecer os recebíveis como um ativo até que sejam recebidos ou baixados como incobráveis.


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Baixa de um passivo financeiro

11.36 Uma entidade baixará um passivo financeiro (ou uma parte de um passivo financeiro) somente quando ele for extinto – ou seja, a obrigação especificada no contrato for liquidada, for cancelada ou expirar.

11.37 Se um mutuário e um mutuante existentes trocarem instrumentos financeiros com termos substancialmente diferentes, a entidade contabilizará a transação como uma extinção do passivo financeiro original e o reconhecimento de um novo passivo financeiro. De forma similar, uma entidade contabilizará uma modificação substancial dos termos de um passivo financeiro existente ou parte dele (atribuível ou não à dificuldade financeira do devedor) como uma extinção do passivo financeiro original e o reconhecimento de um novo passivo financeiro.

11.38 A entidade reconhecerá em lucros e perdas qualquer diferença entre o valor contábil do passivo financeiro (ou parte de um passivo financeiro) extinto ou transferido à outra parte e a contrapartida paga, incluindo quaisquer ativos não-monetários transferidos ou passivos assumidos.

divulgações

11.39 As divulgações abaixo fazem referência a divulgações de passivos financeiros mensurados ao valor justo por meio do resultado. Entidades que possuem apenas instrumentos financeiros básicos (e, portanto, não aplicam a Seção 12) não terão nenhum passivo financeiro mensurado ao valor justo por meio do resultado e, desse modo, não precisarão fornecer essas divulgações.

divulgação de políticas contábeis para instrumentos financeiros

11.40 De acordo com o parágrafo 8.5, uma entidade divulgará, no resumo das principais políticas contábeis, a(s) base (ou bases) de mensuração utilizada(s) para instrumentos financeiros e as outras políticas contábeis utilizadas para instrumentos financeiros que sejam pertinentes a uma compreensão das demonstrações financeiras.

demonstração da posição financeira – categorias de ativos financeiros e passivos financeiros

11.41 Uma entidade divulgará os valores contábeis de cada uma das seguintes categorias de ativos financeiros e passivos financeiros na data de relatório, no total, seja na demonstração da posição financeira ou nas notas explicativas:

(a) ativos financeiros mensurados ao valor justo por meio do resultado (parágrafo 11.14(c)(i) e parágrafos 12.8 e 12.9).

(b) ativos financeiros que sejam instrumentos de dívida mensurados pelo custo amortizado (parágrafo 11.14(a)).


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(c) ativos financeiros que sejam instrumentos de patrimônio mensurados pelo custo menos a redução ao valor recuperável (parágrafo 11.14(c)(ii) e parágrafos 12.8 e 12.9).

(d) passivos financeiros mensurados ao valor justo por meio do resultado (parágrafos 12.8 e 12.9).

(e) passivos financeiros mensurados pelo custo amortizado (parágrafo 11.14(a)).

(f) compromissos de empréstimo mensurados pelo custo menos a redução ao valor recuperável (parágrafo 11.14(b)).

11.42 Uma entidade divulgará informações que permitam aos usuários de suas demonstrações financeiras avaliar a significância de instrumentos financeiros para a sua posição e desempenho financeiro. Por exemplo, para dívida de longo prazo, essas informações normalmente incluiriam os termos e condições do instrumento de dívida (tais como taxa de juros, vencimento, cronograma de amortização e restrições impostas pelo instrumento de dívida à entidade).

11.43 Para todos os ativos financeiros e passivos financeiros mensurados pelo valor justo, a entidade divulgará a base para determinação do valor justo, por exemplo, preço de mercado cotado em um mercado ativo ou uma técnica de avaliação. Quando for utilizada uma técnica de avaliação, a entidade divulgará as premissas aplicadas na determinação do valor justo para cada classe de ativos financeiros ou passivos financeiros. Por exemplo, se aplicável, uma entidade divulgará informações sobre as premissas relacionadas às taxas de pagamento antecipado, taxas de perdas de crédito estimadas e taxas de juros ou taxas de desconto.

11.44 Se uma mensuração confiável do valor justo não mais estiver disponível para um instrumento de patrimônio mensurado ao valor justo por meio do resultado, a entidade divulgará esse fato.

Baixa

11.45 Se uma entidade tiver transferido ativos financeiros a outra parte em uma transação que não se qualifique para baixa (vide parágrafos 11.33–11.35), ela divulgará o seguinte para cada classe desses ativos financeiros:

(a) a natureza dos ativos.

(b) a natureza dos riscos e benefícios da propriedade aos quais a entidade permanece exposta.

(c) os valores contábeis dos ativos e de quaisquer passivos associados que a entidade continue a reconhecer.


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garantia

11.46 Quando uma entidade tiver oferecido ativos financeiros como garantia de passivos ou passivos contingentes, ela divulgará o seguinte:

(a) o valor contábil dos ativos financeiros oferecidos como garantia.

(b) os termos e condições relacionados à sua oferta como garantia.

Inadimplências e violação de condições de empréstimos a pagar

11.47 Para empréstimos a pagar reconhecidos na data de relatório em relação aos quais houver uma violação dos termos ou inadimplência do principal, juros, fundo de amortização ou prazos de resgate que não tiver sido sanada até a data de relatório, uma entidade divulgará o seguinte:

(a) detalhes dessa violação ou inadimplência.

(b) o valor contábil dos respectivos empréstimos a pagar na data de relatório.

(c) se a violação ou inadimplência foi sanada ou os termos dos empréstimos a pagar foram renegociados antes de as demonstrações financeiras terem sido autorizadas para emissão.

Itens de receita, despesa, ganhos ou perdas

11.48 Uma entidade divulgará os seguintes itens de receita, despesa, ganhos ou perdas:

(a) receita, despesa, ganhos ou perdas, incluindo mudanças no valor justo, reconhecidos sobre:

(i) ativos financeiros mensurados ao valor justo por meio do resultado.

(ii) passivos financeiros mensurados ao valor justo por meio do resultado.

(iii) ativos financeiros mensurados pelo custo amortizado.

(iv) passivos financeiros mensurados pelo custo amortizado.

(b) receita total de juros e despesa total de juros (calculadas utilizando-se o método da taxa de juros efetiva) para ativos financeiros ou passivos financeiros que não sejam mensurados ao valor justo por meio do resultado.

(c) o valor de quaisquer perdas por redução ao valor recuperável, para cada classe de ativo financeiro.


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Seção 12 outras questões de Instrumentos financeiros

Alcance das Seções 11 e 12

12.1 A Seção 11 – Instrumentos Financeiros Básicos e a Seção 12 – Questões Sobre Outros Instrumentos Financeiros juntas tratam do reconhecimento, baixa, mensuração e divulgação de instrumentos financeiros (ativos financeiros e passivos financeiros). A Seção 11 aplica-se a instrumentos financeiros básicos e é pertinente a todas as entidades. A Seção 12 aplica-se a outras transações e instrumentos financeiros mais complexos. Se uma entidade somente realizar transações com instrumentos financeiros básicos, então a Seção 12 não se aplica. Contudo, mesmo entidades com apenas instrumentos financeiros básicos considerarão o alcance da Seção 12 para assegurar-se que estão isentas.


12.2 Uma entidade escolherá aplicar:

(a) as disposições tanto da Seção 11 quanto da Seção 12 em sua totalidade, ou

(b) as disposições de reconhecimento e mensuração da IAS 39 – Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensuração e os requisitos de divulgação das Seções 11 e 12

para contabilizar todos os seus instrumentos financeiros. A escolha de uma entidade entre (a) ou (b) é uma escolha de política contábil. Os parágrafos 10.8-10.14 contêm requisitos para determinar quando uma mudança na política contábil é apropriada, como essa mudança deve ser contabilizada e quais informações devem ser divulgadas sobre a mudança na política contábil.

Alcance da Seção 12

12.3 A Seção 12 aplica-se a todos os instrumentos financeiros, exceto os seguintes:

(a) aqueles cobertos pela Seção 11.

(b) participações em subsidiárias (vide Seção 9 – Demonstrações Financeiras Consolidadas e Separadas), coligadas (vide Seção 14 – Investimentos em Coligadas) e empreendimentos em conjunto (joint ventures) (vide Seção 15 – Investimentos em Empreendimentos em Conjunto (Joint Ventures)).

(c) direitos e obrigações de empregadores em virtude de planos de benefícios aos empregados (vide Seção 28 – Benefícios aos Empregados).


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(d) direitos previstos em contratos de seguros, salvo se o contrato de seguros puder resultar em uma perda para qualquer das partes como resultado de termos contratuais que não são relacionados a:

(i) mudanças no risco segurado;

(ii) mudanças nas taxas de câmbio; ou

(iii) inadimplência por uma das contrapartes.

(e) instrumentos financeiros que atendem à definição de patrimônio líquido próprio de uma entidade (vide Seção 22 – Patrimônio Líquido e Seção 26 – Pagamento Baseado em Ações).

(f) arrendamentos (vide Seção 20 – Arrendamentos), salvo se o arrendamento puder resultar em uma perda para o arrendador ou o arrendatário como resultado de termos contratuais que não são relacionados a:

(i) mudanças no preço do ativo arrendado;

(ii) mudanças nas taxas de câmbio; ou

(iii) inadimplência por uma das contrapartes.

(g) contratos para contrapartida contingente em uma combinação de negócios (vide Seção 19 – Combinações de Negócios e Ágio). Esta isenção se aplica somente à adquirente.

12.4 A maioria dos contratos para comprar ou vender um item não-financeiro, como, por exemplo, uma commodity, estoque ou imobilizado, são excluídos desta seção porque não são instrumentos financeiros. Contudo, esta seção se aplica a todos os contratos que impõem riscos ao comprador ou vendedor que não são típicos de contratos para comprar ou vender ativos tangíveis. Por exemplo, esta seção se aplica a contratos que resultem em uma perda ao comprador ou vendedor como resultado de termos contratuais que não são relacionados a mudanças no preço do item não-financeiro, mudanças nas taxas de câmbio ou inadimplência por uma das contrapartes.

12.5 Além dos contratos descritos no parágrafo 12.4, esta seção se aplica a contratos para comprar ou vender itens não-financeiros se o contrato puder ser liquidado pelo valor líquido em caixa ou outro instrumento financeiro, ou pela troca de instrumentos financeiros como se os contratos fossem instrumentos financeiros, com a seguinte exceção: contratos que foram celebrados e que continuam a ser mantidos para fins de recebimento ou entrega de um item não-financeiro, de acordo com os requisitos de compra, venda ou uso esperados da entidade não são instrumentos financeiros para as finalidades desta seção.

Reconhecimento inicial de ativos e passivos financeiros

12.6 Uma entidade reconhecerá um ativo financeiro ou um passivo financeiro somente quando a entidade se tornar parte das disposições contratuais do instrumento.


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12.7 Quando um ativo financeiro ou passivo financeiro for reconhecido inicialmente, uma entidade o mensurará pelo seu valor justo, que normalmente é o preço de transação.


12.8 No final de cada período de relatório, uma entidade mensurará todos os instrumentos financeiros dentro do alcance da Seção 12 pelo valor justo e reconhecerá as mudanças no valor justo em lucros e perdas, exceto pelas disposições abaixo: instrumentos de patrimônio que não são negociados publicamente ou cujo valor justo não puder ser de outro modo mensurado de forma confiável, e contratos associados a esses instrumentos que, se exercidos, resultarão na entrega desses instrumentos, serão mensurados pelo custo menos a redução ao valor recuperável.

12.9 Se uma mensuração confiável do valor justo não estiver mais disponível para um instrumento de patrimônio que não é negociado publicamente, mas é mensurado ao valor justo por meio do resultado, seu valor justo na última data em que o instrumento foi mensurado de forma confiável é tratado como o custo do instrumento. A entidade mensurará o instrumento por esse valor de custo menos a redução ao valor recuperável até que uma mensuração confiável do valor justo esteja disponível.

Valor justo

12.10 Uma entidade aplicará a orientação sobre valor justo nos parágrafos 11.27-11.32 a mensurações de valor justo de acordo com esta seção, bem como para mensurações de valor justo de acordo com a Seção 11.

12.11 O valor justo de um passivo financeiro que vence à vista não é menor que o valor a pagar à vista, descontado desde a primeira data em que o pagamento desse valor poderia ser exigido.

12.12 Uma entidade não incluirá custos de transação na mensuração inicial de ativos e passivos financeiros que serão mensurados subseqüentemente ao valor justo por meio do resultado. Se o pagamento de um ativo for deferido ou financiado a uma taxa de juros que não seja uma taxa de mercado, a entidade mensurará inicialmente o ativo ao valor presente dos pagamentos futuros descontados pela taxa de juros de mercado.

Redução ao valor recuperável de instrumentos financeiros mensurados pelo custo ou custo amortizado

12.13 Uma entidade aplicará a orientação sobre redução ao valor recuperável de um instrumento financeiro mensurado pelo custo nos parágrafos 11.21-11.26 a instrumentos financeiros mensurados pelo custo menos a redução ao valor recuperável de acordo com esta seção.


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Baixa de uma ativo financeiro ou passivo financeiro

12.14 Uma entidade aplicará os requisitos de baixa nos parágrafos 11.33-11.38 a ativos financeiros e passivos financeiros aos quais se aplica esta seção.

Contabilização de cobertura

12.15 Se critérios específicos forem atendidos, uma entidade poderá designar uma relação de cobertura entre um instrumento de cobertura e um item protegido de modo a se qualificar para contabilização de cobertura. A contabilização de cobertura permite que o ganho ou perda sobre o instrumento de cobertura e sobre o item protegido sejam reconhecidos em lucros e perdas ao mesmo tempo.

12.16 Para qualificar-se para contabilização de cobertura, uma entidade atenderá a todas as seguintes condições:

(a) a entidade designa e documenta a relação de cobertura de modo que o risco que está sendo protegido, o item protegido e o instrumento de cobertura sejam claramente identificados e o risco no item protegido seja o risco que está sendo protegido com o instrumento de cobertura.

(b) o risco protegido é um dos riscos especificados no parágrafo 12.17.

(c) o instrumento de cobertura é conforme especificado no parágrafo 12.18.

(d) a entidade espera que o instrumento de cobertura seja altamente efetivo na compensação do risco protegido designado. A efetividade de cobertura é o grau em que as mudanças no valor justo ou nos fluxos de caixa do item protegido que são atribuíveis ao risco protegido são compensadas por mudanças no valor justo ou nos fluxos de caixa do instrumento de cobertura.

12.17 Esta IFRS permite a contabilização de cobertura somente para os seguintes riscos:

(a) risco de taxa de juros de um instrumento de dívida mensurado pelo custo amortizado.

(b) risco de taxa de câmbio ou de taxa de juros em um compromisso firme ou em uma transação prevista altamente provável.

(c) risco de preço de uma commodity que mantenha ou em um compromisso firme ou transação prevista altamente provável para a compra ou venda de uma commodity.

(d) risco de taxa de câmbio em um investimento líquido em uma operação no exterior.

O risco de taxa de câmbio de um instrumento de dívida mensurado pelo custo amortizado não está incluído na lista acima porque a contabilização de cobertura não teria qualquer efeito significativo sobre as demonstrações financeiras. Contas básicas, títulos e empréstimos a receber e a pagar normalmente são mensurados pelo


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custo amortizado (vide parágrafo 11.5(d)). Isso incluiria contas a pagar denominadas em moeda estrangeira. O parágrafo 30.10 exige que qualquer mudança no valor contábil da conta a pagar devido a uma mudança na taxa de câmbio seja reconhecida em lucros e perdas. Portanto, tanto a mudança no valor justo do instrumento de cobertura (o swap de moedas) quanto a mudança no valor contábil da conta a pagar relativa à mudança na taxa de câmbio seriam reconhecidas em lucros e perdas e deveriam ser compensadas entre si, exceto na medida da diferença entre a taxa à vista (pela qual o passivo é mensurado) e a taxa futura (pela qual o swap é mensurado).

12.18 Esta IFRS permite a contabilização de cobertura somente se o instrumento de cobertura possuir todos os seguintes termos e condições:

(a) for um swap de taxa de juros, um swap de câmbio, um contrato de câmbio futuro em moeda estrangeira ou um contrato futuro de commodities que se espera que seja altamente efetivo na compensação de um risco identificado no parágrafo 12.17 que seja designado como o risco protegido.

(b) envolver uma parte externa à entidade que reporta (ou seja, externa ao grupo, segmento ou entidade individual sendo reportado).

(c) seu valor nocional for equivalente ao valor designado do principal ou valor nocional do item protegido.

(d) tiver uma data de vencimento específica não posterior

(i) ao vencimento do instrumento financeiro que está sendo protegido,

(ii) à liquidação esperada do compromisso de compra ou venda da commodity, ou

(iii) à ocorrência da transação prevista altamente provável com commodity ou moeda estrangeira que está sendo protegida.

(e) não tem características de pagamento antecipado, cancelamento ou prorrogação.

Cobertura de risco de taxa de juros fixa de um instrumento financeiro reconhecido ou risco de preço de commodity de uma commodity detida

12.19 Se as condições no parágrafo 12.16 forem atendidas e o risco protegido for a exposição a um risco de taxa de juros fixa de um instrumento de dívida mensurado pelo custo amortizado ou o risco de preço de commodity de uma commodity detida, a entidade:

(a) reconhecerá o instrumento de cobertura como um ativo ou passivo e a mudança no valor justo do instrumento de cobertura em lucros e perdas, e

(b) reconhecerá a mudança no valor justo do item protegido relativo ao risco protegido em lucros e perdas e como um ajuste ao valor contábil do item protegido.


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12.20 Se o risco protegido for o risco de taxa de juros fixa de um instrumento de dívida mensurado pelo custo amortizado, a entidade reconhecerá as liquidações periódicas pelo valor líquido em caixa do swap de taxa de juros que é o instrumento de cobertura em lucros e perdas no período em que a liquidação pelo valor líquido ocorrer.

12.21 A entidade descontinuará a contabilização de cobertura especificada no parágrafo 12.19, se:

(a) o instrumento de cobertura expirar, for vendido ou rescindido;

(b) a cobertura não mais atender às condições para contabilização de cobertura especificadas no parágrafo 12.16; ou

(c) a entidade revogar a designação.

12.22 Se a contabilização de cobertura for descontinuada e o item protegido for um ativo ou passivo reconhecido pelo custo amortizado que não tenha sido baixado, quaisquer ganhos ou perdas reconhecidos como ajustes ao valor contábil do item protegido são amortizados em lucros e perdas utilizado o método de juros efetivos ao longo da vida útil restante do instrumento protegido.

Cobertura de risco de taxa de juros variável de um instrumento financeiro reconhecido, risco de taxa de câmbio ou risco de preço de commodity em um compromisso firme ou transação prevista altamente provável, ou um investimento líquido em uma operação no exterior

12.23 Se as condições no parágrafo 12.16 forem atendidas e o risco protegido for

(a) o risco de taxa de juros variável de um instrumento de dívida mensurado pelo custo amortizado.

(b) o risco de taxa de câmbio em um compromisso firme ou em uma transação prevista altamente provável.

(c) o risco de preço de commodity em um compromisso firme ou em uma transação prevista altamente provável, ou

(d) o risco de taxa de câmbio em um investimento líquido em uma operação no exterior,

a entidade reconhecerá em outros resultados abrangentes a parcela da mudança no valor justo do instrumento de cobertura que foi efetivo na compensação da mudança do valor justo ou fluxos de caixa esperados do item protegido. A entidade reconhecerá em lucros e perdas qualquer excedente do valor justo do instrumento de cobertura sobre a mudança no valor justo dos fluxos de caixa esperados (algumas vezes chamado inefetividade de cobertura). O ganho ou perda na cobertura reconhecido em outros resultados abrangentes será reclassificado para lucros e


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perdas quando o item protegido for reconhecido em lucros e perdas ou quando a relação de cobertura terminar.

12.24 Se o risco protegido for o risco de taxa de juros variável de um instrumento de dívida mensurado pelo custo amortizado, a entidade reconhecerá subseqüentemente em lucros e perdas as liquidações periódicas pelo valor líquido em caixa do swap de taxa de juros que é o instrumento de cobertura no período em que a liquidação pelo valor líquido ocorrer.

12.25 A entidade descontinuará a contabilização de cobertura especificada no parágrafo 12,23, se:

(a) o instrumento de cobertura expirar, for vendido ou rescindido;

(b) a cobertura deixar de atender ao critério para contabilização de cobertura no parágrafo 12.16;

(c) em uma cobertura de uma transação prevista, a transação prevista deixou de ser altamente provável; ou

(d) a entidade revogar a designação.

Se não se espera mais que a transação prevista ocorra ou se o instrumento de dívida protegido mensurado pelo custo amortizado for baixado, qualquer ganho ou perda sobre o instrumento de cobertura que foi reconhecido em outros resultados abrangentes será reclassificado de outros resultados abrangentes para lucros e perdas.

divulgações

12.26 Uma entidade que aplicar esta seção deverá efetuar todas as divulgações exigidas na Seção 11, incorporando nessas divulgações instrumentos financeiros que estejam dentro do alcance desta seção, bem como aqueles que estejam dentro do alcance da Seção 11. Além disso, se a entidade utilizar contabilização de cobertura, ela efetuará as divulgações adicionais dos parágrafos 12.27–12.29.

12.27 Uma entidade divulgará o seguinte separadamente para coberturas de cada um dos quatro tipos de riscos descritos no parágrafo 12.17:

(a) uma descrição da cobertura.

(b) uma descrição dos instrumentos financeiros designados como instrumentos de cobertura e seus valores justos na data de relatório.

(c) a natureza dos riscos que estão sendo protegidos, incluindo uma descrição do item protegido.


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12.28 Se uma entidade utilizar contabilização de cobertura para uma cobertura de risco de taxa de juros fixa ou risco de preço de commodity de uma commodity detida (parágrafos 12.19–12.22), ela divulgará o seguinte:

(a) o valor da mudança no valor justo do instrumento de cobertura reconhecido em lucros e perdas.

(b) o valor da mudança no valor justo do item protegido reconhecido em lucros e perdas.

12.29 Se uma entidade utilizar contabilização de cobertura para uma cobertura de risco de taxa de juros variável, risco de taxa de câmbio, risco de preço de commodity em um compromisso firme ou transação prevista altamente provável, ou um investimento líquido em uma operação no exterior (parágrafos 12.23–12.25), ela divulgará o seguinte:

(a) os períodos em que se espera que os fluxos de caixa ocorram e quando se espera que afetem lucros e perdas.

(b) uma descrição de qualquer transação prevista em relação à qual a contabilização de cobertura tinha sido utilizada anteriormente, mas que não mais se espera que ocorra.

(c) o valor da mudança no valor justo do instrumento de cobertura reconhecido em outros resultados abrangentes durante o período (parágrafo 12.23).

(d) o valor reclassificado de outros resultados abrangentes para lucros e perdas no período (parágrafos 12.23 e 12.25).

(e) o valor de qualquer excedente do valor justo do instrumento de cobertura sobre a mudança no valor justo dos fluxos de caixa esperados reconhecido em lucros e perdas (parágrafo 12.24).


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Seção 13 estoques


13.1 Esta seção define os princípios para reconhecimento e mensuração de estoques. Estoques são ativos:

(a) mantidos para venda no curso normal dos negócios;

(b) em processo de produção para essa venda; ou

(c) na forma de materiais ou suprimentos a serem consumidos no processo de produção ou na prestação de serviços.

13.2 Esta seção se aplica a todos os estoques, exceto:

(a) trabalho em andamento resultante de contratos de construção, incluindo contratos de prestação de serviços diretamente relacionados (vide Seção 23 – Receita);

(b) instrumentos financeiros (vide Seção 11 – Instrumentos Financeiros Básicos e Seção 12 – Questões Sobre Outros Instrumentos Financeiros).

(c) ativos biológicos relacionados à atividade agrícola e produtos agrícolas no momento da colheita (vide Seção 34 – Atividades Especializadas).

13.3 Esta seção não se aplica à mensuração de estoques mantidos por:

(a) produtores de produtos agrícolas e florestais, produtos agrícolas pós-colheita, minerais e produtos minerais, na medida em que são mensurados ao valor justo menos custos para vender por meio do resultado, ou

(b) corretores e negociadores de commodities que mensuram seus estoques ao valor justo menos custos para vender por meio do resultado.

Mensuração de estoques

13.4 Uma entidade mensurará os estoques pelo menor valor entre o custo e o preço de venda estimado menos custos para concluir e vender.

Custo de estoques

13.5 Uma entidade incluirá no custo de estoques todos os custos de compra, custos de transformação e outros custos incorridos para trazer os estoques à sua condição e localização atuais.


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Custos de compra

13.6 Os custos de compra de estoques compreendem o preço de compra, tarifas de importação e outros impostos (exceto os que possam ser posteriormente recuperáveis pela entidade, das autoridades tributárias) e custos de transporte, movimentação e outros diretamente atribuíveis à aquisição de produtos acabados, materiais e serviços. Descontos comerciais, rebates e outros itens similares são deduzidos na determinação dos custos de compra.

13.7 Uma entidade pode adquirir estoques com prazos de liquidação futura. Em alguns casos, o acordo contém efetivamente um elemento de financiamento não declarado, por exemplo, uma diferença entre o preço de compra para prazos de crédito normais e o valor de liquidação futura. Nesses casos, a diferença é reconhecida como despesa de juros ao longo do período do financiamento e não é incluída no custo dos estoques.

Custos de transformação

13.8 Os custos de transformação de estoques incluem custos diretamente relacionados às unidades de produção, tais como mão-de-obra direta. Eles também incluem uma alocação sistemática de gastos gerais de produção fixos e variáveis, incorridos na transformação de materiais em produtos acabados. Gastos gerais fixos de produção são os custos indiretos de produção que permanecem relativamente constantes, independentemente do volume de produção, tais como depreciação e manutenção de edifícios e equipamentos da fábrica e o custo de gestão e administração da fábrica. Gastos gerais variáveis de produção são os custos indiretos de produção que variam diretamente, ou quase diretamente, com o volume de produção, tais como materiais indiretos e mão-de-obra indireta.

Alocação de gastos gerais de produção

13.9 Uma entidade alocará gastos gerais fixos de produção aos custos de transformação com base na capacidade normal das instalações de produção. Capacidade normal é a produção que se espera seja atingida em média ao longo de uma série de períodos ou estações, sob circunstâncias normais, levando-se em consideração a perda de capacidade resultante de manutenção planejada. O nível real de produção pode ser utilizado se ele se aproximar da capacidade normal. O valor de gastos gerais fixos, alocado a cada unidade de produção, não aumenta em conseqüência de baixa produção ou fábrica ociosa. Os gastos gerais não alocados são reconhecidos como uma despesa no período em que são incorridos. Em períodos de produção anormalmente alta, o valor de gastos gerais fixos alocado a cada unidade de produção diminui de modo que os estoques não são mensurados acima do custo. Os gastos gerais variáveis de produção são alocados a cada unidade de produção com base no uso real das instalações de produção.


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Produtos conjuntos e subprodutos

13.10 Um processo de produção pode resultar em mais de um produto sendo produzido simultaneamente. Esse é o caso, por exemplo, quando produtos são produzidos em conjunto ou quando existe um produto principal e um subproduto. Quando os custos de matérias-primas ou de transformação de cada produto não forem separadamente identificáveis, uma entidade os alocará entre os produtos de modo racional e consistente. A alocação pode ser baseada, por exemplo, no valor relativo de vendas de cada produto no estágio do processo de produção em que o produto torna-se separadamente identificável ou na conclusão da produção. A maioria dos subprodutos, por sua natureza, não é relevante. Nesse caso, a entidade os mensurará pelo preço de venda menos custos para concluir e vender e deduzirá esse valor do custo do produto principal. Como resultado, o valor contábil do produto principal não é significativamente diferente de seu custo.

outros custos incluídos em estoques

13.11 Uma entidade incluirá outros custos no custo de estoques somente na medida em que sejam incorridos para trazer os estoques à sua condição e localização atuais.

13.12 O parágrafo 12.19(b) estabelece que, em algumas circunstâncias, a mudança no valor justo do instrumento de cobertura em uma cobertura de risco de taxa de juros fixa ou risco de preço de commodity de uma commodity detida ajusta o valor contábil da commodity.

Custos excluídos de estoques

13.13 Exemplos de custos excluídos do custo de estoques e reconhecidos como despesas no período em que são incorridos:

(a) valores anormais de desperdícios de materiais, mão-de-obra ou outros custos de produção.

(b) custos de armazenagem, exceto os custos que são necessários durante o processo de produção antes de um outro estágio de produção;

(c) gastos gerais administrativos que não contribuem para trazer os estoques à sua condição e localização atuais.

(d) custos de venda.

Custo de estoques de um prestador de serviços

13.14 Na medida em que prestadores de serviços tenham estoques, eles os mensuram pelos custos de sua produção. Esses custos consistem principalmente de custos de mão-de-obra e outros custos de pessoal diretamente envolvido na prestação do serviço, incluindo pessoal de supervisão e gastos gerais atribuíveis. Custos de mão-de-obra e outros relacionados ao pessoal de vendas e administrativo não são incluídos e são


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reconhecidos como despesas no período em que são incorridos. O custo de estoques de um prestador de serviços não inclui margens de lucro ou gastos gerais não-atribuíveis, que são freqüentemente incluídos nos preços cobrados pelos prestadores de serviços.

Custo de produtos agrícolas colhidos de ativos biológicos

13.15 A Seção 34 exige que estoques que compreendem produtos agrícolas colhidos por uma entidade de seus ativos biológicos sejam mensurados no reconhecimento inicial pelo seu valor justo, menos os custos estimados para vender no momento da colheita. Esse é o custo dos estoques naquela data para aplicação desta seção.

técnicas para mensurar custo, como o método do custo-padrão, o método de varejo e preço de compra mais recente

13.16 Uma entidade poderá utilizar técnicas como o método de custo-padrão, método de varejo ou preço de compra mais recente para mensurar o custo de estoques se o resultado aproximar-se do custo. O custo-padrão leva em consideração os níveis normais de materiais e suprimentos, mão-de-obra, eficiência e utilização da capacidade. Ele é regularmente revisto e, se necessário, reajustado à luz das condições atuais. O método de varejo mensura o custo reduzindo o valor das vendas do estoque pela margem bruta percentual apropriada.

Métodos de custo

13.17 Uma entidade mensurará o custo de estoques de itens que não sejam normalmente intercambiáveis e bens ou serviços produzidos e segregados para projetos específicos utilizando-se identificação específica de seus custos individuais.

13.18 Uma entidade mensurará o custo de estoques, exceto aqueles tratados no parágrafo 13.17, utilizando o método “Primeiro a Entrar, Primeiro a Sair” (PEPS) ou o método do custo médio ponderado. Uma entidade utilizará o mesmo método de custo para todos os estoques que tenham uso e natureza similares para a entidade. Para estoques com uso ou natureza diferentes, pode-se justificar diferentes métodos de custo. O método “Último a Entrar, Primeiro a Sair” (UEPS) não é permitido por esta IFRS.

Redução de estoques ao valor recuperável

13.19 Os parágrafos 27.2-27.4 exigem que uma entidade avalie no final de cada período do relatório se quaisquer estoques apresentam problemas de recuperação, ou seja, o valor contábil não é totalmente recuperável (por exemplo, devido a dano, obsolescência ou preços de venda em queda). Se um item (ou grupo de itens) do estoque apresentar problemas de recuperação, esses parágrafos exigem que a entidade mensure o estoque pelo seu preço de venda menos custos para concluir e vender, e reconheça uma perda por redução ao valor recuperável. Esses parágrafos também exigem uma reversão de uma redução ao valor recuperável anterior em algumas circunstâncias.


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Reconhecimento como uma despesa

13.20 Quando estoques forem vendidos, a entidade reconhecerá o valor contábil desses estoques como uma despesa no período em que a respectiva receita for reconhecida.

13.21 Alguns estoques podem ser alocados a outras contas do ativo, por exemplo, estoque utilizado como componente de imobilizado de construção própria. Os estoques alocados a um outro ativo dessa forma são contabilizados subseqüentemente de acordo com a seção desta IFRS pertinente a esse tipo de ativo.

divulgações

13.22 Uma entidade divulgará o seguinte:

(a) as políticas contábeis adotadas na mensuração de estoques, incluindo o método de custo utilizado.

(b) o valor contábil total de estoques e o valor contábil em classificações apropriadas para a entidade.

(c) o valor de estoques reconhecido como despesa durante o período.

(d) perdas por redução ao valor recuperável reconhecidas ou revertidas em lucros e perdas, de acordo com a Seção 27.

(e) o valor contábil total de estoques dados como garantia para passivos.


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Seção 14 Investimentos em coligadas


14.1 Esta seção se aplica à contabilização de coligadas em demonstrações financeiras consolidadas e nas demonstrações financeiras de um investidor que não seja uma controladora, mas que tenha um investimento em uma ou mais coligadas. O parágrafo 9.26 estabelece os requisitos para contabilização de coligadas em demonstrações financeiras separadas.

definição de coligadas

14.2 Uma coligada é uma entidade, incluindo uma entidade sem personalidade jurídica, tal como uma associação, sobre a qual o investidor possui influência significativa e que não é uma subsidiária nem uma participação em um empreendimento em conjunto (joint venture).

14.3 Influência significativa é o poder de participar das decisões sobre políticas financeiras e operacionais da coligada, mas não é o controle individual ou conjunto sobre essas políticas.

(a) Se um investidor detiver, direta ou indiretamente (por exemplo, por meio de subsidiárias), 20% ou mais do poder de voto da coligada, presume-se que o investidor possui influência significativa, a menos que possa ser demonstrado claramente que esse não é o caso.

(b) Por outro lado, se o investidor detiver, direta ou indiretamente (por exemplo, por meio de subsidiárias), menos que 20% do poder de voto da coligada, presume-se que o investidor não possui influência significativa, a menos que essa influência possa ser claramente demonstrada.

(c) Uma participação majoritária ou substancial de outro investidor não impede que o investidor tenha influência significativa.

Mensuração – escolha de política contábil

14.4 Um investidor contabilizará todos os seus investimentos em coligadas utilizando uma das seguintes opções:

(a) o método de custo no parágrafo 14.5.

(b) o método de equivalência patrimonial no parágrafo 14.8.

(c) o método de valor justo no parágrafo 14.9.


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Método de custo

14.5 Um investidor mensurará seus investimentos em coligadas, exceto aqueles para os quais existe uma cotação de preços publicada (vide parágrafo 14.7) pelo custo menos quaisquer perdas acumuladas por redução ao valor recuperável reconhecidas de acordo com a Seção 27 – Redução ao Valor Recuperável de Ativos.

14.6 O investidor reconhecerá dividendos e outras distribuições recebidas do investimento como receita sem levar em consideração se as distribuições são de lucros acumulados da coligada originados antes ou após a data de aquisição.

14.7 Um investidor mensurará seus investimentos em coligadas para as quais existe uma cotação de preços publicada utilizado o método de valor justo (vide parágrafo 14.9).

Método de equivalência patrimonial

14.8 De acordo com o método de equivalência patrimonial, um investimento patrimonial é inicialmente reconhecido pelo preço de transação (incluindo custos de transação) e subseqüentemente é ajustado para refletir a parcela do investidor nos lucros e perdas e outros resultados abrangentes da coligada.

(a) Distribuições e outros ajustes ao valor contábil. Distribuições recebidas de uma coligada reduzem o valor contábil do investimento. Ajustes ao valor contábil também podem ser exigidos como conseqüência de mutações no patrimônio líquido da coligada resultantes de itens de outros resultados abrangentes.

(b) Direitos de voto potenciais. Embora os direitos de voto potenciais sejam considerados ao decidir se existe influência significativa, um investidor mensurará sua parcela nos lucros e perdas da coligada e sua parcela nas mutações do patrimônio líquido da coligada com base nas participações societárias atuais. Essas mensurações não refletirão o possível exercício ou conversão de direitos de voto potenciais.

(c) Ágio implícito e ajustes ao valor justo. Na aquisição do investimento em uma coligada, um investidor contabilizará qualquer diferença (seja positiva ou negativa) entre o custo de aquisição e a parcela do investidor nos valores justos dos ativos líquidos identificáveis da coligada de acordo com os parágrafos 19.22-19.24. Um investidor ajustará sua parcela nos lucros e perdas da coligada após a aquisição para contabilizar depreciação ou amortização adicional dos ativos depreciáveis ou amortizáveis da coligada (inclusive ágio) com base no excedente de seus valores justos sobre seus valores contábeis na ocasião em que o investimento foi adquirido.

(d) Redução ao valor recuperável. Se houver uma indicação de que um investimento em uma coligada possa estar com problemas de recuperação, um investidor testará o valor contábil total do investimento quanto à redução ao valor recuperável de acordo com a Seção 27 como um único ativo. Qualquer ágio incluído como parte do valor contábil do investimento na coligada não é testado separadamente quanto à redução ao valor recuperável mas,


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ao contrário, como parte do teste quanto à redução ao valor recuperável do investimento como um todo.

(e) Transações do investidor com coligadas. Se uma coligada for contabilizada utilizando o método de equivalência patrimonial, o investidor eliminará lucros e perdas resultantes de transações “ascendentes” (coligada para investidor) e “descendentes” (investidor para coligada) na extensão da participação do investidor na coligada. Perdas não realizadas nessas transações podem fornecer evidência de uma redução ao valor recuperável do ativo transferido.

(f) Data das demonstrações financeiras da coligada. Ao aplicar o método de equivalência patrimonial, o investidor utilizará as demonstrações financeiras da coligada da mesma data que as demonstrações financeiras do investidor, salvo se for impraticável fazê-lo. Se for impraticável, o investidor utilizará as demonstrações financeiras mais recentes da coligada, com ajustes feitos para os efeitos de quaisquer transações ou eventos significativos que ocorreram entre os finais dos períodos contábeis.

(g) Políticas contábeis da coligada. Se a coligada utilizar políticas contábeis que diferem daquelas do investidor, o investidor ajustará as demonstrações financeiras da coligada para refletir as políticas contábeis do investidor para a finalidade de aplicar o método de equivalência patrimonial, salvo se for impraticável fazê-lo.

(h) Perdas que excedem o investimento. Se a parcela de um investidor nas perdas de uma coligada for igual ou superior ao valor contábil de seu investimento na coligada, o investidor deixará de reconhecer a sua parcela nas perdas adicionais. Após a participação do investidor ser reduzida a zero, o investidor reconhecerá perdas adicionais por meio de uma provisão (vide Seção 21 – Provisões e Contingências) somente na medida em que o investidor tenha incorrido em obrigações legais ou presumidas ou tenha efetuado pagamentos em nome da coligada. Se a coligada posteriormente reportar lucros, o investidor somente retomará o reconhecimento de sua parcela nesses lucros depois que a sua parcela nos lucros for igual à parcela nas perdas não reconhecidas.

(i) Descontinuação do método de equivalência patrimonial. Um investidor deixará de utilizar o método de equivalência patrimonial a partir da data em que a influência significativa cessa.

(i) Se a coligada tornar-se uma subsidiária ou empreendimento em conjunto (joint venuture), o investidor remensurará sua participação patrimonial detida anteriormente ao valor justo e reconhecerá o ganho ou perda resultante, se houver, em lucros e perdas.

(ii) Se um investidor perder influência significativa sobre uma coligada como resultado de uma alienação total ou parcial, ele baixará essa coligada e reconhecerá em lucros e perdas a diferença, por um lado, entre a soma dos proventos recebidos mais o valor justo de qualquer participação retida e, por outro lado, o valor contábil do investimento na coligada na data em que a influência significativa é perdida. Posteriormente, o investidor contabilizará qualquer participação retida


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utilizando a Seção 11 – Instrumentos Financeiros Básicos e a Seção 12 – Questões Sobre Outros Instrumentos Financeiros, conforme apropriado.

(iii) Se um investidor perder influência significativa por motivos que não sejam uma alienação parcial de seu investimento, ele considerará o valor contábil do investimento nessa data como uma nova base de custo e contabilizará o investimento utilizando as Seções 11 e 12, conforme apropriado.

Método de valor justo

14.9 Quando um investimento em uma coligada for reconhecido inicialmente, um investidor o mensurará pelo preço de transação. O preço de transação exclui custos de transação.

14.10 Em cada data de relatório, um investidor mensurará seus investimentos em coligadas pelo valor justo, com as mudanças no valor justo reconhecidas em lucros e perdas, utilizando a orientação sobre avaliação justa nos parágrafos 11.27-11.32. Um investidor que utiliza o método de valor justo utilizará o método de custo para qualquer investimento em uma coligada na qual for impraticável mensurar o valor justo de modo confiável sem custo ou esforço indevido.

Apresentação de demonstrações financeiras

14.11 Um investidor classificará investimentos em coligadas como ativos não-circulantes.

divulgações

14.12 Um investidor em uma coligada divulgará o seguinte:

(a) sua política contábil para investimentos em coligadas.

(b) o valor contábil de investimentos em coligadas (vide parágrafo 4.2(j)).

(c) o valor justo de investimentos em coligadas, contabilizados pelo método de equivalência patrimonial, para os quais haja cotações de preço publicadas.

14.13 Para investimentos em coligadas contabilizados pelo método de custo, um investidor divulgará o valor de dividendos e outras distribuições reconhecidas como receitas.

14.14 Para investimentos em coligadas contabilizados pelo método de equivalência patrimonial, um investidor divulgará separadamente a sua parcela nos lucros e perdas dessas coligadas e a sua parcela em quaisquer operações descontinuadas dessas coligadas.

14.15 Para investimentos em coligadas contabilizados pelo método de valor justo, um investidor efetuará as divulgações exigidas pelos parágrafos 11.41–11.44.


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Seção 15 Investimentos em empreendimentos em conjunto (Joint Ventures)


15.1 Esta seção se aplica à contabilização de empreendimentos em conjunto (joint ventures) em demonstrações financeiras consolidadas e nas demonstrações financeiras de um investidor que não seja uma controladora, mas que tenha participação de um investidor em um ou mais empreendimentos em conjunto (joint ventures). O parágrafo 9.26 estabelece os requisitos de contabilização para a participação de um investidor em um empreendimento em conjunto em demonstrações financeiras separadas.

definição de empreendimentos em conjunto (joint ventures)

15.2 O controle conjunto é o compartilhamento de controle, estipulado em um contrato, sobre uma atividade econômica e existe somente quando as decisões estratégicas, financeiras e operacionais relacionadas à atividade exigem o consentimento unânime das partes que compartilham o controle (os investidores).

15.3 Um empreendimento em conjunto é um acordo contratual mediante o qual duas ou mais partes empreendem uma atividade econômica que esteja sujeita a controle conjunto. Empreendimentos em conjunto podem assumir a forma de operações controladas em conjunto, ativos controlados em conjunto ou entidades controladas em conjunto.

operações controladas em conjunto

15.4 A operação de alguns empreendimentos em conjunto envolve o uso de ativos e outros recursos dos investidores, em vez do estabelecimento de uma corporação, parceria ou outra entidade ou uma estrutura financeira que seja separada dos próprios investidores. Cada investidor usa seu próprio imobilizado e mantém seus próprios estoques. Ele também incorre em suas próprias despesas e passivos e levanta seu próprio financiamento, que representa suas próprias obrigações. As atividades do empreendimento em conjunto podem ser realizadas pelos empregados do investidor, juntamente com as atividades similares do investidor. O contrato de empreendimento em conjunto geralmente dispõe um meio pelo qual a receita da venda do produto conjunto e quaisquer despesas incorridas em comum sejam compartilhadas entre os investidores.

15.5 Em relação às suas participações em operações controladas em conjunto, um investidor reconhecerá em suas demonstrações financeiras:

(a) os ativos que controlar e os passivos em que incorrer, e

(b) as despesas em que incorrer e sua parcela na receita que auferir da venda de bens ou serviços pelo empreendimento em conjunto .


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Ativos controlados em conjunto

15.6 Alguns empreendimento em conjunto envolvem o controle conjunto e, freqüentemente, a propriedade conjunta, pelos investidores de um ou mais ativos contribuídos ou adquiridos para a finalidade do empreendimento em conjunto e dedicados às suas finalidades.

15.7 Em relação às suas participações em um ativo controlado em conjunto, um investidor reconhecerá em suas demonstrações financeiras:

(a) sua parcela nos ativos controlados em conjunto, classificados de acordo com a natureza dos ativos;

(b) quaisquer passivos em que tiver incorrido;

(c) sua parcela em quaisquer passivos incorridos em conjunto com outros investidores em relação ao empreendimento em conjunto;

(d) qualquer receita da venda ou utilização de sua parcela no rendimento do empreendimento em conjunto, juntamente com sua parcela em quaisquer despesas incorridas pelo empreendimento em conjunto; e

(e) quaisquer despesas em que tiver incorrido em relação à sua participação no empreendimento em conjunto .

entidades controladas em conjunto

15.8 Uma entidade controlada em conjunto é um empreendimento em conjunto que envolve o estabelecimento de uma corporação, parceria ou outra entidade, em que cada investidor possui uma participação. A entidade opera da mesma forma que outras entidades, exceto que um acordo contratual entre os investidores estabelece o controle conjunto sobre a atividade econômica da entidade.

Mensuração – escolha de política contábil

15.9 Um investidor contabilizará todas as suas participações em entidades controladas em conjunto utilizando uma das seguintes opções:

(a) o método de custo no parágrafo 15.10.

(b) o método de equivalência patrimonial no parágrafo 15.13.

(c) o método de valor justo no parágrafo 15.14.

Método de custo

15.10 Um investidor mensurará seus investimentos em entidades controladas em conjunto, exceto aqueles para os quais existe uma cotação de preços publicada (vide parágrafo 15.12) pelo custo menos quaisquer perdas acumuladas por redução


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ao valor recuperável reconhecidas de acordo com a Seção 27 – Redução ao Valor Recuperável de Ativos.

15.11 O investidor reconhecerá as distribuições recebidas do investimento como receita sem levar em consideração se as distribuições são de lucros acumulados da entidade controlada em conjunto originados antes ou após a data de aquisição.

15.12 Um investidor mensurará seus investimentos em entidades controladas em conjunto para as quais existe uma cotação de preços publicada utilizado o método de valor justo (vide parágrafo 15.14).

Método de equivalência patrimonial

15.13 Um investidor mensurará seus investimentos em entidades controladas em conjunto pelo método de equivalência patrimonial utilizando os procedimentos no parágrafo 14.8 (substituindo “controle conjunto” onde esse parágrafo faz referência a “influência significativa”).

Método de valor justo

15.14 Quando um investimento em uma entidade controlada em conjunto for reconhecido inicialmente, um investidor o mensurará pelo preço de transação. O preço de transação exclui custos de transação.

15.15 Em cada data de relatório, um investidor mensurará seus investimentos em entidades controladas em conjunto pelo valor justo, com as mudanças no valor justo reconhecidas em lucros e perdas, utilizando a orientação sobre avaliação justa nos parágrafos 11.27-11.32. Um investidor que utiliza o método de valor justo utilizará o método de custo para qualquer investimento em uma entidade controlada em conjunto para a qual seja impraticável mensurar o valor justo de modo confiável sem custo ou esforço indevido.

transações entre um investidor e um empreendimento em conjunto

15.16 Quando um investidor contribuir ou vender ativos a um empreendimento em conjunto, o reconhecimento de qualquer parcela em um ganho ou perda na transação refletirá a essência da transação. Enquanto os ativos forem retidos pelo empreendimento em conjunto e desde que o investidor tenha transferido os riscos e benefícios significativos da propriedade, o investidor reconhecerá somente a parcela no ganho ou perda que for atribuível às participações dos outros investidores. O investidor reconhecerá o valor integral de qualquer perda quando a contribuição ou venda fornecer evidência de uma perda por redução ao valor recuperável.

15.17 Quando um investidor comprar ativos de um empreendimento em conjunto, ele não reconhecerá sua parcela nos lucros do empreendimento em conjunto provenientes da transação até que revenda os ativos a uma parte independente. Um investidor reconhecerá sua parcela nas perdas resultantes dessas transações do mesmo modo


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que os lucros, exceto que as perdas serão reconhecidas imediatamente quando representarem uma perda por redução ao valor recuperável.

Se o investidor não tiver controle conjunto

15.18 Um investidor em um empreendimento em conjunto que não tenha controle conjunto contabilizará esse investimento de acordo com a Seção 11 ou, se tiver influência significativa no empreendimento em conjunto, de acordo com a Seção 14 – Investimentos em Coligadas.

divulgações

15.19 Um investidor em um empreendimento em conjunto divulgará:

(a) a política contábil que utiliza para reconhecer suas participações em entidades controladas em conjunto.

(b) o valor contábil de investimentos em entidades controladas em conjunto (vide parágrafo 4.2(k)).

(c) o valor justo de investimentos em entidades controladas em conjunto, contabilizados pelo método de equivalência patrimonial, para os quais haja cotações de preço publicadas.

(d) o valor total de seus compromissos relativos a empreendimentos em conjunto, incluindo sua parcela nos compromissos de capital que foram incorridos em conjunto com outros investidores, bem como sua parcela nos compromissos de capital dos empreendimentos em conjunto em si.

15.20 Para entidades controladas em conjunto contabilizadas pelo método de equivalência patrimonial, o investidor efetuará também as divulgações exigidas pelo parágrafo 14.14 para investimentos contabilizados pelo método de equivalência patrimonial.

15.21 Para entidades controladas em conjunto contabilizadas pelo método de valor justo, o investidor efetuará as divulgações exigidas pelos parágrafos 11.41–11.44.


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Seção 16 propriedades para Investimento


16.1 Esta seção se aplica à contabilização de investimentos em terrenos ou edificações que atendam à definição de propriedades para investimento no parágrafo 16.2 e a algumas participações em propriedades detidas por um arrendatário de acordo com um arrendamento operacional (vide parágrafo 16.3) que são tratadas como propriedades para investimento. Somente propriedades para investimento cujo valor justo possa ser mensurado de forma confiável sem custo ou esforço indevido em uma base contínua são contabilizadas de acordo com esta seção ao valor justo por meio do resultado. Todas as outras propriedades para investimento são contabilizadas como imobilizado utilizando o método de custo-depreciação-redução ao valor recuperável na Seção 17 – Imobilizado e permanecem dentro do alcance da Seção 17, salvo se uma mensuração confiável de valor justo tornar-se disponível e se for esperado que o valor justo seja mensurado de forma confiável em uma base contínua.

definição e reconhecimento inicial de propriedades para investimento

16.2 Propriedade para investimento é um imóvel (terreno ou edifício – ou parte de um edifício – ou ambos) mantido pelo proprietário ou pelo arrendatário de acordo com um arrendamento financeiro para auferir aluguéis ou para valorização do capital, ou ambos, exceto para:

(a) uso na produção ou fornecimento de bens ou serviços ou para fins administrativos, ou

(b) venda no curso normal dos negócios.

16.3 Uma participação em uma propriedade que seja mantida por um arrendatário em um arrendamento operacional pode ser classificada e contabilizada como uma propriedade para investimento utilizando esta seção se, e somente se, a propriedade, de outro modo, atender à definição de uma propriedade para investimento e o arrendatário puder mensurar o valor justo da participação em uma propriedade sem custo ou esforço indevido em uma base contínua. Essa alternativa de classificação está disponível em uma base de “propriedade por propriedade”.

16.4 Propriedade de uso misto será separada entre propriedade para investimento e imobilizado. Contudo, se o valor justo do componente de propriedade para investimento não puder ser mensurado de forma confiável sem custo ou esforço indevido, toda a propriedade será contabilizada como imobilizado de acordo com a Seção 17.


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Mensuração no reconhecimento inicial

16.5 Uma entidade mensurará propriedade para investimento pelo seu custo no reconhecimento inicial. O custo de uma propriedade para investimento comprada compreende seu preço de compra e qualquer despesa diretamente atribuível, como honorários legais e tarifas de corretagem, impostos sobre transferência de propriedade e outros custos de transação. Se o pagamento for diferido além dos prazos de crédito normais, o custo é o valor presente de todos os pagamentos futuros. Uma entidade determinará o custo de uma propriedade para investimento de construção própria de acordo com os parágrafos 17.10-17.14.

16.6 O custo inicial de uma participação em uma propriedade detida de acordo com um arrendamento e classificada como uma propriedade para investimento será conforme prescrito para um arrendamento financeiro pelo parágrafo 20.9, mesmo que o arrendamento fosse de outro modo classificado como um arrendamento operacional se estivesse dentro do alcance da Seção 20 – Arrendamentos. Em outras palavras, o ativo é reconhecido pelo menor entre o valor justo da propriedade e o valor presente dos pagamentos mínimos do arrendamento. Um valor equivalente é reconhecido como um passivo de acordo com o parágrafo 20.9.

Mensuração após o reconhecimento

16.7 Uma propriedade para investimento cujo valor justo possa ser mensurado de forma confiável sem custo ou esforço indevido será mensurado pelo valor justo em cada data de relatório, com as mudanças no valor justo reconhecidas em lucros e perdas. Se uma participação em uma propriedade mantida em um arrendamento for classificada como uma propriedade para investimento, o item contabilizado pelo valor justo será essa participação e não a propriedade subjacente. Os parágrafos 11.27-11.32 fornecem orientação sobre a determinação do valor justo. Uma entidade contabilizará todas as outras propriedades para investimento como imobilizado utilizando o método custo-depreciação-redução ao valor recuperável na Seção 17.

transferências

16.8 Se uma mensuração confiável de valor justo não estiver mais disponível sem custo ou esforço indevido para um item de propriedade para investimento mensurado utilizando o método de valor justo, a entidade contabilizará posteriormente esse item como imobilizado de acordo com a Seção 17 até que uma mensuração confiável de valor justo se torne disponível. O valor contábil da propriedade para investimento nessa data torna-se seu custo de acordo com a Seção 17. O parágrafo 16.10(e)(iii) exige a divulgação dessa mudança. Isso é uma mudança de circunstâncias e não uma mudança na política contábil.

16.9 Exceto conforme exigido pelo parágrafo 16.8, uma entidade transferirá uma propriedade para, ou de, uma propriedade para investimento somente quando a propriedade atender pela primeira vez, ou deixar de atender, à definição de propriedade para investimento.


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divulgações

16.10 Uma entidade divulgará o seguinte para todas as propriedades para investimento contabilizadas ao valor justo por meio do resultado (parágrafo 16.7):

(a) os métodos e premissas significativas aplicados na determinação do valor justo da propriedade para investimento.

(b) a extensão na qual o valor justo da propriedade para investimento (como mensurado ou divulgado nas demonstrações financeiras) é baseado em uma avaliação de um avaliador independente que tenha qualificação profissional reconhecida e pertinente e tenha experiência recente na localização e classe da propriedade para investimento que está sendo avaliada. Se não houver essa avaliação, esse fato será divulgado.

(c) a existência e valores de restrições sobre a possibilidade de realização da propriedade para investimento ou da remessa de receita e proventos da alienação.

(d) obrigações contratuais para comprar, construir ou desenvolver propriedade para investimento ou para reparos, manutenção ou melhorias.

(e) uma reconciliação entre os valores contábeis das propriedades para investimento no início e no final do período, demonstrando separadamente:

(i) adições, divulgando separadamente as adições resultantes de aquisições por meio de combinações de negócios.

(ii) ganhos ou perdas líquidos resultantes de ajustes ao valor justo.

(iii) transferências para o imobilizado, quando uma mensuração confiável do valor justo não mais estiver disponível sem custo ou esforço indevido (vide parágrafo 16.8).

(iv) transferências para/de estoques e propriedades ocupadas pelo proprietário.

(v) outras mudanças.

Esta reconciliação não precisa ser apresentada para períodos anteriores.

16.11 De acordo com a Seção 20, o proprietário de uma propriedade para investimento fornece divulgações dos arrendadores sobre arrendamentos que tenha celebrado. Uma entidade que detenha uma propriedade para investimento em um arrendamento financeiro ou operacional fornece divulgações do arrendatário para arrendamentos financeiros e divulgações do arrendador para quaisquer arrendamentos operacionais que tiver celebrado.


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Seção 17 Imobilizado

Alcance

17.1 Esta seção se aplica à contabilização de imobilizado e propriedade para investimento cujo valor justo não possa ser mensurado de forma confiável sem custo ou esforço indevido. A Seção 16 – Propriedades para Investimento se aplica a propriedades para investimento cujo valor justo possa ser mensurado de forma confiável sem custo ou esforço indevido.

17.2 Imobilizado são ativos tangíveis que:

(a) são mantidos para uso na produção ou fornecimento de bens ou serviços, para aluguel a terceiros ou para fins administrativos, e

(b) espera-se que sejam usados durante mais de um período.

17.3 O imobilizado não inclui:

(a) ativos biológicos relacionados à atividade agrícola (vide Seção 34 – Atividades Especializadas), ou

(b) direitos minerais e reservas minerais, como, por exemplo, petróleo, gás natural e recursos não-renováveis similares.

Reconhecimento

17.4 Uma entidade aplicará os critérios de reconhecimento no parágrafo 2.27 para determinar se reconhece um item do imobilizado. Portanto, a entidade reconhecerá o custo de um item do imobilizado como um ativo se, e apenas se:

(a) for provável que os benefícios econômicos futuros associados ao item fluirão para a entidade, e

(b) o custo do item puder ser mensurado de forma confiável.

17.5 As peças de reposição e os equipamentos de serviço são normalmente contabilizados como estoque e reconhecidos em lucros e perdas quando consumidos. Entretanto, peças de reposição de grande porte e equipamentos de reserva são imobilizado quando uma entidade espera usá-los durante mais de um período. De forma similar, se as peças de reposição e os equipamentos de serviço só puderem ser usados em relação a um item do imobilizado, eles serão considerados como imobilizado.

17.6 Partes de alguns itens do imobilizado podem exigir substituição a intervalos regulares (por exemplo, o telhado de um prédio). Uma entidade acrescentará ao valor contábil de um item do imobilizado o custo da substituição de parte desse item, quando esse custo for incorrido, espera-se que a parte substituída forneça benefícios futuros incrementais para a entidade. O valor contábil dessas partes que são substituídas é


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baixado de acordo com os parágrafos 17.27-17.30. O parágrafo 17.16 estabelece que se os principais componentes de um item do imobilizado tiverem padrões de consumo de benefícios econômicos significativamente diferentes, uma entidade alocará o custo inicial do ativo a seus principais componentes e depreciará cada um desses componentes separadamente ao longo de sua vida útil.

17.7 Uma condição de continuidade de operação de um item do imobilizado (por exemplo, um ônibus) pode ser a realização de inspeções regulares de grande porte, em busca de falhas, independentemente de as partes do item serem substituídas. Quando uma inspeção de grande porte é realizada, seu custo é reconhecido no valor contábil do item do imobilizado como substituição, se os critérios de reconhecimento forem atendidos. Qualquer valor contábil remanescente do custo da inspeção anterior de grande porte (em oposição às partes físicas) é baixado. Isso é feito independentemente de o custo da inspeção anterior de grande porte ter sido identificado na transação em que o item foi adquirido ou construído. Se necessário, o custo estimado de uma inspeção similar no futuro pode ser utilizado como uma indicação de qual era o custo do componente de inspeção existente, quando o item foi adquirido ou construído.

17.8 Terrenos e edificações são ativos separáveis e uma entidade os contabilizará separadamente, mesmo quando forem adquiridos juntos.

Mensuração no reconhecimento

17.9 Uma entidade mensurará um item do imobilizado no reconhecimento inicial pelo seu custo.

elementos de custo

17.10 O custo de um item do imobilizado compreende todos os itens a seguir:

(a) seu preço de compra, incluindo honorários legais e tarifas de corretagem, tarifas de importação e impostos não-restituíveis sobre compras, após deduzir os descontos comerciais e rebates.

(b) quaisquer custos diretamente atribuíveis para colocar o ativo no local e condição necessários, para que seja capaz de operar da forma pretendida pela administração. Eles podem incluir os custos de preparação do local, entrega inicial e manuseio, instalação e montagem, e teste de funcionalidade.

(c) a estimativa inicial dos custos de desmontagem e retirada do item e restauração do local em que está localizado, em cuja obrigação uma entidade incorre, seja quando o item é adquirido ou como conseqüência de ter usado o item durante um período específico, para fins que não sejam o da produção de estoques durante esse período.


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17.11 Os seguintes custos não são custos de um item do imobilizado e uma entidade os reconhecerá como uma despesa quando incorridos:

(a) custos de abertura de uma nova instalação.

(b) custos de introdução de um novo produto ou serviço (inclusive custos de atividades de publicidade e promocionais).

(c) custos da realização de um negócio em um novo local ou com uma nova classe de cliente (inclusive custos de treinamento de pessoal).

(d) custos administrativos e outros custos gerais.

(e) custos de empréstimo (vide Seção 25 – Custos de Empréstimo).

17.12 A receita e as respectivas despesas de operações ocasionais durante a construção ou desenvolvimento de um item do imobilizado são reconhecidas em lucros e perdas se essas operações não são necessárias para colocar o item na sua localização e condição operacional pretendidas.

Mensuração de custo

17.13 O custo de um item do imobilizado compreende o equivalente ao preço à vista na data do reconhecimento. Se o pagamento for diferido além dos prazos de crédito normais, o custo é o valor presente de todos os pagamentos futuros.

trocas de ativos

17.14 Um item do imobilizado pode ser adquirido em troca de um ativo ou ativos não-monetários, ou uma combinação de ativos monetários e não-monetários. Uma entidade mensurará o custo do ativo adquirido pelo valor justo, exceto se (a) a transação de troca não tiver substância comercial ou (b) o valor justo do ativo recebido e do ativo concedido não puder ser mensurado de forma confiável. Nesse caso, o custo do ativo é mensurado pelo valor contábil do ativo concedido.

Mensuração após o reconhecimento inicial

17.15 Uma entidade mensurará todos os itens do imobilizado após o reconhecimento inicial pelo custo menos qualquer depreciação acumulada e quaisquer perdas acumuladas por redução ao valor recuperável. Uma entidade reconhecerá os custos de serviços de manutenção de um item do imobilizado em lucros e perdas no período em que os custos forem incorridos.

depreciação

17.16 Se os principais componentes de um item do imobilizado tiverem padrões de consumo de benefícios econômicos significativamente diferentes, uma entidade alocará o custo inicial do ativo a seus principais componentes e depreciará cada


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um desses componentes separadamente ao longo de sua vida útil. Outros ativos serão depreciados ao longo de suas vidas úteis como um único ativo. Com algumas exceções, tais como garimpos e locais usados para aterramento, o terreno possui uma vida útil ilimitada e, portanto, não é depreciado.

17.17 O encargo de depreciação para cada período será reconhecido em lucros e perdas, exceto se uma outra seção desta IFRS exigir que o custo seja reconhecido como parte do custo de um ativo. Por exemplo, a depreciação de imobilizado industrial é incluída nos custos de estoques (vide Seção 13 – Estoques).

Valor depreciável e período de depreciação

17.18 Uma entidade alocará o valor depreciável de um ativo sistematicamente ao longo de sua vida útil.

17.19 Fatores como mudança em como o ativo é utilizado, desgaste inesperado significativo, avanço tecnológico e mudanças em preços de mercado podem indicar que o valor residual ou vida útil de um ativo mudou desde a data de relatório anual mais recente. Se esses indicadores estiverem presentes, uma entidade revisará suas estimativas anteriores e, se as expectativas correntes diferirem, alterará o valor residual, o método de depreciação ou a vida útil. A entidade contabilizará a mudança no valor residual, no método de depreciação ou na vida útil como uma mudança em uma estimativa contábil de acordo com os parágrafos 10.15-10.18.

17.20 A depreciação de um ativo começa quando ele está disponível para uso, isto é, quando ele está no local e na condição necessários para que seja capaz de operar da forma pretendida pela administração. A depreciação de um ativo se encerra quando o ativo é baixado. A depreciação não se encerra quando o ativo se torna ocioso ou é retirado de ativo em uso, exceto se o ativo for totalmente depreciado. Entretanto, de acordo com os métodos de depreciação por uso, o encargo de depreciação pode ser zero, enquanto não houver produção.

17.21 Uma entidade considerará todos os seguintes fatores na determinação da vida útil de um ativo:

(a) o uso esperado do ativo. O uso é avaliado por referência à capacidade ou produção física esperada do ativo.

(b) desgaste físico natural esperado, que depende de fatores operacionais, tais como o número de turnos nos quais o ativo será usado e o programa de reparo e manutenção, e o cuidado e manutenção do ativo enquanto ocioso;

(c) obsolescência técnica ou comercial decorrente de mudanças ou melhorias na produção, ou de uma mudança na demanda de mercado pelo produto ou serviço resultante do ativo;

(d) limites legais ou similares sobre o uso do ativo, como, por exemplo, datas de vencimento de arrendamentos relacionados.


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Método de depreciação

17.22 Uma entidade escolherá um método de depreciação que reflita o padrão pelo qual a entidade espera consumir os benefícios econômicos futuros do ativo. Os possíveis métodos de depreciação incluem o método linear, o método de saldo decrescente e um método baseado na utilização, como, por exemplo, o método de unidades de produção

17.23 Se existe uma indicação de que houve uma mudança significativa desde a última data de relatório anual no padrão pelo qual a entidade espera consumir os benefícios econômicos futuros do ativo, a entidade revisará seu método de depreciação presente e, se as expectativas correntes diferirem, alterará o método de depreciação para refletir o novo padrão. A entidade contabilizará essa alteração como uma mudança na estimativa contábil de acordo com os parágrafos 10.15-10.18.

Redução ao valor recuperável

Reconhecimento e mensuração de redução ao valor recuperável

17.24 Em cada data de relatório, uma entidade aplicará a Seção 27 – Redução ao Valor Recuperável de Ativos para determinar se um item ou grupo de itens do imobilizado apresenta problemas de recuperação e, em caso afirmativo, como reconhecer e mensurar a perda por redução ao valor recuperável. Essa seção explica quando e como uma entidade revisa o valor contábil de seus ativos, como ela determina o valor recuperável de um ativo e quando ela reconhece ou reverte uma perda por redução ao valor recuperável.

Compensação por redução ao valor recuperável

17.25 Uma entidade incluirá em lucros e perdas a compensação de terceiros por itens do imobilizado que tiveram redução ao valor recuperável ou que foram perdidos ou concedidos somente quando a compensação se tornar recebível.

Imobilizado mantido para venda

17.26 O parágrafo 27.9(f) estabelece que um plano para alienar um ativo antes da data anteriormente esperada é um indicador de redução ao valor recuperável que aciona o cálculo do valor recuperável do ativo para a finalidade de determinar se o ativo tem problemas de recuperação.

Baixa

17.27 Uma entidade baixará um item do imobilizado:

(a) na alienação, ou


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(b) quando não forem esperados benefícios econômicos futuros de seu uso ou alienação.

17.28 Uma entidade reconhecerá o ganho ou perda na baixa de um item do imobilizado em lucros e perdas quando o item for baixado (exceto se a Seção 20 – Arrendamentos exigir de outro modo, em uma transação de venda e de retroarrendamento). A entidade não classificará esses ganhos como receita.

17.29 Ao determinar a data de alienação de um item, uma entidade aplicará os critérios da Seção 23 – Receita para reconhecer a receita da venda de produtos. A Seção 20 se aplica à alienação por uma transação de venda e de retroarrendamento

17.30 Uma entidade determinará o ganho ou perda resultante da baixa de um item do imobilizado como a diferença entre os proventos líquidos da alienação, se houver, e o valor contábil do item.

divulgações

17.31 Uma entidade divulgará o seguinte para cada classe de imobilizado que for considerada apropriada de acordo com o parágrafo 4.11(a):

(a) as bases de mensuração utilizadas para determinar o valor contábil bruto.

(b) os métodos de depreciação utilizados.

(c) as vidas úteis ou taxas de depreciação utilizadas.

(d) o valor contábil bruto e a depreciação acumulada (agregados às perdas acumuladas por redução ao valor recuperável) no início e no final do período de relatório.

(e) uma reconciliação do valor contábil no início e no final do período de relatório, demonstrando separadamente:

(i) adições.

(ii) alienações.

(iii) aquisições por meio de combinações de negócios.

(iv) transferências para propriedades para investimento caso uma mensuração confiável do valor justo se torne disponível (vide parágrafo 16.8).

(v) perdas por redução ao valor recuperável reconhecidas ou revertidas em lucros e perdas, de acordo com a Seção 27.

(vi) depreciação.

(vii) outras mudanças.



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17.32 A entidade também divulgará o seguinte:

(a) a existência e os valores contábeis de imobilizado do qual a entidade tenha propriedade restrita ou o qual tenha sido oferecido em garantia de passivos.

(b) o valor de compromissos contratuais para a aquisição do imobilizado.


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Seção 18 ativos Intangíveis que Não Sejam Ágio


18.1 Esta seção se aplica à contabilização de todos os ativos intangíveis que não sejam ágio (vide Seção 19 – Combinações de Negócios e Ágio) e ativos intangíveis mantidos por uma entidade para venda no curso normal dos negócios (vide Seção 13 – Estoques e Seção 23 – Receita).

18.2 Um ativo intangível é um ativo não-monetário identificável, sem substância física. Esse ativo é identificável quando:

(a) for separável, ou seja, capaz de ser separado ou dividido da entidade e vendido, transferido, licenciado, alugado ou trocado, seja individualmente ou em conjunto com um respectivo contrato, ativo ou passivo, ou

(b) resultar de direitos contratuais ou outros direitos legais, independentemente de esses direitos serem transferíveis ou separáveis da entidade ou de outros direitos e obrigações.

18.3 Ativos intangíveis não incluem:

(a) ativos financeiros, ou

(b) direitos minerais e reservas minerais, como, por exemplo, petróleo, gás natural e recursos não-renováveis similares.

Reconhecimento

Princípio geral para reconhecer ativos intangíveis

18.4 Uma entidade aplicará os critérios de reconhecimento no parágrafo 2.27 para determinar se deve reconhecer um ativo intangível. Portanto, a entidade reconhecerá um ativo intangível como um ativo se, e somente se:

(a) for provável que os benefícios econômicos futuros esperados que são atribuíveis ao ativo fluirão para a entidade;

(b) o custo ou valor do ativo puder ser mensurado de forma confiável; e

(c) o ativo não resultar de gasto incorrido internamente com um item intangível.

18.5 Uma entidade avaliará a probabilidade de benefícios econômicos futuros esperados utilizando premissas razoáveis e sustentáveis que representem a melhor estimativa da administração das condições econômicas que existirão ao longo da vida útil do ativo.


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18.6 Uma entidade utiliza julgamento para avaliar o grau de certeza inerente ao fluxo de benefícios econômicos futuros que são atribuíveis ao uso do ativo com base na evidência disponível por ocasião do reconhecimento inicial, dando maior peso à evidência externa.

18.7 O critério de reconhecimento por probabilidade no parágrafo 18.4(a) sempre é considerado como atendido para ativos intangíveis que são adquiridos separadamente.

Aquisição como parte de uma combinação de negócios

18.8 Um ativo intangível adquirido em uma combinação de negócios é normalmente reconhecido como um ativo porque seu valor justo pode ser mensurado de forma confiável. Entretanto, um ativo intangível adquirido em uma combinação de negócios não será reconhecido quando resultar de direitos legais ou outros direitos contratuais e seu valor justo não puder ser mensurado de forma confiável porque o ativo:

(a) não é separável do ágio, ou

(b) é separável do ágio, mas não existe histórico ou evidência de transações de troca para o mesmo ativo ou para ativos similares, e a estimativa do valor justo dependeria de variáveis não-mensuráveis.


18.9 Uma entidade mensurará um ativo intangível inicialmente pelo custo.

Aquisição separada

18.10 O custo de um ativo intangível adquirido separadamente compreende:

(a) seu preço de compra, incluindo tarifas de importação e impostos não-restituíveis sobre compras, após deduzir os descontos comerciais e rebates, e

(b) qualquer custo diretamente atribuível da preparação do ativo para seu uso pretendido.

Aquisição como parte de uma combinação de negócios

18.11 Se um ativo intangível for adquirido em uma combinação de negócios, o custo desse ativo intangível será o seu valor justo na data de aquisição.

Aquisição por meio de uma subvenção governamental

18.12 Se um ativo intangível for adquirido por meio de subvenção governamental, o custo desse ativo intangível será seu valor justo na data em que a subvenção for recebida ou recebível de acordo com a Seção 24 – Subvenções Governamentais.


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trocas de ativos

18.13 Um ativo intangível pode ser adquirido em troca de um ativo ou ativos não-monetários ou uma combinação de ativos monetários e não-monetários. Uma entidade mensurará o custo desse ativo intangível pelo valor justo, exceto se (a) a transação de troca não tiver substância comercial ou (b) o valor justo do ativo recebido e do ativo concedido não for mensurável de forma confiável. Nesse caso, o custo do ativo é mensurado pelo valor contábil do ativo concedido.

Ativos intangíveis gerados internamente

18.14 Uma entidade reconhecerá gastos incorridos internamente com um item intangível, incluindo todos os gastos tanto para atividades de pesquisa quanto de desenvolvimento, como uma despesa quando incorrida, salvo se fizer parte do custo de um outro ativo que atenda aos critérios de reconhecimento nesta IFRS.

18.15 Como exemplos de aplicação do parágrafo acima, uma entidade reconhecerá gastos com os seguintes itens como uma despesa e não reconhecerá esses gastos como ativos intangíveis:

(a) marcas geradas internamente, logotipos, títulos de publicação, listas de clientes e itens similares na essência.

(b) início de atividades (ou seja, custos de início de operação), que incluem custos de estabelecimento como, por exemplo, custos legais e acessórios incorridos no estabelecimento de uma entidade legal, gastos para abrir uma nova instalação ou negócio (ou seja, custos pré-abertura) e gastos para iniciar novas operações ou lançar novos produtos ou processos (ou seja, custos pré-operacionais).

(c) atividades de treinamento.

(d) atividades de publicidade e promocionais.

(e) realocação ou reorganização de parte ou da totalidade de uma entidade.

(f) ágio gerado internamente.

18.16 O parágrafo 18.15 não impede o reconhecimento de um pagamento antecipado como um ativo quando o pagamento por bens ou serviços tiver sido efetuado antes da entrega dos bens ou da prestação dos serviços.

despesas passadas não reconhecidas como um ativo

18.17 O gasto com um item intangível que foi inicialmente reconhecido como uma despesa não será reconhecido como parte do custo de um ativo em uma data posterior.


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Mensuração após o reconhecimento

18.18 Uma entidade mensurará ativos intangíveis pelo custo menos qualquer amortização acumulada e quaisquer perdas acumuladas por redução ao valor recuperável. Os requisitos para amortização estão definidos nesta seção. Os requisitos para reconhecimento de redução ao valor recuperável estão definidos na Seção 27 – Redução ao Valor Recuperável de Ativos.

Amortização ao longo da vida útil

18.19 Para as finalidades desta IFRS, todos os ativos intangíveis serão considerados como tendo uma vida útil definida. A vida útil de um ativo intangível que resultar de direitos contratuais ou outros direitos legais não excederá o período dos direitos contratuais ou outros direitos legais, mas poderá ser mais curta dependendo do período ao longo do qual a entidade espera usar o ativo. Se os direitos contratuais ou outros direitos legais forem transmitidos por um prazo limitado que possa ser renovado, a vida útil do ativo intangível incluirá o(s) período(s) de renovação somente se houver evidência para suportar a renovação pela entidade sem custo significativo.

18.20 Se uma entidade for incapaz de fazer uma estimativa razoável da vida útil de um ativo intangível, a vida será presumida como sendo de dez anos.

Período de amortização e método de amortização

18.21 Uma entidade alocará o valor depreciável de um ativo intangível sistematicamente ao longo de sua vida útil. O encargo de depreciação para cada período será reconhecido como uma despesa, exceto se uma outra seção desta IFRS exigir que o custo seja reconhecido como parte do custo de um ativo, como, por exemplo, estoques ou imobilizado.

18.22 A amortização terá início quando o ativo intangível estiver disponível para uso, ou seja, quando ele estiver no local e na condição necessária para que seja usado da forma pretendida pela administração. A amortização cessa quando o ativo é baixado. A entidade escolherá um método de amortização que reflita o padrão pelo qual ela espera consumir os benefícios econômicos futuros do ativo. Se a entidade não puder determinar esse padrão de forma confiável, ela utilizará o método linear.

Valor residual

18.23 Uma entidade assumirá que o valor residual de um ativo intangível é zero, exceto se:

(a) houver um compromisso de um terceiro em comprar o ativo no final de sua vida útil, ou

(b) houver um mercado ativo para o ativo e:

(i) o valor residual puder ser determinado por referência a esse mercado, e

(ii) for provável que esse mercado existirá no fim da vida útil do ativo.


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Revisão do período de amortização e método de amortização

18.24 Fatores como mudança em como um ativo intangível é utilizado, avanço tecnológico e mudanças em preços de mercado podem indicar que o valor residual ou vida útil de um ativo intangível mudou desde a data de relatório anual mais recente. Se esses indicadores estiverem presentes, uma entidade revisará suas estimativas anteriores e, se as expectativas correntes diferirem, alterará o valor residual, o método de amortização ou a vida útil. A entidade contabilizará a mudança no valor residual, no método de amortização ou na vida útil como uma mudança em uma estimativa contábil de acordo com os parágrafos 10.15-10.18.

Recuperação do valor contábil – perdas por redução ao valor recuperável

18.25 Para determinar se um ativo intangível tem problemas de recuperação, uma entidade aplicará a Seção 27. Essa seção explica quando e como uma entidade revisa o valor contábil de seus ativos, como ela determina o valor recuperável de um ativo e quando ela reconhece ou reverte uma perda por redução ao valor recuperável.

Baixas e alienações

18.26 Uma entidade baixará um ativo intangível e reconhecerá um ganho ou perda em lucros e perdas:

(a) na alienação, ou

(b) quando não forem esperados benefícios econômicos futuros de seu uso ou alienação.

divulgações

18.27 Uma entidade divulgará o seguinte para cada classe de ativos intangíveis:

(a) as vidas úteis ou taxas de amortização utilizadas.

(b) os métodos de amortização utilizados.

(c) o valor contábil bruto e qualquer amortização acumulada (agregados às perdas acumuladas por redução ao valor recuperável) no início e no final do período de relatório.

(d) a(s) rubrica(s) da demonstração do resultado abrangente (e da demonstração do resultado, se apresentada) em que estiver incluída qualquer amortização de ativos intangíveis.


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(e) uma reconciliação do valor contábil no início e no final do período de relatório, demonstrando separadamente:

(i) adições.

(ii) alienações.

(iii) aquisições por meio de combinações de negócios.

(iv) amortização.

(v) perdas por redução ao valor recuperável.

(vi) outras mudanças.


18.28 Uma entidade também divulgará:

(a) uma descrição, o valor contábil e o período de amortização remanescente de qualquer ativo intangível individual que seja relevante para as demonstrações financeiras da entidade.

(b) para ativos intangíveis adquiridos por meio de uma subvenção governamental e reconhecidos inicialmente pelo valor justo (vide parágrafo 18.12):

(i) o valor justo reconhecido inicialmente para esses ativos, e

(ii) seus valores contábeis.

(c) a existência e os valores contábeis de ativos intangíveis dos quais a entidade tenha propriedade restrita ou os quais tenham sido oferecidos em garantia de passivos.

(d) o valor de compromissos contratuais para a aquisição de ativos intangíveis.

18.29 Uma entidade divulgará o valor total do gasto com pesquisa e desenvolvimento reconhecido como despesa durante o período (ou seja, o valor do gasto incorrido internamente com pesquisa e desenvolvimento que não tenha sido capitalizado como parte do custo de outro ativo que atenda aos critérios de reconhecimento desta IFRS).


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Seção 19 combinações de Negócios e Ágio


19.1 Esta seção se aplica à contabilização de combinações de negócios. Ela fornece orientação sobre a identificação da adquirente, mensuração do custo da combinação de negócios e alocação desse custo aos ativos adquiridos e passivos e provisões de passivos contingentes assumidos. Ela também trata da contabilização de ágio tanto na ocasião de uma combinação de negócios quanto subseqüentemente.

19.2 Esta seção especifica a contabilização de todas as combinações de negócios, exceto:

(a) combinações de entidades ou negócios sob controle comum. Controle comum significa que todas as entidades ou negócios combinantes são controlados pela mesma parte tanto antes quanto após a combinação de negócios e que esse controle não é transitório.

(b) formação de um empreendimento em conjunto (joint venture).

(c) aquisição de um grupo de ativos que não constituem um negócio.

definição de combinações de negócios

19.3 Uma combinação de negócios é a reunião de entidades ou negócios separados em uma entidade que reporta. O resultado de quase todas as combinações de negócios é que uma entidade, a adquirente, obtém controle de um ou mais outros negócios, a adquirida. A data de aquisição é a data em que a adquirente efetivamente obtém controle da adquirida.

19.4 Uma combinação de negócios pode ser estruturada de várias formas, por motivos legais, fiscais ou outros. Ela pode envolver a compra, por uma entidade, do patrimônio de uma outra entidade, a compra de todos os ativos líquidos de uma outra entidade, a assunção dos passivos de uma outra entidade ou a compra de alguns dos ativos líquidos de uma outra entidade que juntas formam um ou mais negócios.

19.5 Uma combinação de negócios pode ser efetuada por meio de emissão de instrumentos de patrimônio, transferência de caixa, equivalentes de caixa ou outros ativos, ou uma mistura destes. A transação pode ser entre os acionistas das entidades combinantes ou entre uma entidade e os acionistas de uma outra entidade. Ela pode envolver o estabelecimento de uma nova entidade para controlar as entidades combinantes ou ativos líquidos transferidos, ou a reestruturação de uma ou mais das entidades combinantes.


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Contabilização

19.6 Todas as combinações de negócios serão contabilizadas aplicando-se o método de compra.

19.7 A aplicação do método de compra envolve os seguintes passos:

(a) identificação de uma adquirente.

(b) mensuração do custo da combinação de negócios.

(c) alocação, na data de aquisição, do custo da combinação de negócios aos ativos adquiridos e passivos e provisões para passivos contingentes assumidos.

Identificando a adquirente

19.8 Uma adquirente será identificada para todas as combinações de negócios. A adquirente é a entidade combinante que obtém controle dos outros negócios ou entidades combinantes.

19.9 Controle é o poder de governar as políticas financeiras e operacionais de uma entidade ou negócio para obter benefícios de suas atividades. O controle de uma entidade por uma outra entidade está descrito na Seção 9 – Demonstrações Financeiras Consolidadas e Separadas.

19.10 Ainda que algumas vezes possa ser difícil identificar uma adquirente, normalmente existem indicações que ela existe. Por exemplo:

(a) se o valor justo de umas das entidades combinantes for significativamente maior do que o da outra entidade combinante, a entidade com o maior valor justo provavelmente será a adquirente.

(b) se a combinação de negócios for efetuada por meio de uma troca de instrumentos de patrimônio ordinários com direito de voto por caixa ou outros ativos, a entidade que concedeu caixa ou outros ativos provavelmente será a adquirente.

(c) se a combinação de negócios resultar no fato de a administração de uma das entidades combinantes ser capaz de dominar a escolha da equipe de administração da entidade combinada resultante, a entidade cuja administração for capaz de fazê-lo provavelmente será a adquirente.

Custo de uma combinação de negócios

19.11 A adquirente mensurará o custo de uma combinação de negócios como o total de:

(a) valores justos, na data da troca, de ativos concedidos, passivos incorridos ou assumidos e instrumentos de patrimônio emitidos pela adquirente, em troca do controle da adquirida, mais

(b) quaisquer custos diretamente atribuíveis à combinação de negócios.


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Ajustes ao custo de uma combinação de negócios condicionada a eventos futuros

19.12 Quando um acordo de combinação de negócios estabelecer um ajuste ao custo da combinação condicionada a eventos futuros, a adquirente incluirá o valor estimado desse ajuste no custo da combinação na data de aquisição se o ajuste for provável e puder ser mensurado de forma confiável.

19.13 Contudo, se o ajuste potencial não for reconhecido na data de aquisição, mas subseqüentemente tornar-se provável e puder ser mensurado de forma confiável, a contrapartida adicional será tratada como um ajuste ao custo da combinação.

Alocação do custo de uma combinação de negócios aos ativos adquiridos e passivos e passivos contingentes assumidos

19.14 Na data de aquisição a adquirente alocará o custo de uma combinação de negócios por meio do reconhecimento dos ativos e passivos identificáveis da adquirida e uma provisão para esses passivos contingentes que atendem aos critérios de reconhecimento no parágrafo 19.20 pelos seus valores justos nessa data. Qualquer diferença entre o custo da combinação de negócios e a participação da adquirente no valor justo líquido dos ativos, passivos e provisões para passivos contingentes identificáveis reconhecidos dessa forma, será contabilizada de acordo com os parágrafos 19.22-19.24 (como ágio ou o chamado “deságio”).

19.15 A adquirente reconhecerá separadamente os ativos, passivos e passivos contingentes identificáveis da adquirida na data de aquisição somente se atenderem aos seguintes critérios nessa data:

(a) No caso de um ativo que não seja um ativo intangível, for provável que quaisquer benefícios econômicos futuros fluam para a adquirente e seu valor justo puder ser mensurado de forma confiável.

(b) No caso de um passivo que não seja um passivo contingente, for provável que uma saída de recursos seja exigida para liquidar a obrigação e seu valor justo puder ser mensurado de forma confiável.

(c) No caso de um ativo intangível ou um passivo contingente, seu valor justo puder ser mensurado de forma confiável.

19.16 A demonstração do resultado abrangente da adquirente incorporará os lucros e perdas da adquirida após a data de aquisição por meio da inclusão das receitas e despesas da adquirida com base no custo da combinação de negócios para a adquirente. Por exemplo, a despesa de depreciação incluída após a data de aquisição na demonstração do resultado abrangente da adquirente relacionada aos ativos depreciáveis da adquirida será baseada nos valores justos desses ativos depreciáveis na data de aquisição, ou seja, seu custo para a adquirente.


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19.17 A aplicação do método de compra inicia-se a partir da data de aquisição, que é a data em que a adquirente obtém o controle da adquirida. Como o controle é o poder de governar as políticas financeiras e operacionais de uma entidade ou negócio para obter benefícios de suas atividades, não é necessário que uma transação seja fechada ou finalizada por lei antes que a adquirente obtenha o controle. Todos os fatos e circunstâncias pertinentes que envolvem uma combinação de negócios serão considerados ao avaliar quando a adquirente obteve o controle.

19.18 De acordo com o parágrafo 19.14, a adquirente reconhece separadamente apenas os ativos, passivos e passivos contingentes identificáveis da adquirida que existiam na data de aquisição e que atendam aos critérios de reconhecimento do parágrafo 19.15. Portanto:

(a) a adquirente reconhecerá passivos para o encerramento ou a redução das atividades da adquirida como parte da alocação do custo da combinação somente quando a adquirida tiver, na data de aquisição, um passivo existente para reestruturação reconhecido de acordo com a Seção 21 – Provisões e Contingências; e

(b) a adquirente, ao alocar o custo da combinação, não reconhecerá passivos para perdas futuras ou outros custos que se espera incorrer como resultado da combinação de negócios.

19.19 Se a contabilização inicial de uma combinação de negócios estiver incompleta no final do período de relatório no qual ocorreu a combinação, a adquirente reconhecerá, em suas demonstrações financeiras, os valores provisórios dos itens para os quais a contabilização esteja incompleta. Dentro de doze meses após a data de aquisição, a adquirente ajustará retrospectivamente os valores provisórios reconhecidos como ativos e passivos na data de aquisição (ou seja, ela os contabilizará como se tivessem surgido na data de aquisição) para refletir novas informações obtidas. Depois de doze meses após a data de aquisição, ajustes à contabilização inicial de uma combinação de negócios serão reconhecidos somente para corrigir um erro, de acordo com a Seção 10 – Políticas Contábeis, Estimativas e Erros.

Passivos contingentes

19.20 O parágrafo 19.14 especifica que a adquirente reconhece separadamente uma provisão para um passivo contingente da adquirida somente se o seu valor justo puder ser mensurado de forma confiável. Se o seu valor justo não puder ser mensurado de forma confiável:

(a) há um efeito resultante sobre o valor reconhecido como ágio ou contabilizado de acordo com o parágrafo 19.24; e

(b) a adquirente divulgará as informações sobre esse passivo contingente conforme exigido pela Seção 21.


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19.21 Após o seu reconhecimento inicial, a adquirente mensurará os passivos contingentes reconhecidos separadamente de acordo com o parágrafo 19.14 pelo maior entre:

(a) o valor que seria reconhecido de acordo com a Seção 21, e

(b) o valor inicialmente reconhecido menos valores anteriormente reconhecidos como receita de acordo com a Seção 23 – Receita.

ágio

19.22 A adquirente, na data de aquisição:

(a) reconhecerá o ágio adquirido em uma combinação de negócios como um ativo, e

(b) mensurará inicialmente esse ágio pelo custo, sendo o excesso do custo da combinação de negócios sobre a participação da adquirente no valor justo líquido dos ativos, passivos e passivos contingentes identificáveis reconhecidos de acordo com o parágrafo 19.14.

19.23 Após o reconhecimento inicial, a adquirente mensurará o ágio adquirido em uma combinação de negócios pelo custo menos a amortização acumulada e as perdas acumuladas por redução ao valor recuperável:

(a) Uma entidade seguirá os princípios dos parágrafos 18.19–18.24 para a amortização do ágio. Se uma entidade for incapaz de fazer uma estimativa confiável da vida útil do ágio, a vida será presumida como sendo de dez anos.

(b) Uma entidade seguirá a Seção 27 – Redução ao Valor Recuperável de Ativos para reconhecer e mensurar a redução ao valor recuperável do ágio.

excedente da participação da adquirente no valor justo líquido dos ativos, passivos e passivos contingentes identificáveis da adquirida sobre o custo

19.24 Se a participação da adquirente no valor justo líquido dos ativos, passivos e provisões para passivos contingentes identificáveis, reconhecidos de acordo com o parágrafo 19.14, exceder o custo da combinação de negócios (algumas vezes referido como “deságio”), a adquirente:

(a) revisará a identificação e mensuração dos ativos, passivos e provisões para passivos contingentes da adquirida e a mensuração do custo da combinação, e

(b) reconhecerá imediatamente, em lucros e perdas, qualquer excedente que restar após a reavaliação.


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divulgações

Para combinação(ões) de negócios realizada(s) durante o período de relatório

19.25 Para cada combinação de negócios efetuada durante o período, a adquirente divulgará o seguinte:

(a) os nomes e descrições das entidades ou negócios combinantes.

(b) a data de aquisição.

(c) o percentual de instrumentos de patrimônio com direito a voto adquiridos.

(d) o custo da combinação e uma descrição dos componentes desse custo (por exemplo, caixa, instrumentos de patrimônio e instrumentos de dívida).

(e) os valores reconhecidos na data de aquisição para cada classe de ativos, passivos e passivos contingentes da adquirida, incluindo ágio.

(f) o valor de qualquer excedente reconhecido em lucros e perdas de acordo com o parágrafo 19.24 e a rubrica da demonstração do resultado abrangente (e da demonstração do resultado, se apresentada) na qual o excedente for reconhecido.

Para todas as combinações de negócios

19.26 Uma adquirente divulgará uma reconciliação do valor contábil do ágio no início e no final do período de relatório, demonstrando separadamente:

(a) mudanças decorrentes de novas combinações de negócios.

(b) perdas por redução ao valor recuperável.

(c) alienações de negócios adquiridos anteriormente.

(d) outras mudanças.



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Seção 20 arrendamentos


20.1 Esta seção cobre a contabilização de todos os arrendamentos, exceto:

(a) arrendamentos para explorar ou usar minerais, petróleo, gás natural e recursos não-renováveis similares (vide Seção 34 – Atividades Especializadas).

(b) acordos de licenciamento para itens tais como filmes, gravações de vídeo, reproduções, manuscritos, patentes e direitos autorais (vide Seção 18 – Ativos Intangíveis Que Não Sejam Ágio).

(c) mensuração de propriedade mantida por arrendatários que seja contabilizada como propriedade para investimento e mensuração de propriedade para investimento fornecida por arrendadores em arrendamentos operacionais (vide Seção 16 – Propriedades para Investimento).

(d) mensuração de ativos biológicos mantidos por arrendatários em arrendamentos financeiros e ativos biológicos fornecidos por arrendadores em arrendamentos operacionais (vide Seção 34).

(e) arrendamentos que poderiam levar a uma perda para o arrendador ou para o arrendatário como resultado de termos contratuais que não sejam relacionados a mudanças no preço do ativo arrendado, de mudanças nas taxas de câmbio ou de uma inadimplência de uma das contrapartes (vide parágrafo 12.3(f)).

(f) arrendamentos operacionais que sejam onerosos.

20.2 Esta seção se aplica a contratos que transferem o direito de usar ativos, ainda que possam ser exigidos serviços substanciais pelo arrendador em relação à operação ou manutenção desses ativos. Esta seção não se aplica a contratos que sejam contratos de serviços que não transferem o direito de usar os ativos de uma parte contratante para a outra.

20.3 Alguns acordos, como acordos de terceirização, contratos de telecomunicação que fornecem direitos de capacidade e contratos take-or-pay não assumem a forma legal de um arrendamento, mas transferem direitos de usar ativos em troca de pagamentos. Esses acordos constituem, em essência, arrendamentos de ativos, devendo ser contabilizados de acordo com esta seção.

Classificação de arrendamentos

20.4 Um arrendamento é classificado como um arrendamento financeiro se transferir substancialmente todos os riscos e benefícios inerentes à propriedade. Um arrendamento é classificado como um arrendamento operacional se não transferir substancialmente todos os riscos e benefícios inerentes à propriedade.


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20.5 O fato de um arrendamento ser um arrendamento financeiro ou um arrendamento operacional depende da essência da transação, em vez da forma do contrato. Exemplos de situações que, individualmente ou em combinação, normalmente levariam um arredamento a ser classificado como um arrendamento financeiro:

(a) o arrendamento transfere a propriedade do ativo ao arrendatário até o final do prazo do arrendamento.

(b) o arrendatário tem a opção de comprar o ativo a um preço que se espera seja suficientemente mais baixo do que o valor justo, na data em que a opção se tornar exercível, para que seja razoavelmente certo, no início do arrendamento, que a opção será exercida.

(c) o prazo do arrendamento é para a maior parte da vida econômica do ativo, mesmo se a propriedade não for transferida.

(d) no início do arrendamento, o valor presente dos pagamentos mínimos do arrendamento equivale substancialmente à totalidade do valor justo do ativo arrendado.

(e) os ativos arrendados são de uma natureza tão especializada que somente o arrendatário pode usá-los sem modificações importantes.

20.6 Indicadores de situações que, individualmente ou em combinação, também poderiam levar um arredamento a ser classificado como arrendamento financeiro são:

(a) se o arrendatário puder cancelar o arrendamento, as perdas do arrendador associadas ao cancelamento são arcadas pelo arrendatário.

(b) ganhos ou perdas provenientes da flutuação no valor residual do ativo arrendado para o arrendatário (por exemplo, na forma de um rebate de aluguel que seja equivalente à maior parte dos proventos de venda no final do arrendamento).

(c) se o arrendatário tiver a capacidade de continuar o arrendamento por um período secundário, por um aluguel que seja substancialmente menor que o aluguel de mercado.

20.7 Os exemplos e indicadores nos parágrafos 20.5 e 20.6 nem sempre são conclusivos. Se ficar claro, a partir de outras características, que o arrendamento não transfere substancialmente todos os riscos e benefícios inerentes à propriedade, o arrendamento é classificado como um arrendamento operacional. Por exemplo, esse pode ser o caso se a propriedade do ativo for transferida ao arrendatário no final do arrendamento por um pagamento variável equivalente ao valor justo desse ativo na ocasião, ou se houver aluguéis contingentes, como resultado dos quais o arrendatário não tiver substancialmente todos os riscos e benefícios inerentes à propriedade.

20.8 A classificação do arrendamento é feita em seu início, não sendo alterada durante o prazo do arrendamento, a menos que o arrendatário e o arrendador concordem em modificar as disposições do arrendamento (excetuando-se a mera renovação do arrendamento), hipótese em que a classificação do arrendamento será reavaliada.


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demonstrações financeiras de arrendatários – arrendamentos financeiros

Reconhecimento inicial

20.9 No início do prazo do arrendamento, um arrendatário reconhecerá seus direitos de uso e obrigações decorrentes de arrendamentos financeiros como ativos e passivos em suas demonstrações da posição financeira, por valores equivalentes ao valor justo do bem arrendado ou, se menor, ao valor presente dos pagamentos mínimos do arrendamento, determinados no início do arrendamento. Quaisquer custos diretos iniciais do arrendatário (custos incrementais diretamente atribuíveis à negociação e estruturação de um arrendamento) são adicionados ao valor reconhecido como um ativo.

20.10 O valor presente dos pagamentos mínimos do arrendamento deve ser calculado utilizando a taxa de juros implícita no arrendamento. Se essa taxa não puder ser determinada, será utilizada a taxa incremental sobre empréstimo do arrendatário.


20.11 Um arrendatário alocará os pagamentos mínimos do arrendamento entre o encargo financeiro e a redução do passivo pendente utilizando o método de juros efetivos (vide parágrafos 11.15–11.20). O arrendatário alocará o encargo financeiro a cada período durante o prazo do arrendamento, de modo a produzir uma taxa de juros periódica constante sobre o saldo remanescente do passivo. O arrendatário reconhecerá aluguéis contingentes como despesas nos períodos em que forem incorridos.

20.12 Um arrendatário depreciará um ativo arrendado sob um arrendamento financeiro de acordo com a seção pertinente desta IFRS para esse tipo de ativo, por exemplo, Seção 17 – Imobilizado, Seção 18 ou Seção 19 – Combinações de Negócios e Ágio. Se não houver nenhuma certeza razoável de que o arrendatário obterá a propriedade até o final do prazo do arrendamento, o ativo será totalmente depreciado ao longo do que for mais curto entre o prazo do arrendamento e sua vida útil. Um arrendatário avaliará também em cada data de relatório se um ativo arrendado em um arrendamento financeiro apresenta problemas de recuperação (vide Seção 27 – Redução ao Valor Recuperável de Ativos).

divulgações

20.13 Um arrendatário fará as seguintes divulgações para arrendamentos financeiros:

(a) para cada classe de ativo, o valor contábil líquido no final do período de relatório;

(b) o total dos pagamentos mínimos futuros do arrendamento no final do período de relatório, para cada um dos seguintes períodos:

(i) até um ano;


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(ii) depois de um ano e até cinco anos; e

(iii) depois de cinco anos.

(c) uma descrição geral dos acordos de arrendamento significativos do arrendatário, incluindo, por exemplo, informações sobre aluguel contingente, opções de renovação ou de compra e cláusulas de reajuste, subarrendamentos e restrições impostas por acordos de arrendamento.

20.14 Além disso, os requisitos para divulgação sobre ativos, de acordo com as Seções 17, 18, 27 e 34, se aplicam a arrendatários para ativos arrendados em arrendamentos financeiros.

demonstrações financeiras de arrendatários – arrendamentos operacionais

Reconhecimento e mensuração

20.15 Um arrendatário reconhecerá os pagamentos de arrendamento decorrentes de arrendamentos operacionais (excluindo custos de serviços como seguro e manutenção) como uma despesa, pelo método linear, a menos que

(a) outra base sistemática seja representativa do padrão de tempo do benefício do usuário, ainda que os pagamentos não estejam sujeitos a essa base, ou

(b) os pagamentos ao arrendador sejam estruturados para aumentar em linha com a inflação geral esperada (com base em índices ou estatísticas publicados) de modo a compensar os aumentos de custo inflacionário esperados do arrendador. Se os pagamentos ao arrendador variarem devido a outros fatores que não a inflação geral, esta condição (b) não será atendida.


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exemplo de aplicação do parágrafo 20.15(b):

X opera em uma jurisdição em que há uma previsão de consenso por bancos locais de que o índice geral de nível de preços publicado pelo governo aumentará, em média, 10% por ano nos próximos cinco anos. X arrenda um conjunto comercial de Y por cinco anos em um arrendamento operacional. Os pagamentos de arrendamento são estruturados para refletir a inflação geral anual esperada de 10% ao longo do prazo do arrendamento de 5 anos, conforme segue

Ano 1 UM100.000

Ano 2 UM110.000

Ano 3 UM121.000

Ano 4 UM133.000

Ano 5 UM146.000

X reconhece uma despesa de aluguel anual equivalente aos valores devidos ao arrendador, conforme mostrados acima. Se os pagamentos crescentes não forem claramente estruturados para compensar o arrendador por aumentos esperados no custo inflacionário com base em índices ou estatísticas publicados, X reconhece então a despesa de aluguel anual pelo método linear: UM 122.000 a cada ano (soma dos valores a pagar no arrendamento dividida por cinco anos).

divulgações

20.16 Um arrendatário fará as seguintes divulgações para arrendamentos operacionais:

(a) o total dos pagamentos mínimos futuros do arrendamento, previstos em arrendamentos operacionais não-canceláveis, para cada um dos seguintes períodos:

(i) até um ano;



(b) pagamentos de arrendamento reconhecidos como uma despesa.

(c) uma descrição geral dos acordos de arrendamento significativos do arrendatário, incluindo, por exemplo, informações sobre aluguel contingente, opções de renovação ou de compra e cláusulas de reajuste, subarrendamentos e restrições impostas por acordos de arrendamento.


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demonstrações financeiras de arrendadores – arrendamentos financeiros

Reconhecimento inicial e mensuração

20.17 Um arrendador reconhecerá ativos mantidos em um arrendamento financeiro em suas demonstrações da posição financeira e os apresentará como um recebível, por um valor equivalente ao investimento líquido no arrendamento. O investimento líquido em um arrendamento é o investimento bruto no arrendamento do arrendador, descontado à taxa de juros implícita no arrendamento. O investimento bruto no arrendamento é o total de:

(a) pagamentos mínimos do arrendamento a receber pelo arrendador em um arrendamento financeiro, e

(b) qualquer valor residual não garantido que cabe ao arrendador.

20.18 Para arrendamentos financeiros, exceto os que envolverem arrendadores fabricantes ou revendedores, os custos diretos iniciais (custos incrementais diretamente atribuíveis à negociação e estruturação de um arrendamento) são incluídos na mensuração inicial do recebível do arrendamento financeiro e reduzem o valor da receita reconhecida ao longo do prazo do arrendamento.


20.19 O reconhecimento da receita financeira será baseado em um padrão que reflita uma taxa de retorno periódica constante sobre o investimento líquido do arrendador no arrendamento financeiro. Os pagamentos do arrendamento relativos ao período, excluindo custos de serviços, são aplicadas contra o investimento bruto no arrendamento, para reduzir tanto o principal quanto a receita financeira não auferida. Se houver uma indicação de que o valor residual não garantido estimado utilizado no cálculo do investimento bruto no arrendamento do arrendador mudou significativamente, a alocação de receita ao longo do prazo do arrendamento é revisada, e qualquer redução em relação a valores acumulados é reconhecida imediatamente em lucros e perdas.

Arrendadores fabricantes ou revendedores

20.20 Os fabricantes ou revendedores freqüentemente oferecem aos clientes a escolha de comprar ou arrendar um ativo. Um arrendamento financeiro de um ativo por um arrendador fabricante ou revendedor origina dois tipos de receita:

(a) lucro ou perda equivalente ao lucro ou perda resultante de uma venda direta do ativo que está sendo arrendado, pelos preços normais de venda, refletindo quaisquer descontos por volume ou comerciais aplicáveis, e

(b) receita financeira ao longo do prazo do arrendamento.


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20.21 A receita de vendas reconhecida no início do prazo do arrendamento por um arrendador fabricante ou revendedor é o valor justo do ativo ou, se inferior, o valor presente dos pagamentos mínimos do arrendamento, calculados à taxa de juros de mercado. O custo de venda reconhecido no início do prazo do arrendamento é o custo, ou valor contábil se diferente, do bem arrendado menos o valor presente do valor residual não garantido. A diferença entre a receita de vendas e o custo de venda é o lucro de venda, que é reconhecido de acordo com a política da entidade para vendas diretas.

20.22 Se forem aplicadas taxas de juros artificialmente baixas, o lucro da venda será restrito àquele que seria aplicável se fosse cobrada uma taxa de juros de mercado. Os custos incorridos pelos arrendadores fabricantes ou revendedores em relação à negociação e estruturação de um arrendamento serão reconhecidos como uma despesa, quando o lucro da venda for reconhecido.

divulgações

20.23 Um arrendador fará as seguintes divulgações para arrendamentos financeiros:

(a) uma reconciliação entre o investimento bruto no arrendamento no final do período de relatório e o valor presente dos pagamentos mínimos do arrendamento a receber no final do período de relatório. Além disso, um arrendador divulgará o investimento bruto no arrendamento e o valor presente dos pagamentos mínimos do arrendamento a receber no final do período de relatório para cada um dos seguintes períodos:

(i) até um ano;



(b) receita financeira não auferida;

(c) valores residuais não garantidos acumulados para o benefício do arrendador.

(d) provisão para pagamentos mínimos do arrendamento incobráveis a receber.

(e) aluguéis contingentes reconhecidos como receita no período.

(f) uma descrição geral dos acordos de arrendamento significativos do arrendador, incluindo, por exemplo, informações sobre aluguel contingente, opções de renovação ou de compra e cláusulas de reajuste, subarrendamentos e restrições impostas por acordos de arrendamento.


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demonstrações financeiras de arrendadores – arrendamentos operacionais


20.24 Um arrendador apresentará os ativos sujeitos a arrendamentos operacionais em sua demonstração da posição financeira de acordo com a natureza do ativo.

20.25 Um arrendador reconhecerá a receita de arrendamento proveniente de arrendamentos operacionais (excluindo valores de serviços como seguro e manutenção) em lucros e perdas, pelo método linear, ao longo do prazo do arrendamento, a menos que

(a) outra base sistemática seja representativa do padrão de tempo do benefício do arrendatário proveniente do ativo arrendado, ainda que o recebimento de pagamentos não seja nessa base, ou

(b) os pagamentos ao arrendador sejam estruturados para aumentar em linha com a inflação geral esperada (com base em índices ou estatísticas publicados) de modo a compensar os aumentos de custo inflacionário esperados do arrendador. Se os pagamentos ao arrendador variarem de acordo com outros fatores que não a inflação geral, a condição (b) não será atendida.

20.26 Um arrendador reconhecerá como despesa os custos, incluindo a depreciação, incorridos na realização da receita de arrendamento. A política de depreciação para ativos arrendados depreciáveis será consistente com a política de depreciação normal do arrendador para ativos similares.

20.27 Um arrendador adicionará ao valor contábil do ativo arrendado quaisquer custos diretos iniciais que incorrer na negociação e estruturação de um arrendamento operacional e reconhecerá esses custos como uma despesa, ao longo do prazo do arrendamento, na mesma base que a receita de arrendamento.

20.28 Para determinar se um ativo arrendado apresenta problemas de recuperação, um arrendador aplicará a Seção 27.

20.29 Um arrendador fabricante ou revendedor não reconhece nenhum lucro de venda na celebração de um arrendamento operacional, pois não é equivalente a uma venda.

divulgações

20.30 Um arrendador divulgará o seguinte para arrendamentos operacionais:

(a) os pagamentos mínimos futuros do arrendamento, previstos em arrendamentos operacionais não-canceláveis, para cada um dos seguintes períodos:

(i) até um ano;




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(b) o total de aluguéis contingentes reconhecidos como receita.

(c) uma descrição geral dos acordos de arrendamento significativos do arrendador, incluindo, por exemplo, informações sobre aluguel contingente, opções de renovação ou de compra e cláusulas de reajuste e restrições impostas por acordos de arrendamento.

20.31 Além disso, os requisitos para divulgação sobre ativos, de acordo com as Seções 17, 18, 27 e 34, se aplicam a arrendadores para ativos fornecidos em arrendamentos operacionais.

transações de venda e de retroarrendamento (sale and leaseback)

20.32 Uma transação de venda e de retroarrendamento envolve a venda de um ativo seguida do arrendamento do mesmo ativo ao vendedor. O pagamento de arrendamento e o preço de venda são geralmente interdependentes, pois são negociadas como um “pacote”. O tratamento contábil de uma transação de venda e de retroarrendamento depende do tipo de arrendamento.

transação de venda e de retroarrendamento que resulta em um arrendamento financeiro

20.33 Se uma transação de venda e de retroarrendamento resultar em um arrendamento financeiro, o vendedor-arrendatário não reconhecerá imediatamente como receita qualquer excedente da receita de vendas sobre o valor contábil. Em vez disso, o vendedor-arrendatário diferirá esse excedente e o amortizará ao longo do prazo do arrendamento.

transação de venda e de retroarrendamento que resulta em um arrendamento operacional

20.34 Se uma transação de venda e de retroarrendamento resultar em um arrendamento operacional e ficar claro que a transação é estabelecida ao valor justo, o vendedor-arrendatário reconhecerá quaisquer lucros e perdas imediatamente. Se o preço de venda estiver abaixo do valor justo, o vendedor-arrendatário reconhecerá quaisquer lucros e perdas imediatamente, a menos que a perda seja compensada por futuros pagamentos do arrendamento por um preço abaixo do mercado. Nesse caso, o vendedor-arrendatário diferirá e amortizará essa perda proporcionalmente aos pagamentos do arrendamento ao longo do período em que o ativo está previsto para ser usado. Se o preço de venda estiver acima do valor justo, o vendedor-arrendatário diferirá o excedente do valor justo e o amortizará ao longo do período em que o ativo está previsto para ser usado.


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divulgações

20.35 Os requisitos de divulgação para arrendatários e arrendadores serão aplicados igualmente às transações de venda e de retroarrendamento. A descrição exigida de acordos de arrendamento significativos inclui a descrição de provisões únicas ou incomuns do contrato ou termos das transações de venda e de retroarrendamento.


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Seção 21 provisões e contingências


21.1 Esta seção se aplica a todas as provisões (ou seja, passivos de prazo ou valor incerto), passivos contingentes e ativos contingentes, exceto aquelas provisões cobertas por outras seções desta IFRS, as quais incluem provisões relacionadas a:

(a) arrendamentos (Seção 20 – Arrendamentos). Contudo, esta seção trata de arrendamentos operacionais que se tornaram onerosos.

(b) contratos de construção (Seção 23 – Receita).

(c) obrigações de benefícios aos empregados (Seção 28 – Benefícios aos Empregados).

(d) imposto sobre a renda (Seção 29 – Imposto sobre a Renda).

21.2 Os requisitos desta seção não se aplicam a contratos executórios, a menos que sejam contratos onerosos. Contratos executórios são contratos nos quais nenhuma das partes cumpriu nenhuma de suas obrigações ou ambas as partes cumpriram parcialmente suas obrigações na mesma extensão.

21.3 O termo “provisão” é usado algumas vezes no contexto de itens tais como depreciação, redução ao valor recuperável e créditos incobráveis. Esses itens consistem em ajustes nos valores contábeis de ativos, e não em reconhecimento de passivos; portanto, eles não são cobertos por esta seção.


21.4 Uma entidade reconhecerá uma provisão somente quando:

(a) a entidade tiver uma obrigação na data de relatório como resultado de um evento passado;

(b) for provável (ou seja, haja maior probabilidade) que a entidade terá que transferir benefícios econômicos na liquidação; e

(c) o valor da obrigação puder ser estimado de forma confiável.

21.5 A entidade reconhecerá a provisão como um passivo na demonstração da posição financeira e reconhecerá o valor da provisão como uma despesa, a menos que outra seção desta IFRS exija que o custo seja reconhecido como parte do custo de um ativo, como estoque ou imobilizado.

21.6 A condição do parágrafo 21.4(a) (obrigação na data de relatório como resultado de um evento passado) significa que a entidade não tem nenhuma alternativa realista para a liquidação da obrigação. Isto pode acontecer quando a entidade possuir uma


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obrigação legal que puder ser executada por lei ou quando a entidade possuir uma obrigação presumida porque o evento passado (que pode ser uma ação da entidade) criou expectativas válidas em outras partes de que a entidade liquidará a obrigação. Obrigações que surgirão de ações futuras da entidade (ou seja, a futura condução de seus negócios) não atendem à condição do parágrafo 21.4(a), independentemente da probabilidade de sua ocorrência e mesmo que elas sejam contratuais. Para ilustrar, por causa de pressões comerciais ou requisitos legais, uma entidade pode pretender ou precisar incorrer em gasto para operar de uma forma específica no futuro (por exemplo, adaptando filtros de fumaça em um tipo específico de fábrica). Como a entidade pode evitar o gasto futuro por suas ações futuras, por exemplo, alterando seu método de operação ou vendendo a fábrica, ela não possui nenhuma obrigação presente para esse gasto futuro e nenhuma provisão é reconhecida.


21.7 Uma entidade mensurará uma provisão pela melhor estimativa do valor necessário para liquidar a obrigação na data de relatório. A melhor estimativa é o valor que uma entidade pagaria racionalmente para liquidar a obrigação no final do período de relatório ou para transferi-la a um terceiro nessa ocasião.

(a) Quando a provisão envolve uma grande quantidade de itens, a estimativa do valor reflete a ponderação de todos os resultados possíveis por suas probabilidades associadas. A provisão será, portanto, diferente dependendo de se a probabilidade de uma perda de um determinado valor é, por exemplo, 60% ou 90%. Quando houver uma faixa contínua de resultados possíveis, e cada ponto nessa faixa for tão provável quanto qualquer outro, é usado o ponto médio da faixa.

(b) Quando a provisão resultar de uma única obrigação, o resultado individual mais provável poderá ser a melhor estimativa do valor necessário para liquidar a obrigação. Entretanto, mesmo nesse caso, a entidade considera outros resultados possíveis. Quando outros resultados possíveis forem, em sua maioria, maiores ou menores do que o resultado mais provável, a melhor estimativa será um valor maior ou menor.

Quando o efeito do valor temporal do dinheiro for relevante, o valor de uma provisão será o valor presente do valor que se espera ser exigido para liquidar a obrigação. A taxa (ou taxas) de desconto será uma taxa (ou taxas) antes de impostos que reflita(m) as avaliações atuais de mercado do valor temporal do dinheiro. Os riscos específicos do passivo devem ser refletidos na taxa de desconto ou na estimativa dos valores necessários para liquidar a obrigação, mas não em ambos.

21.8 Uma entidade excluirá da mensuração de uma provisão os ganhos decorrentes da alienação esperada de ativos.

21.9 Quando a totalidade ou parte do valor necessário para liquidar uma provisão puder ser reembolsada por outra parte (por exemplo, por meio de uma indenização de seguro), a entidade reconhecerá o reembolso como um ativo separado somente quando for praticamente certo que a entidade receberá o reembolso na liquidação da


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obrigação. O valor reconhecido para o reembolso não excederá o valor da provisão. O reembolso a receber será apresentado na demonstração da posição financeira como um ativo e não será compensado com a provisão. Na demonstração do resultado abrangente, a entidade poderá compensar qualquer reembolso de outra parte com a despesa relacionada à provisão.


21.10 Uma entidade lançará contra uma provisão somente os gastos para os quais a provisão foi originalmente reconhecida.

21.11 Uma entidade revisará as provisões em cada data de relatório e as ajustará para refletir a melhor estimativa atual do valor que seria necessário para liquidar a obrigação nessa data de relatório. Quaisquer ajustes aos valores anteriormente reconhecidos serão reconhecidos em lucros e perdas, a menos que a provisão tenha sido originalmente reconhecida como parte do custo de um ativo (vide parágrafo 21.5). Quando uma provisão é mensurada pelo valor presente do valor que se espera ser exigido para liquidar a obrigação, a reversão do desconto será reconhecida como um custo financeiro em lucros e perdas no período em que surgir.

Passivos contingentes

21.12 Um passivo contingente é uma obrigação possível, mas incerta, ou uma obrigação presente que não é reconhecida porque não atende uma das ou ambas as condições dos itens (b) e (c) do parágrafo 21.4. Uma entidade não reconhecerá um passivo contingente como um passivo, exceto provisões para passivos contingentes de uma adquirida em uma combinação de negócios (vide parágrafos 19.20 e 19.21). A divulgação de um passivo contingente é exigida pelo parágrafo 21.15, a menos que a possibilidade de um fluxo de saída de recursos seja remota. Quando uma entidade é responsável, conjunta e solidariamente, por uma obrigação, a parte da obrigação que se espera ser cumprida pelas outras partes é tratada como um passivo contingente.

Ativos contingentes

21.13 Uma entidade não reconhecerá um ativo contingente como um ativo. A divulgação de um ativo contingente é exigida pelo parágrafo 21.16 quando um fluxo de entrada de benefícios econômicos for provável. Entretanto, quando o fluxo de benefícios econômicos futuros para a entidade for praticamente certo, então o respectivo ativo não é um ativo contingente e seu reconhecimento é apropriado.


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divulgações

divulgações sobre provisões

21.14 Para cada classe de provisão, uma entidade divulgará todos os itens a seguir:

(a) uma reconciliação apresentando

(i) o valor contábil no início e no final do período;

(ii) adições durante o período, incluindo ajustes decorrentes de mudanças na mensuração do valor descontado;

(iii) valores lançados contra a provisão durante o período; e

(iv) valores não utilizados revertidos durante o período.

(b) uma breve descrição da natureza da obrigação e o valor e a época esperados de quaisquer pagamentos resultantes.

(c) uma indicação das incertezas sobre o valor ou a época desses fluxos de saída.

(d) o valor de qualquer reembolso esperado, demonstrando o valor de qualquer ativo que tiver sido reconhecido para esse reembolso esperado.

Informações comparativas de períodos anteriores não são exigidas.

divulgações sobre passivos contingentes

21.15 A menos que a possibilidade de qualquer fluxo de saída de recursos na liquidação seja remota, uma entidade divulgará, para cada classe de passivo contingente na data de relatório, uma breve descrição da natureza do passivo contingente e, quando praticável:

(a) uma estimativa de seu efeito financeiro, mensurado de acordo com os parágrafos 21.7–21.11;

(b) uma indicação das incertezas relacionadas ao valor ou à época de qualquer fluxo de saída; e

(c) a possibilidade de qualquer reembolso.

Se for impraticável efetuar uma ou mais dessas divulgações, esse fato será divulgado.

divulgações sobre ativos contingentes

21.16 Se um fluxo de entrada de benefícios econômicos for provável (mais provável do que improvável), mas não for praticamente certo, uma entidade divulgará uma descrição da natureza dos ativos contingentes no final do período de relatório e, quando


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praticável sem custo ou esforço indevido, uma estimativa de seu efeito financeiro, mensurado utilizando-se os princípios previstos nos parágrafos 21.7–21.11. Se for impraticável efetuar essa divulgação, esse fato será divulgado.

divulgações prejudiciais

21.17 Em casos extremamente raros, é possível esperar que a divulgação de algumas das ou de todas as informações exigidas pelos parágrafos 21.14–21.16 prejudique seriamente a posição da entidade em uma disputa com outras partes sobre o objeto da provisão, passivo contingente ou ativo contingente. Nesses casos, uma entidade não precisa divulgar as informações, mas divulgará a natureza geral da disputa, juntamente com o fato e o motivo pelo qual as informações não foram divulgadas.


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Apêndice à Seção 21 orientação para reconhecer e mensurar provisõesEste Apêndice acompanha, mas não faz parte da Seção 21. Ele fornece orientação para a aplicação dos requisitos da Seção 21 no reconhecimento e mensuração de provisões.

A data de relatório de todas as entidades dos exemplos deste Apêndice é 31 de dezembro. Em todos os casos, presume-se que uma estimativa confiável possa ser feita de quaisquer fluxos de saída esperados. Em alguns exemplos, as circunstâncias descritas podem ter resultado em redução ao valor recuperável dos ativos; esse aspecto não é tratado nos exemplos. As referências à “melhor estimativa” são em relação ao montante do valor presente em que o efeito do valor temporal do dinheiro é relevante.

exemplo 1 – Perdas operacionais futuras

21A.1 Uma entidade determina ser provável que um segmento de suas operações incorrerá em perdas operacionais futuras por vários anos.

Obrigação presente como resultado de um fato gerador passado – Não há nenhum evento passado que obrigue a entidade a despender recursos.

Conclusão – A entidade não reconhece uma provisão para perdas operacionais futuras. Perdas futuras esperadas não atendem à definição de um passivo. A expectativa de perdas operacionais futuras pode ser um indicador de que um ou mais ativos apresentam problemas de recuperação – vide Seção 27 – Redução ao Valor Recuperável de Ativos.

exemplo 2 – Contratos onerosos

21A.2 Um contrato oneroso é aquele em que os custos inevitáveis de cumprir as obrigações previstas no contrato excedem os benefícios econômicos que se espera receber de acordo com o contrato. Os custos inevitáveis previstos em um contrato refletem o menor custo líquido de sair do contrato, que é o menor valor entre o custo de cumpri-lo e qualquer remuneração ou penalidade pelo não-cumprimento. Por exemplo, uma entidade pode ser contratualmente obrigada, em virtude de um arrendamento operacional, a efetuar pagamentos para arrendar um ativo para o qual ela não tem mais nenhum uso.

Obrigação presente como resultado de um fato gerador passado – A entidade é obrigada por contrato a despender recursos para os quais não receberá benefícios proporcionais.

Conclusão – Se uma entidade tiver um contrato oneroso, ela reconhecerá e mensurará a obrigação presente prevista no contrato como uma provisão.

exemplo 3 – Reestruturações

21A.3 Uma reestruturação é um programa planejado e controlado pela administração e que muda significativamente o escopo de um negócio conduzido por uma entidade ou a forma pela qual esse negócio é conduzido.


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Obrigação presente como resultado de um fato gerador passado – Uma obrigação presumida de se reestruturar surge somente quando uma entidade:

(a) tiver um plano formal detalhado para a reestruturação, identificando pelo menos:

(i) o negócio ou parte de um negócio em questão;

(ii) os principais locais afetados;

(iii) o local, a função e o número aproximado de empregados que serão remunerados pelo encerramento de seus serviços;

(iv) os gastos que serão incorridos; e

(v) quando o plano será implementado; e

(b) tiver criado uma expectativa válida nas partes afetadas de que irá realizar a reestruturação, começando a implementar esse plano ou anunciando suas principais características àqueles afetados por ele.

Conclusão – Uma entidade reconhece uma provisão para custos de reestruturação somente quando tiver uma obrigação legal ou presumida, na data de relatório, de realizar a reestruturação.

exemplo 4 – garantias

21A.4 Um fabricante fornece garantias por ocasião da venda aos compradores de seu produto. De acordo com os termos do contrato de venda, o fabricante se compromete a consertar, por meio de reparo ou substituição, os defeitos de fabricação que se tornarem aparentes dentro de três anos a partir da data da venda. Com base na experiência, é provável (ou seja, há maior probabilidade) que haja algumas reivindicações previstas nas garantias.

Obrigação presente como resultado de um fato gerador passado – O fato gerador é a venda do produto com uma garantia, que origina uma obrigação legal.

Um fluxo de saída de recursos que incorporam benefícios econômicos na liquidação – Provável para as garantias como um todo.

Conclusão – A entidade reconhece uma provisão para a melhor estimativa dos custos de reparar defeitos de fabricação de produtos em garantia vendidos antes da data de relatório.

Exemplo de cálculos:

Em 20X0, produtos são vendidos por UM 1.000.000. A experiência indica que 90% dos produtos vendidos não exigem reparos de garantia, 6% dos produtos vendidos exigem reparos menores que custam 30% do preço de venda e 4% dos produtos vendidos exigem reparos maiores ou substituição, que custam 70% do preço de venda. Deste modo, os custos de garantia estimados são de:


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UM 1.000.000 × 90% × 0 = UM 0UM 1.000.000 × 6% × 30% = UM 18.000UM 1.000.000 × 4% × 70% = UM 28.000Total = UM 46.000

Espera-se que os gastos referentes a reparos e substituições de garantia de produtos vendidos em 20X0 sejam desembolsados 60% em 20X1, 30% em 20X2 e 10% em 20X3, em cada caso no final do período. Como os fluxos de caixa estimados já refletem as probabilidades de saídas de caixa, e supondo que não há outros riscos ou incertezas que devam ser refletidos, para determinar o valor presente desses fluxos de caixa, a entidade utiliza uma taxa de desconto “livre de risco” com base em títulos de dívida do governo com o mesmo prazo que as saídas de caixa esperadas (6% para títulos de dívida de 1 ano e 7% para títulos de dívida de 2 e 3 anos). O cálculo do valor presente, no final de 20X0, dos fluxos de caixa estimados relacionados às garantias dos produtos vendidos em 20X0 é feito da seguinte forma:

Ano Pagamentos de caixa

esperados(UM)

Taxa de desconto

Fator de desconto

Valor presente

(UM)

1 60% × UM 46.000

27.600 6% 0,9434 (a 6% para 1 ano)

26.038

2 30% × UM 46.000

13.800 7% 0,8734 (a 7% para 2 anos)

12.053

3 10% × UM 46.000

4.600 7% 0,8163 (a 7% para 3 anos)

3.755

Total 41.846

A entidade reconhecerá uma obrigação de garantia de UM 41.846 no final de 20X0 para produtos vendidos em 20X0.

exemplo 5 – Política de restituições

21A.5 Uma loja de varejo possui uma política de restituição de compras por clientes insatisfeitos, ainda que não tenha nenhuma obrigação legal de fazê-lo. Sua política de fazer restituições é geralmente conhecida.

Obrigação presente como resultado de um fato gerador passado – O fato gerador é a venda do produto, que origina uma obrigação presumida, pois a conduta da loja criou uma expectativa válida por parte de seus consumidores de que a loja restituirá as compras.

Um fluxo de saída de recursos que incorporam benefícios econômicos na liquidação – É provável que uma parte dos produtos será devolvida para restituição.

Conclusão – A entidade reconhece uma provisão para a melhor estimativa do valor necessário para liquidar as restituições.


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exemplo 6 – Fechamento de uma divisão – não-implementação antes do final do período de relatório

21A.6 Em 12 de dezembro de 20X0, o conselho de uma entidade decidiu fechar uma divisão. Antes do final do período de relatório (31 de dezembro de 20X0), a decisão não foi comunicada a nenhum daqueles afetados e nenhuma outra medida foi tomada para implementar a decisão.

Obrigação presente como resultado de um fato gerador passado – Não houve nenhum fato gerador e, portanto, não há nenhuma obrigação.

Conclusão – A entidade não reconhece uma provisão.

exemplo 7 – Fechamento de uma divisão – comunicação e implementação antes do final do período de relatório

21A.7 Em 12 de dezembro de 20X0, o conselho de uma entidade decidiu fechar uma divisão que fabricava um produto específico. Em 20 de dezembro de 20X0, um plano detalhado para o fechamento da divisão foi pactuado pelo conselho, foram enviadas cartas aos clientes, informando-os para buscar uma fonte alternativa de fornecimento, e avisos redundantes foram enviados à equipe da divisão.

Obrigação presente como resultado de um fato gerador passado – O fato gerador é a comunicação da decisão aos clientes e empregados, que origina uma obrigação presumida a partir dessa data, pois cria uma expectativa válida de que a divisão será fechada.

Um fluxo de saída de recursos que incorporam benefícios econômicos na liquidação – Provável.

Conclusão – A entidade reconhece uma provisão em 31 de dezembro de 20X0 para a melhor estimativa dos custos que seriam incorridos para fechar a divisão na data de relatório.

exemplo 8 – novo treinamento da equipe como resultado de mudanças no sistema de imposto sobre a renda

21A.8 O governo introduz mudanças no sistema de imposto sobre a renda. Como resultado dessas mudanças, uma entidade do setor de serviços financeiros precisará treinar novamente uma grande parte de sua força de trabalho administrativa e de vendas para garantir o cumprimento contínuo dos regulamentos fiscais. No final do período de relatório, não ocorreu nenhum novo treinamento da equipe.

Obrigação presente como resultado de um fato gerador passado – A mudança na lei tributária não impõe a uma entidade a obrigação de efetuar qualquer novo treinamento. Um fato gerador para o reconhecimento de uma provisão (o novo treinamento em si) não ocorreu.

Conclusão – A entidade não reconhece uma provisão.


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exemplo 9 – um caso de tribunal

21A.9 Um cliente processou a Entidade X, pleiteando indenização por lesão supostamente sofrida pelo cliente em decorrência da utilização de um produto vendido pela Entidade X. A Entidade X contesta a responsabilidade, sob o fundamento de que o cliente não seguiu as instruções ao utilizar o produto. Até a data em que o conselho autorizou as demonstrações financeiras para o exercício findo em 31 de dezembro de 20X1 para emissão, os advogados da entidade informam que é provável que a entidade não seja considerada responsável. Entretanto, quando a entidade elabora as demonstrações financeiras para o exercício findo em 31 de dezembro de 20X2, seus advogados informam que, devido ao desenrolar do caso, agora é provável que a entidade seja considerada responsável.

(a) Em 31 de dezembro de 20X1

Obrigação presente como resultado de um fato gerador passado – Com base na evidência disponível quando as demonstrações financeiras foram aprovadas, não há nenhuma obrigação como resultado de eventos passados.

Conclusão – Nenhuma provisão é reconhecida. O assunto é divulgado como um passivo contingente, a menos que a probabilidade de qualquer fluxo de saída seja considerada como remota.

(b) Em 31 de dezembro de 20X2

Obrigação presente como resultado de um fato gerador passado – Com base na evidência disponível, há uma obrigação presente. O fato gerador é a venda do produto ao cliente.

Um fluxo de saída de recursos que incorporam benefícios econômicos na liquidação – Provável.

Conclusão – Uma provisão é reconhecida pela melhor estimativa do valor para liquidar a obrigação em 31 de dezembro de 20X2 e a despesa é reconhecida em lucros e perdas. Não se trata da correção de um erro em 20X1 porque, com base na evidência disponível quando as demonstrações financeiras de 20X1 foram aprovadas, uma provisão não deveria ter sido reconhecida naquela ocasião.


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Seção 22 passivo e patrimônio Líquido


22.1 Esta seção estabelece princípios para a classificação de instrumentos financeiros como passivo ou patrimônio líquido e trata da contabilização de instrumentos de patrimônio emitidos a indivíduos ou outras partes, agindo em sua condição de investidores em instrumentos de patrimônio (ou seja, em sua condição de proprietários). A Seção 26 – Pagamento Baseado em Ações trata da contabilização de uma transação na qual a entidade recebe produtos ou serviços (incluindo serviços de empregados) como contrapartida por seus instrumentos de patrimônio (incluindo ações ou opções de compra de ações) de empregados e outros fornecedores, agindo em sua condição de fornecedores de produtos e serviços.

22.2 Esta seção será aplicada ao classificar todos os tipos de instrumentos financeiros, exceto:

(a) participações em subsidiárias, coligadas e empreendimentos em conjunto (joint ventures) que são contabilizadas de acordo com a Seção 9 – Demonstrações Financeiras Consolidadas e Separadas, Seção 14 – Investimentos em Coligadas ou Seção 15 – Participações em Empreendimentos em Conjunto (Joint Ventures).

(b) direitos e obrigações de empregadores em virtude de planos de benefício para empregados, aos quais se aplica a Seção 28 – Benefícios aos Empregados.

(c) contratos para contrapartida contingente em uma combinação de negócios (vide Seção 19 – Combinações de Negócios e Ágio). Esta isenção se aplica somente à adquirente.

(d) instrumentos financeiros, contratos e obrigações em virtude de transações de pagamento baseado em ações às quais se aplique a Seção 26, exceto que os parágrafos 22.3–22.6 serão aplicados a ações em tesouraria compradas, vendidas, emitidas ou canceladas em relação a planos de opção de ações para empregados, planos de compra de ações por empregados e todos os outros acordos de pagamento baseado em ações.

Classificação de um instrumento como passivo ou patrimônio líquido

22.3 Patrimônio líquido é a participação residual nos ativos de uma entidade após a dedução de todos os seus passivos. Um passivo é uma obrigação presente da entidade, decorrente de eventos passados, cuja liquidação se espera que resulte em uma saída de recursos que incorporem benefícios econômicos da entidade. Patrimônio líquido inclui investimentos pelos proprietários da entidade, mais adições a esses investimentos obtidas por meio de operações lucrativas e retidas para


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uso nas operações da entidade, menos reduções nos investimentos dos proprietários como resultado de operações não lucrativas e distribuições aos proprietários.

22.4 Alguns instrumentos financeiros que atendem à definição de um passivo são classificados como patrimônio líquido porque representam a participação residual nos ativos líquidos da entidade:

(a) Um instrumento com opção de venda é um instrumento financeiro que concede ao titular o direito de revender o instrumento ao emitente em troca de caixa ou de outro ativo financeiro, ou que é automaticamente resgatado ou recomprado pelo emitente por ocasião da ocorrência de um evento futuro incerto ou da morte ou aposentadoria do titular do instrumento. Um instrumento com opção de venda que tem todas as características a seguir é classificado como um instrumento de patrimônio:

(i) Ele concede ao titular o direito a uma parcela proporcional dos ativos líquidos da entidade em caso de liquidação da entidade. Os ativos líquidos da entidade são aqueles que permanecem após a dedução de todas as outras reivindicações sobre seus ativos.

(ii) O instrumento faz parte da classe de instrumentos que está subordinada a todas as outras classes de instrumentos.

(iii) Todos os instrumentos financeiros que fazem parte da classe de instrumentos que está subordinada a todas as outras classes de instrumentos possuem características idênticas.

(iv) Exceto pela obrigação contratual do emitente de recomprar ou resgatar o instrumento em troca de caixa ou outro ativo financeiro, o instrumento não inclui nenhuma obrigação contratual de entregar caixa ou outro ativo financeiro a uma outra entidade ou de trocar ativos financeiros ou passivos financeiros com outra entidade sob condições que sejam potencialmente desfavoráveis para a entidade, e não constitui um contrato que será ou que poderá ser liquidado em instrumentos de patrimônio próprios da entidade.

(v) Os fluxos de caixa totais esperados atribuíveis ao instrumento ao longo de seu prazo baseiam-se substancialmente em lucros e perdas, na mudança nos ativos líquidos reconhecidos ou na mudança no valor justo dos ativos líquidos reconhecidos e não reconhecidos da entidade ao longo do prazo do instrumento (excluindo quaisquer efeitos do instrumento).

(b) Instrumentos, ou componentes de instrumentos, que estão subordinados a todas as outras classes de instrumentos são classificados como patrimônio líquido se impõem à entidade uma obrigação de entregar a uma outra parte uma parcela proporcional dos ativos líquidos da entidade apenas na liquidação.


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22.5 Exemplos de instrumentos que são classificados como passivos, e não como patrimônio líquido:

(a) Um instrumento é classificado como um passivo se a distribuição de ativos líquidos na liquidação estiver sujeita a um valor máximo (um teto). Por exemplo, se, na liquidação, os titulares do instrumento receberem uma parcela proporcional dos ativos líquidos, mas esse valor estiver limitado a um teto, e os ativos líquidos excedentes forem distribuídos a uma instituição de caridade ou ao governo, o instrumento não é classificado como patrimônio líquido.

(b) Um instrumento com opção de venda é classificado como patrimônio líquido se, quando a opção de venda for exercida, o titular receber uma parcela proporcional dos ativos líquidos da entidade, mensurada de acordo com esta IFRS. Contudo, se o titular tiver direito a um valor mensurado por qualquer outra base (por exemplo, PCGA locais), o instrumento é classificado como um passivo.

(c) Um instrumento é classificado como um passivo se obrigar a entidade a efetuar pagamentos ao titular antes da liquidação, como, por exemplo, um dividendo obrigatório.

(d) Um instrumento com opção de venda que seja classificado como patrimônio líquido nas demonstrações financeiras de uma subsidiária é classificado como um passivo nas demonstrações financeiras consolidadas do grupo.

(e) Uma ação preferencial que estabeleça o resgate obrigatório pelo emitente por um valor fixo ou determinável em uma data futura fixa ou determinável, ou dê ao titular o direito de exigir que o emitente resgate o instrumento a partir de uma data específica por um valor fixo ou determinável, é um passivo financeiro.

22.6 Cotas de cooperados em entidades cooperativas e instrumentos similares constituem patrimônio líquido se:

(a) a entidade tiver o direito incondicional de recusar o resgate das cotas dos cooperados, ou

(b) o resgate estiver proibido de forma incondicional pelas leis ou regulamentos locais ou pelo estatuto da entidade.

emissão original de ações ou outros instrumentos de patrimônio

22.7 Uma entidade reconhecerá a emissão de ações ou outros instrumentos de patrimônio como patrimônio líquido quando emitir esses instrumentos e outra parte estiver obrigada a fornecer caixa ou outros recursos à entidade em troca dos instrumentos.

(a) Se os instrumentos de patrimônio forem emitidos antes de a entidade receber caixa ou outros recursos, a entidade apresentará o valor a receber como uma compensação com o patrimônio líquido em sua demonstração da posição financeira, e não como um ativo.


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(b) Se a entidade receber caixa ou outros recursos antes da emissão dos instrumentos de patrimônio e não puder ser obrigada a restituir caixa ou outros recursos recebidos, a entidade reconhecerá o respectivo aumento no patrimônio líquido na medida da contrapartida recebida.

(c) Na medida em que os instrumentos de patrimônio tiverem sido subscritos mas não emitidos e a entidade ainda não tiver recebido caixa ou outros recursos, a entidade não reconhecerá um aumento no patrimônio líquido.

22.8 Uma entidade mensurará os instrumentos de patrimônio pelo valor justo de caixa ou outros recursos recebidos ou a receber, líquido de custos diretos da emissão dos instrumentos de patrimônio. Se o pagamento for diferido e o valor temporal do dinheiro for relevante, a mensuração inicial será efetuada com base no valor presente.

22.9 Uma entidade contabilizará os custos de transação de uma transação patrimonial como uma dedução do patrimônio líquido, líquidos de quaisquer respectivos benefícios de imposto sobre a renda.

22.10 O modo pelo qual o aumento no patrimônio líquido decorrente da emissão de ações ou de outros instrumentos de patrimônio é apresentado na demonstração da posição financeira é determinado pelas leis aplicáveis. Por exemplo, o valor de face (ou outro valor nominal) das ações e o valor pago acima do valor de face podem ser apresentados separadamente.

Venda de opções, direitos e bônus de subscrição

22.11 Uma entidade aplicará os princípios dos parágrafos 22.7–22.10 a instrumentos de patrimônio emitidos por meio de vendas de opções, direitos, bônus de subscrição e instrumentos similares.

Capitalização ou emissões de ações e desdobramentos de ações

22.12 Uma capitalização ou emissão de ações (algumas vezes referida como um dividendo em ações) é a emissão de novas ações a acionistas em proporção às suas participações existentes. Por exemplo, uma entidade pode dar a seus acionistas um dividendo ou uma bonificação em ações para cada cinco ações detidas. Um desdobramento de ações é a divisão das ações existentes de uma entidade em múltiplas ações. Por exemplo, em um desdobramento de ações, cada acionista pode receber uma ação adicional para cada ação detida. Em alguns casos, as ações anteriormente em circulação são canceladas e substituídas por novas ações. Capitalização e emissões de ações e desdobramentos de ações não alteram o patrimônio líquido total. Uma entidade reclassificará valores no patrimônio líquido conforme exigido pelas leis aplicáveis.


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Instrumentos de dívida conversíveis ou instrumentos financeiros compostos similares

22.13 Ao emitir instrumentos de dívida conversíveis ou instrumentos financeiros compostos similares que contenham tanto um componente de passivo quanto de patrimônio líquido, uma entidade alocará os proventos entre o componente de passivo e o componente de patrimônio líquido. Para efetuar a alocação, a entidade primeiramente determinará o valor do componente de passivo como o valor justo de um passivo similar que não tenha uma característica de conversão ou um componente de patrimônio líquido associado similar. A entidade alocará o valor residual como o componente de patrimônio líquido. Os custos de transação serão alocados entre o componente de dívida e o componente de patrimônio líquido com base em seus valores justos relativos.

22.14 A entidade não revisará a alocação em um período subseqüente.

22.15 Em períodos posteriores à emissão dos instrumentos, a entidade reconhecerá sistematicamente qualquer diferença entre o componente de passivo e o valor do principal a pagar no vencimento como despesa de juros adicional, utilizando o método de juros efetivos (vide parágrafos 11.15–11.20). O apêndice a esta seção ilustra a contabilização de dívida conversível pelo emitente.

Ações em tesouraria

22.16 Ações em tesouraria são os instrumentos de patrimônio de uma entidade que foram emitidos e subseqüentemente readquiridos pela entidade. Uma entidade deduzirá do patrimônio líquido o valor justo da contrapartida dada pelas ações em tesouraria. A entidade não reconhecerá em lucros e perdas um ganho ou perda na compra, venda, emissão ou cancelamento de ações em tesouraria.

distribuições a proprietários

22.17 Uma entidade reduzirá o patrimônio líquido pelo valor de distribuições a seus proprietários (titulares de seus instrumentos de patrimônio), líquido de quaisquer benefícios de imposto sobre a renda correspondentes. O parágrafo 29.26 fornece orientação sobre a contabilização de um imposto retido na fonte sobre dividendos.

22.18 Algumas vezes, uma entidade distribui outros ativos que não caixa como dividendos a seus proprietários. Quando uma entidade declarar essa distribuição e tiver uma obrigação de distribuir ativos que não envolvem caixa a seus proprietários, ela reconhecerá um passivo. Ela mensurará o passivo pelo valor justo dos ativos a serem distribuídos. No final de cada período de relatório e na data de liquidação, a entidade revisará e ajustará o valor contábil do dividendo a pagar para refletir mudanças no valor justo dos ativos a serem distribuídos, sendo que quaisquer mudanças serão reconhecidas no patrimônio líquido como ajustes ao valor da distribuição.


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Participações não-controladoras e transações com ações de uma subsidiária consolidada

22.19 Em demonstrações financeiras consolidadas, uma participação não-controladora nos ativos líquidos de uma subsidiária é incluída no patrimônio líquido. Uma entidade tratará mudanças na participação de uma controladora em uma subsidiária que não resultarem em uma perda de controle como transações com titulares de instrumentos de patrimônio em sua condição de titulares de instrumentos de patrimônio. Conseqüentemente, o valor contábil da participação não-controladora será ajustado para refletir a mudança na participação da controladora nos ativos líquidos da subsidiária. Qualquer diferença entre o valor pelo qual a participação não-controladora seja assim ajustada e o valor justo da contrapartida paga ou recebida, se houver, será reconhecida diretamente no patrimônio líquido e atribuída aos titulares de instrumentos de patrimônio da controladora. Uma entidade não reconhecerá ganhos ou perdas nessas mudanças. Além disso, uma entidade não reconhecerá nenhuma mudança nos valores contábeis dos ativos (incluindo ágio) ou passivos como resultado dessas transações.


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Apêndice à Seção 22 exemplo de contabilização de dívida conversível pelo emitente

O Apêndice acompanha, mas não faz parte da Seção 22. Ele fornece orientação para a aplicação dos requisitos dos parágrafos 22.13–22.15.

Em 1º de janeiro de 20X5, uma entidade emite 500 títulos de dívida conversíveis. Os títulos são emitidos com um valor nominal de UM 100 cada e seu prazo é de cinco anos, sem custos de transação. O total de proventos da emissão é de UM 50.000. Os juros devem ser pagos anualmente a uma taxa de juros anual de 4%. Cada título é conversível, a critério do titular, em 25 ações ordinárias em qualquer época até o vencimento. Na ocasião em que os títulos são emitidos, a taxa de juros de mercado para uma dívida similar sem opção de conversão é de 6%.

Quando o instrumento é emitido, o componente de passivo deve ser avaliado primeiramente, e a diferença entre o total de proventos na emissão (que é o valor justo do instrumento em sua totalidade) e o valor justo do componente de passivo é atribuída ao componente de patrimônio líquido. O valor justo do componente de passivo é calculado determinando-se o seu valor presente utilizando a taxa de desconto de 6%. Os cálculos e lançamentos são ilustrados abaixo:

uM

Proventos da emissão do título (A) 50.000

Valor presente do principal no final de cinco anos (vide cálculos abaixo) 37.363

Valor presente dos juros a pagar anualmente por período vencido por cinco anos 8.425

Valor presente do passivo, que é o valor justo do componente de passivo (B) 45.788

Valor residual, que é o valor justo do componente de patrimônio líquido (A) – (B) 4.212

O emitente dos títulos efetua o seguinte lançamento por ocasião da emissão em 1º de janeiro de 20X5:

D Caixa UM 50.000

C Passivo Financeiro – Título conversível UM 45.788

C Patrimônio Líquido UM 4.212

O valor de UM 4.212 representa um desconto na emissão dos títulos, de modo que o lançamento poderia também ser mostrado como “bruto”:

D Caixa UM 50.000

D Desconto do título UM 4.212

C Passivo Financeiro – Título conversível UM 50.000

C Patrimônio Líquido UM 4.212


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Após a emissão, o emitente amortizará o desconto do título de acordo com a tabela a seguir:

(a) Pagamento

de juros (uM)

(b) despesa total

de juros (uM) = 6% x (e)

(c) Amortização do desconto

do título (uM) = (b) – (a)

(d) desconto do

título (uM) = (d) – (c)

(e) Passivo líquido

(uM) = 50.000 – (d)

1º/1/20X5 4.212 45.788

31/12/20X5 2.000 2.747 747 3.465 46.535

31/12/20X6 2.000 2.792 792 2.673 47.327

31/12/20X7 2.000 2.840 840 1.833 48.167

31/12/20X8 2.000 2.890 890 943 49.057

31/12/20X9 2.000 2.943 943 0 50.000

Totais 10.000 14.212 4.212

No final de 20X5, o emitente efetuaria o seguinte lançamento:

D Despesa de juros UM 2.747

C Desconto do título UM 747

C Caixa UM 2.000

Cálculos

Valor presente do principal de UM 50.000 a 6%

UM50.000/(1,06)^5 = UM 37.363

Valor presente da anuidade de juros de UM 2.000 (= UM 50.000 × 4%) a pagar no final de cada período de cinco anos

Os pagamentos de juros anuais de UM 2.000 constituem uma anuidade – um fluxo de caixa com um número (n) limitado de pagamentos periódicos (C), a serem recebidos nas datas 1 a n. Para calcular o valor presente dessa anuidade, pagamentos futuros são descontados pela taxa de juros periódica (i) utilizando a seguinte fórmula:

PV = C 1(1 + i)ni × [1 – ]

Portanto, o valor presente dos pagamentos de juros de UM 2.000 é (UM 2.000/.06) × [1 – [(1/1,06)^5] = UM 8.425


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Isto é equivalente à soma dos valores presentes dos cinco pagamentos individuais de UM 2.000, conforme segue:

uM

Valor presente do pagamento de juros em 31 de dezembro de 20X5 = 2.000/1,06 1.887

Valor presente do pagamento de juros em 31 de dezembro de 20X6 = 2.000/1,06^2 1.780




Total 8.425

Outra forma de calcular esse valor é utilizar uma tabela de valor presente de uma anuidade comum a pagar por período vencido, cinco períodos, taxa de juros de 6% por período. (Essas tabelas podem ser encontradas facilmente na Internet.) O fator de valor presente é 4,2124. A sua multiplicação pelo pagamento de anuidade de UM 2.000 determina o valor presente de UM 8.425.


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Seção 23 receita


23.1 Esta seção será aplicada na contabilização de receitas decorrentes das seguintes transações e eventos:

(a) venda de produtos (sejam eles produzidos pela entidade para fins de venda ou comprados para revenda).

(b) prestação de serviços.

(c) contratos de construção em que a entidade é a empreiteira.

(d) uso por terceiros de ativos da entidade que rendam juros, royalties ou dividendos.

23.2 Receitas ou outros ganhos resultantes de algumas transações e eventos são tratados em outras seções desta IFRS:

(a) contratos de arrendamento (vide Seção 20 – Arrendamentos).

(b) dividendos e outras receitas resultantes de investimentos contabilizados utilizando-se o método de equivalência patrimonial (vide Seção 14 – Investimentos em Coligadas e Seção 15 – Investimentos em Empreendimentos em Conjunto (Joint Ventures)).

(c) mudanças no valor justo de ativos financeiros e passivos financeiros ou sua alienação (vide Seção 11 – Instrumentos Financeiros Básicos e Seção 12 – Outras Questões de Instrumentos Financeiros).

(d) mudanças no valor justo de propriedades para investimento (vide Seção 16 – Propriedades para Investimento).

(e) reconhecimento inicial e mudanças no valor justo de ativos biológicos referentes à atividade agrícola (vide Seção 34 – Atividades Especializadas).

(f) reconhecimento inicial de produtos agrícolas (vide Seção 34).

Mensuração da receita

23.3 Uma entidade mensurará a receita pelo valor justo da contrapartida recebida ou a receber. O valor justo da contrapartida recebida ou a receber leva em consideração o valor de quaisquer descontos comerciais, descontos por pagamento pontual e rebates por volume concedidos pela entidade.

23.4 Uma entidade incluirá na receita somente os fluxos de entrada brutos de benefícios econômicos recebidos e a receber pela entidade por sua própria conta. Uma entidade excluirá da receita todos os valores cobrados em nome de terceiros, tais como


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impostos sobre vendas, impostos sobre produtos e serviços e impostos de valor adicionado. Em uma relação de agenciamento, uma entidade incluirá na receita somente o valor de sua comissão. Os valores cobrados em nome do principal não constituem receita da entidade.

Pagamento diferido

23.5 Quando o fluxo de entrada de caixa ou equivalentes de caixa for diferido e o acordo constituir efetivamente uma transação de financiamento, o valor justo da contrapartida será o valor presente de todos os recebimentos futuros determinado utilizando uma taxa de juros imputada. Uma transação de financiamento surge quando, por exemplo, uma entidade fornece crédito isento de juros ao comprador ou aceitar do comprador um título a receber contendo uma taxa de juros abaixo do mercado, como contrapartida pela venda de produtos. A taxa de juros imputada é a mais claramente determinável entre:

(a) a taxa em vigor para um instrumento similar de um emitente com uma classificação de crédito similar, ou

(b) uma taxa de juros que desconte o valor nominal do instrumento ao preço de venda corrente à vista dos produtos ou serviços.

Uma entidade reconhecerá a diferença entre o valor presente de todos os recebimentos futuros e o valor nominal da contrapartida como receita de juros, de acordo com os parágrafos 23.28 e 23.29 e com a Seção 11.

trocas de produtos ou serviços

23.6 Uma entidade não reconhecerá receita:

(a) quando produtos ou serviços forem trocados por produtos ou serviços que forem de natureza e valor similares, ou

(b) quando produtos ou serviços forem trocados por produtos ou serviços diferentes, mas a transação não tiver substância comercial.

23.7 Uma entidade reconhecerá receita quando produtos forem vendidos ou serviços forem trocados por produtos ou serviços diferentes em uma transação que tenha substância comercial. Nesse caso, a entidade mensurará a transação:

(a) pelo valor justo dos produtos ou serviços recebidos, ajustado pelo valor de qualquer caixa ou equivalentes de caixa transferidos; ou

(b) se o valor em (a) não puder ser mensurado de forma confiável, pelo valor justo dos produtos ou serviços concedidos, ajustado pelo valor de qualquer caixa ou equivalentes de caixa transferidos; ou

(c) se nem o valor justo do ativo recebido nem o do ativo concedido puderem ser mensurados de forma confiável, pelo valor do ativo concedido, ajustado pelo valor de qualquer caixa ou equivalentes de caixa transferidos.


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Identificação da transação de receita

23.8 Uma entidade geralmente aplica os critérios de reconhecimento de receita desta seção separadamente a cada transação. Contudo, uma entidade aplica os critérios de reconhecimento aos componentes separadamente identificáveis de uma única transação quando necessário para refletir a essência da transação. Por exemplo, uma entidade aplica os critérios de reconhecimento aos componentes separadamente identificáveis de uma única transação quando o preço de venda de um produto inclui um valor identificável para serviço subseqüente. Por outro lado, uma entidade aplica os critérios de reconhecimento a duas ou mais transações em conjunto quando elas estiverem ligadas de tal forma que o efeito comercial não possa ser entendido sem referência à série de transações como um todo. Por exemplo, uma entidade aplica os critérios de reconhecimento a duas ou mais transações em conjunto quando vende produtos e, ao mesmo tempo, celebra um contrato separado para recomprar os produtos em uma data posterior, invalidando desse modo o efeito substantivo da transação.

23.9 Algumas vezes, como parte de uma transação de vendas, uma entidade concede a seu cliente um prêmio por fidelidade, que pode ser resgatado no futuro por produtos ou serviços gratuitos ou com desconto. Neste caso, de acordo com o parágrafo 23.8, a entidade contabilizará os créditos de prêmio como um componente separadamente identificável da transação de venda inicial. A entidade alocará o valor justo da contrapartida recebida ou a receber em relação à venda inicial entre os créditos de prêmio e os outros componentes da venda. A contrapartida alocada aos créditos de prêmio será mensurada por referência ao seu valor justo, ou seja, o valor pelo qual os créditos de prêmio poderiam ser vendidos separadamente.

Venda de produtos

23.10 Uma entidade reconhecerá a receita proveniente da venda de produtos quando todas as seguintes condições forem atendidas:

(a) a entidade tiver transferido ao comprador todos os riscos e benefícios significativos da propriedade dos produtos.

(b) a entidade não retiver envolvimento gerencial contínuo em um nível geralmente associado à titularidade nem controle efetivo sobre os produtos vendidos.

(c) o valor da receita puder ser mensurado de forma confiável.

(d) for provável que os benefícios econômicos associados à transação fluirão para a entidade.

(e) os custos incorridos ou a serem incorridos em relação à transação puderem ser mensurados de forma confiável.

23.11 A avaliação de quando uma entidade transferiu os riscos e benefícios significativos da propriedade ao comprador exige um exame das circunstâncias da transação. Na maioria dos casos, a transferência dos riscos e benefícios da propriedade coincide com a transferência da titularidade legal ou a transmissão de posse ao comprador.


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Esse é o caso da maioria das vendas a varejo. Em outros casos, a transferência dos riscos e benefícios da propriedade ocorre em uma ocasião diferente da transferência da titularidade legal ou da transmissão de posse.

23.12 Uma entidade não reconhece receita se ela retiver os riscos significativos da propriedade. São exemplos de situações em que a entidade pode reter os riscos e benefícios significativos da propriedade:

(a) quando a entidade retiver uma obrigação por desempenho insatisfatório não coberto por garantias normais;

(b) quando o recebimento da receita proveniente de uma venda específica depender da venda dos produtos pelo comprador.

(c) quando os produtos forem enviados sujeitos a instalação, e a instalação for uma parte significativa do contrato que ainda não tiver sido concluída.

(d) quando o comprador tiver o direito de cancelar a compra por um motivo especificado no contrato de venda ou a critério exclusivo do comprador, sem qualquer motivo, e a entidade não estiver certa sobre a probabilidade de devolução.

23.13 Se uma entidade retiver apenas um risco não significativo da propriedade, a transação constituirá uma venda e a entidade reconhecerá a receita. Por exemplo, um vendedor reconhece receita quando retém a propriedade legal dos produtos exclusivamente para garantir a cobrança do valor devido. De forma similar, uma entidade reconhece receita quando oferece um reembolso se o produto apresentar defeito ou se o cliente não estiver satisfeito por outras razões e a entidade puder estimar as devoluções de forma confiável. Nesses casos, a entidade reconhece uma provisão para devoluções de acordo com a Seção 21 – Provisões e Contingências.

Prestação de serviços

23.14 Quando o resultado de uma transação que envolve a prestação de serviços puder ser estimado de forma confiável, uma entidade reconhecerá a receita associada à transação por referência ao estágio de conclusão da transação no final do período de relatório (algumas vezes referido como o método do percentual de acabamento). O resultado de uma transação pode ser estimado de forma confiável quando todas as condições a seguir forem atendidas:

(a) o valor da receita puder ser mensurado de forma confiável.

(b) for provável que os benefícios econômicos associados à transação fluirão para a entidade.

(c) o estágio de conclusão da transação no final do período de relatório puder ser mensurado de forma confiável.

(d) os custos incorridos para a transação e os custos para concluir a transação puderem ser mensurados de forma confiável.


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Os parágrafos 23.21–23.27 fornecem orientação para a aplicação do método do percentual de acabamento.

23.15 Quando os serviços forem realizados por um número indeterminado de atos ao longo de um período de tempo especificado, uma entidade reconhecerá a receita pelo método linear ao longo do período especificado, exceto se houver evidência de que algum outro método represente melhor o estágio de conclusão. Quando um ato específico for muito mais significativo que quaisquer outros atos, a entidade postergará o reconhecimento da receita até que o ato significativo seja executado.

23.16 Quando o resultado da transação que envolver a prestação de serviços não puder ser estimado de forma confiável, uma entidade reconhecerá a receita somente na extensão das despesas reconhecidas que forem recuperáveis.

Contratos de construção

23.17 Quando o resultado de um contrato de construção puder ser estimado de forma confiável, uma entidade reconhecerá as receitas e os custos associados ao contrato de construção como receitas e despesas, respectivamente, por referência ao estágio de conclusão da atividade do contrato no final do período de relatório (freqüentemente referido como o método do percentual de acabamento). Uma estimativa confiável do resultado exige estimativas confiáveis do estágio de conclusão, dos custos futuros e da possibilidade de cobrança dos faturamentos. Os parágrafos 23.21–23.27 fornecem orientação para a aplicação do método do percentual de acabamento.

23.18 Os requisitos desta seção são geralmente aplicados separadamente a cada contrato de construção. Contudo, em algumas circunstâncias, é necessário aplicar esta seção aos componentes separadamente identificáveis de um único contrato ou a um grupo de contratos em conjunto, de modo a refletir a essência de um contrato ou de um grupo de contratos.

23.19 Se um contrato cobrir vários ativos, a construção de cada ativo será tratada como um contrato de construção separado quando:

(a) propostas separadas tiverem sido apresentadas para cada ativo;

(b) cada ativo tiver sido objeto de negociação separada, e o empreiteiro e o cliente puderem aceitar ou rejeitar a parte do contrato relacionada a cada ativo; e

(c) os custos e receitas de cada ativo puderem ser identificados.

23.20 Um grupo de contratos, seja com um único cliente ou com vários clientes, será tratado como um único contrato de construção quando:

(a) o grupo de contratos for negociado como um único “pacote”;

(b) os contratos estiverem tão estreitamente inter-relacionados que constituam, de fato, parte de um único projeto com uma margem de lucro global; e


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(c) os contratos forem executados simultaneamente ou em uma seqüência contínua.

Método do percentual de acabamento

23.21 Este método é utilizado para reconhecer receita de prestação de serviços (vide parágrafos 23.14–23.16) e de contratos de construção (vide parágrafos 23.17–23.20). Uma entidade analisará e, quando necessário, revisará as estimativas de receitas e custos à medida que a transação de serviço ou o contrato de construção progredir.

23.22 Uma entidade determinará o estágio de conclusão de uma transação ou contrato utilizando o método que mensurar de forma mais confiável a obra executada. Possíveis métodos incluem:

(a) a proporção entre os custos incorridos para a obra executada até a data e os custos totais estimados. Os custos incorridos para a obra executada até a data não incluem custos relacionados a atividades futuras, como materiais ou pagamentos antecipados.

(b) estudos da obra executada.

(c) conclusão de uma proporção física da transação de serviço ou da obra contratada.

Os pagamentos por progresso e adiantamentos recebidos de clientes freqüentemente não refletem as obras executadas.

23.23 Uma entidade reconhecerá custos referentes a atividades futuras da transação ou do contrato, tais como materiais ou pagamentos antecipados, como um ativo, se for provável que os custos serão recuperados.

23.24 Uma entidade reconhecerá imediatamente como despesa quaisquer custos cuja recuperação não seja provável.

23.25 Quando o resultado de um contrato de construção não puder ser estimado de forma confiável:

(a) uma entidade reconhecerá a receita somente na proporção dos custos do contrato incorridos cuja recuperação seja provável, e

(b) a entidade reconhecerá os custos do contrato como uma despesa no período em que forem incorridos.

23.26 Quando for provável que os custos totais excederão as receitas totais em um contrato de construção, as perdas esperadas serão reconhecidas imediatamente como despesa, com uma provisão correspondente para um contrato oneroso (vide Seção 21).

23.27 Se a possibilidade de cobrança de um valor já reconhecido como receita do contrato deixar de ser provável, a entidade reconhecerá o valor incobrável como uma despesa, e não como um ajuste do valor da receita do contrato.


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Juros, royalties e dividendos

23.28 Uma entidade reconhecerá a receita decorrente do uso por terceiros de ativos da entidade que renderem juros, royalties e dividendos de acordo com as bases estabelecidas no parágrafo 23.29, quando:

(a) for provável que os benefícios econômicos associados à transação fluirão para a entidade, e

(b) o valor da receita puder ser mensurado de forma confiável.

23.29 Uma entidade reconhecerá a receita de acordo com as seguintes bases:

(a) juros serão reconhecidos utilizando o método de juros efetivos, conforme descrito nos parágrafos 11.15–11.20.

(b) royalties serão reconhecidos pelo regime de competência, de acordo com a essência do contrato pertinente.

(c) dividendos serão reconhecidos quando for estabelecido o direito do acionista de receber pagamento.

divulgações

divulgações gerais sobre receita

23.30 Uma entidade divulgará:

(a) as políticas contábeis adotadas para o reconhecimento de receita, incluindo os métodos adotados para determinar o estágio de conclusão das transações que envolvem a prestação de serviços.

(b) o valor de cada categoria de receita reconhecida durante o período, apresentando separadamente, no mínimo, receita resultante de:

(i) venda de produtos.

(ii) prestação de serviços.

(iii) juros.

(iv) royalties.

(v) dividendos.

(vi) comissões.

(vii) subvenções governamentais.

(viii) quaisquer outros tipos significativos de receita.


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divulgações relacionadas a receita de contratos de construção


(a) o valor da receita do contrato reconhecida como receita no período.

(b) os métodos utilizados para determinar a receita do contrato reconhecida no período.

(c) os métodos utilizados para determinar o estágio de conclusão de contratos em andamento.

23.32 Uma entidade apresentará:

(a) o valor bruto devido por clientes por obras contratadas, como um ativo.

(b) o valor bruto devido a clientes por obras contratadas, como um passivo.


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Apêndice à Seção 23 exemplos de reconhecimento de receita de acordo com os princípios da Seção 23

Este Apêndice acompanha, mas não faz parte da Seção 23. Ele fornece orientação para a aplicação dos requisitos da Seção 23 no reconhecimento de receita.

23A.1 Os exemplos a seguir se concentram em aspectos específicos de uma transação e não constituem uma discussão abrangente de todos os fatores pertinentes que podem influenciar o reconhecimento de receita. Os exemplos geralmente assumem que o valor da receita pode ser mensurado de forma confiável, é provável que os benefícios econômicos fluirão para a entidade e os custos incorridos ou a serem incorridos podem ser mensurados de forma confiável.

Venda de produtos

23A.2 A lei em diferentes países pode fazer com que os critérios de reconhecimento da Seção 23 sejam atendidos em ocasiões diferentes. Em particular, a lei pode determinar o momento em que a entidade transfere os riscos e benefícios significativos da propriedade. Portanto, os exemplos deste apêndice precisam ser lidos no contexto das leis relacionadas à venda de produtos no país em que ocorrer a transação.

exemplo 1 – Vendas do tipo “faturar e aguardar” (“bill and hold”), em que a entrega é postergada a pedido do comprador, mas o comprador assume a titularidade e aceita a cobrança

23A.3 O vendedor reconhece a receita quando o comprador assume a titularidade, desde que:

(a) seja provável que a entrega será feita;

(b) o item esteja disponível, identificado e pronto para entrega ao comprador, na ocasião em que a venda for reconhecida;

(c) o comprador especificamente confirme as instruções de entrega diferida; e

(d) os prazos normais de pagamento se apliquem.

A receita não é reconhecida quando houver simplesmente uma intenção de adquirir ou fabricar os produtos a tempo para a entrega.


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exemplo 2 – Produtos enviados sujeitos a condições: instalação e inspeção

23A.4 O vendedor normalmente reconhece a receita quando o comprador aceita a entrega e a instalação e a inspeção são concluídas. Contudo, a receita é reconhecida imediatamente na ocasião da aceitação da entrega pelo comprador quando:

(a) o processo de instalação for simples; por exemplo, a instalação de um receptor de televisão testado de fábrica que somente requer a desembalagem e a conexão da energia elétrica e antena; ou

(b) a inspeção for realizada somente para a finalidade da determinação final dos preços do contrato, por exemplo, embarques de minério de ferro, açúcar ou soja.

exemplo 3 – Produtos enviados sujeitos a condições: mediante aprovação quando o comprador tiver negociado um direito limitado de devolução

23A.5 Se houver incerteza sobre a possibilidade de devolução, o vendedor reconhece a receita quando o embarque tiver sido formalmente aceito pelo comprador ou os produtos tiverem sido entregues e tiver transcorrido o prazo para rejeição.

exemplo 4 – Produtos enviados sujeitos a condições: vendas em consignação nas quais o recebedor (comprador) se compromete a vender os produtos em nome do remetente (vendedor)

23A.6 O remetente reconhece a receita quando os produtos forem vendidos pelo recebedor a um terceiro.

exemplo 5 – Produtos enviados sujeitos a condições: vendas com pagamento na entrega

23A.7 O vendedor reconhece a receita quando a entrega é feita e o caixa é recebido pelo vendedor ou seu agente.

exemplo 6 – Vendas contra pagamento final (lay away), nas quais os produtos são entregues somente quando o comprador faz o pagamento final de uma série de parcelas

23A.8 O vendedor reconhece a receita dessas vendas quando os produtos são entregues. Entretanto, quando a experiência indicar que a maioria dessas vendas foi efetuada, a receita pode ser reconhecida quando for recebido um depósito significativo, desde que os produtos estejam disponíveis, identificados e prontos para entrega ao comprador.


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exemplo 7 – Pedidos em que o pagamento (ou pagamento parcial) é recebido antes da entrega dos produtos não mantidos atualmente em estoque, por exemplo, os produtos ainda devem ser fabricados ou serão entregues diretamente ao comprador de um terceiro

23A.9 O vendedor reconhece a receita quando os produtos são entregues ao comprador.

exemplo 8 – Acordos de venda e recompra (exceto transações de swap) em que o vendedor concorda simultaneamente em recomprar os mesmos produtos em uma data posterior, ou quando o vendedor tiver uma opção de compra para recomprar os produtos ou o comprador tiver uma opção de venda para exigir a recompra dos produtos pelo vendedor

23A.10 Para um acordo de venda e recompra em relação a um ativo que não seja um ativo financeiro, o vendedor deve analisar os termos do contrato para verificar se, em essência, os riscos e benefícios da propriedade foram transferidos ao comprador. Se eles tiverem sido transferidos, o vendedor reconhece a receita. Quando o vendedor tiver retido os riscos e benefícios da propriedade, ainda que a titularidade legal tenha sido transferida, a transação constitui um acordo de financiamento e não origina receita. Para um acordo de venda e recompra em relação a um ativo financeiro, aplicam-se as disposições sobre baixa da Seção 11.

exemplo 9 – Vendas a partes intermediárias, tais como distribuidores, revendedores ou outros para revenda

23A.11 O vendedor geralmente reconhece a receita dessas vendas quando os riscos e benefícios da propriedade tiverem sido transferidos. Entretanto, quando o comprador estiver agindo, em essência, como um agente, a venda é tratada como uma venda em consignação.

exemplo 10 – Assinaturas de publicações e itens similares

23A.12 Quando os itens envolvidos forem de valor similar em cada período de tempo, o vendedor reconhece a receita pelo método linear ao longo do período em que os itens são enviados. Quando os itens variam em valor de período a período, o vendedor reconhece a receita com base no valor de vendas do item enviado em relação ao valor total estimado de vendas de todos os itens cobertos pela assinatura.

exemplo 11 – Vendas parceladas, em que a contrapartida é recebida em parcelas

23A.13 O vendedor reconhece a receita atribuível ao preço de vendas, excluindo juros, na data da venda. O preço de venda é o valor presente da contrapartida, determinado pelo desconto das parcelas a receber à taxa de juros imputada. O vendedor reconhece o elemento de juros como receita, utilizando o método de juros efetivos.


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exemplo 12 – Contratos de construção de imóveis

23A.14 Uma entidade que empreende a construção de imóveis, seja diretamente ou por meio de subempreiteiras, e celebra um contrato com um ou mais compradores antes que a construção seja concluída, contabilizará o contrato como uma venda de serviços, utilizando o método do percentual de acabamento, somente se:

(a) o comprador for capaz de especificar os principais elementos estruturais do projeto do imóvel antes do início da construção e/ou de especificar as principais mudanças estruturais uma vez que a construção esteja em andamento (independentemente de exercer ou não essa capacidade), ou

(b) o comprador adquirir e fornecer materiais de construção e a entidade fornecer somente serviços de construção.

23A.15 Se a entidade estiver obrigada a fornecer serviços juntamente com materiais de construção a fim de cumprir sua obrigação contratual de entregar o imóvel ao comprador, o contrato será contabilizado como venda de produtos. Neste caso, o comprador não obtém controle ou os riscos e benefícios significativos da propriedade da obra em andamento em seu estado atual à medida que a construção progride. Em vez disso, a transferência ocorre somente na entrega do imóvel concluído ao comprador.

exemplo 13 – Venda com prêmio por fidelidade do cliente

23A.16 Uma entidade vende o produto A por UM 100. Os compradores do produto A obtêm um crédito de prêmio que lhes permite comprar o produto B por UM 10. O preço de venda normal do produto B é de UM 18. A entidade estima que 40% dos compradores do produto A utilizarão seu prêmio para comprar o produto B por UM 10. O preço de venda normal do produto A, após considerar descontos que são normalmente oferecidos mas que não estão disponíveis durante esta promoção, é de UM 95.

23A.17 O valor justo do crédito de prêmio corresponde a 40% × [UM 18 – UM 10] = UM 3,20. A entidade aloca a receita total de UM 100 entre o produto A e o crédito de prêmio por referência ao seus valores justos relativos de UM 95 e UM 3,20, respectivamente. Portanto:

(a) A receita para o produto A corresponde a UM 100 × [UM 95 / (UM 95 + UM 3,20)] = UM 96,74

(b) A receita para o produto B corresponde a UM 100 × [UM 3,20 / (UM 95 + UM 3,20)] = UM 3,26


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Prestação de serviços

exemplo 14 – taxas de instalação

23A.18 O vendedor reconhece as taxas de instalação como receita por referência ao estágio de conclusão da instalação, exceto se forem inerentes à venda de um produto, caso em que são reconhecidas quando os produtos são vendidos.

exemplo 15 – taxas de serviço incluídas no preço do produto

23A.19 Quando o preço de venda de um produto incluir um valor identificável para serviço subseqüente (por exemplo, suporte pós-vendas e melhoria do produto na venda de software), o vendedor difere esse valor e reconhece-o como receita ao longo do período em que o serviço é realizado. O valor diferido é aquele que cobrirá os custos esperados dos serviços previstos no contrato, juntamente com um lucro razoável nesses serviços.

exemplo 16 – Comissões de publicidade

23A.20 As comissões de mídia são reconhecidas quando a respectiva publicidade ou comercial aparecer perante o público. As comissões de produção são reconhecidas por referência ao estágio de conclusão do projeto.

exemplo 17 – Comissões a corretores de seguros

23A.21 As comissões a corretores de seguros, recebidas ou a receber, que não exigirem que o corretor preste serviço adicional, são reconhecidas como receita pelo corretor na data de início efetivo ou nas datas de renovação das respectivas apólices. Entretanto, quando for provável que o corretor será obrigado a prestar serviços adicionais durante a vigência da apólice, o corretor difere a comissão, ou parte dela, e reconhece-a como receita ao longo do período em que a apólice estiver em vigor.

exemplo 18 – taxas de admissão

23A.22 O vendedor reconhece a receita de apresentações artísticas, banquetes e outros eventos especiais quando o evento ocorre. Quando for vendida uma assinatura para uma série de eventos, o vendedor aloca a taxa a cada evento, em uma base que reflita a extensão em que os serviços são realizados em cada evento.

exemplo 19 – taxas educacionais

23A.23 O vendedor reconhece a receita ao longo do período de instrução.

exemplo 20 – taxas de iniciação, entrada e associação

23A.24 O reconhecimento da receita depende da natureza dos serviços prestados. Se a taxa permitir somente a associação, e todos os outros serviços ou produtos forem pagos separadamente, ou se houver uma assinatura anual separada, a taxa é reconhecida


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como receita quando não houver nenhuma incerteza significativa em relação à sua cobrança. Se a taxa conceder ao membro direito aos serviços ou às publicações a serem fornecidos durante o período de associação, ou a comprar produtos ou serviços a preços inferiores que aqueles cobrados a não-membros, ela é reconhecida em uma base que reflita a época, natureza e valor dos benefícios fornecidos.

taxas de franquia

23A.25 As taxas de franquia podem cobrir o fornecimento de serviços iniciais e subseqüentes, equipamentos e outros ativos tangíveis e know-how. Da mesma forma, as taxas de franquias são reconhecidas como receita em uma base que reflita a finalidade para a qual as taxas foram cobradas. Os seguintes métodos de reconhecimento de taxa de franquia são apropriados.

exemplo 21 – taxas de franquia: Fornecimento de equipamentos e outros ativos tangíveis

23A.26 O franqueador reconhece o valor justo dos ativos vendidos como receita quando os itens forem entregues ou a titularidade for transferida.

exemplo 22 – taxas de franquia: Fornecimento de serviços iniciais e subseqüentes

23A.27 O franqueador reconhece as taxas para o fornecimento de serviços contínuos, sejam eles parte da taxa inicial ou uma taxa separada, como receita à medida que os serviços são prestados. Quando a taxa separada não cobrir o custo de serviços contínuos juntamente com um lucro razoável, parte da taxa inicial, suficiente para cobrir os custos de serviços contínuos e fornecer um lucro razoável nesses serviços, é diferida e reconhecida como receita à medida que os serviços são prestados.

23A.28 O contrato de franquia pode dispor que o franqueador forneça equipamentos, estoques ou outros ativos tangíveis a um preço inferior que aquele cobrado a outros, ou a um preço que não forneça um lucro razoável nessas vendas. Nessas circunstâncias, parte da taxa inicial, suficiente para cobrir os custos estimados além desse preço e fornecer um lucro razoável nessas vendas, é diferida e reconhecida ao longo do período em que há a probabilidade dos produtos serem vendidos ao franqueado. O saldo de uma taxa inicial é reconhecido como receita quando o desempenho de todos os serviços iniciais e outras obrigações exigidas do franqueador (tais como assistência com a seleção do local, treinamento da equipe, financiamento e publicidade) tiver sido substancialmente atingido.

23A.29 Os serviços iniciais e outras obrigações previstas em um contrato de franquia de área podem depender do número de pontos de vendas individuais estabelecidos na área. Nesse caso, as taxas atribuíveis aos serviços iniciais são reconhecidas como receita, na proporção do número de pontos de venda para os quais os serviços iniciais foram substancialmente concluídos.


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23A.30 Se a taxa inicial for cobrável ao longo de um período extenso e houver uma incerteza significativa de que ela será cobrada integralmente, a taxa é reconhecida à medida em que as parcelas forem recebidas.

exemplo 23 – taxas de franquia: taxas de franquia contínua

23A.31 As taxas cobradas pelo uso de direitos contínuos concedidos pelo contrato, ou por outros serviços fornecidos durante o período do contrato, são reconhecidas como receita à medida que os serviços forem prestados ou os direitos usados.

exemplo 24 – taxas de franquia: transações de agenciamento

23A.32 Podem ocorrer transações entre o franqueador e o franqueado que, em essência, envolvam o franqueador agindo como agente do franqueado. Por exemplo, o franqueador pode pedir suprimentos e providenciar a sua entrega ao franqueado sem nenhum lucro. Essas transações não originam receita.

exemplo 25 – taxas do desenvolvimento de software personalizado

23A.33 O desenvolvedor de software reconhece as taxas do desenvolvimento de software personalizado como receita por referência ao estágio de conclusão do desenvolvimento, incluindo a conclusão de serviços fornecidos para suporte de assistência pós-entrega.

Juros, royalties e dividendos

exemplo 26 – taxas de licença e royalties

23A.34 O licenciador reconhece as taxas e royalties pagos pelo uso dos ativos de uma entidade (tais como marcas comerciais, patentes, software, direito autoral de música, matrizes de gravação e filmes) de acordo com a essência do contrato. Na prática, isto pode ser feito pelo método linear ao longo da vida do contrato; por exemplo, quando um licenciado tiver o direito de utilizar determinada tecnologia por um período de tempo específico.

23A.35 Uma cessão de direitos por uma taxa fixa ou garantia não restituível prevista em um contrato não cancelável, que permite ao licenciado explorar livremente esses direitos, e o licenciador não tem nenhuma obrigação remanescente a cumprir, constitui, em essência, uma venda. Um exemplo é um acordo de licenciamento para o uso de software quando o licenciador não tem obrigações após a entrega. Outro exemplo é a concessão de direitos para exibir um filme em mercados em que o licenciador não tem controle sobre o distribuidor e não espera receber nenhuma receita adicional da arrecadação de bilheteria. Nesses casos, a receita é reconhecida na ocasião da venda.

23A.36 Em alguns casos, independente de uma taxa de licença ou royalty ser recebida, ela é contingente à ocorrência de um evento futuro. Nesses casos, a receita é reconhecida somente quando for provável que a taxa ou royalty será recebido, que é normalmente quando o evento ocorreu.


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Seção 24 Subvenções Governamentais


24.1 Esta seção especifica a contabilização de todas as subvenções governamentais. Uma subvenção governamental é um auxílio do governo, na forma de transferência de recursos para uma entidade em compensação por cumprimento passado ou futuro de determinadas condições relacionadas às atividades operacionais da entidade.

24.2 Subvenções governamentais excluem as formas de assistência governamental que não podem ter um valor razoavelmente atribuído e transações com o governo que não possam ser distinguidas das transações comerciais normais da entidade.

24.3 Esta seção não cobre assistência governamental que seja fornecida para uma entidade na forma de benefícios que estejam disponíveis na determinação do lucro tributável ou do prejuízo fiscal ou que sejam determinados ou limitados com base no passivo de imposto sobre a renda. Exemplos desses benefícios incluem isenções temporárias de imposto sobre a renda, incentivos fiscais para investimentos, incentivos para depreciação acelerada e redução das alíquotas de imposto sobre a renda. A Seção 29 – Imposto sobre a Renda cobre a contabilização de impostos baseados na renda.


24.4 Uma entidade reconhecerá subvenções governamentais da seguinte forma:

(a) Uma subvenção que não impõe condições específicas de desempenho futuro ao recebedor é reconhecida no resultado quando os proventos da subvenção se tornam recebíveis.

(b) Uma subvenção que impõe condições específicas de desempenho futuro ao recebedor é reconhecida no resultado somente quando as condições de desempenho são atendidas.

(c) Subvenções recebidas antes que os critérios de reconhecimento de receita sejam atendidos são reconhecidas como um passivo.

24.5 Uma entidade mensurará subvenções pelo valor justo do ativo recebido ou a receber.

divulgações

24.6 Uma entidade divulgará o seguinte sobre subvenções governamentais:

(a) a natureza e os valores das subvenções governamentais reconhecidas nas demonstrações financeiras.

(b) condições não cumpridas e outras contingências inerentes a subvenções governamentais que não tenham sido reconhecidas no resultado.


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(c) uma indicação de outras formas de assistência governamental da qual a entidade tenha se beneficiado diretamente.

24.7 Para a finalidade da divulgação exigida pelo parágrafo 24.6(c), assistência governamental é a ação do governo destinada a oferecer um benefício econômico específico a uma entidade ou a uma série de entidades que atendam critérios específicos. Exemplos incluem consultoria técnica ou de marketing gratuita, prestação de garantias e empréstimos sem juros ou a taxas baixas.


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Seção 25 custos de empréstimos


25.1 Esta seção especifica a contabilização de custos de empréstimos. Custos de empréstimos são juros e outros custos incorridos por uma entidade em relação ao empréstimo de recursos. Custos de empréstimos incluem:

(a) despesa de juros calculada utilizando-se o método de juros efetivos, como descrito na Seção 11 – Instrumentos Financeiros Básicos.

(b) encargos financeiros em relação a arrendamentos financeiros reconhecidos de acordo com a Seção 20 – Arrendamentos.

(c) diferenças de câmbio resultantes de empréstimos em moeda estrangeira, na medida em que forem considerados como um ajuste aos custos de juros.

Reconhecimento

25.2 Uma entidade reconhecerá todos os custos de empréstimos como uma despesa em lucros e perdas no período em que forem incorridos.

divulgações

25.3 O parágrafo 5.5(b) exige a divulgação de custos financeiros. O parágrafo 11.48(b) exige a divulgação da despesa total de juros (utilizando o método de juros efetivos) para passivos financeiros que não sejam mensurados ao valor justo por meio do resultado. Esta seção não exige nenhuma divulgação adicional.


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Seção 26 pagamento Baseado em ações


26.1 Esta seção especifica a contabilização de todas as transações de pagamento baseadas em ações, incluindo:

(a) transações de pagamento baseadas em ações liquidadas em instrumentos de patrimônio, em que a entidade recebe produtos ou serviços como contrapartida por instrumentos de patrimônio da entidade (incluindo ações ou opções de compra de ações);

(b) transações de pagamento baseadas em ações liquidadas em caixa, em que a entidade adquire produtos ou serviços, incorrendo em passivos em relação ao fornecedor desses produtos ou serviços, por valores baseados no preço (ou valor) das ações ou outros instrumentos de patrimônio da entidade; e

(c) transações em que a entidade recebe ou adquire produtos ou serviços e em que os termos do acordo permitem à entidade ou ao fornecedor desses produtos ou serviços uma escolha de liquidar a transação em caixa (ou outros ativos) ou por meio da emissão de instrumentos de patrimônio.

26.2 Transações de pagamento baseadas em ações liquidadas em caixa incluem direitos de valorização de ações. Por exemplo, uma entidade pode conceder direitos de valorização de ações aos empregados como parte de seu pacote de remuneração, pelo qual os empregados terão direito a um pagamento de caixa futuro (em vez de um instrumento de patrimônio), com base no aumento no preço das ações da entidade a partir de um nível específico ao longo de um período de tempo específico. Ou uma entidade pode conceder aos seus empregados um direito de receber um pagamento de caixa futuro, concedendo-lhes um direito às ações (incluindo ações a serem emitidas por ocasião do exercício das opções de compra de ações) que sejam resgatáveis, de forma obrigatória (por exemplo, na rescisão do contrato de trabalho) ou a critério do empregado.

Reconhecimento

26.3 Uma entidade reconhecerá os produtos ou serviços recebidos ou adquiridos em uma transação de pagamento baseadas em ações quando ela obtiver os produtos ou quando os serviços forem recebidos. A entidade reconhecerá um aumento correspondente no patrimônio líquido se os produtos ou serviços foram recebidos em uma transação de pagamento baseada em ações liquidada em instrumentos de patrimônio ou um passivo se os produtos ou serviços foram adquiridos em uma transação de pagamento baseado em ações liquidado em caixa.

26.4 Quando os produtos ou serviços recebidos ou adquiridos em uma transação de pagamento baseada em ações não se qualificarem para reconhecimento como ativos, a entidade os reconhecerá como despesas.


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Reconhecimento quando houver condições de aquisição de direito

26.5 Se o direito aos pagamentos baseados em ações concedido aos empregados for adquirido imediatamente, o empregado não precisa completar um período de serviço específico antes de ter o direito incondicional a esses pagamentos baseados em ações. Na ausência de evidência em contrário, a entidade presumirá que os serviços prestados pelo empregado como contrapartida pelos pagamentos baseados em ações foram recebidos. Nesse caso, na data de concessão, a entidade reconhecerá os serviços recebidos totalmente, com um aumento correspondente no patrimônio líquido ou no passivo.

26.6 Se o direito aos pagamentos baseados em ações não for adquirido até que o empregado complete um período de serviço específico, a entidade presumirá que os serviços a serem prestados pela contraparte como contrapartida por esses pagamentos baseados em ações serão recebidos no futuro, durante o período de aquisição de direito. A entidade contabilizará esses serviços à medida que forem prestados pelo empregado durante o período de aquisição de direito, com um aumento correspondente no patrimônio líquido ou no passivo.

Mensuração de transações de pagamento baseadas em ações liquidada em instrumentos de patrimônio

Princípio de mensuração

26.7 Para transações de pagamento baseadas em ações liquidadas em instrumentos de patrimônio, uma entidade mensurará os produtos ou serviços recebidos, e o correspondente aumento no patrimônio líquido, pelo valor justo dos produtos ou serviços recebidos, exceto se esse valor justo não puder ser estimado de forma confiável. Se a entidade não puder estimar o valor justo dos produtos ou serviços recebidos de forma confiável, ela mensurará o seu valor, e o correspondente aumento no patrimônio líquido, por referência ao valor justo dos instrumentos de patrimônio concedidos. Para aplicar este requisito a transações com empregados e outros que prestam serviços similares, a entidade mensurará o valor justo dos serviços recebidos por referência ao valor justo dos instrumentos de patrimônio concedidos, pois geralmente não é possível estimar de forma confiável o valor justo dos serviços recebidos.

26.8 Para transações com empregados (incluindo outros que prestam serviços similares), o valor justo dos instrumentos de patrimônio será mensurado na data de concessão. Para transações com outras partes que não sejam empregados, a data de mensuração é a data em que a entidade obtém os produtos ou a contraparte presta o serviço.

26.9 Uma concessão de instrumentos de patrimônio pode estar condicionada ao cumprimento pelos empregados de condições específicas de aquisição de direito relacionadas ao serviço ou ao desempenho. Por exemplo, uma concessão de ações ou opções de compra de ações a um empregado é geralmente condicionada a que ele permaneça trabalhando na entidade por um período de tempo específico. Pode


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haver condições de desempenho que devam ser cumpridas, como, por exemplo, a obtenção pela entidade de um crescimento específico no lucro (uma condição de aquisição de direito não relacionada ao mercado) ou um aumento específico no preço de suas ações (uma condição de aquisição de direito relacionada ao mercado). Todas as condições de aquisição de direito relacionadas exclusivamente a serviços de empregados ou a uma condição de desempenho não relacionada ao mercado serão levadas em consideração ao estimar o número de instrumentos de patrimônio cujo direito se espera adquirir. Subseqüentemente, a entidade revisará essa estimativa, se necessário, se novas informações indicarem que o número de instrumentos de patrimônio cujo direito se espera adquirir é diferente das estimativas anteriores. Na data de aquisição de direito, a entidade revisará a estimativa para igualar o número de instrumentos de patrimônio cujo direito seja adquirido. Todas as condições de aquisição e de não-aquisição de direito relacionadas ao mercado serão levadas em consideração ao estimar o valor justo das ações ou opções de compra de ações na data de mensuração, sem qualquer ajuste subseqüente, independentemente do resultado.

Ações

26.10 Uma entidade mensurará o valor justo das ações (e dos respectivos produtos ou serviços recebidos) utilizando a seguinte hierarquia de mensuração de três níveis:

(a) Se um preço de mercado observável estiver disponível para os instrumentos de patrimônio concedidos, utilizar esse preço.

(b) Se um preço de mercado observável não estiver disponível, mensurar o valor justo dos instrumentos de patrimônio concedidos utilizando dados de mercado observáveis específicos da entidade, tais como

(i) uma transação recente com ações da entidade ou

(ii) uma avaliação recente, independente e justa da entidade ou de seus principais ativos.

(c) Se um preço de mercado observável não estiver disponível e for impraticável obter uma mensuração confiável do valor justo de acordo com (b), mensurar indiretamente o valor justo das ações ou dos direitos de valorização de ações utilizando um método de avaliação que utilize, tanto quanto possível, dados de mercado para estimar qual seria o preço desses instrumentos de patrimônio na data de concessão, em uma transação em bases usuais de mercado entre partes conhecedoras e interessadas. Os diretores da entidade devem utilizar seu julgamento para aplicar o método de avaliação mais apropriado para determinar o valor justo. Qualquer método de avaliação utilizado deve ser consistente com as metodologias de avaliação geralmente aceitas para a avaliação de instrumentos de patrimônio.


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opções de compra de ações e direitos de valorização de ações liquidados em instrumentos de patrimônio

26.11 Uma entidade mensurará o valor justo das opções de compra de ações e dos direitos de valorização de ações liquidados em instrumentos de patrimônio (e dos respectivos produtos ou serviços recebidos) utilizando a seguinte hierarquia de mensuração de três níveis:

(a) Se um preço de mercado observável estiver disponível para os instrumentos de patrimônio concedidos, utilizar esse preço.

(b) Se um preço de mercado observável não estiver disponível, mensurar o valor justo das opções de compra de ações e dos direitos de valorização de ações concedidos utilizando dados de mercado observáveis específicos da entidade, tais como (a) para uma transação recente com opções de compra de ações.

(c) Se um preço de mercado observável não estiver disponível e for impraticável obter uma mensuração confiável do valor justo de acordo com (b), mensurar indiretamente o valor justo das opções de compra de ações ou dos direitos de valorização de ações utilizando um modelo de precificação de opções. Os dados para o modelo (como, por exemplo, preço s médio ponderado das ações, preço de exercício, volatilidade esperada, vida da opção, dividendos esperados e taxa de juros livre de riscos) devem, tanto quanto possível, utilizar dados de mercado. O parágrafo 26.10 fornece orientação sobre a determinação do valor justo das ações utilizadas na determinação do preço médio ponderado das ações. A entidade deve obter uma estimativa da volatilidade esperada consistente com a metodologia de avaliação utilizada para determinar o valor justo das ações.

Modificações aos termos e condições em que os instrumentos de patrimônio foram concedidos

26.12 Se uma entidade modificar as condições de aquisição de direito de forma benéfica para o empregado, como, por exemplo, reduzindo o preço de exercício de uma opção, reduzindo o período de aquisição de direito ou modificando ou eliminando uma condição de desempenho, a entidade levará em consideração as condições de aquisição de direito modificadas ao contabilizar a transação de pagamento baseada em ações, da seguinte forma:

(a) Se a modificação aumentar o valor justo dos instrumentos de patrimônio concedidos (ou aumentar o número de instrumentos de patrimônio concedidos) mensurado imediatamente antes e após a modificação, a entidade incluirá o valor justo incremental concedido na mensuração do valor reconhecido para os serviços recebidos como contrapartida pelos instrumentos de patrimônio concedidos. O valor justo incremental concedido é a diferença entre o valor justo do instrumento de patrimônio modificado e aquele do instrumento de patrimônio original, ambos estimados na data da modificação. Se a modificação ocorrer durante o período de aquisição de direito, o valor justo incremental concedido é incluído na mensuração do valor reconhecido para


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serviços recebidos no período desde a data de modificação até a data em que os direitos aos instrumentos de patrimônio modificados forem adquiridos, além do valor baseado no valor justo na data de concessão dos instrumentos de patrimônio originais, que é reconhecido ao longo do restante do período original de aquisição de direito.

(b) Se a modificação reduzir o valor justo total do acordo de pagamento baseado em ações, ou aparentemente não for benéfica para o empregado, a entidade continuará a contabilizar os serviços recebidos como contrapartida pelos instrumentos de patrimônio concedidos como se essa modificação não houvesse ocorrido.

Cancelamentos e liquidações

26.13 Uma entidade contabilizará um cancelamento ou liquidação de um pagamento de prêmio baseado em ações liquidado em instrumentos de patrimônio como uma antecipação da aquisição de direito e, portanto, reconhecerá imediatamente o valor que de outro modo teria sido reconhecido para os serviços recebidos ao longo do restante do período de aquisição de direito.

transações de pagamento baseadas em ações liquidadas em caixa

26.14 Para transações de pagamento baseadas em ações liquidadas em caixa, uma entidade mensurará os produtos ou serviços adquiridos e o passivo incorrido pelo valor justo do passivo. Até que o passivo seja liquidado, a entidade remensurará o valor justo do passivo em cada período de relatório e na data da liquidação, com quaisquer mudanças no valor justo reconhecidas em lucros e perdas do período.

transações de pagamento baseadas em ações com alternativas de liquidação em caixa

26.15 Algumas transações de pagamento baseadas em ações oferecem à entidade ou à contraparte a escolha de liquidar a transação em caixa (ou outros ativos) ou por meio da transferência de instrumentos de patrimônio. Nesse caso, a entidade contabilizará a transação como uma transação de pagamento baseada em ações liquidada em caixa, a menos que:

(a) a entidade tenha uma prática passada de efetuar a liquidação emitindo instrumentos de patrimônio, ou

(b) a opção não tenha substância comercial porque o valor da liquidação em caixa não guarda nenhuma relação com o valor justo do instrumento de patrimônio e, provavelmente, será inferior a esse valor.

Nas hipóteses (a) e (b), a entidade contabilizará a transação como uma transação de pagamento baseada em ações liquidada em instrumentos de patrimônio, de acordo com os parágrafos 26.7–26.13.


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Planos de grupo

26.16 Se um prêmio de pagamento baseado em ações for concedido por uma entidade controladora aos empregados de uma ou mais subsidiárias do grupo e a controladora apresentar demonstrações financeiras consolidadas utilizando a IFRS para PMEs ou IFRSs completas, essas subsidiárias estarão autorizadas a reconhecer e mensurar a despesa de pagamento baseado em ações (e a respectiva contribuição de capital pela controladora) com base em uma alocação razoável da despesa reconhecida para o grupo.

Planos estabelecidos pelo governo

26.17 Algumas jurisdições possuem programas estabelecidos em virtude de lei, pelos quais investidores em títulos patrimoniais (como, por exemplo, empregados) podem adquirir instrumentos de patrimônio sem fornecer produtos ou serviços que possam ser especificamente identificados (ou fornecendo produtos ou serviços que sejam claramente inferiores ao valor justo dos instrumentos de patrimônio concedidos). Isto indica que outra contrapartida foi ou será recebida (como, por exemplo, serviços passados ou futuros de empregados). Essas transações são transações de pagamento baseadas em ações liquidadas em instrumentos de patrimônio dentro do alcance desta seção. A entidade mensurará os produtos ou serviços não identificáveis recebidos (ou a serem recebidos) como a diferença entre o valor justo do pagamento baseado em ações e o valor justo de quaisquer produtos ou serviços identificáveis recebidos (ou a serem recebidos), mensurado na data de concessão.

divulgações

26.18 Uma entidade divulgará as seguintes informações sobre a natureza e a extensão de acordos de pagamento baseados em ações que existiam durante o período:

(a) uma descrição de cada tipo de acordo de pagamento baseado em ações que existia em qualquer momento durante o período, incluindo os termos e condições gerais de cada acordo, como, por exemplo, os requisitos de aquisição de direito, o prazo máximo das opções concedidas e o método de liquidação (por exemplo, se em caixa ou em instrumentos de patrimônio). Uma entidade com tipos substancialmente similares de acordos de pagamento baseados em ações poderá agregar essas informações.

(b) o número e os preços de exercício médios ponderados das opções de compra de ações para cada um dos seguintes grupos de opções:

(i) em circulação no início do período.

(ii) concedidas durante o período.

(iii) prescritas durante o período.

(iv) exercidas durante o período.


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(v) expiradas durante o período.

(vi) em circulação no final do período.

(vii) exercíveis no final do período.

26.19 Para acordos de pagamento baseados em ações liquidado em instrumentos de patrimônio, uma entidade divulgará informações sobre como mensurou o valor justo de produtos ou serviços recebidos ou o valor dos instrumentos de patrimônio concedidos. Se uma metodologia de avaliação tiver sido utilizada, a entidade divulgará o método e a razão para a sua escolha.

26.20 Para acordos de pagamento baseados em ações liquidados em caixa, uma entidade divulgará informações sobre como o passivo foi mensurado.

26.21 Para acordos de pagamento baseados em ações que tenham sido modificados durante o período, uma entidade divulgará uma explicação dessas modificações.

26.22 Se a entidade fizer parte de um plano de pagamento baseado em ações de grupo e reconhecer e mensurar sua despesa de pagamento baseado em ações com base em uma alocação razoável da despesa reconhecida para o grupo, ela divulgará esse fato e a base da alocação (vide parágrafo 26.16).

26.23 Uma entidade divulgará as seguintes informações sobre o efeito de transações de pagamento baseadas em ações sobre lucros e perdas do período da entidade e sobre sua posição financeira:

(a) a despesa total reconhecida em lucros e perdas do período.

(b) o valor contábil total no final do período para passivos decorrentes de transações de pagamento baseadas em ações.


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Seção 27 redução ao Valor recuperável de ativos

objetivo e alcance

27.1 Uma perda por redução ao valor recuperável ocorre quando o valor contábil de um ativo excede o seu valor recuperável. Esta seção será aplicada na contabilização da redução ao valor recuperável de todos os ativos, exceto os indicados a seguir, para os quais outras seções desta IFRS estabelecem requisitos de redução ao valor recuperável:

(a) impostos diferidos ativos (vide Seção 29 – Imposto sobre a Renda).

(b) ativos decorrentes de benefícios aos empregados (vide Seção 28 – Benefícios aos Empregados).

(c) ativos financeiros dentro do alcance da Seção 11 – Instrumentos Financeiros Básicos ou da Seção 12 – Outras Questões de Instrumentos Financeiros.

(d) propriedades para investimento mensuradas pelo valor justo (vide Seção 16 – Propriedades para Investimento).

(e) ativos biológicos relacionados à atividade agrícola mensurados pelo valor justo menos custos estimados para vender (vide Seção 34 – Atividades Especializadas).

Redução ao valor recuperável de estoques

Preço de venda menos custos para concluir e vender

27.2 Uma entidade avaliará, em cada data de relatório, se quaisquer estoques apresentam problemas de redução ao valor recuperável. A entidade fará a avaliação comparando o valor contábil de cada item de estoque (ou grupo de itens similares – vide parágrafo 27.3) com o seu preço de venda menos custos para concluir e vender. Se um item de estoque (ou grupo de itens similares) apresentar problemas de redução ao valor recuperável, a entidade reduzirá o valor contábil do estoque (ou do grupo) ao seu preço de venda menos custos para concluir e vender. Essa redução constitui uma perda por redução ao valor recuperável e é reconhecida imediatamente em lucros e perdas.

27.3 Se for impraticável determinar o preço de venda menos custos para concluir e vender para estoques, item por item, a entidade poderá agrupar itens de estoque relacionados à mesma linha de produtos, que tenham finalidades ou usos finais similares e que sejam produzidos e comercializados na mesma área geográfica, com o intuito de avaliar a redução ao valor recuperável.


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Reversão de redução ao valor recuperável

27.4 Uma entidade efetuará uma nova avaliação do preço de venda menos custos para concluir e vender em cada data de relatório subseqüente. Quando as circunstâncias que anteriormente causaram a redução ao valor recuperável dos estoques deixarem de existir, ou quando houver uma clara evidência de um aumento no preço de venda menos custos para concluir e vender devido a mudanças nas circunstâncias econômicas, a entidade reverterá o valor da redução ao valor recuperável (ou seja, a reversão estará limitada ao valor da perda por redução ao valor recuperável original), de modo que o novo valor contábil seja o menor entre o custo e o preço de venda revisto menos custos para concluir e vender.

Redução ao valor recuperável de ativos que não sejam estoque

Princípios gerais

27.5 Se, e apenas se, o valor recuperável de um ativo for menor do que o seu valor contábil, a entidade reduzirá o valor contábil do ativo ao seu valor recuperável. Essa redução é uma perda por redução ao valor recuperável. Os parágrafos 27.11–27.20 fornecem orientação sobre a mensuração do valor recuperável.

27.6 Uma entidade reconhecerá uma perda por redução ao valor recuperável imediatamente em lucros e perdas.

Indicadores de redução ao valor recuperável

27.7 Uma entidade avaliará, em cada data de relatório, se há qualquer indicação de que um ativo possa estar com problemas de redução ao valor recuperável. Se houver essa indicação, a entidade deve estimar o valor recuperável do ativo. Se não houver nenhuma indicação de redução ao valor recuperável, não é necessário estimar o valor recuperável.

27.8 Se não for possível estimar o valor recuperável do ativo individual, uma entidade estimará o valor recuperável da unidade geradora de caixa à qual pertence o ativo. Este pode ser o caso porque mensurar o valor recuperável exige prever os fluxos de caixa e, algumas vezes, ativos individuais não geram fluxos de caixa por si sós. A unidade geradora de caixa de um ativo é o menor grupo identificável de ativos que inclui o ativo e gera entradas de caixa que são amplamente independentes das entradas de caixa de outros ativos ou grupos de ativos.

27.9 Ao avaliar se há qualquer indicação de que um ativo possa estar com problemas de redução ao valor recuperável, uma entidade considerará, no mínimo, as seguintes indicações:

Fontes externas de informações

(a) Durante o período, o valor de mercado do ativo caiu significativamente mais do que seria esperado como resultado da passagem do tempo ou do uso normal.


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(b) Mudanças significativas, com um efeito adverso sobre a entidade, ocorreram durante o período, ou ocorrerão no futuro próximo, no ambiente tecnológico, de mercado, econômico ou legal no qual a entidade opera ou no mercado ao qual o ativo se destina.

(c) As taxas de juros de mercado ou outras taxas de mercado de retorno sobre investimentos aumentaram durante o período, e é provável que esses aumentos afetem significativamente a taxa de desconto utilizada no cálculo do valor em uso de um ativo e diminuam o valor justo menos custos para vender do ativo.

(d) O valor contábil dos ativos líquidos da entidade é maior que o valor justo estimado da entidade como um todo (essa estimativa pode ter sido feita, por exemplo, em relação à potencial venda da totalidade ou de parte da entidade).

Fontes internas de informações

(e) Evidência disponível de obsolescência ou dano físico de um ativo.

(f) Mudanças significativas, com um efeito adverso sobre a entidade, ocorreram durante o período, ou espera-se que ocorram no futuro próximo, na extensão ou na forma pela qual um ativo é utilizado ou espera-se que seja utilizado. Essas mudanças incluem a ociosidade do ativo, planos para interromper ou reestruturar a operação à qual pertence o ativo, planos para alienar um ativo antes da data anteriormente esperada e reavaliação da vida útil de um ativo como sendo finita em vez de indefinida.

(g) Evidência disponível no relatório interno, que indique que o desempenho econômico de um ativo é ou será pior do que o esperado. Neste contexto, desempenho econômico inclui resultados operacionais e fluxos de caixa.

27.10 Se houver qualquer indicação de que um ativo possa estar com problemas de redução ao valor recuperável, isso pode indicar que a entidade deveria revisar a vida útil restante, o método de depreciação (amortização) ou o valor residual do ativo e ajustá-lo de acordo com a seção desta IFRS aplicável ao ativo (por exemplo, Seção 17 – Imobilizado e Seção 18 – Ativos Intangíveis Que Não Sejam Ágio), ainda que nenhuma perda por redução ao valor recuperável seja reconhecida para o ativo.

Mensuração do valor recuperável

27.11 O valor recuperável de um ativo ou de uma unidade geradora de caixa é o maior entre seu valor justo menos custos para vender e seu valor em uso. Se não for possível estimar o valor recuperável de um ativo individual, as referências nos parágrafos 27.12–27.20 a um ativo devem ser lidas como referências também à unidade geradora de caixa de um ativo.

27.12 Nem sempre é necessário determinar o valor justo menos custos para vender de um ativo e seu valor em uso. Se qualquer desses valores exceder o valor contábil do ativo, o ativo não apresenta problemas de redução ao valor recuperável e não é necessário estimar o outro valor.


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27.13 Se não houver nenhuma razão para acreditar que o valor em uso de um ativo excede significativamente seu valor justo menos custos para vender, o valor justo menos custos para vender do ativo pode ser utilizado como o seu valor recuperável. Esse freqüentemente será o caso quando um ativo for mantido para venda.

Valor justo menos custos para vender

27.14 Valor justo menos custos para vender é o valor obtido da venda de um ativo em uma transação em bases usuais de mercado, entre partes conhecedoras e interessadas, menos os custos de alienação. A melhor evidência do valor justo menos custos para vender de um ativo é um preço em um contrato de venda fechado, em uma transação em bases usuais de mercado, ou um preço de mercado em um mercado ativo. Se não houver nenhum contrato de venda fechado ou mercado ativo para um ativo, o valor justo menos custos para vender é baseado nas melhores informações disponíveis para refletir o valor que uma entidade poderia obter, na data de relatório, da alienação do ativo em uma transação em bases usuais de mercado entre partes conhecedoras e interessadas, após a dedução dos custos de alienação. Ao determinar esse valor, uma entidade considera o resultado de transações recentes para ativos similares no mesmo setor.

Valor em uso

27.15 O valor em uso é o valor presente dos fluxos de caixa futuros que se espera que sejam obtidos de um ativo. Esse cálculo do valor presente envolve os seguintes passos:

(a) estimar as entradas e saídas de caixa futuras a serem obtidas do uso contínuo do ativo e de sua alienação final, e

(b) aplicar a taxa de desconto apropriada a esses fluxos de caixa futuros.

27.16 Os elementos a seguir serão refletidos no cálculo do valor em uso de um ativo:

(a) uma estimativa dos fluxos de caixa futuros que a entidade espera obter do ativo.

(b) expectativas sobre possíveis variações no valor ou na época desses fluxos de caixa futuros.

(c) o valor temporal do dinheiro, representado pela taxa de juros de mercado corrente livre de riscos.

(d) o preço para sustentar a incerteza inerente ao ativo.

(e) outros fatores, tais como iliquidez, que os participantes do mercado considerariam ao estimar os fluxos de caixa futuros que a entidade espera obter do ativo.


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27.17 Ao mensurar o valor em uso, as estimativas de fluxos de caixa futuros incluirão:

(a) projeções de entradas de caixa provenientes do uso contínuo do ativo.

(b) projeções de saídas de caixa que sejam necessariamente incorridas para gerar as entradas de caixa provenientes do uso contínuo do ativo (incluindo saídas de caixa para preparar o ativo para uso) e que possam ser diretamente atribuídas ao ativo, ou alocadas ao ativo de forma razoável e consistente.

(c) fluxos de caixa líquidos, se houver, que se espera receber (ou pagar) pela alienação do ativo no final de sua vida útil, em uma transação em bases usuais de mercado entre partes conhecedoras e interessadas.

A entidade pode desejar utilizar quaisquer orçamentos financeiros ou previsões recentes, se disponíveis, para estimar os fluxos de caixa. Para estimar as projeções de fluxos de caixa além do período coberto pelos orçamentos ou previsões mais recentes, uma entidade poderá desejar extrapolar as projeções com base nos orçamentos ou previsões utilizando uma taxa de crescimento estável ou decrescente para anos subseqüentes, a menos que uma taxa crescente possa ser justificada.

27.18 Estimativas de fluxos de caixa futuros não incluirão:

(a) entradas ou saídas de caixa provenientes de atividades de financiamento, ou

(b) recebimentos ou pagamentos de impostos sobre a renda.

27.19 Os fluxos de caixa futuros serão estimados para o ativo em sua condição atual. Estimativas de fluxos de caixa futuros não incluirão entradas ou saídas de caixa futuras estimadas que se espera obter de:

(a) uma reestruturação futura com a qual a entidade ainda não está comprometida, ou

(b) melhoria ou aperfeiçoamento do desempenho do ativo.

27.20 A(s) taxa(s) de desconto utilizada(s) no cálculo do valor presente será(ão) uma taxa(taxas) antes de impostos que reflita(m) as avaliações atuais do mercado sobre:

(a) o valor temporal do dinheiro, e

(b) os riscos específicos do ativo para os quais as estimativas de fluxos de caixa futuros não tenham sido ajustadas.

A taxa(s) de desconto utilizada(s) para mensurar o valor em uso de um ativo não refletirá(ão) riscos para os quais as estimativas de fluxos de caixa futuros tenham sido ajustadas, para evitar dupla contagem.


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Reconhecendo e mensurando uma perda por redução ao valor recuperável para uma unidade geradora de caixa

27.21 Uma perda por redução ao valor recuperável será reconhecida para uma unidade geradora de caixa se, e somente se, o valor recuperável da unidade for inferior ao seu valor contábil. A perda por redução ao valor recuperável será alocada para reduzir o valor contábil dos ativos da unidade na seguinte ordem:

(a) primeiramente, para reduzir o valor contábil de qualquer ágio alocado à unidade geradora de caixa, e

(b) então, aos outros ativos da unidade, proporcionalmente ao valor contábil de cada ativo da unidade geradora de caixa.

27.22 Contudo, uma entidade não reduzirá o valor contábil de qualquer ativo da unidade geradora de caixa abaixo do maior entre:

(a) seu valor justo menos custos para vender (se determinável);

(b) seu valor em uso (se determinável); e

(c) zero.

27.23 Qualquer valor excedente da perda por redução ao valor recuperável que não possa ser alocado a um ativo devido à restrição do parágrafo 27.22 será alocado aos outros ativos da unidade proporcionalmente ao valor contábil desses outros ativos.

Requisitos adicionais para redução ao valor recuperável de ágio

27.24 O ágio, por si só, não pode ser vendido. Ele também não gera fluxos de caixa para uma entidade que sejam independentes dos fluxos de caixa de outros ativos. Como conseqüência, o valor justo do ágio não pode ser mensurado diretamente. Portanto, o valor justo do ágio deve ser obtido da mensuração do valor justo da(s) unidade(s) geradora(s) de caixa da(s) qual(is) o ágio faz parte.

27.25 Para fins de teste de redução ao valor recuperável, o ágio adquirido em uma combinação de negócios será, a partir da data de aquisição, alocado a cada uma das unidades geradoras de caixa da adquirente que se espera que se beneficiem das sinergias da combinação, independentemente de se outros ativos ou passivos da adquirida são atribuídos a essas unidades.

27.26 Parte do valor recuperável de uma unidade geradora de caixa é atribuível à participação não-controladora no ágio. Para fins de teste de redução ao valor recuperável de uma unidade geradora de caixa não detida integralmente que contenha ágio, o valor contábil dessa unidade é ajustado nocionalmente, antes de ser comparado com seu valor recuperável, calculando-se o valor contábil do ágio alocado à unidade para incluir o ágio atribuível à participação não-controladora. Esse valor contábil ajustado nocionalmente é então comparado com o valor recuperável da unidade para determinar se a unidade geradora de caixa apresenta problemas de redução ao valor recuperável.


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27.27 Se o ágio não puder ser alocado a unidades geradoras de caixa individuais (ou grupos de unidades geradoras de caixa) de forma não-arbitrária, então, para fins de teste do ágio, a entidade testará a redução ao valor recuperável do ágio determinando o valor recuperável de (a) ou (b):

(a) a entidade adquirida em sua totalidade, se o ágio corresponder a uma entidade adquirida que não tiver sido integrada. Integrada significa que o negócio adquirido foi reestruturado ou incorporado pela entidade que reporta ou por outras subsidiárias.

(b) todo o grupo de entidades, excluindo quaisquer entidades que não tenham sido integradas, se o ágio corresponder a uma entidade que tiver sido integrada.

Ao aplicar este parágrafo, uma entidade precisará separar o ágio entre ágio relacionado a entidades que foram integradas e ágio relacionado a entidades que não foram integradas. Além disso, a entidade seguirá os requisitos para unidades geradoras de caixa desta seção ao calcular o valor recuperável da entidade ou grupo de entidades adquiridas e ao alocar perdas por redução ao valor recuperável e reversões a ativos pertencentes a essas entidades.

Reversão de uma perda por redução ao valor recuperável

27.28 Uma perda por redução ao valor recuperável reconhecida para ágio não será revertida em um período subseqüente.

27.29 Para todos os ativos que não sejam ágio, uma entidade avaliará, em cada data de relatório, se há qualquer indicação de que uma perda por redução ao valor recuperável reconhecida em períodos anteriores para um ativo pode não mais existir ou pode ter diminuído. Indicações de que uma perda por redução ao valor recuperável pode ter diminuído ou pode não mais existir são geralmente o oposto daquelas definidas no parágrafo 27.9. Se essas indicações existirem, a entidade determinará se a totalidade ou parte da perda por redução ao valor recuperável anterior deve ser revertida. O procedimento para efetuar essa determinação dependerá de se a perda por redução ao valor recuperável anterior do ativo se baseou:

(a) no valor recuperável desse ativo individual (vide parágrafo 27.30), ou

(b) no valor recuperável da unidade geradora de caixa à qual o ativo pertence (vide parágrafo 27.31).

Reversão quando o valor recuperável tiver sido estimado para um ativo individual com problemas de redução ao valor recuperável

27.30 Quando a perda por redução ao valor recuperável anterior tiver se baseado no valor recuperável do ativo individual com problemas de redução ao valor recuperável, os seguintes requisitos serão aplicáveis:

(a) A entidade estimará o valor recuperável do ativo na data de relatório corrente.


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(b) Se o valor recuperável estimado do ativo exceder seu valor contábil, a entidade aumentará o valor contábil ao valor recuperável, sujeita à limitação descrita em (c) abaixo. Esse aumento constitui uma reversão de uma perda por redução ao valor recuperável. A entidade reconhecerá a reversão imediatamente em lucros e perdas.

(c) A reversão de uma perda por redução ao valor recuperável não aumentará o valor contábil do ativo acima do valor contábil que teria sido determinado (líquido de amortização ou depreciação) se nenhuma perda por redução ao valor recuperável tivesse sido reconhecida para o ativo em exercícios anteriores.

(d) Após o reconhecimento de uma reversão de uma perda por redução ao valor recuperável, a entidade ajustará o encargo de depreciação (amortização) para o ativo em períodos futuros para alocar o valor contábil revisado do ativo, menos seu valor residual (se houver), de forma sistemática ao longo de sua vida útil restante.

Reversão quando o valor recuperável tiver sido estimado para uma unidade geradora de caixa

27.31 Quando a perda por redução ao valor recuperável original tiver se baseado no valor recuperável da unidade geradora de caixa à qual o ativo pertence, os seguintes requisitos serão aplicáveis:

(a) A entidade estimará o valor recuperável dessa unidade geradora de caixa na data de relatório corrente.

(b) Se o valor recuperável estimado da unidade geradora de caixa exceder seu valor contábil, esse excedente constituirá uma reversão de uma perda por redução ao valor recuperável. A entidade alocará o valor dessa reversão aos ativos da unidade, exceto o ágio, proporcionalmente aos valores contábeis desses ativos, sujeito à limitação descrita em (c) abaixo. Esses aumentos nos valores contábeis serão tratados como reversões de perdas por redução ao valor recuperável para ativos individuais e reconhecidos imediatamente em lucros e perdas.

(c) Na alocação de uma reversão de uma perda por redução ao valor recuperável para uma unidade geradora de caixa, a reversão não aumentará o valor contábil de qualquer ativo acima do menor entre:

(i) seu valor recuperável, e

(ii) o valor contábil que teria sido determinado (líquido de amortização ou depreciação) se nenhuma perda por redução ao valor recuperável tivesse sido reconhecida para o ativo em períodos anteriores.

(d) Qualquer valor excedente da reversão da perda por redução ao valor recuperável que não possa ser alocado a um ativo devido à restrição em (c) acima será alocado proporcionalmente aos outros ativos da unidade geradora de caixa, exceto o ágio.


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(e) Após o reconhecimento de uma reversão de uma perda por redução ao valor recuperável, se aplicável, a entidade ajustará o encargo de depreciação (amortização) para cada ativo da unidade geradora de caixa em períodos futuros para alocar o valor contábil revisado do ativo, menos seu valor residual (se houver), de forma sistemática ao longo de sua vida útil restante.

divulgações

27.32 Uma entidade divulgará o seguinte para cada classe de ativos indicada no parágrafo 27.33:

(a) o valor das perdas por redução ao valor recuperável reconhecido em lucros e perdas durante o período e a(s) rubrica (s) da demonstração do resultado abrangente (e da demonstração do resultado, se apresentada) na(s) qual(is) essas perdas por redução ao valor recuperável estão incluídas.

(b) o valor de reversões de perdas por redução ao valor recuperável reconhecido em lucros e perdas durante o período e a(s) rubrica (s) da demonstração do resultado abrangente (e da demonstração do resultado, se apresentada) na(s) qual(is) essas perdas por redução ao valor recuperável são revertidas.

27.33 Uma entidade divulgará as informações exigidas pelo parágrafo 27.32 para cada uma das seguintes classes de ativos:

(a) estoques.

(b) imobilizado (incluindo propriedades para investimento contabilizadas pelo método de custo).

(c) ágio.

(d) ativos intangíveis que não sejam ágio.

(e) investimentos em coligadas.

(f) investimentos em empreendimentos em conjunto.


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Seção 28 Benefícios aos empregados


28.1 Benefícios aos empregados são todas as formas de contrapartida dadas por uma entidade em troca de serviços prestados por empregados, incluindo diretores e a administração. Esta seção se aplica a todos os benefícios aos empregados, exceto transações de pagamento baseadas em ações, as quais são cobertas pela Seção 26 – Pagamento Baseado em Ações. Os benefícios aos empregados cobertos por esta seção serão um dos quatro tipos a seguir:

(a) benefícios de curto prazo aos empregados, que são benefícios aos empregados (exceto benefícios rescisórios) que vencem integralmente dentro de doze meses após o final do período em que os empregados prestarem o respectivo serviço.

(b) benefícios pós-emprego, que são benefícios aos empregados (exceto benefícios rescisórios) a pagar após o término do emprego.

(c) outros benefícios de longo prazo aos empregados, que são benefícios aos empregados (exceto benefícios pós-emprego e benefícios rescisórios) que não vencem integralmente dentro de doze meses após o final do período em que os empregados prestarem o respectivo serviço.

(d) benefícios rescisórios, que são benefícios aos empregados a pagar como resultado de:

(i) uma decisão de uma entidade de dispensar um empregado antes da data normal de aposentadoria, ou

(ii) uma decisão de um empregado de aderir a um programa de demissão voluntária em troca desses benefícios.

28.2 Benefícios aos empregados incluem também transações de pagamento baseadas em ações pelas quais os empregados recebem instrumentos de patrimônio (como, por exemplo, ações ou opções de compra de ações) ou caixa ou outros ativos da entidade cujos valores se baseiem no preço das ações ou de outros instrumentos de patrimônio da entidade. Uma entidade aplicará a Seção 26 na contabilização de transações de pagamento baseadas em ações.


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Princípio geral de reconhecimento para todos os benefícios aos empregados

28.3 Uma entidade reconhecerá o custo de todos os benefícios aos empregados aos quais seus empregados passaram a ter direito como resultado de serviço prestado à entidade durante o período de relatório:

(a) como um passivo, após deduzir valores que tiverem sido pagos diretamente aos empregados ou como contribuição a um fundo de benefícios aos empregados. Se o valor pago exceder a obrigação decorrente do serviço antes da data de relatório, uma entidade reconhecerá esse excedente como um ativo, na medida em que o pagamento antecipado levar a uma redução nos pagamentos futuros ou a um reembolso de caixa.

(b) como uma despesa, a menos que outra seção desta IFRS exija que o custo seja reconhecido como parte do custo de um ativo como, por exemplo, estoques ou imobilizado.

Benefícios de curto prazo aos empregados

exemplos

28.4 Os benefícios de curto prazo aos empregados incluem itens como:

(a) ordenados, salários e contribuições para a seguridade social;

(b) ausências remuneradas de curto prazo (tais como licença anual remunerada e licença médica remunerada), quando se espera que as ausências ocorram dentro de doze meses após o final do período em que os empregados prestarem o respectivo serviço;

(c) participação nos lucros e bônus a pagar dentro de doze meses após o final do período em que os empregados prestarem o respectivo serviço; e

(d) benefícios não-monetários (tais como assistência médica, moradia, carros e produtos ou serviços gratuitos ou subsidiados) para empregados atuais.

Mensuração de benefícios de curto prazo de modo geral

28.5 Quando um empregado tiver prestado serviço a uma entidade durante o período de relatório, a entidade mensurará os valores reconhecidos de acordo com o parágrafo 28.3 pelo valor não descontado dos benefícios de curto prazo aos empregados que se espera sejam pagos em troca desse serviço.


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Reconhecimento e mensuração – ausências remuneradas de curto prazo

28.6 Uma entidade pode remunerar empregados por ausência por várias razões, incluindo férias anuais e licença médica. Algumas ausências remuneradas de curto prazo se acumulam – elas podem ser transportadas para exercícios futuros e utilizadas nesses exercícios se o empregado não exercer integralmente o direito do período corrente. Exemplos incluem férias anuais e licença médica. Uma entidade reconhecerá o custo esperado de ausências remuneradas acumuladas quando os empregados prestarem um serviço que aumente seu direito a ausências remuneradas futuras. A entidade mensurará o custo esperado das ausências remuneradas acumuladas pelo valor adicional não descontado que a entidade espera pagar como resultado do direito não utilizado que se acumulou no final do período de relatório. A entidade apresentará esse valor como um passivo circulante na data de relatório.

28.7 Uma entidade reconhecerá o custo de outras ausências remuneradas (não-acumuladas) quando as ausências ocorrerem. A entidade mensurará o custo de ausências remuneradas não-acumuladas pelo valor não descontado de ordenados e salários pagos ou a pagar pelo período de ausência.

Reconhecimento – planos de participação nos lucros e bônus

28.8 Uma entidade reconhecerá o custo esperado de pagamentos de participação nos lucros e bônus somente quando:

(a) a entidade tiver uma obrigação presente legal ou presumida de fazer esses pagamentos como resultado de eventos passados (isto significa que a entidade não possui outra alternativa realística a não ser efetuar os pagamentos), e

(b) uma estimativa confiável da obrigação puder ser feita.

Benefícios pós-emprego: distinção entre planos de contribuição definida e planos de benefício definido

28.9 Benefícios pós-emprego incluem, por exemplo:

(a) benefícios de aposentadoria, como pensões, e

(b) outros benefícios pós-emprego, tais como seguro de vida pós-emprego e assistência médica pós-emprego.

Acordos pelos quais uma entidade forneça benefícios pós-emprego são planos de benefícios pós-emprego. Uma entidade aplicará esta Seção a todos os acordos, independentemente de envolverem o estabelecimento de uma entidade separada para receber contribuições e pagar benefícios. Em alguns casos, esses acordos são impostos por lei, e não por ação da entidade. Em alguns casos, esses acordos se originam de ações da entidade, mesmo na ausência de um plano formal e documentado.


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28.10 Os planos de benefícios pós-emprego são classificados como planos de contribuição definida ou planos de benefício definido, dependendo de seus principais termos e condições.

(a) Planos de contribuição definida são planos de benefícios pós-emprego nos quais uma entidade paga contribuições fixas a uma entidade separada (um fundo) e não tem nenhuma obrigação legal ou presumida de pagar contribuições adicionais ou de efetuar pagamentos diretos de benefícios aos empregados se o fundo não tiver ativos suficientes para pagar todos os benefícios aos empregados relativamente aos seus serviços no período corrente e em períodos anteriores. Assim, o valor dos benefícios pós-emprego recebidos pelo empregado é determinado pelo valor das contribuições pagas por uma entidade (e, talvez, também pelo empregado) a um plano de benefícios pós-emprego ou a uma seguradora, juntamente com os retornos de investimento decorrentes das contribuições.

(b) Planos de benefício definido são planos de benefícios pós-emprego que não sejam planos de contribuição definida. Nos planos de benefício definido, a entidade tem a obrigação de fornecer os benefícios pactuados aos atuais e ex-empregados, sendo que a entidade arca, em essência, com o risco atuarial (de que os benefícios custarão mais ou menos do que o esperado) e com o risco do investimento (de que os retornos sobre os ativos alocados para custear os benefícios diferirão das expectativas). Se a experiência atuarial ou de investimento for pior que a esperada, a obrigação da entidade pode ser aumentada, e vice-versa caso a experiência atuarial ou de investimento seja melhor que a esperada.

Planos multipatrocinados e planos públicos

28.11 Planos multipatrocinados e planos públicos são classificados como planos de contribuição definida ou planos de benefício definido com base nos termos do plano, incluindo qualquer obrigação presumida que vá além dos termos formais. Contudo, se não houver informações suficientes disponíveis para utilizar a contabilização de benefício definido para um plano multipatrocinado que consistir em um plano de benefício definido, uma entidade contabilizará o plano de acordo com o parágrafo 28.13 como se fosse um plano de contribuição definida e efetuará as divulgações exigidas pelo parágrafo 28.40.

Benefícios segurados

28.12 Uma entidade poderá pagar prêmios de seguro para custear um plano de benefícios pós-emprego. A entidade tratará esse plano como um plano de contribuição definida, exceto se a entidade tiver uma obrigação legal ou presumida de:

(a) pagar os benefícios aos empregados diretamente quando vencerem, ou

(b) pagar outros valores se a seguradora não pagar todos os benefícios futuros aos empregados relacionados a serviços de empregados nos períodos atual e anteriores.


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Uma obrigação presumida pode surgir indiretamente através do plano, por meio do mecanismo para a fixação de prêmios futuros ou por meio de um relacionamento com a seguradora que constitua uma relação com partes relacionadas. Se a entidade retiver essa obrigação legal ou presumida, ela tratará o plano como um plano de benefício definido.

Benefícios pós-emprego: planos de contribuição definida


28.13 Uma entidade reconhecerá a contribuição a pagar para um período:

(a) como um passivo, após deduzir qualquer valor já pago. Se os pagamentos de contribuição excederem a contribuição devida pelo serviço antes da data de relatório, uma entidade reconhecerá esse excedente como um ativo.

(b) como uma despesa, a menos que outra seção desta IFRS exija que o custo seja reconhecido como parte do custo de um ativo como, por exemplo, estoques ou imobilizado.

Benefícios pós-emprego: planos de benefício definido

Reconhecimento

28.14 Ao aplicar o princípio geral de reconhecimento do parágrafo 28.3 a planos de benefício definido, uma entidade reconhecerá:

(a) um passivo para suas obrigações decorrentes de planos de benefício definido, líquidas dos ativos do plano – seu “passivo de benefício definido” (vide parágrafos 28.15–28.23).

(b) a mudança líquida nesse passivo durante o período como o custo de seus planos de benefício definido durante o período (vide parágrafos 28.24–28.27).

Mensuração do passivo de benefício definido

28.15 Uma entidade mensurará um passivo de benefício definido para suas obrigações decorrentes de planos de benefício definido pelo total líquido dos seguintes valores:

(a) o valor presente de suas obrigações decorrentes de planos de benefício definido (sua obrigação de benefício definido) na data de relatório (os parágrafos 28.16–28.22 fornecem orientação para a mensuração desta obrigação), menos

(b) o valor justo, na data de relatório, dos ativos do plano (se houver) a partir dos quais as obrigações deverão ser liquidadas diretamente. Os parágrafos 11.27–11.32 estabelecem requisitos para a determinação dos valores justos dos ativos do plano que constituam ativos financeiros.


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Inclusão de benefícios tanto adquiridos quanto não adquiridos

28.16 O valor presente das obrigações de uma entidade decorrentes de planos de benefício definido na data de relatório refletirão o valor estimado do benefício obtido pelos empregados em contrapartida por seu serviço nos períodos atual e anteriores, incluindo benefícios cujos direitos ainda não tenham sido adquiridos (vide parágrafo 28.26) e incluindo os efeitos de fórmulas de benefícios que dêem aos empregados benefícios maiores para os últimos anos de serviço. Isto exige que a entidade determine quanto do benefício é atribuível aos períodos atual e anteriores, com base na fórmula de benefício do plano, e faça estimativas (premissas atuariais) sobre variáveis demográficas (tais como giro e mortalidade de empregados) e variáveis financeiras (tais como aumentos futuros nos salários e custos médicos) que influenciam o custo do benefício. As premissas atuariais serão imparciais (nem imprudentes nem excessivamente conservadoras), mutuamente compatíveis e selecionadas para conduzir à melhor estimativa dos fluxos de caixa futuros que resultarão em virtude do plano.

desconto

28.17 Uma entidade mensurará sua obrigação de benefício definido com base no valor presente descontado. A entidade determinará a taxa utilizada para descontar os pagamentos futuros por referência aos rendimentos de mercado na data de relatório de títulos de dívida corporativos de baixo risco. Em países em que não haja mercado desses títulos, a entidade utilizará os rendimentos de mercado (na data de relatório) de títulos de dívida do governo. A moeda e o prazo dos títulos de dívida corporativos ou títulos de dívida do governo serão consistentes com a moeda e o prazo estimado dos pagamentos futuros.

Método de avaliação atuarial

28.18 Se uma entidade puder, sem custo ou esforço indevido, utilizar o método da unidade de crédito projetada para mensurar sua obrigação de benefício definido e a despesa correspondente, ela assim o fará. Se os benefícios definidos se basearem em salários futuros, o método da unidade de crédito projetada exigirá que a entidade mensure suas obrigações de benefício definido em uma base que reflita os aumentos de salário futuros estimados. Além disso, o método da unidade de crédito projetada exige que a entidade faça diversas premissas atuariais ao mensurar a obrigação de benefício definido, incluindo taxas de desconto, taxas de retorno esperadas sobre os ativos do plano, taxas esperadas de aumentos de salário, giro e mortalidade de empregados e (para planos médicos de benefício definido) taxas de tendência de custos médicos.

28.19 Se uma entidade não puder, sem custo ou esforço indevido, utilizar o método da unidade de crédito projetada para mensurar sua obrigação e custo decorrentes


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de planos de benefício definido, ela poderá fazer as seguintes simplificações ao mensurar sua obrigação de benefício definido em relação a empregados atuais:

(a) ignorar aumentos de salário futuros estimados (ou seja, presumir que os salários atuais continuarão até a ocasião em que espera-se que os empregados atuais comecem a receber benefícios pós-emprego);

(b) ignorar o serviço futuro de empregados atuais (ou seja, presumir o encerramento do plano tanto para empregados atuais quanto para novos empregados); e

(c) ignorar a possível mortalidade em serviço de empregados atuais entre a data de relatório e a data em que espera-se que os empregados comecem a receber benefícios pós-emprego (ou seja, presumir que todos os empregados atuais receberão os benefícios pós-emprego). Contudo, a mortalidade após o serviço (ou seja, a expectativa de vida) ainda precisará ser considerada.

Uma entidade que se beneficia das simplificações de mensuração acima deve, contudo, incluir benefícios tanto adquiridos quanto não adquiridos ao mensurar sua obrigação de benefício definido.

28.20 Esta IFRS não exige que uma entidade contrate um atuário independente para realizar a avaliação atuarial abrangente necessária para calcular sua obrigação de benefício definido. Ela também não exige que uma avaliação atuarial abrangente seja realizada anualmente. Nos períodos entre avaliações atuariais abrangentes, se as principais premissas atuariais não houverem se modificado significativamente, a obrigação de benefício definido poderá ser mensurada ajustando-se a mensuração do período anterior para refletir mudanças nos dados estatísticos de empregados, tais como número de empregados e níveis de salários.

Introduções, mudanças, reduções e liquidações de planos

28.21 Se um plano de benefício definido tiver sido introduzido ou modificado no período corrente, a entidade aumentará ou diminuirá seu passivo de benefício definido para refletir a mudança e reconhecerá o aumento (redução) como uma despesa (receita) ao mensurar lucros e perdas no período corrente. Por outro lado, se um plano tiver sido reduzido (ou seja, os benefícios ou o grupo de empregados cobertos forem reduzidos) ou liquidado (a obrigação do empregador for quitada integralmente) no período corrente, a obrigação de benefício definido será reduzida ou eliminada e a entidade reconhecerá o ganho ou perda resultante em lucros e perdas no período corrente.

Ativo de plano de benefício definido

28.22 Se o valor presente da obrigação de benefício definido na data de relatório for inferior ao valor justo dos ativos do plano nessa data, o plano tem um superavit. Uma entidade reconhecerá um superavit de plano como um ativo de plano de benefício definido somente na medida em que puder recuperar o superavit, seja por meio de contribuições reduzidas no futuro ou por meio de reembolsos do plano.


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Custo de um plano de benefício definido

28.23 Uma entidade reconhecerá a mudança líquida em seu passivo de benefício definido durante o período, exceto uma mudança atribuível a benefícios pagos a empregados durante o período ou a contribuições do empregador, como o custo de seus planos de benefício definido durante o período. Esse custo é reconhecido inteiramente em lucros e perdas como uma despesa, ou parcialmente em lucros e perdas e parcialmente como um item de outros resultados abrangentes (vide parágrafo 28.24), a menos que outra seção desta IFRS exija que o custo seja reconhecido como parte do custo de um ativo como, por exemplo, estoques ou imobilizado.

Reconhecimento – escolha de política contábil

28.24 Uma entidade deve reconhecer todos os ganhos e perdas atuariais no período em que ocorrerem. Uma entidade:

(a) reconhecerá todos os ganho e perdas atuariais em lucros e perdas, ou

(b) reconhecerá todos os ganhos e perdas atuariais em outros resultados abrangentes

como uma escolha de política contábil. A entidade aplicará sua política contábil escolhida de forma consistente a todos os seus planos de benefício definido e a todos os seus ganhos e perdas atuariais. Ganhos e perdas atuariais reconhecidos em outros resultados abrangentes serão apresentados na demonstração do resultado abrangente.

28.25 A mudança líquida no passivo de benefício definido que é reconhecida como o custo de um plano de benefício definido inclui:

(a) a mudança no passivo de benefício definido decorrente de serviço de empregado prestado durante o período de relatório.

(b) juros sobre a obrigação de benefício definido durante o período de relatório.

(c) os retornos sobre quaisquer ativos do plano e a mudança líquida no valor justo de direitos de reembolso reconhecidos (vide parágrafo 28.28) durante o período de relatório.

(d) ganhos e perdas atuariais originadas no período de relatório.

(e) aumentos ou reduções no passivo de benefício definido resultantes da introdução de um novo plano ou da alteração de um plano existente no período de relatório (vide parágrafo 28.21).

(f) reduções no passivo de benefício definido resultantes da redução ou liquidação de um plano existente no período de relatório (vide parágrafo 28.21).

28.26 O serviço do empregado dá origem a uma obrigação em um plano de benefício definido, mesmo se os benefícios estiverem condicionados a emprego futuro (em outras palavras, seus direitos ainda não tiverem sido adquiridos). O serviço do empregado, antes da data de aquisição de direito, dá origem a uma obrigação


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presumida porque, em cada data de relatório sucessiva, o valor de serviço futuro que um empregado terá de prestar antes de obter direito ao benefício é reduzido. Ao mensurar sua obrigação de benefício definido, uma entidade considera a probabilidade de que alguns empregados possam não atender aos requisitos de aquisição de direito. Similarmente, embora alguns benefícios pós-emprego (por exemplo, benefícios médicos pós-emprego) se tornem devidos apenas se ocorrer um evento específico quando um empregado não estiver mais empregado (por exemplo, doença), uma obrigação é criada quando o empregado presta o serviço que dará direito ao benefício se o evento específico ocorrer. A probabilidade de que o evento específico ocorra afeta a mensuração da obrigação, mas não determina se a obrigação existe.

28.27 Se os benefícios definidos forem reduzidos por valores que serão pagos aos empregados em virtude de planos patrocinados pelo governo, uma entidade mensurará suas obrigações de benefício definido em uma base que reflita os benefícios a pagar em virtude dos planos do governo, mas somente se:

(a) esses planos forem criados antes da data de relatório, ou

(b) o histórico anterior ou outra evidência confiável indique que esses benefícios do governo mudarão de alguma forma previsível, por exemplo, de acordo com mudanças futuras nos níveis gerais de preço ou nos níveis gerais de salário.

Reembolsos

28.28 Se uma entidade estiver praticamente certa de que outra parte reembolsará a totalidade ou parte dos gastos necessários para liquidar uma obrigação de benefício definido, a entidade reconhecerá seu direito ao reembolso como um ativo separado. A entidade mensurará o ativo pelo valor justo. Na demonstração do resultado abrangente (ou na demonstração do resultado, se apresentada), a despesa relacionada a um plano de benefício definido pode ser apresentada líquida do valor reconhecido para um reembolso.

outros benefícios de longo prazo aos empregados

28.29 Outros benefícios de longo prazo aos empregados incluem, por exemplo:

(a) ausências remuneradas de longo prazo, tais como licenças por tempo de serviço ou sabáticas.

(b) benefícios de pagamento por tempo de serviço.

(c) benefícios de invalidez de longo prazo.

(d) pagamento de participação nos lucros e bônus, doze meses ou mais após o final do período em que os empregados prestarem o respectivo serviço.

(e) pagamento de remuneração diferida, doze meses ou mais após o final do período em que ela é obtida.


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28.30 Uma entidade reconhecerá um passivo para outros benefícios de longo prazo aos empregados pelo total líquido dos seguintes valores:

(a) o valor presente da obrigação de benefício na data de relatório, menos

(b) o valor justo, na data de relatório, dos ativos do plano (se houver) a partir dos quais as obrigações deverão ser liquidadas diretamente.

Uma entidade reconhecerá a mudança no passivo de acordo com o parágrafo 28.23.

Benefícios rescisórios

28.31 Uma entidade pode estar comprometida, por legislação, contrato ou outros acordos com empregados e seus representantes, ou por uma obrigação presumida com base na prática de negócios, costumes ou um desejo de agir de forma justa, a fazer pagamentos (ou fornecer outros benefícios) a empregados quando rescindir seus contratos de trabalho. Esses pagamentos são benefícios rescisórios.

Reconhecimento

28.32 Como os benefícios rescisórios não fornecem a uma entidade benefícios econômicos futuros, uma entidade os reconhecerá imediatamente como uma despesa em lucros e perdas.

28.33 Quando uma entidade reconhece benefícios rescisórios, ela também pode ter de contabilizar uma redução dos benefícios de aposentadoria ou outros benefícios aos empregados.

28.34 Uma entidade reconhecerá os benefícios rescisórios como um passivo e uma despesa somente quando a entidade estiver demonstravelmente comprometida a:

(a) rescindir o contrato de trabalho de um empregado ou grupo de empregados antes da data de aposentadoria normal, ou

(b) fornecer benefícios rescisórios como resultado de uma oferta feita para incentivar a demissão voluntária.

28.35 Uma entidade está demonstravelmente comprometida em pagar benefícios rescisórios somente quando possuir um plano formal detalhado para a rescisão, em relação ao qual não haja possibilidade realista de cancelamento.

Mensuração

28.36 Uma entidade mensurará benefícios rescisórios pela melhor estimativa do gasto que seria necessário para liquidar a obrigação na data de relatório. No caso de uma oferta feita para incentivar a demissão voluntária, a mensuração de benefícios rescisórios será baseada no número de empregados que se espera que aceitem a oferta.


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28.37 Quando benefícios rescisórios forem devidos mais de doze meses após o final do período de relatório, eles serão mensurados por seu valor presente descontado.

Planos de grupo

28.38 Se uma entidade controladora fornecer benefícios aos empregados de uma ou mais subsidiárias do grupo e a controladora apresentar demonstrações financeiras consolidadas utilizando a IFRS para PMEs ou IFRSs completas, essas subsidiárias estarão autorizadas a reconhecer e mensurar a despesa de benefícios aos empregados com base em uma alocação razoável da despesa reconhecida para o grupo.

divulgações

divulgações sobre benefícios de curto prazo aos empregados

28.39 Esta seção não exige divulgações específicas sobre benefícios de curto prazo aos empregados.

divulgações sobre planos de contribuição definida

28.40 Uma entidade divulgará o valor reconhecido em lucros e perdas como uma despesa para planos de contribuição definida. Se uma entidade tratar um plano multipatrocinado de benefício definido como um plano de contribuição definida por não haver informações suficientes para utilizar a contabilização de benefício definido (vide parágrafo 28.11), ela divulgará o fato de que se trata de um plano de benefício definido e a razão pela qual ele está sendo contabilizado como um plano de contribuição definida, juntamente com quaisquer informações disponíveis sobre o superavit ou deficit do plano e as implicações, se houver, para a entidade.

divulgações sobre planos de benefício definido

28.41 Uma entidade divulgará as seguintes informações sobre planos de benefício definido (exceto em relação a quaisquer planos multipatrocinados de benefício definido que sejam contabilizados como planos de contribuição definida de acordo com o parágrafo 28.11, aos quais se aplicarão as divulgações do parágrafo 28.40). Se uma entidade possuir mais de um plano de benefício definido, essas divulgações poderão ser feitas no total, separadamente para cada plano, ou em agrupamentos que sejam considerados como os mais úteis:

(a) uma descrição geral do tipo de plano, incluindo a política de fundeamento.

(b) a política contábil da entidade para o reconhecimento de ganhos e perdas atuariais (seja em lucros e perdas ou como um item de outros resultados abrangentes) e o valor dos ganhos e perdas atuariais reconhecidos durante o período.


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(c) uma explicação narrativa de se a entidade utiliza quaisquer das simplificações do parágrafo 28.19 na mensuração de sua obrigação de benefício definido.

(d) a data da avaliação atuarial abrangente mais recente e, caso essa data não seja a data de relatório, uma descrição dos ajustes efetuados para mensurar a obrigação de benefício definido na data de relatório.

(e) uma reconciliação dos saldos de abertura e de fechamento da obrigação de benefício definido, apresentando separadamente os benefícios pagos e todas as outras mudanças.

(f) uma reconciliação dos saldos de abertura e de fechamento do valor justo dos ativos do plano e dos saldos de abertura e de fechamento de qualquer direito de reembolso reconhecido como um ativo, mostrando separadamente, se aplicável:

(i) contribuições;

(ii) benefícios pagos; e

(iii) outras mudanças nos ativos do plano.

(g) o custo total relacionado a planos de benefício definido do período, divulgando separadamente os valores

(i) reconhecidos em lucros e perdas como uma despesa, e

(ii) incluídos no custo de um ativo.

(h) para cada principal classe de ativos do plano, que incluirão, entre outros, instrumentos de patrimônio, instrumentos de dívida, imóveis e quaisquer outros ativos, o percentual ou valor que cada principal classe constitui do valor justo do total de ativos do plano na data de relatório.

(i) os valores incluídos no valor justo dos ativos do plano para:

(i) cada classe de instrumentos financeiros próprios da entidade, e

(ii) qualquer imóvel ocupado ou outros ativos utilizados pela entidade.

(j) o retorno real sobre os ativos do plano.

(k) as principais premissas atuariais utilizadas, incluindo, quando aplicável:

(i) as taxas de desconto;

(ii) as taxas de retorno esperadas sobre quaisquer ativos do plano para os períodos apresentados nas demonstrações financeiras;

(iii) as taxas esperadas de aumentos nos salários;

(iv) taxas de tendência de custo médico; e


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(v) quaisquer outras premissas atuariais relevantes utilizadas.

As reconciliações dos itens (e) e (f) acima não precisam ser apresentadas para períodos anteriores. Uma subsidiária que reconheça e mensure a despesa de benefícios aos empregados com base em uma alocação razoável da despesa reconhecida para o grupo (vide parágrafo 28.38) descreverá, em suas demonstrações financeiras separadas, sua política para efetuar a alocação e efetuará as divulgações dos itens (a)–(k) acima para o plano como um todo.

divulgações sobre outros benefícios de longo prazo

28.42 Para cada categoria de outros benefícios de longo prazo que uma entidade forneça a seus empregados, a entidade divulgará a natureza do benefício, o valor de sua obrigação e a extensão do fundeamento na data de relatório.

divulgações sobre benefícios rescisórios

28.43 Para cada categoria de benefícios rescisórios que uma entidade forneça a seus empregados, a entidade divulgará a natureza do benefício, sua política contábil, o valor de sua obrigação e a extensão do fundeamento na data de relatório.

28.44 Quando houver incerteza sobre o número de empregados que aceitarão uma oferta de benefícios rescisórios, existirá um passivo contingente. A Seção 21 – Provisões e Contingências exige que uma entidade divulgue informações sobre seus passivos contingentes, exceto se a possibilidade de um fluxo de saída na liquidação for remota.


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Seção 29 Imposto sobre a renda


29.1 Para as finalidades desta IFRS, imposto sobre a renda inclui todos os impostos nacionais e estrangeiros que sejam baseados em lucros tributáveis. Imposto sobre a renda inclui ainda impostos a pagar por uma subsidiária, coligada ou empreendimento em conjunto (joint venture) sobre distribuições à entidade que reporta, como, por exemplo, impostos retidos na fonte.

29.2 Esta seção cobre a contabilização do imposto sobre a renda. Ela exige que uma entidade reconheça as conseqüências fiscais atuais e futuras de transações e outros eventos que tenham sido reconhecidos nas demonstrações financeiras. Esses valores de impostos reconhecidos compreendem imposto corrente e imposto diferido. Imposto corrente é o imposto a pagar (a restituir) em relação ao lucro tributável (prejuízo fiscal) para o período corrente ou períodos passados. Imposto diferido é o imposto a pagar ou a recuperar em períodos futuros, geralmente como resultado da recuperação ou liquidação pela entidade de seus ativos e passivos por seus valores contábeis atuais e do efeito fiscal do diferimento de prejuízos fiscais e créditos fiscais presentemente não utilizados.

Passos na contabilização do imposto sobre a renda

29.3 Uma entidade contabilizará o imposto sobre a renda seguindo os passos (a)–(i) abaixo:

(a) reconhecer o imposto corrente, mensurado por um valor que inclua o efeito de possíveis resultados de uma revisão pelas autoridades fiscais (parágrafos 29.4–29.8).

(b) identificar quais ativos e passivos poderiam afetar o lucro tributável se fossem recuperados ou liquidados por seus valores contábeis presentes (parágrafos 29.9 e 29.10).

(c) determinar a base fiscal dos itens a seguir ao final do período de relatório:

(i) os ativos e passivos em (b). A base fiscal de ativos e passivos é determinada pelas conseqüências da venda dos ativos ou da liquidação de passivos por seus valores contábeis presentes (parágrafos 29.11 e 29.12).

(ii) outros itens que tenham uma base fiscal, embora não sejam reconhecidos como ativos ou passivos, ou seja, itens reconhecidos como receita ou despesa que se tornarão tributáveis ou dedutíveis para fins fiscais em períodos futuros (parágrafo 29.13).


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(d) calcular quaisquer diferenças temporárias, prejuízos fiscais não utilizados e créditos fiscais não utilizados (parágrafo 29.14).

(e) reconhecer impostos diferidos ativos e impostos diferidos passivos decorrentes das diferenças temporárias, dos prejuízos fiscais não utilizados e dos créditos fiscais não utilizados (parágrafos 29.15–29.17).

(f) mensurar impostos diferidos ativos e passivos a um valor que inclua o efeito dos possíveis resultados de uma revisão pelas autoridades fiscais, utilizando alíquotas que, com base em lei tributária promulgada ou substantivamente promulgada no final do período de relatório, espera-se que sejam aplicáveis quando o imposto diferido ativo for realizado ou o imposto diferido passivo for liquidado (parágrafos 29.18–29.25).

(g) reconhecer uma provisão para possíveis perdas na realização dos impostos diferidos ativos, de modo que o valor líquido seja equivalente ao maior valor cuja realização, com base no lucro tributável corrente ou futuro, seja mais provável que improvável (parágrafos 29.21 e 29.22).

(h) alocar o imposto corrente e diferido aos respectivos componentes de lucros e perdas, outros resultados abrangentes e patrimônio líquido (parágrafo 29.27).

(i) apresentar e divulgar as informações exigidas (parágrafos 29.28–29.32).

Reconhecimento e mensuração de imposto corrente

29.4 Uma entidade reconhecerá um imposto corrente passivo referente ao imposto a pagar sobre o lucro tributável para os períodos corrente e anteriores. Se o valor pago em relação aos períodos corrente e anteriores exceder o valor devido para esses períodos, a entidade reconhecerá o excesso como um imposto corrente ativo.

29.5 Uma entidade reconhecerá um imposto corrente ativo em benefício representado por um prejuízo fiscal que possa ser lançado retrospectivamente para recuperar o imposto pago em um período anterior.

29.6 Uma entidade mensurará um imposto corrente passivo (ativo) pelos valores que espera pagar (recuperar) utilizando as alíquotas e leis tributárias promulgadas ou substantivamente promulgadas até a data de relatório. Uma entidade considerará alíquotas tributárias como substantivamente promulgadas quando eventos futuros exigidos pelo processo de promulgação historicamente não tiverem afetado o resultado e for improvável que o afetem. Os parágrafos 29.23–29.25 fornecem orientação adicional sobre mensuração.

29.7 Uma entidade reconhecerá mudanças em um imposto corrente passivo ou imposto corrente ativo como uma despesa de imposto em lucros e perdas, exceto que uma mudança atribuível a um item de receita ou despesa reconhecido de acordo com esta IFRS como outros resultados abrangentes também seja reconhecida em outros resultados abrangentes.


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29.8 Uma entidade incluirá nos valores reconhecidos de acordo com os parágrafos 29.4 e 29.5 o efeito dos possíveis resultados de uma revisão pelas autoridades fiscais, mensurado de acordo com o parágrafo 29.24.

Reconhecimento de imposto diferido

Princípio geral de reconhecimento

29.9 Uma entidade reconhecerá um imposto diferido ativo ou passivo em relação a um imposto a recuperar ou a pagar em períodos futuros como resultado de transações ou eventos passados. Esse imposto resulta da diferença entre os valores reconhecidos para os ativos e passivos da entidade na demonstração da posição financeira e o reconhecimento desses ativos e passivos pelas autoridades fiscais, e do diferimento de prejuízos fiscais e créditos fiscais ainda não utilizados.

Ativos e passivos cuja recuperação ou liquidação não afetará o lucro tributável

29.10 Se a entidade espera recuperar o valor contábil de um ativo ou liquidar o valor contábil de um passivo sem afetar o lucro tributável, nenhum imposto diferido resulta em relação ao ativo ou passivo. Portanto, os parágrafos 29.11–29.17 se aplicam somente a ativos e passivos em relação aos quais a entidade espera que a recuperação ou liquidação do valor contábil afete o lucro tributável e a outros itens que tenham uma base fiscal.

Base fiscal

29.11 Uma entidade determinará a base fiscal de um ativo, passivo ou outro item de acordo com a lei promulgada ou substantivamente promulgada. Se a entidade apresentar uma declaração de imposto consolidada, a base fiscal será determinada pela lei tributária que reger a declaração de imposto consolidada. Se a entidade apresentar declarações de imposto separadas para diferentes operações, a base fiscal será determinada pelas leis tributárias que regerem cada declaração de imposto.

29.12 A base fiscal determina os valores que serão incluídos no lucro tributável por ocasião da recuperação ou liquidação do valor contábil de um ativo ou passivo. Especificamente:

(a) a base fiscal de um ativo é igual ao valor que teria sido dedutível para chegar no lucro tributável se o valor contábil do ativo tivesse sido recuperado por meio de venda no final do período de relatório. Se a recuperação do ativo por meio de venda não aumentar o lucro tributável, a base fiscal será considerada como igual ao valor contábil.

(b) a base fiscal de um passivo é igual ao seu valor contábil menos quaisquer valores dedutíveis na determinação do lucro tributável (ou mais quaisquer valores incluídos no lucro tributável) que teriam surgido se o passivo tivesse sido liquidado por seu valor contábil no final do período de relatório. No caso


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de receita diferida, a base fiscal do passivo resultante é o seu valor contábil, menos qualquer valor de receita que não seja tributável em períodos futuros.

29.13 Alguns itens têm uma base fiscal, mas não são reconhecidos como ativos e passivos. Por exemplo, os custos de pesquisa são reconhecidos como uma despesa quando incorridos, mas sua dedução pode não ser permitida para determinar o lucro tributável até um período futuro. Desse modo, o valor contábil dos custos de pesquisa é nulo, e a base fiscal é o valor que será deduzido em períodos futuros. Um instrumento de patrimônio emitido pela entidade também pode dar origem a deduções em um período futuro. Não há nenhum ativo ou passivo na demonstração da posição financeira, mas a base fiscal é o valor das deduções futuras.

diferenças temporárias

29.14 Diferenças temporárias surgem:

(a) quando há uma diferença entre os valores contábeis e as bases fiscais por ocasião do reconhecimento inicial de ativos e passivos ou na ocasião em que uma base fiscal é criada para itens que têm uma base fiscal mas que não são reconhecidos como ativos e passivos.

(b) quando uma diferença entre o valor contábil e a base fiscal surge após o reconhecimento inicial porque uma receita ou despesa é reconhecida em outros resultados abrangentes ou no patrimônio líquido em um período de relatório, mas é reconhecida no lucro tributável em um período diferente.

(c) quando a base fiscal de um ativo ou passivo é modificada e a mudança não é reconhecida no valor contábil do ativo ou passivo em qualquer período.

Impostos diferidos passivos e ativos

29.15 Salvo conforme exigido pelo parágrafo 29.16, uma entidade reconhecerá:

(a) um imposto diferido passivo para todas as diferenças temporárias que se espera que aumentem o lucro tributável no futuro.

(b) um imposto diferido ativo para todas as diferenças temporárias que se espera que reduzam o lucro tributável no futuro.

(c) um imposto diferido ativo para o diferimento de prejuízos fiscais não utilizados e créditos fiscais não utilizados.

29.16 Os itens a seguir são exceções aos requisitos do parágrafo 29.15:

(a) Uma entidade não reconhecerá um imposto diferido ativo ou passivo para diferenças temporárias associadas a lucros não remetidos de subsidiárias, filiais, coligadas e empreendimentos em conjunto (joint ventures) estrangeiros na medida em que o investimento for essencialmente de duração permanente, a menos que seja evidente que a diferença temporária será revertida no futuro previsível.


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(b) Uma entidade não reconhecerá um imposto diferido passivo para uma diferença temporária associada ao reconhecimento inicial de ágio.

29.17 Uma entidade reconhecerá mudanças em um imposto diferido passivo ou imposto diferido ativo como uma despesa de imposto em lucros e perdas, exceto que uma mudança atribuível a um item de receita ou despesa reconhecido de acordo com esta IFRS como outros resultados abrangentes também será reconhecida em outros resultados abrangentes.

Mensuração de imposto diferido

Alíquotas de impostos

29.18 Uma entidade mensurará um imposto diferido passivo (ativo) utilizando as alíquotas e leis tributárias promulgadas ou substantivamente promulgadas até a data de relatório. Uma entidade considerará as alíquotas de impostos como substantivamente promulgadas quando eventos futuros exigidos pelo processo de promulgação historicamente não tiverem afetado o resultado e for improvável que o afetem.

29.19 Quando diferentes alíquotas de impostos forem aplicáveis a níveis diferentes de lucro tributável, uma entidade mensurará a despesa (receita) de imposto diferido e os respectivos impostos diferidos passivos (ativos) utilizando a média das alíquotas promulgadas ou substantivamente promulgadas que se espera que sejam aplicáveis ao lucro tributável (prejuízo fiscal) dos períodos em que espera que o imposto diferido ativo seja realizado ou o imposto diferido passivo seja liquidado.

29.20 A mensuração de impostos diferidos passivos e impostos diferidos ativos refletirá as conseqüências fiscais que resultariam da forma como a entidade espera, na data de relatório, recuperar ou liquidar o valor contábil dos ativos e passivos correspondentes. Por exemplo, se a diferença temporária resultar de um item de receita que se espera que seja tributável como um ganho de capital em um período futuro, a despesa de imposto diferido será mensurada utilizando a alíquota do imposto sobre ganho de capital.

Provisão para perdas

29.21 Uma entidade reconhecerá uma provisão para perdas contra impostos diferidos ativos, de modo que o valor contábil líquido seja equivalente ao maior valor cuja recuperação, com base no lucro tributável corrente ou futuro, seja mais provável que improvável.

29.22 Uma entidade revisará o valor contábil líquido de um imposto diferido ativo a cada data de relatório e ajustará a provisão para perdas para refletir a avaliação atual dos lucros tributáveis futuros. Esse ajuste será reconhecido em lucros e perdas, exceto que um ajuste atribuível a um item de receita ou despesa reconhecido de acordo com esta IFRS como outros resultados abrangentes também será reconhecido em outros resultados abrangentes.


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Mensuração de impostos tanto correntes quanto diferidos

29.23 Uma entidade não descontará impostos correntes ou diferidos ativos e passivos ao seu valor presente

29.24 A incerteza sobre se as autoridades fiscais aceitarão os valores a elas informados pela entidade afeta o valor do imposto corrente e do imposto diferido. Uma entidade mensurará impostos correntes e diferidos ativos e passivos utilizando o valor da média ponderada em função da probabilidade de todos os resultados possíveis, supondo que as autoridades fiscais revisarão os valores informados e tenham pleno conhecimento de todas as informações pertinentes. Mudanças no valor da média ponderada em função da probabilidade de todos os resultados possíveis serão baseadas em novas informações, não em uma nova interpretação pela entidade de informações anteriormente disponíveis.

29.25 Em algumas jurisdições, o imposto sobre a renda é pago a uma alíquota maior ou menor se a totalidade ou parte do lucro ou dos lucros acumulados for paga como dividendo aos acionistas da entidade. Em outras jurisdições, o imposto sobre a renda pode ser restituível ou pago se a totalidade ou parte do lucro ou dos lucros acumulados for paga como dividendos ao acionistas da entidade. Em ambas as circunstâncias, uma entidade mensurará impostos correntes e diferidos pela alíquota de impostos aplicável a lucros não distribuídos até que a entidade reconheça um passivo referente ao pagamento de um dividendo. Quando a entidade reconhecer um passivo referente ao pagamento de um dividendo, ela reconhecerá o imposto corrente ou diferido passivo (ativo) resultante e a despesa (receita) de imposto correspondente.

Imposto retido na fonte sobre dividendos

29.26 Quando uma entidade pagar dividendos a seus acionistas, ela pode ser obrigada a pagar uma parte dos dividendos às autoridades fiscais em nome dos acionistas. Esse valor pago ou a pagar às autoridades fiscais é debitado ao patrimônio líquido como parte dos dividendos.

Apresentação

Alocação no resultado abrangente e no patrimônio líquido

29.27 Uma entidade reconhecerá a despesa de imposto no mesmo componente do resultado abrangente total (ou seja, operações em continuidade, operações descontinuadas ou outros resultados abrangentes) ou do patrimônio líquido que a transação ou outro evento que resultou na despesa de imposto.

Segregação circulante/não-circulante

29.28 Quando uma entidade apresentar ativos circulantes e não-circulantes e passivos circulantes e não-circulantes como classificações separadas em sua demonstração


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da posição financeira, ela não classificará nenhum imposto diferido ativo (passivo) como ativo (passivo) circulante.

Compensação

29.29 Uma entidade compensará impostos correntes ativos e impostos correntes passivos, ou compensará impostos diferidos ativos e impostos diferidos passivos, somente quando tiver um direito por força de lei de compensar os valores e pretender ou efetuar a liquidação em uma base líquida ou realizar o ativo e liquidar o passivo simultaneamente.

divulgações

29.30 Uma entidade divulgará informações que permitam que os usuários de suas demonstrações contábeis avaliem a natureza e o efeito financeiro das conseqüências sobre os impostos correntes e diferidos das transações reconhecidas e de outros eventos.

29.31 Uma entidade divulgará separadamente os principais componentes da despesa (receita) de imposto. Esses componentes da despesa (receita) de imposto podem incluir:

(a) despesa (receita) de imposto corrente.

(b) quaisquer ajustes reconhecidos no período para imposto corrente de períodos anteriores.

(c) o valor de despesa (receita) de imposto diferido relacionado à origem e reversão de diferenças temporárias.

(d) o valor de despesa (receita) de imposto diferido relacionado a mudanças nas alíquotas tributárias ou imposição de novos impostos.

(e) o efeito sobre a despesa de imposto diferido decorrente de uma mudança no efeito de possíveis resultados de uma revisão pelas autoridades fiscais (vide parágrafo 29.24).

(f) ajustes à despesa de imposto diferido decorrentes de uma mudança na situação fiscal da entidade ou de seus acionistas.

(g) qualquer mudança na provisão para perdas (vide parágrafos 29.21 e 29.22).

(h) o valor da despesa de imposto relacionado a mudanças nas políticas contábeis e erros (vide Seção 10 – Políticas Contábeis, Estimativas e Erros).

29.32 Uma entidade divulgará o seguinte separadamente:

(a) o imposto corrente e diferido total relacionado a itens que são reconhecidos como itens de outros resultados abrangentes.


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(b) uma explicação das diferenças significativas em valores apresentados na demonstração do resultado abrangente e valores informados às autoridades fiscais.

(c) uma explicação das mudanças nas alíquotas de impostos aplicáveis comparadas ao período de relatório anterior.

(d) para cada tipo de diferença temporária e para cada tipo de prejuízos fiscais e créditos fiscais não utilizados:

(i) o valor de impostos diferidos passivos, impostos diferidos ativos e provisões para perdas no final do período de relatório, e

(ii) uma análise da mudança em impostos diferidos passivos, impostos diferidos ativos e provisões para perdas durante o período.

(e) a data de prescrição, se houver, de diferenças temporárias, prejuízos fiscais não utilizados e créditos fiscais não utilizados.

(f) nas circunstâncias descritas no parágrafo 29.25, uma explicação da natureza das possíveis conseqüências em relação a imposto sobre a renda que resultariam do pagamento de dividendos a seus acionistas.


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Seção 30 conversão de moeda estrangeira


30.1 Uma entidade pode conduzir atividades estrangeiras de duas formas. Ela pode ter transações em moedas estrangeiras ou pode ter operações no exterior. Além disso, uma entidade pode apresentar suas demonstrações contábeis em uma moeda estrangeira. Esta seção prescreve como incluir transações em moeda estrangeira e operações no exterior nas demonstrações contábeis de uma entidade e como converter as demonstrações contábeis em uma moeda de apresentação. A contabilização de instrumentos financeiros denominados em uma moeda estrangeira e a contabilização de cobertura de itens em moeda estrangeira são tratadas na Seção 11 – Instrumentos Financeiros Básicos e na Seção 12 – Outras Questões de Instrumentos Financeiros.

Moeda funcional

30.2 Cada entidade identificará sua moeda funcional. A moeda funcional de uma entidade é a moeda do principal ambiente econômico em que a entidade opera.

30.3 O principal ambiente econômico em que uma entidade opera é normalmente aquele em que ela principalmente gera e despende caixa. Portanto, os seguintes fatores são os mais importantes que uma entidade considera na determinação de sua moeda funcional:

(a) a moeda:

(i) que influencia principalmente os preços de venda de produtos e serviços (essa normalmente será a moeda em que os preços de venda de produtos e serviços são denominados e liquidados), e

(ii) do país cujas forças competitivas e regulamentos determinam principalmente os preços de venda de seus produtos e serviços;

(b) a moeda que influencia principalmente os custos de mão-de-obra, materiais e outros do fornecimento de produtos e serviços (essa normalmente será a moeda em que esses custos são denominados e liquidados).

30.4 Os seguintes fatores também podem fornecer evidência da moeda funcional de uma entidade:

(a) a moeda em que são gerados recursos provenientes de atividades de financiamento (emissão de instrumentos de dívida e de patrimônio);

(b) a moeda em que são normalmente efetuados os recebimentos de atividades operacionais.


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30.5 Na determinação da moeda funcional de uma operação no exterior e se sua moeda funcional é a mesma que a da entidade que reporta (a entidade que reporta, nesse contexto, é a entidade que possui a operação no exterior como sua subsidiária, filial, coligada ou empreendimento em conjunto (joint venture), são considerados os seguintes fatores adicionais:

(a) se as atividades da operação no exterior são realizadas como uma extensão da entidade que reporta, em vez de serem realizadas com um nível significativo de autonomia. Um exemplo do primeiro é quando a operação no exterior só vende produtos importados da entidade que reporta e remete os proventos a ela. Um exemplo do último é quando a operação acumula caixa e outros itens monetários, incorre em despesas, gera receita e estrutura empréstimos, todos substancialmente em sua moeda local.

(b) se as transações com a entidade que reporta são de uma proporção alta ou baixa das atividades da operação no exterior;

(c) se os fluxos de caixa provenientes das atividades da operação no exterior afetam diretamente os fluxos de caixa da entidade que reporta e estão prontamente disponíveis para remessa a ela;

(d) se os fluxos de caixa provenientes das atividades da operação no exterior são suficientes para atender às obrigações de dívidas existentes ou normalmente esperadas, sem que os recursos sejam disponibilizados pela entidade que reporta.

Apresentação de transações em moeda estrangeira na moeda funcional


30.6 Uma transação em moeda estrangeira é uma transação que é denominada ou exige liquidação em uma moeda estrangeira, inclusive transações que surjam quando uma entidade:

(a) compra ou vende produtos ou serviços cujo preço seja denominado em uma moeda estrangeira;

(b) toma em empréstimo ou empresta recursos quando os valores a pagar ou a receber são denominados em uma moeda estrangeira; ou

(c) de outro modo, adquire ou aliena ativos ou incorre em ou liquida passivos, denominados em uma moeda estrangeira.

30.7 Uma entidade registrará uma transação em moeda estrangeira, por ocasião do reconhecimento inicial na moeda funcional, aplicando ao valor em moeda estrangeira a taxa de câmbio à vista entre a moeda funcional e a moeda estrangeira na data da transação.


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30.8 A data de uma transação é a data em que a transação se qualifica pela primeira vez para reconhecimento de acordo com esta IFRS. Por motivos práticos, é freqüentemente utilizada uma taxa que se aproxima da taxa real na data da transação, por exemplo, uma taxa média para uma semana ou mês pode ser utilizada para todas as transações em cada moeda estrangeira que ocorrerem durante esse período. Entretanto, se as taxas de câmbio flutuarem significativamente, o uso da taxa média de um período é inadequado.

Apresentação de informações no final dos períodos de relatório subseqüentes

30.9 No final de cada período de relatório, uma entidade:

(a) converterá itens monetários em moeda estrangeira utilizando a taxa de fechamento;

(b) converterá itens não-monetários mensurados em termos de custo histórico em uma moeda estrangeira utilizando a taxa de câmbio na data da transação; e

(c) converterá itens não-monetários mensurados pelo valor justo em uma moeda estrangeira utilizando as taxas de câmbio na data em que o valor justo foi determinado.

30.10 Uma entidade reconhecerá, em lucros e perdas no período a que correspondam, as diferenças de câmbio que surgirem na liquidação de itens monetários ou na conversão de itens monetários por taxas diferentes daquelas pelas quais foram convertidas no reconhecimento inicial durante o período ou em períodos anteriores, salvo conforme descrito no parágrafo 30.13.

30.11 Quando outra seção desta IFRS exigir que um ganho ou perda em um item não-monetário seja reconhecido em outros resultados abrangentes, uma entidade reconhecerá qualquer componente de câmbio desse ganho ou perda em outros resultados abrangentes. Por outro lado, quando um ganho ou perda em um item não-monetário for reconhecido em lucros e perdas, uma entidade reconhecerá qualquer componente de câmbio desse ganho ou perda em lucros e perdas.

Investimento líquido em uma operação no exterior

30.12 Uma entidade pode ter um item monetário a receber de, ou a pagar a, uma operação no exterior. Um item cuja liquidação não é planejada nem provavelmente ocorrerá em um futuro previsível é, em essência, uma parte do investimento líquido da entidade nessa operação no exterior e é contabilizado de acordo com o parágrafo 30.13. Esses itens monetários podem incluir recebíveis ou empréstimos de longo prazo. Eles não incluem contas a receber de clientes ou contas a pagar a fornecedores.

30.13 As diferenças de câmbio que se originam em um item monetário que faz parte do investimento líquido de uma entidade que reporta em uma operação no exterior serão reconhecidas em lucros e perdas nas demonstrações contábeis separadas da entidade que reporta ou nas demonstrações financeiras individuais da operação


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no exterior, conforme apropriado. Nas demonstrações financeiras que incluem a operação no exterior e a entidade que reporta (por exemplo, demonstrações financeiras consolidadas quando a operação no exterior for uma subsidiária), essas diferenças de câmbio serão reconhecidas inicialmente em outros resultados abrangentes e apresentadas como um componente do patrimônio líquido. Elas não serão reconhecidas novamente em lucros e perdas por ocasião da alienação do investimento líquido.

Mudança na moeda funcional

30.14 Quando houver uma mudança na moeda funcional de uma entidade, a entidade aplicará os procedimentos de conversão aplicáveis à nova moeda funcional prospectivamente, a partir da data da mudança.

30.15 Conforme observado nos parágrafos 30.2–30.5, a moeda funcional de uma entidade reflete as transações, eventos e condições subjacentes que sejam pertinentes à entidade. Conseqüentemente, uma vez que a moeda funcional seja determinada, ela pode ser alterada somente se houver uma mudança nessas transações, eventos e condições subjacentes. Por exemplo, uma mudança na moeda que influencie principalmente os preços de venda de produtos e serviços pode levar a uma mudança na moeda funcional de uma entidade.

30.16 O efeito de uma mudança na moeda funcional é contabilizado prospectivamente. Em outras palavras, uma entidade converte todos os itens para a nova moeda funcional utilizando a taxa de câmbio na data da mudança. Os valores convertidos resultantes para itens não-monetários são considerados pelo seu custo histórico.

uso de uma moeda de apresentação diferente da moeda funcional

Conversão para a moeda de apresentação

30.17 Uma entidade pode apresentar suas demonstrações financeiras em qualquer moeda (ou moedas). Se a moeda de apresentação for diferente da moeda funcional da entidade, a entidade converterá seus itens de receita e despesa e sua posição financeira para a moeda de apresentação. Por exemplo, quando um grupo contiver entidades individuais com moedas funcionais diferentes, os itens de receita e despesa e a posição financeira de cada entidade serão expressos em uma moeda comum, para que as demonstrações financeiras consolidadas possam ser apresentadas.

30.18 Uma entidade cuja moeda funcional não seja a moeda de uma economia hiperinflacionária converterá seus resultados e posição financeira para uma moeda de apresentação diferente utilizando os seguintes procedimentos:

(a) Ativos e passivos para cada demonstração da posição financeira apresentada (ou seja, incluindo comparativos) serão convertidos à taxa de fechamento na data dessa demonstração da posição financeira;


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(b) Receita e despesas para cada demonstração do resultado abrangente (ou seja, incluindo comparativos) serão convertidas às taxas de câmbio nas datas das transações; e

(c) Todas as diferenças de câmbio resultantes serão reconhecidas em outros resultados abrangentes.

30.19 Por motivos práticos, uma entidade pode usar uma taxa que se aproxima das taxas de câmbio nas datas das transações, por exemplo, uma taxa média do período, para converter os itens de receita e despesa. Entretanto, se as taxas de câmbio flutuarem significativamente, o uso da taxa média de um período é inadequado.

30.20 As diferenças de câmbio referidas no parágrafo 30.18(c) resultam de:

(a) conversão de receita e despesas às taxas de câmbio nas datas das transações, e de ativos e passivos à taxa de fechamento, e

(b) conversão dos ativos líquidos de abertura a uma taxa de fechamento diferente da taxa de fechamento anterior.

Quando as diferenças de câmbio estiverem relacionadas a uma operação no exterior que seja consolidada, mas não detida integralmente, as diferenças de câmbio acumuladas resultantes da conversão e atribuíveis à participação não-controladora são alocadas a, e reconhecidas como parte da, participação não-controladora na demonstração consolidada da posição financeira.

30.21 Uma entidade cuja moeda funcional seja a moeda de uma economia hiperinflacionária converterá seus resultados e posição financeira para uma moeda de apresentação diferente utilizando os procedimentos especificados na Seção 31 – Hiperinflação.

Conversão de uma operação no exterior para a moeda de apresentação do investidor

30.22 Ao incorporar os ativos, passivos, receitas e despesas de uma operação no exterior aos da entidade que reporta, a entidade seguirá procedimentos normais de consolidação, tais como a eliminação de saldos intragrupo e transações intragrupo de uma subsidiária (vide Seção 9 – Demonstrações Financeiras Consolidadas e Separadas). Entretanto, um ativo (ou passivo) monetário intragrupo, seja de curto prazo ou de longo prazo, não pode ser eliminado contra o correspondente passivo (ou ativo) intragrupo sem mostrar os resultados das flutuações de moeda nas demonstrações financeiras consolidadas. Isso porque o item monetário representa um compromisso de converter uma moeda para outra e expõe a entidade que reporta a um ganho ou perda por meio das flutuações de moeda. Conseqüentemente, nas demonstrações financeiras consolidadas, uma entidade que reporta continua a reconhecer essa diferença de câmbio em lucros e perdas ou, se ela resultar das circunstâncias descritas no parágrafo 30.13, a entidade a classificará como patrimônio líquido.

30.23 Qualquer ágio que se originar na aquisição de uma operação no exterior e quaisquer ajustes de valor justo aos valores contábeis de ativos e passivos que se originarem na aquisição dessa operação no exterior serão tratados como ativos e passivos da


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operação no exterior. Desse modo, eles serão expressos na moeda funcional da operação no exterior e serão convertidos à taxa de fechamento, de acordo com o parágrafo 30.18.

divulgações

30.24 Nos parágrafos 30.26 e 30.27, as referências à “moeda funcional” se aplicam, no caso de um grupo, à moeda funcional da controladora.


(a) o valor das diferenças de câmbio reconhecidas em lucros e perdas durante o período, exceto aquelas que se originarem de instrumentos financeiros mensurados ao valor justo por meio do resultado, de acordo com as Seções 11 e 12.

(b) o valor de diferenças de câmbio originadas durante o período e classificadas em um componente separado do patrimônio líquido no final do período.

30.26 Uma entidade divulgará a moeda na qual as demonstrações financeiras são apresentadas. Quando a moeda de apresentação for diferente da moeda funcional, uma entidade declarará esse fato e divulgará a moeda funcional e o motivo da utilização de uma moeda de apresentação diferente.

30.27 Quando houver uma mudança na moeda funcional da entidade que reporta ou de uma operação no exterior significativa, a entidade divulgará esse fato e o motivo da mudança na moeda funcional.


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Seção 31 Hiperinflação


31.1 Esta seção se aplica a uma entidade cuja moeda funcional seja a moeda de uma economia hiperinflacionária. Ela exige que essa entidade elabore demonstrações financeiras que tenham sido ajustadas para refletir os efeitos da hiperinflação.

economia hiperinflacionária

31.2 Esta seção não estabelece uma taxa absoluta pela qual uma economia é considerada hiperinflacionária. Uma entidade fará esse julgamento considerando todas as informações disponíveis, incluindo, entre outras, os possíveis indicadores de hiperinflação a seguir:

(a) A população em geral prefere manter sua riqueza em ativos não-monetários ou em uma moeda estrangeira relativamente estável. Valores detidos em moeda local são imediatamente investidos para manter o poder aquisitivo.

(b) A população em geral considera os valores monetários não em termos da moeda local, mas em termos de uma moeda estrangeira relativamente estável. Os preços podem ser cotados nessa moeda.

(c) As compras e vendas a prazo ocorrem a preços que compensam a perda esperada do poder aquisitivo durante o prazo do crédito, ainda que esse período seja curto.

(d) As taxas de juros, salários e preços são atrelados a um índice de preços.

(e) A taxa de inflação acumulada no triênio se aproxima de, ou excede, 100%.

unidade de mensuração nas demonstrações financeiras

31.3 Todos os valores nas demonstrações financeiras de uma entidade cuja moeda funcional é a moeda de uma economia hiperinflacionária serão apresentados em termos da unidade de mensuração corrente no final do período de relatório. As informações comparativas referentes ao período anterior exigidas pelo parágrafo 3.14 e quaisquer informações apresentadas em relação a períodos anteriores serão apresentadas em termos da unidade de mensuração corrente na data de relatório.

31.4 A atualização monetária de demonstrações financeiras de acordo com esta seção exige o uso de um índice geral de preços que reflita as mudanças no poder aquisitivo geral. Na maioria das economias há um índice geral de preços reconhecido, normalmente produzido pelo governo, que é seguido pelas entidades.


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Procedimentos para a atualização monetária de demonstrações financeiras pelo custo histórico

demonstração da posição financeira

31.5 Valores em uma demonstração da posição financeira não expressos em termos da unidade de mensuração corrente no final do período de relatório são atualizados monetariamente pela aplicação de um índice geral de preços.

31.6 Os itens monetários não são atualizados, pois são expressos em termos da unidade de mensuração corrente no final do período de relatório. Itens monetários são valores detidos e itens a serem recebidos ou pagos em dinheiro.

31.7 Os ativos e passivos contratualmente sujeitos a mudanças nos preços, tais como títulos de dívida e empréstimos vinculados a índices, são ajustados de acordo com o contrato e apresentados por esse valor ajustado na demonstração da posição financeira atualizada monetariamente.

31.8 Todos os outros ativos e passivos são não-monetários:

(a) Alguns itens não-monetários são reconhecidos pelos valores correntes no final do período de relatório, como, por exemplo, pelo valor líquido realizável e pelo valor justo, de modo que não são atualizados monetariamente. Todos os outros ativos e passivos não-monetários são atualizados monetariamente.

(b) A maioria dos itens não-monetários é reconhecida pelo custo ou pelo custo menos depreciação; portanto, é expressa em valores correntes na data de aquisição. O custo corrigido, ou custo menos depreciação, de cada item é determinado pela aplicação, ao seu custo histórico e depreciação acumulada, da mudança em um índice geral de preços, desde a data de aquisição até o final do período de relatório.

(c) O valor atualizado de um item não-monetário é reduzido, de acordo com a Seção 27 – Redução ao Valor Recuperável de Ativos, quando excede o seu valor recuperável.

31.9 No início do primeiro período de aplicação desta seção, os componentes do patrimônio líquido, exceto lucros acumulados, são atualizados monetariamente pela aplicação de um índice geral de preços desde as datas em que os componentes foram contribuídos ou, de outro modo, surgiram. Os lucros acumulados atualizados monetariamente são derivados de todos os outros valores na demonstração da posição financeira atualizada monetariamente.

31.10 No final do primeiro período e em períodos subseqüentes, todos os componentes do patrimônio líquido são atualizados monetariamente pela aplicação de um índice geral de preços, desde o início do período ou data de contribuição, se posterior. As mudanças no patrimônio líquido durante o período são divulgadas de acordo com a Seção 6 – Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido e Demonstração do Resultado e de Lucros Acumulados.


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demonstração do resultado abrangente e demonstração do resultado

31.11 Todos os itens na demonstração do resultado abrangente (e na demonstração do resultado, se apresentada) serão expressos em termos da unidade de mensuração corrente no final do período de relatório. Portanto, todos os valores precisam ser atualizados monetariamente pela aplicação da variação no índice geral de preços, desde a data em que os itens de receitas e despesas foram inicialmente reconhecidos nas demonstrações financeiras. Se a inflação geral for relativamente constante durante todo o período e os itens de receita e despesa tiverem surgido de forma relativamente constante durante todo o período, uma taxa média de inflação pode ser apropriada.

demonstração dos fluxos de caixa

31.12 Uma entidade expressará todos os itens na demonstração dos fluxos de caixa em termos da unidade de mensuração corrente no final do período de relatório.

ganho ou perda na posição monetária líquida

31.13 Em um período de inflação, uma entidade com excesso de ativos monetários sobre passivos monetários perde poder aquisitivo, e uma entidade com excesso de passivos monetários sobre ativos monetários ganha poder aquisitivo, na extensão em que os ativos e passivos não estejam vinculados a um nível de preços. Uma entidade incluirá em lucros e perdas o ganho ou perda na posição monetária líquida. Uma entidade compensará o ajuste a esses ativos e passivos atrelados por contrato contra as variações nos preços de acordo com o parágrafo 31.7 com o ganho ou perda na posição monetária líquida.

economias que deixam de ser hiperinflacionárias

31.14 Quando uma economia deixa de ser hiperinflacionária e uma entidade descontinua a elaboração e apresentação de demonstrações financeiras de acordo com esta seção, ela tratará os valores expressos na moeda de apresentação no final do período de relatório anterior como ponto de partida para os valores contábeis em suas demonstrações financeiras subseqüentes.

divulgações

31.15 Uma entidade à qual esta seção seja aplicável divulgará o seguinte:

(a) o fato de que as demonstrações financeiras e outros dados de períodos anteriores foram atualizados monetariamente para refletir mudanças no poder aquisitivo geral da moeda funcional.

(b) o nome e o nível do índice de preços na data de relatório e mudanças durante o período de relatório corrente e o período de relatório anterior.

(c) o valor de ganhos ou perdas sobre itens monetários.


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Seção 32 eventos após o final do período de relatório


32.1 Esta seção define eventos após o final do período de relatório e estabelece princípios para o reconhecimento, mensuração e divulgação desses eventos.

definição de eventos após o final do período de relatório

32.2 Eventos após o final do período de relatório são eventos, favoráveis ou desfavoráveis, que ocorrem entre o final do período de relatório e a data em que as demonstrações financeiras são autorizadas para emissão. Há dois tipos de eventos:

(a) os que proporcionam evidência a respeito das condições que existiam no final do período de relatório (eventos após o final do período de relatório que originam ajustes), e

(b) os que são indicadores de condições que surgiram após o final do período de relatório (eventos após o final do período de relatório que não originam ajustes).

32.3 Eventos após o final do período de relatório incluem todos os eventos até a data em que as demonstrações financeiras são autorizadas para emissão, mesmo se esses eventos ocorrerem após o anúncio público de lucros e perdas ou de outras informações financeiras selecionadas.


eventos após o final do período de relatório que originam ajustes

32.4 Uma entidade ajustará os valores reconhecidos em suas demonstrações financeiras, incluindo as divulgações correspondentes, para refletir os eventos após o final do período de relatório que originam ajustes.

32.5 A seguir são apresentados exemplos de eventos após o final do período de relatório que exigem que uma entidade ajuste os valores reconhecidos em suas demonstrações financeiras ou reconheça itens que não foram anteriormente reconhecidos:

(a) a conclusão, após o final do período de relatório, de um processo judicial que confirme que a entidade tinha uma obrigação presente no final do período de relatório. A entidade ajusta qualquer provisão anteriormente reconhecida referente a esse processo judicial de acordo com a Seção 21 – Provisões e Contingências ou reconhece uma nova provisão. A entidade não divulga meramente um passivo contingente. Em vez disso, a conclusão do processo fornece evidência adicional a ser considerada na determinação da provisão


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que deveria ser reconhecida no final do período de relatório de acordo com a Seção 21.

(b) o recebimento de informações, após o final do período de relatório, indicando que um ativo teve problemas de recuperação no final do período de relatório ou que o valor de uma perda por redução ao valor recuperável anteriormente reconhecido para esse ativo precisa ser ajustado. Por exemplo:

(i) a falência de um cliente que ocorrer após o final do período de relatório normalmente confirma que havia uma perda, no final do período de relatório, em uma conta a receber de cliente e que a entidade precisa ajustar o valor contábil da conta a receber; e

(ii) a venda de estoques após o final do período de relatório pode fornecer evidência sobre o seu preço de venda no final do período de relatório para fins de avaliação da redução ao valor recuperável nessa data.

(c) a determinação, após o final do período de relatório, do custo de ativos adquiridos ou dos proventos de ativos vendidos, antes do final do período de relatório.

(d) a determinação, após o final do período de relatório, do valor da participação nos lucros ou do pagamento de bônus, caso a entidade tivesse uma obrigação legal ou presumida, no final do período de relatório, para fazer esses pagamentos como resultado de eventos anteriores a essa data (vide Seção 28 – Benefícios aos Empregados).

(e) a descoberta de fraude ou erros que mostrem que as demonstrações financeiras estão incorretas.

eventos após o final do período de relatório que não originam ajustes

32.6 Uma entidade não ajustará os valores reconhecidos em suas demonstrações financeiras para refletir eventos após o final do período de relatório que não originam ajustes.

32.7 Exemplos de eventos após o final do período de relatório que não originam ajustes incluem:

(a) uma redução no valor de mercado de investimentos entre o final do período de relatório e a data em que as demonstrações financeiras são autorizadas para emissão. A redução no valor de mercado normalmente não está relacionada à condição dos investimentos no final do período de relatório, mas reflete as circunstâncias que surgiram subseqüentemente. Portanto, uma entidade não ajusta os valores reconhecidos em suas demonstrações financeiras para os investimentos. De modo similar, a entidade não atualiza os valores divulgados para os investimentos no final do período de relatório, embora possa precisar fazer uma divulgação adicional, de acordo com o parágrafo 32.10.


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(b) um valor que se torne recebível como resultado de uma decisão favorável ou acordo em uma ação judicial após a data de relatório mas antes da emissão das demonstrações financeiras. Isto constituiria um ativo contingente na data de relatório (vide parágrafo 21.13), e a divulgação pode ser exigida pelo parágrafo 21.16. Contudo, um acordo sobre o valor da indenização em uma ação judicial a que se chegou antes da data de relatório mas que não foi reconhecido anteriormente porque o valor não poderia ser mensurado de forma confiável pode constituir um evento que origina ajuste.

dividendos

32.8 Se uma entidade declarar dividendos aos titulares de seus instrumentos de patrimônio após o final do período de relatório, ela não reconhecerá esses dividendos como passivo no final do período de relatório. O valor do dividendo pode ser apresentado como um componente separado de lucros acumulados no final do período de relatório.

divulgação

data de autorização para emissão

32.9 Uma entidade divulgará a data em que as demonstrações financeiras foram autorizadas para emissão e quem deu essa autorização. Se os proprietários da entidade ou outros tiverem o poder de alterar as demonstrações financeiras após a emissão, a entidade divulgará esse fato.

eventos após o final do período de relatório que não originam ajustes

32.10 Uma entidade divulgará o seguinte para cada categoria de evento após o final do período de relatório que não origina ajuste:

(a) a natureza do evento, e

(b) uma estimativa de seu efeito financeiro ou uma declaração de que essa estimativa não pode ser feita.

32.11 Seguem exemplos de eventos após o final do período de relatório que não originam ajustes que geralmente resultariam em divulgação; as divulgações refletirão informações que se tornem conhecidas após o final do período de relatório, mas antes que a emissão das demonstrações financeiras seja autorizada:

(a) uma combinação de negócios importante ou a alienação de uma subsidiária importante.

(b) anúncio de um plano para descontinuar uma operação.


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(c) principais compras de ativos, alienações ou planos para a alienação de ativos ou desapropriação de ativos importantes pelo governo.

(d) a destruição de uma importante unidade de produção por um incêndio.

(e) anúncio ou início da implementação de uma reestruturação importante.

(f) emissões ou recompras de instrumentos de dívida ou de patrimônio de uma entidade.

(g) mudanças anormalmente grandes nos preços de ativos ou nas taxas de câmbio.

(h) mudanças promulgadas ou anunciadas nas alíquotas ou leis tributárias, que tenham um efeito significativo sobre os impostos correntes e diferidos ativos e passivos.

(i) celebração de compromissos significativos ou passivos contingentes; por exemplo, emissão de garantias significativas.

(j) início de litígios importantes, decorrentes exclusivamente de eventos que tenham ocorrido após o final do período de relatório.


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Seção 33 divulgações sobre partes relacionadas


33.1 Esta seção exige que uma entidade inclua em suas demonstrações financeiras as divulgações necessárias para chamar a atenção para a possibilidade de que sua posição financeira e lucros e perdas podem ter sido afetados pela existência de partes relacionadas e por transações e saldos em aberto com essas partes.

definição de parte relacionada

33.2 Uma parte relacionada é uma pessoa ou entidade que está relacionada à entidade que está elaborando suas demonstrações financeiras (a entidade que reporta).

(a) Uma pessoa ou um membro próximo da família dessa pessoa é relacionada a uma entidade que reporta se essa pessoa:

(i) fizer parte do pessoal-chave da administração da entidade que reporta ou de uma controladora da entidade que reporta;

(ii) tiver controle sobre a entidade que reporta; ou

(iii) tiver controle conjunto ou influência significativa sobre a entidade que reporta ou tiver poder de voto significativo nessa entidade.

(b) Uma entidade é relacionada a uma entidade que reporta se qualquer das condições a seguir for aplicável:

(i) a entidade e a entidade que reporta forem membros do mesmo grupo (o que significa que cada controladora, subsidiária e subsidiária-irmã é relacionada às demais).

(ii) uma das entidades é uma coligada ou empreendimento em conjunto (joint venture) da outra entidade (ou de um membro de um grupo do qual a outra entidade seja membro).

(iii) ambas as entidades são empreendimentos em conjunto (joint ventures) de uma terceira entidade.

(iv) uma das entidades é um empreendimento em conjunto (joint venture) de uma terceira entidade, e a outra entidade é uma coligada dessa terceira entidade.

(v) a entidade é um plano de benefícios pós-emprego para o benefício dos empregados da entidade que reporta ou de qualquer entidade relacionada à entidade que reporta. Se a entidade que reporta for ela própria esse plano, os empregadores patrocinadores também serão relacionados ao plano.


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(vi) a entidade é controlada ou controlada em conjunto por uma pessoa identificada em (a).

(vii) uma pessoa identificada em (a)(i) possui poder de voto significativo na entidade.

(viii) uma pessoa identificada em (a)(ii) possui influência significativa sobre a entidade ou possui poder de voto significativo nela.

(ix) uma pessoa ou um membro próximo da família dessa pessoa possui tanto influência significativa sobre a entidade, ou poder de voto significativo nela, quanto controle conjunto sobre a entidade que reporta.

(x) um membro do pessoal-chave da administração da entidade ou de uma controladora da entidade, ou um membro próximo da família desse membro, tem controle ou controle conjunto sobre a entidade que reporta ou tem poder de voto significativo nela.

33.3 Ao considerar cada possível relacionamento com partes relacionadas, uma entidade avaliará a essência da relação e não meramente a sua forma legal.

33.4 No contexto desta IFRS, não são necessariamente partes relacionadas:

(a) duas entidades, simplesmente porque têm um diretor ou outro membro do pessoal-chave da administração em comum.

(b) dois investidores (em empreendimento em conjunto – joint venture), simplesmente por compartilharem o controle conjunto sobre um empreendimento em conjunto.

(c) qualquer dos seguintes, simplesmente em virtude de suas transações normais com uma entidade (ainda que elas possam afetar a liberdade de ação de uma entidade ou participar de seu processo de tomada de decisão):

(i) provedores de financiamento.

(ii) sindicatos.

(iii) concessionárias de serviços públicos.

(iv) departamentos e órgãos governamentais.

(d) um cliente, fornecedor, franqueador, distribuidor ou agente geral com quem uma entidade transacione um volume significativo de negócios, meramente em virtude da dependência econômica resultante.


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divulgações

divulgação de relacionamentos controladora-subsidiária

33.5 Os relacionamentos entre uma controladora e suas subsidiárias serão divulgadas independentemente de ter havido transações entre partes relacionadas. Uma entidade divulgará o nome de sua controladora e, se diferente, a parte controladora final. Se nem a controladora da entidade nem a parte controladora final produzir demonstrações financeiras disponíveis para uso público, será também divulgado o nome da controladora principal mais próxima que as produza (se houver).

divulgação da remuneração do pessoal-chave da administração

33.6 Pessoal-chave da administração são pessoas que têm autoridade e responsabilidade pelo planejamento, direção e controle das atividades da entidade, direta ou indiretamente, incluindo qualquer diretor (seja executivo ou outro) dessa entidade. Remuneração inclui todos os benefícios aos empregados (conforme definido na Seção 28 – Benefícios aos Empregados), incluindo aqueles na forma de pagamento baseado em ações (vide Seção 26 – Pagamento Baseado em Ações). Benefícios aos empregados incluem todas as formas de contrapartida pagas, a pagar ou fornecidas pela entidade, ou em nome da entidade (por exemplo, por sua controladora ou por um acionista), em troca de serviços prestados à entidade. Inclui também a contrapartida paga em nome de uma controladora da entidade em relação a produtos ou serviços fornecidos à entidade.

33.7 Uma entidade divulgará o total da remuneração do pessoal-chave da administração.

divulgação de transações com partes relacionadas

33.8 Uma transação com partes relacionadas é uma transferência de recursos, serviços ou obrigações entre uma entidade que reporta e uma parte relacionada, independentemente da cobrança de um preço. Exemplos de transações com partes relacionadas que são comuns a PMEs incluem, entre outras:

(a) transações entre uma entidade e seu(s) principal(is) proprietário(s).

(b) transações entre uma entidade e outra entidade, quando ambas as entidades estão sob o controle comum de uma mesma entidade ou pessoa.

(c) transações em que uma entidade ou pessoa que controla a entidade que reporta incorre diretamente em despesas que, de outro modo, teriam sido assumidas pela entidade que reporta.

33.9 Se uma entidade tiver transações com partes relacionadas, ela divulgará a natureza do relacionamento com partes relacionadas, bem como informações sobre as transações, saldos em aberto e compromissos necessários para uma compreensão do possível efeito desse relacionamento sobre as demonstrações financeiras. Esses requisitos de divulgação são adicionais aos requisitos do parágrafo 33.7 para a divulgação


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da remuneração do pessoal-chave da administração. No mínimo, as divulgações incluirão:

(a) o montante das transações.

(b) o montante dos saldos em aberto e:

(i) seus termos e condições, incluindo se estão garantidos e a natureza da contrapartida a ser fornecida na liquidação, e

(ii) detalhes de quaisquer garantias dadas ou recebidas.

(c) provisões para créditos incobráveis relacionados ao montante dos saldos em aberto.

(d) a despesa reconhecida durante o período em relação a créditos incobráveis ou duvidosos devidos por partes relacionadas.

Essas transações podem incluir compras, vendas ou transferências de produtos ou serviços, arrendamentos, garantias e liquidações pela entidade em nome da parte relacionada ou vice-versa.

33.10 Uma entidade efetuará as divulgações exigidas pelo parágrafo 33.9 separadamente para cada uma das seguintes categorias:

(a) entidades com controle, controle conjunto ou influência significativa sobre a entidade.

(b) entidades sobre as quais a entidade tenha controle, controle conjunto ou influência significativa.

(c) o pessoal-chave da administração da entidade ou de sua controladora (no total).

(d) outras partes relacionadas.

33.11 Uma entidade está isenta das exigências de divulgação do parágrafo 33.9 em relação a:

(a) um estado (governo nacional, regional ou local) que tenha controle, controle conjunto ou influência significativa sobre a entidade que reporta, e

(b) outra entidade que seja uma parte relacionada porque o mesmo estado tem o controle, controle conjunto ou influência significativa tanto sobre a entidade que reporta quanto sobre a outra entidade.

Contudo, a entidade deve ainda assim divulgar um relacionamento controladora-subsidiária, conforme exigido pelo parágrafo 33.5.

33.12 São exemplos de transações que serão divulgadas, se ocorrerem com uma parte relacionada:

(a) compras ou vendas de produtos (acabados ou não acabados).


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(b) compras ou vendas de propriedades e outros ativos.

(c) prestação ou recebimento de serviços.

(d) arrendamentos.

(e) transferências de pesquisa e desenvolvimento.

(f) transferências segundo acordos de licença.

(g) transferências segundo acordos financeiros (incluindo empréstimos e contribuições de capital em caixa ou em espécie).

(h) fornecimento de garantias ou caução.

(i) liquidação de passivos em nome da entidade ou pela entidade em nome de outra parte.

(j) participação de uma controladora ou subsidiária em um plano de benefício definido que compartilhe os riscos entre as entidades do grupo.

33.13 Uma entidade somente declarará que as transações com partes relacionadas foram conduzidas em termos equivalentes àqueles adotados em transações em bases usuais de mercado se esses termos puderem ser comprovados.

33.14 Uma entidade pode divulgar itens de natureza similar no total, exceto quando for necessária a divulgação separada para uma compreensão dos efeitos de transações com partes relacionadas sobre as demonstrações financeiras da entidade.


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Seção 34 atividades especializadas


34.1 Esta seção fornece orientação sobre relatório financeiro por PMEs envolvidas em três tipos de atividades especializadas – agricultura, atividades extrativas e concessões de serviços.

Agricultura

34.2 Uma entidade que utilize esta IFRS e que conduza atividade agrícola determinará sua política contábil para cada classe de seus ativos biológicos da seguinte forma:

(a) A entidade utilizará o método de valor justo dos parágrafos 34.4–34.7 para os ativos biológicos cujo valor justo seja facilmente determinável sem custo ou esforço indevido.

(b) A entidade utilizará o método de custo dos parágrafos 34.8–34.10 para todos os demais ativos biológicos.

Reconhecimento

34.3 Uma entidade reconhecerá um ativo biológico ou produto agrícola quando, e somente quando:

(a) a entidade controlar o ativo como resultado de eventos passados;

(b) for provável que benefícios econômicos futuros associados ao ativo fluirão para a entidade; e

(c) o valor justo ou custo do ativo puder ser mensurado de forma confiável, sem custo ou esforço indevido.

Mensuração – método de valor justo

34.4 Uma entidade mensurará um ativo biológico no reconhecimento inicial e em cada data de relatório por seu valor justo menos custos para vender. Mudanças no valor justo menos custos para vender serão reconhecidas em lucros e perdas.

34.5 O produto agrícola colhido de ativos biológicos de uma entidade será mensurado pelo seu valor justo menos custos para vender no momento da colheita. Essa mensuração é o custo nessa data ao aplicar a Seção 13 – Estoques ou outra seção aplicável desta IFRS.


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34.6 Ao determinar o valor justo, uma entidade considerará o seguinte:

(a) Se existir um mercado ativo para um ativo biológico ou produto agrícola em seu local e condição presentes, o preço cotado nesse mercado é a base apropriada para determinar o valor justo desse ativo. Se uma entidade tiver acesso a mercados ativos diferentes, ela utilizará o preço existente no mercado que ela espera utilizar.

(b) Se não existir um mercado ativo, uma entidade utilizará um ou mais dos seguintes itens, quando disponíveis, na determinação do valor justo:

(i) o preço de transação de mercado mais recente, desde que não tenha havido uma mudança significativa nas circunstâncias econômicas entre a data dessa transação e o final do período de relatório;

(ii) os preços de mercado de ativos similares com ajustes para refletir as diferenças; e

(iii) análises comparativas de setor, como por exemplo, o valor de um pomar expresso por bandeja de exportação, alqueire ou hectare, e o valor do gado expresso por quilo de carne.

(c) Em alguns casos, as fontes de informações listadas em (a) ou (b) podem sugerir diferentes conclusões em relação ao valor justo de um ativo biológico ou produto agrícola. Uma entidade considera os motivos dessas diferenças para chegar à estimativa mais confiável do valor justo dentro de um intervalo relativamente estreito de estimativas razoáveis.

(d) Em algumas circunstâncias, o valor justo pode ser facilmente determinável sem custo ou esforço indevido, ainda que não haja preços ou valores determinados pelo mercado disponíveis para um ativo biológico em sua condição presente. Uma entidade considerará se o valor presente dos fluxos de caixa líquidos esperados do ativo, descontado a uma taxa corrente determinada pelo mercado, resulta em uma mensuração confiável do valor justo.

divulgações – método de valor justo

34.7 Uma entidade divulgará o seguinte em relação a seus ativos biológicos mensurados pelo valor justo:

(a) uma descrição de cada classe de seus ativos biológicos.

(b) os métodos e premissas significativas aplicados ao determinar o valor justo de cada categoria de produtos agrícolas no momento da colheita e de cada categoria de ativos biológicos.

(c) uma conciliação das mudanças no valor contábil de ativos biológicos entre o início e o final do período corrente. A conciliação incluirá:

(i) o ganho ou perda resultante das mudanças no valor justo menos custos para vender.


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(ii) aumentos resultantes de compras.

(iii) reduções resultantes de colheita.

(iv) aumentos resultantes de combinações de negócios.

(v) diferenças de câmbio liquidas decorrentes da conversão de demonstrações financeiras para uma moeda de apresentação diferente, e da conversão de uma operação no exterior para a moeda de apresentação da entidade que reporta.

(vi) outras mudanças.

Mensuração – método de custo

34.8 A entidade mensurará, pelo custo menos qualquer depreciação acumulada e quaisquer perdas acumuladas por redução ao valor recuperável, os ativos biológicos cujo valor justo não seja facilmente determinável sem custo ou esforço indevido.

34.9 A entidade mensurará o produto agrícola colhido de seus ativos biológicos por seu valor justo menos custos estimados para vender no momento da colheita. Essa mensuração é o custo nessa data ao aplicar a Seção 13 ou outras seções desta IFRS.

divulgações – método de custo

34.10 Uma entidade divulgará o seguinte em relação a seus ativos biológicos mensurados utilizando-se o método de custo:

(a) uma descrição de cada classe de seus ativos biológicos.

(b) uma explicação do motivo pelo qual o valor justo não pode ser mensurado de forma confiável.

(c) o método de depreciação utilizado.

(d) as vidas úteis ou taxas de depreciação utilizadas.

(e) o valor contábil bruto e a depreciação acumulada (agregados às perdas acumuladas por redução ao valor recuperável) no início e no final do período.

Atividades extrativas

34.11 Uma entidade que utilizar esta IFRS e atuar na exploração, avaliação ou extração de recursos minerais (atividades extrativas) contabilizará os gastos na aquisição ou desenvolvimento de ativos tangíveis ou intangíveis para uso em atividades extrativas aplicando a Seção 17 – Imobilizado e a Seção 18 – Ativos Intangíveis Que Não Sejam Ágio, respectivamente. Quando uma entidade tiver uma obrigação de desmontar ou remover um item, ou de restaurar o local, essas obrigações e custos


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serão contabilizados de acordo com a Seção 17 e com a Seção 21 – Provisões e Contingências.

Acordos de concessão de serviço

34.12 Um acordo de concessão de serviço é um acordo pelo qual um governo ou outro órgão do setor público (o concedente) contrata um operador privado para desenvolver (ou atualizar), operar e manter os ativos de infra-estrutura do concedente, como, por exemplo, estradas, pontes, túneis, aeroportos, redes de distribuição de energia, prisões ou hospitais. Nesses acordos, o concedente controla ou regulamenta quais serviços o operador deve fornecer usando os ativos, a quem deve fornecê-los e a que preço, e controla também qualquer participação residual significativa nos ativos no final do prazo do acordo.

34.13 Há duas categorias principais de acordos de concessão de serviço:

(a) Em uma delas, o operador recebe um ativo financeiro – um direito contratual incondicional de receber um valor especificado ou determinado em caixa ou outro ativo financeiro do governo em troca da construção ou atualização de um ativo do setor público e de sua posterior operação e manutenção por um prazo especificado. Esta categoria inclui garantias pelo governo do pagamento de qualquer defasagem entre valores recebidos de usuários do serviço público e valores especificados ou determináveis.

(b) Na outra, o operador recebe um ativo intangível – um direito de cobrar pelo uso de um ativo do setor público que o operador constrói ou atualiza e depois opera e mantém por um prazo especificado. Um direito de cobrar os usuários não é um direito incondicional de receber caixa, pois os valores dependem da medida em que o público utiliza o serviço.

Algumas vezes, um único contrato pode conter ambos os tipos: na medida em que o governo tenha dado uma garantia incondicional de pagamento pela construção do ativo do setor público, o operador tem um ativo financeiro; na medida em que o operador tenha que depender do público que utiliza o serviço para obter o pagamento, o operador tem um ativo intangível.

Contabilização – método de ativo financeiro

34.14 O operador reconhecerá um ativo financeiro na medida em que tiver um direito contratual incondicional de receber caixa ou outro ativo financeiro do concedente, ou conforme sua instrução, pelos serviços de construção. O operador mensurará o ativo financeiro pelo valor justo. A partir de então, ele seguirá a Seção 11 – Instrumentos Financeiros Básicos e a Seção 12 – Outras Questões de Instrumentos Financeiros para contabilizar o ativo financeiro.


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Contabilização – método de ativo intangível

34.15 O operador reconhecerá um ativo intangível na medida em que receber um direito (uma licença) de cobrar os usuários do serviço público. O operador mensurará inicialmente o ativo intangível pelo valor justo. A partir de então, ele seguirá a Seção 18 para contabilizar o ativo intangível.

Receita operacional

34.16 O operador de um acordo de concessão de serviço reconhecerá, mensurará e divulgará a receita de acordo com a Seção 23 – Receita para os serviços que realizar.


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Seção 35 transição para a IfrS para PMes


35.1 Esta seção se aplica a uma adotante pela primeira vez da IFRS para PMEs, independentemente de se a estrutura contábil anterior consistia em IFRSs completas ou em outro conjunto de princípios contábeis geralmente aceitos (PCGA), como suas normas de contabilidade nacionais, ou outra estrutura, como a base do imposto sobre a renda local.

35.2 Uma entidade pode ser uma adotante pela primeira vez da IFRS para PMEs somente uma vez. Se uma entidade que utilizar a IFRS para PMEs deixar de utilizá-la por um ou mais períodos de relatório e então for obrigada a, ou escolher, adotá-la novamente depois, as isenções especiais, simplificações e outros requisitos desta seção não se aplicarão à readoção.

Adoção pela primeira vez

35.3 Uma adotante pela primeira vez da IFRS para PMEs aplicará esta seção em suas primeiras demonstrações financeiras elaboradas de acordo com esta IFRS.

35.4 As primeiras demonstrações financeiras de uma entidade elaboradas de acordo com esta IFRS são as primeiras demonstrações financeiras anuais nas quais a entidade faz uma declaração, explícita e sem reservas, de cumprimento da IFRS para PMEs. Demonstrações financeiras elaboradas de acordo com esta IFRS são as primeiras demonstrações financeiras dessa natureza de uma entidade se, por exemplo, a entidade:

(a) não tiver apresentado demonstrações financeiras para períodos anteriores;

(b) tiver apresentado suas demonstrações financeiras anteriores mais recentes com base em requisitos nacionais que não sejam consistentes com esta IFRS em todos os aspectos; ou

(c) tiver apresentado suas demonstrações financeiras anteriores mais recentes em conformidade com IFRSs completas.

35.5 O parágrafo 3.17 desta IFRS define um conjunto completo de demonstrações financeiras.

35.6 O parágrafo 3.14 exige que uma entidade divulgue, em um conjunto completo de demonstrações financeiras, informações comparativas referentes ao período comparável anterior para todos os valores monetários apresentados nas demonstrações financeiras, bem como informações comparativas narrativas e descritivas especificadas. Uma entidade pode apresentar informações comparativas em relação a mais de um período anterior comparável. Portanto, a data de transição para a IFRS para PMEs de uma entidade é o início do período mais antigo em relação ao qual a entidade apresenta informações comparativas completas de


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acordo com esta IFRS em suas primeiras demonstrações financeiras elaboradas de acordo com esta IFRS.

Procedimentos para elaboração de demonstrações financeiras na data de transição

35.7 Salvo conforme previsto nos parágrafos 35.9–35.11, em sua demonstração da posição financeira de abertura na data de transição para a IFRS para PMEs (ou seja, no início do período mais antigo apresentado), uma entidade:

(a) reconhecerá todos os ativos e passivos cujo reconhecimento seja exigido pela IFRS para PMEs;

(b) não reconhecerá itens como ativos ou passivos se esta IFRS não permitir esse reconhecimento;

(c) reclassificará itens que tenha reconhecido de acordo com sua estrutura de relatório financeiro anterior como um tipo de ativo, passivo ou componente do patrimônio líquido, mas que sejam um tipo diferente de ativo, passivo ou componente do patrimônio líquido de acordo com esta IFRS; e

(d) aplicará esta IFRS ao mensurar todos os ativos e passivos reconhecidos.

35.8 As políticas contábeis que uma entidade utiliza em sua demonstração da posição financeira de abertura de acordo com esta IFRS podem diferir daquelas que ela utilizou para a mesma data utilizando sua estrutura de relatório financeiro anterior. Os ajustes resultantes decorrem de transações, outros eventos ou condições antes da data de transição para esta IFRS. Portanto, uma entidade reconhecerá esses ajustes diretamente em lucros acumulados (ou, se apropriado, em uma outra categoria do patrimônio líquido) na data de transição para esta IFRS.

35.9 Por ocasião da adoção pela primeira vez desta IFRS, uma entidade não modificará retrospectivamente a contabilização que seguiu de acordo com a sua estrutura de relatório financeiro anterior para qualquer das transações a seguir:

(a) baixa de ativos financeiros e passivos financeiros. Ativos e passivos financeiros baixados de acordo com a estrutura contábil anterior de uma entidade antes da data de transição não devem ser reconhecidos por ocasião da adoção da IFRS para PMEs. Por outro lado, para ativos e passivos financeiros que teriam sido baixados de acordo com a IFRS para PMEs em uma transação ocorrida antes da data de transição, mas que não foram baixados de acordo com a estrutura contábil anterior de uma entidade, uma entidade pode escolher (a) baixá-los por ocasião da adoção da IFRS para PMEs ou (b) continuar a reconhecê-los até a sua alienação ou liquidação.

(b) contabilização de cobertura. Uma entidade não modificará sua contabilização de cobertura antes da data de transição para a IFRS para PMEs para relações de cobertura que, na data de transição, não mais existirem. Para relações de cobertura que existirem na data de transição, a entidade seguirá os requisitos de contabilização de cobertura da Seção 12 – Outras Questões de Instrumentos


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Financeiros, incluindo os requisitos para descontinuação de contabilização de cobertura em relação a relações de cobertura que não atendam às condições da Seção 12.

(c) estimativas contábeis.

(d) operações descontinuadas.

(e) mensuração de participações não-controladoras. Os requisitos do parágrafo 5.6 para a alocação de lucros e perdas e resultado abrangente total entre participações não-controladoras e proprietários da controladora serão aplicados prospectivamente a partir da data de transição para a IFRS para PMEs (ou a partir de outra data anterior, na medida em que esta IFRS seja aplicada para reapresentar combinações de negócios – vide parágrafo 35.10).

35.10 Uma entidade poderá usar uma ou mais das isenções a seguir ao elaborar suas primeiras demonstrações financeiras de acordo com esta IFRS:

(a) Combinações de negócios. Uma adotante pela primeira vez pode escolher não aplicar a Seção 19 – Combinação de Negócios e Ágio a combinações de negócios efetuadas antes da data de transição para esta IFRS. Contudo, se uma adotante pela primeira vez reapresentar qualquer combinação de negócios para cumprir a Seção 19, ela reapresentará todas as combinações de negócios subseqüentes.

(b) Transações de pagamento baseadas em ações. Uma adotante pela primeira vez não está obrigada a aplicar a Seção 26 – Pagamento Baseado em Ações a instrumentos de patrimônio concedidos antes da data de transição para esta IFRS ou a passivos decorrentes de transações de pagamento baseadas em ações liquidadas antes da data de transição para esta IFRS.

(c) Valor justo como custo presumido. Uma adotante pela primeira vez pode optar por mensurar um item do imobilizado, uma propriedade para investimento ou um ativo intangível na data de transição para esta IFRS pelo seu valor justo e utilizar esse valor justo como seu custo presumido nessa data.

(d) Reavaliação como custo presumido. Uma adotante pela primeira vez pode optar por utilizar a reavaliação pelos PCGAs anteriores de um item do imobilizado, uma propriedade para investimento ou um ativo intangível na data de transição para esta IFRS ou antes dessa data como o seu custo presumido na data de reavaliação.

(e) Diferenças acumuladas de conversão. A Seção 30 – Conversão de Moeda Estrangeira exige que uma entidade classifique algumas diferenças de conversão como um componente separado do patrimônio líquido. Uma adotante pela primeira vez pode optar por considerar as diferenças acumuladas de conversão para todas as operações no exterior como sendo zero na data de transição para a IFRS para PMEs (ou seja, um “novo início”).

(f) Demonstrações financeiras separadas. Quando uma entidade elaborar demonstrações financeiras separadas, o parágrafo 9.26 exige que ela


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contabilize seus investimentos em subsidiárias, coligadas e entidades controladas em conjunto:

(i) pelo custo menos a redução ao valor recuperável, ou

(ii) pelo valor justo, com as mudanças no valor justo reconhecidas em lucros e perdas.

Se uma adotante pela primeira vez mensurar esse investimento pelo custo, ela o mensurará por um dos valores a seguir em sua demonstração separada da posição financeira de abertura elaborada de acordo com esta IFRS:

(i) pelo custo determinado de acordo com a Seção 9 – Demonstrações Financeiras Consolidadas e Separadas, ou

(ii) pelo custo presumido, que será ou o valor justo na data de transição para a IFRS para PMEs ou o valor contábil pelos PCGAs anteriores nessa data.

(g) Instrumentos financeiros compostos. O parágrafo 22.13 exige que uma entidade desmembre um instrumento financeiro composto em seus componentes de passivo e de patrimônio líquido na data de emissão. Uma adotante pela primeira vez não precisará separar esses dois componentes se o componente de passivo não estiver pendente na data de transição para esta IFRS.

(h) Imposto sobre a renda diferido. Uma adotante pela primeira vez não estará obrigada a reconhecer, na data de transição para a IFRS para PMEs, impostos diferidos ativos ou impostos diferidos passivos relativos a diferenças entre a base fiscal e o valor contábil de quaisquer ativos ou passivos em relação aos quais o reconhecimento desses impostos diferidos ativos ou passivos envolveria custo ou esforço indevido.

(i) Acordos de concessão de serviço. Uma adotante pela primeira vez não está obrigada a aplicar os parágrafos 34.12–34.16 a acordos de concessão de serviço celebrados antes da data de transição para esta IFRS.

(j) Atividades extrativas. Uma adotante pela primeira vez que utilizar contabilização pelo custo integral de acordo com os PCGAs anteriores pode optar por mensurar ativos de petróleo e gás (usados na exploração, avaliação, desenvolvimento ou produção de petróleo e gás) na data de transição para a IFRS para PMEs pelo valor determinado de acordo com os PCGAs anteriores da entidade. A entidade testará esses ativos quanto à redução ao valor recuperável na data de transição para esta IFRS de acordo com a Seção 27 – Redução ao Valor Recuperável de Ativos.

(k) Acordos contendo um arrendamento. Uma adotante pela primeira vez pode optar por determinar se um acordo existente na data de transição para a IFRS para PMEs contém um arrendamento (vide parágrafo 20.3) com base nos fatos e circunstâncias existentes nessa data e não quando o acordo foi celebrado.


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(l) Passivos por desativação incluídos no custo do imobilizado. O parágrafo 17.10(c) afirma que o custo de um item do imobilizado inclui a estimativa inicial dos custos de desmontagem e remoção do item e restauração do local em que está localizado, em cuja obrigação uma entidade incorre quando o item é adquirido ou como conseqüência de ter usado o item durante um período específico para fins que não sejam o de produzir estoques durante esse período. Uma adotante pela primeira vez pode optar por mensurar este componente do custo de um item do imobilizado na data de transição para a IFRS para PMEs e não na(s) data(s) em que a obrigação surgiu inicialmente.

35.11 Se for impraticável para uma entidade reapresentar a demonstração da posição financeira de abertura na data de transição para refletir um ou mais dos ajustes exigidos pelo parágrafo 35.7, a entidade aplicará os parágrafos 35.7–35.10 em relação aos ajustes do período mais antigo para os quais for possível fazê-lo e identificará os dados apresentados de períodos anteriores que não forem comparáveis com os dados do período em que elaborar suas primeiras demonstrações financeiras de acordo com esta IFRS. Se for impraticável para uma entidade fornecer quaisquer divulgações exigidas por esta IFRS para qualquer período anterior ao período no qual elaborar suas primeiras demonstrações financeiras de acordo com esta IFRS, a omissão deverá ser divulgada.

divulgações

explicação da transição para a IFRS para pmes

35.12 Uma entidade explicará como a transição de sua estrutura de relatório financeiro anterior para esta IFRS afetou sua posição financeira, seu desempenho financeiro e seus fluxos de caixa informados.

Conciliações

35.13 Para cumprir o parágrafo 35.12, as primeiras demonstrações financeiras de uma entidade elaboradas de acordo com esta IFRS incluirão:

(a) uma descrição da natureza de cada mudança na política contábil.

(b) conciliações de seu patrimônio líquido determinado de acordo com a sua estrutura de relatório financeiro anterior com seu patrimônio líquido de acordo com esta IFRS para ambas as datas a seguir:

(i) a data de transição para esta IFRS e

(ii) o final do último período apresentado nas demonstrações financeiras anuais mais recentes da entidade, determinado de acordo com a sua estrutura de relatório financeiro anterior.

(c) uma conciliação dos lucros e perdas determinados de acordo com a sua estrutura de relatório financeiro anterior para o último período apresentado


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nas demonstrações financeiras anuais mais recentes da entidade com os seus lucros e perdas determinados de acordo com esta IFRS para o mesmo período.

35.14 Se uma entidade tomar conhecimento de erros cometidos de acordo com a sua estrutura de relatório financeiro anterior, as reconciliações exigidas pelo parágrafo 35.13(b) e (c), conforme praticável, distinguirão a correção desses erros das mudanças nas políticas contábeis.

35.15 Se uma entidade não houver apresentado demonstrações financeiras para períodos anteriores, ela divulgará esse fato em suas primeiras demonstrações financeiras elaboradas de acordo com esta IFRS.


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Glossárioações em tesouraria Instrumentos de patrimônio próprios de uma entidade, detidos

por ela ou por outros membros do grupo consolidado.

acordo de concessão de serviço

Um acordo pelo qual um governo ou outro órgão do setor público contrata um operador privado para desenvolver (ou atualizar), operar e manter os ativos de infra-estrutura do concedente, como, por exemplo, estradas, pontes, túneis, aeroportos, redes de distribuição de energia, prisões ou hospitais.

adotante pela primeira vez da IFRS para PMEs

Uma entidade que apresenta suas primeiras demonstrações financeiras anuais elaboradas de acordo com a IFRS para PMEs, independentemente de se a sua estrutura contábil anterior consistia em IFRSs completas ou em outro conjunto de normas contábeis.

adquirir o direito Passar a ter o direito. Conforme um acordo de pagamento baseado em ações, o direito de uma contraparte de receber caixa, outros ativos ou instrumentos de patrimônio da entidade é adquirido quando o direito da contrapartida não estiver mais condicionado ao cumprimento de quaisquer condições de aquisição de direito.

ágio Benefícios econômicos futuros originados de ativos que não podem ser individualmente identificados e separadamente reconhecidos.

altamente provável Significativamente mais do que provável.

amortização A alocação sistemática do valor depreciável de um ativo ao longo de sua vida útil.

aplicação prospectiva (de uma mudança na política contábil)

Aplicação da nova política contábil a transações, outros eventos e condições que ocorram após a data na qual a política seja modificada.

aplicação retrospectiva (de uma mudança na política contábil)

Aplicação de uma nova política contábil para transações, outros eventos e condições como se essa política sempre tivesse sido aplicada.

apresentação justa Representação fiel dos efeitos das transações, outros eventos e condições, de acordo com as definições e critérios de reconhecimento para ativos, passivos, receitas e despesas.

arrendamento Um acordo pelo qual o arrendador transmite ao arrendatário, em troca de um pagamento ou série de pagamentos, o direito de usar um ativo por um período de tempo pactuado.


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arrendamento financeiro

Um arrendamento que transfere substancialmente todos os riscos e benefícios inerentes à propriedade de um ativo. A propriedade pode ou não ser eventualmente transferida. Um arrendamento que não é um arrendamento financeiro é um arrendamento operacional.

arrendamento operacional

Um arrendamento que não transfere substancialmente todos os riscos e benefícios inerentes à propriedade. Um arrendamento que não é um arrendamento operacional é um arrendamento financeiro.

atividade agrícola A administração, por uma entidade, da transformação biológica de ativos biológicos para venda, em produtos agrícolas ou em ativos biológicos adicionais.

atividades de financiamento

Atividades que resultem em mudanças no tamanho e na composição do patrimônio líquido contribuído e do endividamento da entidade.

atividades de investimento

A aquisição e alienação de ativos realizáveis a longo prazo e outros investimentos não incluídos em equivalentes de caixa.

atividades operacionais As principais atividades geradoras de receita da entidade e outras que não sejam atividades de investimento ou de financiamento.

ativo Um recurso controlado pela entidade como resultado de eventos passados, e do qual se espera que benefícios econômicos futuros fluam para a entidade.

ativo biológico Um ser animal ou vegetal.

ativo contingente Um possível ativo que decorre de eventos passados e cuja existência somente será confirmada pela ocorrência ou não de um ou mais eventos futuros incertos, que não estejam totalmente sob o controle da entidade.

ativo financeiro Qualquer ativo que seja:

(a) caixa;

(b) um instrumento de patrimônio de outra entidade;

(c) um direito contratual:

(i) de receber caixa ou outro ativo financeiro de outra entidade, ou

(ii) de trocar ativos financeiros ou passivos financeiros com outra entidade sob condições que sejam potencialmente favoráveis à entidade; ou

(d) um contrato que será ou que poderá ser liquidado com instrumentos de patrimônio próprios da entidade e:

(i) pelo qual a entidade esteja ou possa estar obrigada a receber um número variável de seus próprios instrumentos de patrimônio, ou


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(ii) que será ou que poderá ser liquidado de outro modo que não pela troca de um valor fixo em caixa ou de outro ativo financeiro por um número fixo de instrumentos de patrimônio próprios da entidade. Para essa finalidade, os instrumentos de patrimônio próprios da entidade não incluem instrumentos que constituam contratos para recebimento ou entrega futura de instrumentos de patrimônio próprios da entidade.

ativo intangível Um ativo não-monetário identificável, sem substância física. Um ativo dessa espécie é identificável quando:

(a) for separável, ou seja, capaz de ser separado ou dividido da entidade e vendido, transferido, licenciado, alugado ou trocado, seja individualmente ou em conjunto com um contrato, ativo ou passivo relacionado, ou

(b) resultar de direitos contratuais ou outros direitos legais, independentemente de esses direitos serem transferíveis ou separáveis da entidade ou de outros direitos e obrigações.

ativos do plano (de um plano de benefícios aos empregados)

(a) Ativos mantidos por um fundo de benefícios de longo prazo aos empregados, e

(b) apólices de seguro qualificadas.

ausências acumuladas remuneradas

Ausências acumuladas remuneradas que são transportadas para exercícios futuros e que podem ser usadas em tais exercícios, se o direito do período atual não for exercido integralmente.

Baixa A retirada de um ativo ou passivo anteriormente reconhecido da demonstração da posição financeira de uma entidade.

base fiscal A mensuração, de acordo com uma lei tributária substantivamente promulgada aplicável, de um ativo, passivo ou instrumento de patrimônio.

benefícios adquiridos Benefícios cujos direitos, de acordo com as condições de um plano de benefícios de aposentadoria, não dependem da permanência no emprego.

benefícios aos empregados

Todas as formas de contrapartida dadas por uma entidade em troca de serviços prestados por empregados.

benefícios pós-emprego Benefícios aos empregados (exceto benefícios rescisórios) a pagar após o término do emprego.

benefícios rescisórios Benefícios a pagar aos empregados como resultado de:

(a) uma decisão de uma entidade de dispensar um empregado antes da data normal de aposentadoria, ou

(b) uma decisão de um empregado de aderir a um programa de demissão voluntária em troca desses benefícios.


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caixa Numerário em mãos e depósitos à vista.

classe de ativos Um agrupamento de ativos de natureza e uso similares nas operações de uma entidade.

coligada Uma entidade, incluindo uma entidade sem personalidade jurídica, tal como uma associação, sobre a qual o investidor possui influência significativa e que não é uma subsidiária nem uma participação em um empreendimento em conjunto (joint venture).

combinação de negócios

A reunião de entidades ou negócios separados em uma entidade que reporta.

componente de uma entidade

Operações e fluxos de caixa que podem ser claramente distinguidos, operacionalmente e para fins de relatórios financeiros, do restante da entidade.

compreensibilidade A qualidade das informações que faz delas compreensíveis para usuários que têm um conhecimento razoável de atividades comerciais e econômicas e de contabilidade e que desejam estudar as informações com diligência razoável.

compromisso firme Um contrato de venda fechado, para a troca de uma quantidade determinada de recursos, a um preço determinado, em uma data ou datas futuras determinadas.

confiabilidade A qualidade das informações que faz delas livres de erros relevantes e sem tendências, e fielmente representativas daquilo que pretendem representar ou que seria razoável esperar que representassem.

contabilização pelo regime de competência

Os efeitos das transações e outros eventos são reconhecidos quando ocorrem (e não quando o caixa ou seu equivalente é recebido ou pago) e são registrados nos registros contábeis e apresentados nas demonstrações financeiras dos períodos aos quais se referem.

continuidade operacional

Uma entidade está em continuidade operacional a menos que a administração pretenda liquidar a entidade ou encerrar suas atividades, ou não tenha outra alternativa realista senão fazê-lo.

contrato de construção Um contrato negociado especificamente para a construção de um ativo ou de uma combinação de ativos estritamente inter-relacionados ou interdependentes em termos de seu design, tecnologia e função ou de seu propósito ou uso final.

contrato de seguro Um contrato de acordo com o qual uma parte (a seguradora) aceita risco de seguro significativo da outra parte (o titular da apólice), concordando em indenizar o titular da apólice caso um determinado evento futuro incerto (o evento segurado) afete adversamente o titular da apólice.


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contrato oneroso Um contrato em que os custos inevitáveis de satisfação das obrigações dele decorrentes excedem os benefícios econômicos que se espera receber em função dele.

controladora Uma entidade que possui uma ou mais controladas.

controle conjunto O compartilhamento de controle, estipulado em um contrato, sobre uma atividade econômica. Ele existe somente quando as decisões estratégicas, financeiras e operacionais relacionadas à atividade exigem o consentimento unânime das partes que compartilham o controle (os investidores).

controle (de uma entidade)

O poder de governar as políticas financeiras e operacionais de uma entidade, para obter benefícios de suas atividades.

custo amortizado de um ativo financeiro ou passivo financeiro

O valor pelo qual o ativo financeiro ou passivo financeiro é mensurado no reconhecimento inicial, menos a amortização do principal, mais ou menos a amortização acumulada, utilizando-se o método de juros efetivos, de qualquer diferença entre esse valor inicial e o valor no vencimento, e menos qualquer redução (diretamente ou por meio do uso de uma provisão) para redução ao valor recuperável ou impossibilidade de cobrança.

custos de empréstimos Juros e outros custos incorridos por uma entidade em relação ao empréstimo de fundos.

data da concessão A data na qual a entidade e outra parte (incluindo um empregado) fecham um acordo de pagamento baseado em ações, ou seja, quando a entidade e a contraparte chegam a um consenso acerca dos termos e condições do acordo. Na data de concessão, a entidade concede à contraparte o direito de receber caixa, outros ativos ou instrumentos de patrimônio da entidade, desde que as condições de aquisição de direito especificadas, se houver, sejam cumpridas. Se esse acordo estiver sujeito a um processo de aprovação (por exemplo, pelos acionistas), a data da concessão é a data em que a aprovação é obtida.

data de relatório O final do último período coberto pelas demonstrações financeiras ou por um relatório financeiro intermediário.

data de transição para a IFRS para PMEs

O início do período mais antigo para o qual uma entidade apresenta informações comparativas completas de acordo com a IFRS para PMEs em suas primeiras demonstrações financeiras elaboradas de acordo com a IFRS para PMEs.

demonstração da posição financeira

Demonstração financeira que apresenta a relação entre o ativo, o passivo e o patrimônio líquido de uma entidade em uma data específica (chamado também de balanço patrimonial).


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demonstração das mutações do patrimônio líquido

Demonstração financeira que apresenta os lucros e perdas em um período, itens de receita e despesa reconhecidos diretamente no patrimônio líquido durante o período, os efeitos de mudanças em políticas contábeis e correções de erros reconhecidas no período, e (dependendo do formato da demonstração das mutações do patrimônio líquido escolhido pela entidade) os valores de transações com titulares de instrumentos de patrimônio, agindo em sua condição de titulares de instrumentos de patrimônio, durante o período.

demonstração do resultado

Demonstração financeira que apresenta todos os itens de receita e despesa reconhecidos em um período de relatório, excluindo os itens de outros resultados abrangentes.

demonstração do resultado abrangente

Demonstração financeira que apresenta todos os itens de receitas e despesas reconhecidos em um período, incluindo os itens reconhecidos na determinação de lucros e perdas (que são um subtotal na demonstração do resultado abrangente) e itens de outros resultados abrangentes. Se uma entidade escolher apresentar tanto uma demonstração do resultado quanto uma demonstração do resultado abrangente, a demonstração do resultado abrangente se iniciará com lucros e perdas, apresentando em seguida os itens de outros resultados abrangentes.

demonstração do resultado e de lucros acumulados

Demonstração financeira que apresenta os lucros e perdas e as mudanças em lucros acumulados para um período.

demonstração dos fluxos de caixa

Demonstração financeira que fornece informações sobre as mudanças em caixa e equivalentes de caixa de uma entidade durante um período, mostrando separadamente mudanças durante o período decorrentes de atividades operacionais, de investimento e de financiamento.

demonstrações financeiras

Representação estruturada da posição financeira, do desempenho financeiro e dos fluxos de caixa de uma entidade.

demonstrações financeiras combinadas

As demonstrações financeiras de duas ou mais entidades controladas por um único investidor.

demonstrações financeiras consolidadas

As demonstrações financeiras de uma controladora e suas subsidiárias apresentadas como as de uma única entidade econômica.

demonstrações financeiras para fins gerais

Demonstrações financeiras destinadas às necessidades de informações financeiras gerais de uma ampla gama de usuários que não estão em posição de exigir relatórios para atender suas necessidades específicas de informações.


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demonstrações financeiras separadas

São aquelas apresentadas por uma controladora, por um investidor em uma coligada ou por um investidor em uma entidade controlada em conjunto, nas quais os investimentos são contabilizados com base na participação patrimonial direta e não com base nos resultados apresentados e nos ativos líquidos das investidas.

depreciação A alocação sistemática do valor depreciável de um ativo ao longo de sua vida útil.

desempenho A relação entre as receitas e as despesas de uma entidade, conforme apresentadas na demonstração do resultado abrangente.

desenvolvimento A aplicação de resultados de pesquisas ou outros conhecimentos a um plano ou projeto para a produção de materiais, dispositivos, produtos, processos, sistemas ou serviços novos ou significativamente melhorados antes do início de sua produção ou uso comercial.

despesa de imposto O valor total incluído no resultado abrangente total ou no patrimônio líquido para o período de relatório em relação aos impostos corrente e diferido.

despesas Reduções nos benefícios econômicos durante o período de relatório, na forma de fluxos de saída ou exaustão de ativos ou incorrimento de passivos, que resultam em reduções do patrimônio líquido, e que não sejam provenientes de distribuições aos investidores patrimoniais.

diferenças temporárias Diferenças entre o valor contábil de um ativo, passivo ou outro item das demonstrações financeiras e sua base fiscal, que a entidade espera que afetarão o lucro tributável quando o valor contábil do ativo ou passivo for recuperado ou liquidado (ou, no caso de outros itens que não ativos e passivos, que afetarão o lucro tributável no futuro).

diferenças temporárias Receitas ou despesas reconhecidas em lucros e perdas em um período mas, em virtude de leis ou regulamentos tributários, incluídas na receita tributável em um período diferente.

efetividade de uma cobertura

O grau em que as mudanças no valor justo ou nos fluxos de caixa do item protegido que são atribuíveis a um risco protegido são compensadas por mudanças no valor justo ou nos fluxos de caixa do instrumento de cobertura.

empreendimento em conjunto (joint venture)

Um acordo contratual mediante o qual duas ou mais partes empreendem uma atividade econômica que esteja sujeita a controle conjunto. Empreendimentos em conjunto (joint ventures) podem assumir a forma de operações controladas em conjunto, ativos controlados em conjunto ou entidades controladas em conjunto.


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empréstimos a pagar Passivos financeiros que não sejam contas a pagar a fornecedores de curto prazo, sob prazos normais de crédito.

entidade controlada em conjunto

Um empreendimento em conjunto que envolve o estabelecimento de uma corporação, parceria ou outra entidade, em que cada investidor possui uma participação. A entidade opera da mesma forma que outras entidades, exceto que um acordo contratual entre os investidores estabelece o controle conjunto sobre a atividade econômica da entidade.

estado Um governo nacional, regional ou local.

estoques Ativos:

(a) mantidos para venda no curso normal dos negócios;

(b) em processo de produção para tal venda; ou

(c) na forma de materiais ou suprimentos a serem consumidos no processo de produção ou na prestação de serviços.

fluxos de caixa Entradas e saídas de caixa e de equivalentes de caixa.

fundeamento (de benefícios pós-emprego)

Contribuições de uma entidade e, em alguns casos, de seus empregados, para uma entidade ou fundo que seja legalmente separado da entidade que reporta, a partir das quais são pagos os benefícios aos empregados.

ganhos Aumentos nos benefícios econômicos que se enquadram na definição de receita, mas não constituem receita.

grupo Uma controladora e todas as suas subsidiárias.

IFRSs completas Normas Internacionais de Relatório Financeiro (IFRSs) que não a IFRS para PMEs.

imobilizado Ativos tangíveis que:

(a) são mantidos para uso na produção ou fornecimento de bens ou serviços, para aluguel a terceiros, para investimento ou para fins administrativos, e

(b) espera-se que sejam usados durante mais de um período.

imposto corrente Valor do imposto sobre a renda a pagar (a restituir) em relação ao lucro tributável (prejuízo fiscal) para o período corrente ou períodos de relatório passados.

imposto diferido Imposto sobre a renda a pagar (a recuperar) em relação ao lucro tributável (prejuízo fiscal) para períodos de relatório futuros como resultado de transações ou eventos passados.


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imposto sobre a renda Todos os impostos nacionais e estrangeiros que sejam baseados nos lucros tributáveis. Imposto sobre a renda inclui ainda impostos a pagar por uma subsidiária, coligada ou empreendimento em conjunto (joint venture) sobre distribuições à entidade que reporta, como, por exemplo, impostos retidos na fonte.

impostos diferidos ativos

Imposto sobre a renda a recuperar em períodos de relatório futuros em relação:

(a) a diferenças temporárias;

(b) ao diferimento de prejuízos fiscais não utilizados; e

(c) ao diferimento de créditos fiscais não utilizados.

impostos diferidos passivos

Imposto sobre a renda a pagar em períodos de relatório futuros em relação a diferenças temporárias.

impraticável A aplicação de uma exigência é impraticável quando a entidade não consegue aplicá-la, após envidar todos os esforços razoáveis para fazê-lo.

instrumento de cobertura (hedging)

Para fins de contabilização de cobertura especial por PMEs de acordo com a Seção 12 desta IFRS, um instrumento de cobertura consiste em um instrumento financeiro que atenda todos os seguintes termos e condições:

(a) consiste em um swap de taxa de juros, um swap de moeda estrangeira, um contrato de câmbio futuro de moeda estrangeira ou um contrato de câmbio futuro de commodity que se espera ser altamente efetivo na compensação de um risco identificado no parágrafo 12.17 que seja designado como o risco protegido.

(b) envolve uma parte externa à entidade que reporta (ou seja, é externo ao grupo, segmento ou entidade individual que está sendo reportada).

(c) seu valor nocional é igual ao valor designado do valor principal ou nocional do item protegido.

(d) possui uma data de vencimento especificada que não ultrapassa

(i) o vencimento do instrumento financeiro que está sendo protegido,

(ii) a liquidação esperada do compromisso de compra ou venda de commodity, ou

(iii) a ocorrência da transação prevista altamente provável com moeda estrangeira ou commodity que está sendo protegida.


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(e) não possui características de pagamento antecipado, cancelamento antecipado ou prorrogação.

Uma entidade que escolhe aplicar a IAS 39 na contabilização de instrumentos financeiros aplicará a definição de instrumento de cobertura dessa norma e não esta definição.

instrumento financeiro Um contrato que dá origem a um ativo financeiro de uma entidade e a um passivo financeiro ou instrumento de patrimônio de outra entidade.

instrumento financeiro composto

Um instrumento financeiro que, do ponto de vista do emitente, contém tanto um componente de passivo quanto um componente de patrimônio líquido.

investidor em um empreendimento em conjunto

Uma parte de um empreendimento em conjunto (joint venture) que possui controle conjunto sobre esse empreendimento.

investimento bruto em um arrendamento

O total de:

(a) pagamentos mínimos do arrendamento a receber pelo arrendador em um arrendamento financeiro, e

(b) qualquer valor residual não garantido que cabe ao arrendador.

investimento líquido em um arrendamento

Investimento bruto em um arrendamento descontado à taxa de juros implícita no arrendamento.

item protegido (hedge) Para fins de contabilização de cobertura especial por PMEs de acordo com a Seção 12 desta IFRS, um item protegido consiste em:

(a) risco de taxa de juros de um instrumento de dívida mensurado pelo custo amortizado;

(b) risco de taxa de câmbio ou de taxa de juros em um compromisso firme ou em uma transação prevista altamente provável;

(c) risco de preço de uma commodity mantida ou em um compromisso firme ou transação prevista altamente provável para a compra ou venda de uma commodity; ou

(d) risco de taxa de câmbio em um investimento líquido em uma operação no exterior.

itens monetários Unidades de moeda detidas e ativos e passivos a serem recebidos ou pagos em valores fixos ou determináveis de unidades de moeda.

lucro tributável (prejuízo fiscal)

O lucro (prejuízo) de um período de relatório, sobre o qual o imposto sobre a renda é pagável ou recuperável, determinado de acordo com as normas estabelecidas pelas autoridades fiscais. O lucro tributável é igual à receita tributável menos valores dedutíveis da receita tributável.


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lucros e perdas O total das receitas menos as despesas, excluindo os componentes de outros resultados abrangentes.

mensuração O processo de determinar os valores monetários pelos quais os elementos das demonstrações financeiras devem ser reconhecidos e apresentados na demonstração da posição financeira e na demonstração do resultado abrangente.

método da unidade de crédito projetada

Um método de avaliação atuarial que considera cada período de serviço como dando origem a uma unidade adicional de direito a benefício e mensura cada unidade separadamente para formar a obrigação final (algumas vezes conhecido como o método de benefício acumulado proporcional ao serviço ou como o método de benefício/anos de serviço).

método de juros efetivos

Método para o cálculo do custo amortizado de um ativo financeiro ou de um passivo financeiro (ou de um grupo de ativos financeiros ou passivos financeiros) e para a alocação da receita de juros ou da despesa de juros ao longo do período correspondente.

moeda de apresentação A moeda na qual as demonstrações financeiras são apresentadas.

moeda funcional A moeda do principal ambiente econômico em que a entidade opera.

mudança na estimativa contábil

Um ajuste no valor contábil de um ativo ou passivo, ou no valor do consumo periódico de um ativo, que resulta da avaliação da situação atual dos ativos e passivos e dos benefícios e obrigações futuros esperados associados a esses ativos e passivos. Mudanças nas estimativas contábeis resultam de novas informações ou novos desenvolvimentos e, conseqüentemente, não são correções de erros.

negociados publicamente (instrumentos de dívida ou de patrimônio)

Negociados, ou em processo de serem emitidos para negociação, em um mercado público (uma bolsa de valores nacional ou estrangeira ou um mercado de balcão, incluindo mercados locais e regionais).

negócio Conjunto integrado de atividades e ativos conduzidos e administrados com o fim de fornecer:

(a) um retorno para os investidores, ou

(b) custos mais baixos ou outros benefícios econômicos direta e proporcionalmente a titulares de apólice ou participantes.

Um negócio geralmente consiste em insumos, processos aplicados a esses insumos e a produção resultante que é ou que será usada para gerar receitas. Se houver ágio em um conjunto transferido de atividades e ativos, presumir-se-á que o conjunto transferido constitui um negócio.


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Normas Internacionais de Relatório Financeiro (IFRS)

Normas e Interpretações adotadas pelo Conselho de Normas Internacionais de Contabilidade (IASB). Compreendem:

(a) Normas Internacionais de Relatório Financeiro – IFRSs;

(b) Normas Internacionais de Contabilidade – IASs; e

(c) Interpretações desenvolvidas pelo Comitê de Interpretações de Relatório Financeiro Internacional (IFRIC) ou pelo antigo Comitê Permanente de Interpretações (SIC).

notas explicativas (às demonstrações financeiras)

As notas explicativas contêm informações adicionais àquelas apresentadas na demonstração da posição financeira, na demonstração do resultado abrangente, na demonstração do resultado (se apresentada), na demonstração combinada do resultado e de lucros acumulados (se apresentada), na demonstração das mutações do patrimônio líquido e na demonstração dos fluxos de caixa. As notas explicativas fornecem descrições narrativas ou desagregações de itens apresentados nessas demonstrações e informações sobre itens que não se qualificam para reconhecimento nessas demonstrações.

objetivo das demonstrações financeiras

Fornecer informações sobre a posição financeira, o desempenho e os fluxos de caixa de uma entidade que sejam úteis para a tomada de decisões econômicas por uma ampla gama de usuários que não estejam em posição de exigir relatórios para atender suas necessidades específicas de informações.

obrigação de benefício definido (valor presente de)

O valor presente, sem a dedução de quaisquer ativos do plano, de pagamentos futuros esperados, exigidos para liquidar a obrigação decorrente de serviços de empregados no período corrente e em períodos anteriores.

obrigação de prestação pública de contas

Prestação de contas aos provedores de recursos existentes e potenciais e a outras partes externas à entidade que tomam decisões econômicas mas que não estão em posição de exigir relatórios para atender suas necessidades específicas de informações. Uma entidade tem obrigação de prestação pública de contas se:

(a) seus instrumentos de dívida ou de patrimônio forem negociados em um mercado público ou se ela estiver em processo de emissão desses instrumentos para negociação em um mercado público (uma bolsa de valores nacional ou estrangeira ou um mercado de balcão, incluindo mercados locais e regionais), ou

(b) mantiver ativos em capacidade fiduciária para um grupo amplo de agentes externos como um de seus principais negócios. Este é tipicamente o caso de bancos, cooperativas de crédito, companhias seguradoras, corretoras/distribuidoras de títulos, fundos mútuos e bancos de investimento.


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obrigação presumida Uma obrigação que decorre das ações de uma entidade, onde:

(a) por uma prática estabelecida no passado, políticas divulgadas ou uma declaração atual suficientemente específica, a entidade indicou às demais partes que aceitará determinadas responsabilidades, e

(b) como resultado, a entidade criou uma expectativa válida nessas outras partes de que irá cumprir com essas responsabilidades.

operação descontinuada

Um componente de uma entidade que foi alienado ou que é mantido para venda e:

(a) representa um importante segmento de negócio separado ou área geográfica de operações,

(b) é parte de um plano único coordenado para a alienação de um importante segmento de negócio separado ou área geográfica de operações, ou

(c) constitui uma subsidiária adquirida exclusivamente com vistas à revenda.

outros resultados abrangentes

Itens de receitas e despesas (incluindo ajustes de reclassificação) não reconhecidos em lucros e perdas, conforme exigido ou permitido por esta IFRS.

parte relacionada Uma parte relacionada é uma pessoa ou entidade que está relacionada à entidade que está elaborando suas demonstrações financeiras (a entidade que reporta).

(a) Uma pessoa ou um membro próximo da família dessa pessoa é relacionada a uma entidade que reporta se essa pessoa:

(i) fizer parte do pessoal-chave da administração da entidade que reporta ou de uma controladora da entidade que reporta;

(ii) tiver controle sobre a entidade que reporta; ou

(iii) tiver controle conjunto ou influência significativa sobre a entidade que reporta ou tiver poder de voto significativo nessa entidade.

(b) Uma entidade é relacionada a uma entidade que reporta se qualquer das condições a seguir for aplicável:

(i) a entidade e a entidade que reporta forem membros do mesmo grupo (o que significa que cada controladora, subsidiária e subsidiária-irmã é relacionada às demais).

(ii) uma das entidades é uma associada ou empreendimento em conjunto da outra entidade (ou membro de um grupo do qual a outra entidade seja membro).


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(iii) ambas as entidades são empreendimentos em conjunto de uma terceira entidade.

(iv) uma das entidades é um empreendimento em conjunto de uma terceira entidade, e a outra entidade é uma coligada dessa terceira entidade.

(v) a entidade é um plano de benefícios pós-emprego para o benefício dos empregados da entidade que reporta ou de qualquer entidade relacionada à entidade que reporta. Se a entidade que reporta for ela própria esse plano, os empregadores patrocinadores também serão relacionados ao plano.

(vi) a entidade é controlada ou controlada em conjunto por uma pessoa identificada em (a).

(vii) uma pessoa identificada em (a)(i) possui poder de voto significativo na entidade.

(viii) uma pessoa identificada em (a)(ii) possui influência significativa sobre a entidade ou possui poder de voto significativo nela.

(ix) uma pessoa ou um membro próximo da família dessa pessoa possui tanto influência significativa sobre a entidade, ou poder de voto significativo nela, quanto controle conjunto sobre a entidade que reporta.

(x) um membro do pessoal-chave da administração da entidade ou de uma controladora da entidade, ou um membro próximo da família desse membro, tem controle ou controle conjunto sobre a entidade que reporta ou tem poder de voto significativo nela.

participação não-controladora

O patrimônio líquido em uma subsidiária não atribuível, direta ou indiretamente, a uma controladora.

passivo Uma obrigação presente da entidade, decorrente de eventos passados, cuja liquidação se espera resultar em um fluxo de saída de recursos da entidade que incorporam benefícios econômicos.

passivo contingente (a) Uma possível obrigação que decorre de eventos passados e cuja existência somente será confirmada pela ocorrência ou não de um ou mais eventos futuros incertos, que não estejam totalmente sob o controle da entidade, ou

(b) uma obrigação presente que decorre de eventos passados, mas não é reconhecida porque:

(i) não é provável que uma saída de recursos que incorporem benefícios econômicos será exigida a fim de liquidar a obrigação, ou

(ii) o valor da obrigação não pode ser mensurado com confiabilidade suficiente.


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passivo de benefício definido

O valor presente da obrigação de benefício definido na data de relatório menos o valor justo na data de relatório dos ativos do plano (se houver) a partir dos quais as obrigações devam ser diretamente liquidadas.

passivo financeiro Qualquer passivo que seja:

(a) uma obrigação contratual:

(i) de entregar caixa ou outro ativo financeiro a outra entidade; ou

(ii) de trocar ativos financeiros ou passivos financeiros com outra entidade sob condições que sejam potencialmente desfavoráveis à entidade, ou

(b) um contrato que será ou que poderá ser liquidado com instrumentos de patrimônio próprios da entidade e:

(i) pelo qual a entidade esteja ou possa estar obrigada a entregar um número variável de seus próprios instrumentos de patrimônio, ou

(ii) que será ou que poderá ser liquidado de outro modo que não pela troca de um valor fixo em caixa ou de outro ativo financeiro por um número fixo de instrumentos de patrimônio próprios da entidade. Para essa finalidade, os instrumentos de patrimônio próprios da entidade não incluem instrumentos que constituam contratos para recebimento ou entrega futura de instrumentos de patrimônio próprios da entidade.

patrimônio líquido A participação residual nos ativos da entidade, após a dedução de todos os seus passivos.

pequenas e médias empresas

Empresas que:

(a) não têm obrigação de prestação pública de contas, e

(b) publicam demonstrações financeiras para fins gerais para usuários externos.

Uma entidade tem obrigação de prestação pública de contas se:

(a) registrar, ou estiver em processo de registrar, suas demonstrações financeiras junto a uma comissão de valores mobiliários ou outra organização reguladora para a finalidade de emitir qualquer classe de instrumentos em um mercado público, ou

(b) mantiver ativos em uma capacidade fiduciária para um grupo amplo de agentes externos como um de seus principais negócios. Este é tipicamente o caso de bancos, cooperativas de crédito, companhias seguradoras, corretoras/distribuidoras de títulos, fundos mútuos e bancos de investimento.


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perda por redução ao valor recuperável

O valor pelo qual o valor contábil de um ativo excede (a) no caso de estoques, seu preço de venda menos custos para concluir e vender ou (b) no caso de outros ativos, seu valor justo menos custos para vender.

período de relatório O período coberto pelas demonstrações financeiras ou por um relatório financeiro intermediário.

pesquisa Investigação original e planejada empreendida com o intuito de obter novo conhecimento e entendimento científico ou técnico.

plano público (de benefícios aos empregados)

Planos de benefícios aos empregados estabelecidos por legislação, para cobrir todas as entidades (ou todas as entidades de uma categoria em particular, como, por exemplo, um setor específico), operados por um governo nacional ou local ou por outro órgão (como, por exemplo, uma autarquia criada especificamente para tal fim), que não está sujeito ao controle ou à influência da entidade que reporta.

planos de benefício definido

Planos de benefícios pós-emprego que não são planos de contribuição definida.

planos (de benefícios) multipatrocinados

Planos de contribuição definida (exceto planos públicos) ou planos de benefício definido (exceto planos públicos) que:

(a) reúnam os ativos contribuídos por diversas entidades que não estejam sob controle comum, e

(b) utilizem esses ativos para oferecer benefícios aos empregados de mais de uma entidade, onde os níveis de contribuição e de benefícios são determinados sem levar em conta a identidade da entidade que emprega os respectivos empregados.

planos de benefícios pós-emprego

Acordos formais ou informais nos quais uma entidade oferece benefícios pós-emprego a um ou mais empregados.

planos de contribuição definida

Planos de benefícios pós-emprego nos quais uma entidade paga contribuições fixas a uma entidade separada (um fundo), não tendo nenhuma obrigação legal ou presumida de fazer contribuições adicionais ou de efetuar pagamentos diretos de benefícios aos empregados se o fundo não tiver ativos suficientes para pagar todos os benefícios aos empregados relativamente aos seus serviços no período corrente e em períodos anteriores.

políticas contábeis São os princípios, bases, convenções, regras e práticas específicos aplicados por uma entidade na elaboração e apresentação das demonstrações financeiras.

posição financeira A relação entre o ativo, o passivo e o patrimônio líquido de uma entidade, conforme apresentados na demonstração da posição financeira.

produto agrícola O produto colhido dos ativos biológicos da entidade.


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propriedade para investimento

Imóvel (terreno ou edifício, ou parte de um edifício, ou ambos) mantido pelo proprietário ou pelo arrendatário, de acordo com um arrendamento financeiro, para auferir aluguéis ou para valorização do capital, ou ambos, exceto para:

(a) uso na produção ou fornecimento de bens ou serviços ou para fins administrativos, ou

(b) venda no curso normal dos negócios.

proprietários Titulares de instrumentos classificados como de patrimônio líquido.

provável A possibilidade de ocorrer é maior do que a de não ocorrer.

provisão Um passivo de prazo ou valor incerto.

prudência A inclusão de um grau de cuidado no exercício dos julgamentos necessários ao fazer as estimativas necessárias sob condições de incerteza, de modo que os ativos ou as receitas não sejam superavaliados e que os passivos ou as despesas não sejam subavaliados.

receita A entrada bruta de benefícios econômicos durante o período, originada no curso das atividades normais de uma entidade, quando essas entradas resultam em aumentos no patrimônio líquido, exceto aumentos relativos a contribuições de investidores patrimoniais.

reconhecimento O processo de incorporação na demonstração da posição financeira ou na demonstração do resultado abrangente de um item que atenda à definição de um elemento e que atenda aos seguintes critérios:

(a) for provável que algum benefício econômico futuro associado ao item fluirá para/da entidade; e

(b) o item tiver um custo ou valor que possa ser mensurado de forma confiável.

relevante Omissões ou divulgações distorcidas de itens são relevantes se puderem, individual ou coletivamente, influenciar as decisões econômicas de usuários tomadas com base nas demonstrações financeiras. A relevância depende da extensão e da natureza da omissão ou da divulgação distorcida em vista das circunstâncias. A extensão ou a natureza do item, ou uma combinação de ambos, pode ser o fator determinante.

resultado abrangente total

A mutação no patrimônio líquido durante um período, como resultado de transações e outros eventos, exceto mutações resultantes de transações com proprietários, em sua condição de proprietários (igual à soma de lucros e perdas e outros resultados abrangentes).


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segmento operacional Um segmento operacional é um componente de uma entidade:

(a) que atua em atividades de negócios das quais pode obter receitas e incorrer em despesas (incluindo receitas e despesas relacionadas a transações com outros componentes da mesma entidade);

(b) cujos resultados operacionais sejam regularmente avaliados pelo principal tomador de decisões operacionais da entidade, ao decidir sobre os recursos a serem alocados ao segmento e ao avaliar o seu desempenho; e

(c) em relação ao qual estão disponíveis informações financeiras distintas.

subsidiária Uma entidade, incluindo uma entidade sem personalidade jurídica, tal como uma associação, controlada por outra entidade (conhecida como a controladora).

substantivamente promulgado

Alíquotas de impostos serão consideradas como substantivamente promulgadas quando eventos futuros exigidos pelo processo de promulgação não alterarem o resultado.

subvenções governamentais

Auxílio do governo, na forma de transferências de recursos para uma entidade em compensação por cumprimento passado ou futuro de certas condições relacionadas às atividades operacionais da entidade.

taxa de juros efetiva A taxa que desconta exatamente os pagamentos ou recebimentos de caixa futuros estimados ao longo da vida esperada do instrumento financeiro ou, quando apropriado, de um período mais curto, em relação ao valor contábil líquido do ativo financeiro ou passivo financeiro.

taxa de juros implícita no arrendamento

A taxa de desconto que, no início do arrendamento, faz com que o valor presente total (a) dos pagamentos mínimos do arrendamento e (b) do valor residual não garantido seja igual à soma (i) do valor justo do ativo arrendado e (ii) de quaisquer custos diretos iniciais do arrendador.

taxa de juros imputada O que for mais claramente determinável entre:

(a) a taxa em vigor para um instrumento similar de um emitente com classificação de crédito similar, ou

(b) uma taxa de juros que desconte o valor nominal do instrumento ao preço de venda corrente à vista dos bens ou serviços.

taxa de juros incremental sobre empréstimo (do arrendatário)

A taxa de juros que o arrendatário teria de pagar em um arrendamento similar ou, se esse valor não puder ser determinado, a taxa que, no início do arrendamento, o arrendatário incorreria ao pedir emprestado, por um prazo semelhante e com uma garantia semelhante, os recursos necessários para comprar o ativo.


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tempestividade Fornecimento de informações em demonstrações financeiras dentro do prazo da decisão.

transação com partes relacionadas

Uma transferência de recursos, serviços ou obrigações entre partes relacionadas, independentemente da cobrança de um preço.

transação de pagamento baseada em ações

Uma transação na qual a entidade recebe bens ou serviços (incluindo serviços de empregados) como contrapartida por instrumentos de patrimônio da entidade (incluindo ações ou opções de ações) ou adquire bens ou serviços, incorrendo em passivos com o fornecedor desses bens ou serviços, por valores baseados no preço das ações ou outros instrumentos de patrimônio da entidade.

transação de pagamento baseada em ações liquidada em caixa

Transação de pagamento baseada em ações em que a entidade adquire bens ou serviços, incorrendo em um passivo para transferir caixa ou outros ativos ao fornecedor desses bens ou serviços, por valores baseados no preço (ou valor) das ações ou outros instrumentos de patrimônio da entidade.

transação de pagamento baseada em ações liquidada em instrumentos de patrimônio

Uma transação de pagamento baseada em ações na qual a entidade recebe bens ou serviços como contrapartida por instrumentos de patrimônio da entidade (incluindo ações ou opções de ações).

transação prevista Uma transação futura não comprometida, mas prevista.

unidade geradora de caixa

O menor grupo identificável de ativos que geram entradas de caixa que são, em grande parte, independentes das entradas de caixa de outros ativos ou de grupos de ativos.

valor contábil O valor pelo qual um ativo ou passivo é reconhecido na demonstração da posição financeira.

valor depreciável O custo de um ativo, ou outro valor que substitua o custo (nas demonstrações financeiras), menos seu valor residual.

valor em uso O valor presente dos fluxos de caixa futuros que se espera que se origine de um ativo ou de uma unidade geradora de caixa.

valor intrínseco A diferença entre o valor justo das ações que a contraparte tem o direito (condicional ou incondicional) de subscrever ou de receber e o preço (se houver) que a contraparte é (ou será) obrigada a pagar por essas ações. Por exemplo, uma opção de ações com um preço de exercício de UM 15 em uma ação com valor justo de UM 20 tem um valor intrínseco de UM 5.

valor justo O valor pelo qual um ativo poderia ser trocado, ou um passivo liquidado, ou um instrumento de patrimônio concedido poderia ser trocado, entre partes conhecedoras e interessadas, em uma transação em bases usuais de mercado.


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valor justo menos custos para vender

O valor obtido da venda de um ativo ou de uma unidade geradora de caixa, em uma transação em bases usuais de mercado, entre partes conhecedoras e interessadas, menos os custos de alienação.

valor nocional A quantidade de unidades de moeda, ações, alqueires, libras ou outras unidades especificadas em um contrato de instrumento financeiro.

valor presente Uma estimativa atual do valor presente descontado dos futuros fluxos de entrada de caixa líquidos no curso normal dos negócios.

valor recuperável É o maior valor entre o valor justo de um ativo (ou de uma unidade geradora de caixa) menos os custos para vender ou o seu valor em uso.

valor residual (de um ativo)

O valor estimado que uma entidade obteria presentemente a partir da alienação de um ativo, após deduzir os custos estimados de alienação, se o ativo já tivesse a idade e estivesse na condição esperada no final de sua vida útil.

vida útil O período ao longo do qual espera-se que um ativo esteja disponível para uso por uma entidade, ou o número de unidades de produção ou similares que uma entidade espera obter a partir do ativo.


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tabela de derivação

A IFRS para PMEs foi desenvolvida:

(a) extraindo-se os conceitos fundamentais da Estrutura Conceitual do IASB e os princípios e a respectiva orientação obrigatória das IFRSs completas (incluindo Interpretações) e

(b) considerando-se as modificações que são apropriadas com base nas necessidades dos usuários e em considerações sobre o custo-benefício.

A tabela abaixo identifica as principais fontes em IFRSs completas a partir das quais os princípios de cada seção da IFRS para PMEs foram extraídos.

Seção da IFRS para pmes Fontes

Prefácio Prefácio às Normas Internacionais de Relatório Financeiro

1 Pequenas e Médias Empresas —

2 Conceitos e Princípios Abrangentes

Estrutura Conceitual do IASB, IAS 1 – Apresentação de Demonstrações Financeiras

3 Apresentação de Demonstrações Financeiras

IAS 1

4 Demonstração da Posição Financeira

IAS 1

5 Demonstração do Resultado Abrangente e Demonstração do Resultado

IAS 1

6 Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido e Demonstração do Resultado Abrangente e de Lucros Acumulados

IAS 1

7 Demonstração dos Fluxos de Caixa

IAS 7 – Demonstração dos Fluxos de Caixa

8 Notas Explicativas às Demonstrações Financeiras

IAS 1

9 Demonstrações Financeiras Consolidadas e Separadas

IAS 27 – Demonstrações Financeiras Consolidadas e Separadas, tal como alterada em 2008

10 Políticas Contábeis, Estimativas e Erros

IAS 8 – Políticas Contábeis, Mudanças nas Estimativas Contábeis e Erros


256 © IASCF

11 e 12 Instrumentos Financeiros Básicos e Outras Questões de Instrumentos Financeiros

IAS 32 – Instrumentos Financeiros: Apresentação, IAS 39 – Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensuração, IFRS 7 – Instrumentos Financeiros: Divulgações

13 Estoques IAS 2 – Estoques

14 Investimentos em Coligadas IAS 28 – Investimentos em Coligadas

15 Investimentos em Empreendimentos em Conjunto (Joint Ventures)

IAS 31 – Participações em Empreendimentos em Conjunto (Joint Ventures)

16 Propriedades para Investimento IAS 40 – Propriedades para Investimento

17 Imobilizado IAS 16 – Imobilizado

18 Ativos Intangíveis Que Não Sejam Ágio

IAS 38 – Ativos Intangíveis

19 Combinações de Negócios e Ágio

IFRS 3 – Combinações de Negócios

20 Arrendamentos IAS 17 – Arrendamentos

21 Provisões e Contingências IAS 37 – Provisões, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes

22 Passivo e Patrimônio Líquido IAS 1, IAS 32

23 Receita IAS 11 – Contratos de Construção, IAS 18 – Receita

24 Subvenções Governamentais IAS 20 – Contabilização de Subvenções Governamentais e Divulgação de Assistência Governamental

25 Custos de Empréstimos IAS 23 – Custos de Empréstimos

26 Pagamento Baseado em ações IFRS 2 – Pagamento Baseado em Ações

27 Redução ao Valor Recuperável de Ativos

IAS 2, IAS 36 – Redução ao Valor Recuperável de Ativos

28 Benefícios aos Empregados IAS 19 – Benefícios aos Empregados

29 Imposto Sobre a Renda IAS 12 – Impostos sobre a Renda

30 Conversão de Moeda Estrangeira IAS 21 – Os Efeitos das Mudanças nas Taxas de Câmbio

31 Hiperinflação IAS 29 – Relatório Financeiro em Economias Hiperinflacionárias

32 Eventos após o Final do Período de Relatório

IAS 10 – Eventos após o Período de Relatório

33 Divulgações sobre Partes Relacionadas

IAS 24 – Divulgações sobre Partes Relacionadas


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34 Atividades Especializadas IAS 41 – Agricultura, IFRS 6 – Exploração e Avaliação de Recursos Minerais

35 Transição para a IFRS para PMEs

IFRS 1 – Adoção pela Primeira Vez das Normas Internacionais de Relatório Financeiro (IFRSs)


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Aprovação pelo Conselho da IFRS para pmes

A Norma Internacional de Relatório Financeiro para Pequenas e Médias Empresas (IFRS para PMEs) foi aprovada para emissão por treze dos catorze membros do Conselho de Normas Internacionais de Contabilidade (IASB). O Sr. Leisenring divergiu. Sua opinião divergente é apresentada após a Base para Conclusões.

Sir David Tweedie Presidente

Thomas E Jones Vice-Presidente

Mary E Barth

Stephen Cooper

Philippe Danjou

Jan Engström

Robert P Garnett

Gilbert Gélard

Prabhakar Kalavacherla

James J Leisenring

Warren J McGregor

John T Smith

Tatsumi Yamada

Wei-Guo Zhang

norma internacional de relatório financeiro · esta norma internacional de relatório financeiro...

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