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LA REVISTA DEL INSTITUTO

www.afip.gov.ar/institutoBernardo de Irigoyen 474 (C1072AAJ) Capital Federal, República Argentina

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La construcción de la ciudadanía fiscal: el caso francés // Calidad Institucional y reforma política: pautas para un debate pendiente // La promoción de la cohesión social en América Latina: la experiencia del programa EUROsociAL Fiscalidad // La Ciudadanía Fiscal y los contratos fundacionales en las sociedades latinoamericanas // El nuevo impuesto sobre la renta dual en Uruguay // Informalidad Laboral: Mercosur y Unión Europea // Instituciones y Mercados Financieros: desafíos de política y control tributarios // La Aduana y los tributos en sus comienzos: La organización nacional. La transición 1862–1890 // Ortodoxia y revisionismo en el abordaje de la Coparticipación Federal de Impuestos // La Administración Tributaria en la Argentina y sus desafíos: hacia la Red Federal de Administraciones Tributarias // Jurisprudencia administrativa y judicial // Reseñas bibliográficas // Responsabilidad social empresaria // Ciudadano económico, ciudadano del Estado, Ciudadano del mundo //

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IR03/// LA REVISTA DEL INSTITUTO //////// MARZO 2008

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>> PRESIDENTE DEL INSTITUTO

> Claudio O. Moroni

>> CONSEJO ACADÉMICO

> Horacio Castagnola

> Roberto Sericano

>> CONSEJO EDITORIAL

INSTITUTO AFIP

> Jorge Etkin (Editor)

> Alejandro M. Estévez

> Alejandro Otero

ISSN:1851–0302. Hipólito Yrigoyen 370, (CP1086), Capital Federal, República Argentina. // Publicacióntrimestral de la AFIP, confeccionada por el Instituto AFIP. // Corresponde exclusivamente a los autores laresponsabilidad por los conceptos expuestos en los artículos firmados, de lo cual debe inferirse que la AFIPpuede compartir las opiniones vertidas o no. // Se autoriza la reproducción de los textos incluidos en larevista, con la necesaria mención de la fuente. Impreso por Melenzane S.A. Avda. Directorio 5922. CiudadAutónoma de Buenos Aires. Diseño: Diálogo S.A. Armado: Icónica.

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Índice

06Nota del editor

>> >> >> >> >> >> >> >> Artículos de temas institucionales

08 >> La construcción de la ciudadanía fiscal: el caso francés// Emmanuel Crouy Chanel

31 >> Calidad Institucionaly reforma política: pautas para un debate pendiente// Carlos H. Acuña

50 >> La promoción de la cohesión social en América Latina:la experiencia del programa EUROsociAL Fiscalidad// Ángeles Fernández Pérez y Borja Díaz Rivillas

85 >> El nuevo impuesto sobre la renta dual en Uruguay// Alberto Barreix y Jerónimo Roca

99 >> Informalidad Laboral: Mercosur y Unión Europea// Mariana Erquicia, Eduardo Melinsky, Ricardo Marchesini,Osvaldo Pozzo y Pedro Taddei

>> >> >> >> >> >> >> >> Artículos de administración tributaria

72 >> La Ciudadanía Fiscal y los contratos fundacionales en lassociedades latinoamericanas// Alejandro M. Estévez y Susana C. Esper

113 >> Instituciones y Mercados Financieros: desafíos de políticay control tributarios// Domingo Carbajo Vasco y Pablo Porporatto

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131 >> La Aduana y los tributos en sus comienzos: La organizaciónnacional. La transición 1862–1890. Capítulo III// Roberto Cortés Conde y María Marcela Harriague con lacolaboración de Samuel Amaral.

154 >> Ortodoxia y revisionismo en el abordaje de la CoparticipaciónFederal de Impuestos// Horacio Cao

192 // Coordinación: Roberto Sericano

>> >> >> >> >> >> >> >> Génesis del Sistema Tributario Argentino

>> >> >> >> >> >> >> >> Jurisprudencia administrativa y judicial

>> >> >> >> >> >> >> >> Reseñas bibliográficas

201 >> Responsabilidad social empresaria: informes contables sobresu cumplimiento, de Inés García Fronti// Comentado por María Elena Stefanidis

204 >> Ciudadano económico, ciudadano del Estado, Ciudadano delmundo: ética política en la era de la globalización, de Otfrid Höffe// Comentado por Gerardo Izzo

172 >> La Administración Tributaria en la Argentina y sus desafíos:hacia la Red Federal de Administraciones Tributarias// Alejandro Otero

>> >> >> >> >> >> >> >> Red Federal de Administraciones Tributarias

Presentamos este nuevo número de la Revista IR del Instituto AFIP como un avanceen el análisis y difusión de los conocimientos sobre fiscalidad en el marco de las insti-tuciones democráticas. De acuerdo con nuestra línea editorial, el lector hallará traba-jos con un amplio espectro temático, incluyendo referencias a la administracióntributaria, la gestión aduanera y la problemática de los recursos de la seguridad social.Una visión que además de considerar los aspectos relacionadas con la eficacia en lasfinanzas públicas, también profundiza sobre los criterios de legitimidad, igualdad yequidad del sistema tributario.

La Revista pretende destacar la importancia del contexto institucional en la mejorade la admnistración tributaria. Ello se refleja en la presentación de estudios referidosa la construcción de la cultura tributaria y el clima fiscal en el contexto. Y como estasactitudes requieren en el ámbito social de una toma de conciencia y adecuado ejerci-cio de la ciudadanía fiscal. Desde esta perspectiva, la disposición hacia el cumpli-miento voluntario es una de las bases que sostienen y le dan factibilidad a las políticaspúblicas. Los estudios publicados resultan de una amplia convocatoria a profesiona-les, funcionarios, académicos e investigadores, a quienes ofrecemos un espacio delibre expresión sobre temas sustantivos y de actualidad sobre finanzas y fiscalidad. Enespecial, los aportes de los autores extranjeros permiten a la Revista ofrecer al lectoranálisis comparativos que ilustran sobre diferentes modos de administrar tributos yrelacionarse con los contribuyentes en contextos también diversos, exhibiendo lasdificultades y factores de éxito en sus respectivas realidades.

En capítulo primero, dedicado a Temas Institucionales se presenta un trabajo delprofesor Crouy Chanel (Universidad de la Sorbona–París) quien analiza decisionesconcretas camino a la construcción de la ciudadanía fiscal. Explica como desde susorígenes, la idea de ciudadano–contribuyente refiere a la cuestión de la legitimacióndel impuesto como un recurso estatal. Muestra la evolución desde la amenaza delpoder estatal, pasando por el contrato fiscal hasta la actual idea de la instituciónentendida como el cumplimento esperado de una responsabilidad ciudadana. Estecapítulo incluye un artículo sustantivo producido por los expertos Angeles Fernándezy Borja Díaz (del proyecto EUROsocial Fiscalidad) analizando la importancia de lasrelaciones manifiestas y subyacentes entre las políticas sociales, la cohesión social y lagobernabilidad democrática en América Latina. Como contexto político a estostemas, la Revista presenta un profundo trabajo del profesor Carlos Acuña sobre lacalidad institucional y la reforma política en nuestro país. Estudia con amplia miradalos factores que hacen a la estabilidad y el buen gobierno, como marco de legitimi-dad para las políticas publicas y un sistema tributario realizable.

El segundo capítulo de la Revista IR contiene material sobre temas deAdministración Tributaria. Incluye un artículo de actualidad, motivo de discusión

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Editorial

teórica y práctica, escrito por los consultores A. Barreix y J. Roca con referencia alnuevo impuesto sobre la renta dual en Uruguay. Ellos analizan el modelo tomado delsistema dual nórdico, que se sostiene en la idea de gravar separadamente las rentas deltrabajo con tasas progresivas y las rentas del capital con una tasa proporcional. En susconclusiones destacan no solo la potencialidad de crecimiento sino también la capa-cidad redistributiva de este tributo como resultado de su aplicación sobre la rentapersonal.

En cuanto a la administración de los tributos relacionados con el comercio exte-rior continuamos en este número con la publicación de la investigación realizada parael Instituto AFIP bajo supervisión de la Academia Nacional de Historia, que está refe-rida a la génesis del sistema tributario y la organización aduanera en nuestro país. Eltrabajo publicado, cuyos autores son los distinguidos historiadores Cortés Conde yMaría Harriague, estudia las funciones y modos de operación de dichas institucionesfocalizando en la llamada etapa de transición (1862–1890) durante el extenso procesode organización nacional. El capítulo destinado a la Red Federal de administracionestributarias incluye el aporte del experto Horacio Cao, quien ilustra en forma compa-rativa los diferentes enfoques sobre el complejo tema de la coparticipación federal.Tema que la Revista presenta no como una toma de posición sino como marco parael desarrollo de nuevas ideas. En este mismo sentido, el colega Alejandro Otero hacolaborado con un trabajo de análisis sobre las posibilidades que brinda la citada RedFederal, citando proyectos concretos en los cuales el Instituto AFIP está avanzandojunto con las administraciones locales en el intercambio de experiencias, la transmi-sión de conocimientos y el mejoramiento de la gestión tributaria.

Como aporte para el conocimiento e información en el plano jurídico y técnico,el lector encontrará el espacio coordinado por el profesor Roberto Sericano. Un capí-tulo que incluye material de actualidad y la reseña de jurisprudencia administrativay judicial relevante, en orden a los propósitos ya señalados de la Revista. Tambiéndeseamos destacar la tarea de los colaboradores que han realizado la ReseñaBbliográfica con interesantes comentarios sobre textos referidos a la responsabilidadcorporativa y la ciudadanía económica, información que viene a complementar latemática abordada en este número. A partir de los temas presentados y la voluntad dediálogo que caracteriza a nuestro medio de comunicación institucional, quedamosexpectantes de las opiniones y colaboraciones de los lectores para la mejora de estapublicación periódica del Instituto AFIP.

El Editor

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El artículo revisa, para la historia francesa, laconstrucción del concepto de ciudadanía fiscal,como un camino simultáneo al surgimiento de laciudadanía política. Ausente de los textos fiscaleshasta el siglo XVIII, la ciudadanía constituye unimportante principio de legitimación de losimpuestos modernos. El primer hecho de laciudadanía, está ligado al absolutismo fiscal.El segundo, funda sobre esta ciudadanía, lasoberanía fiscal del Estado. Ignorada por elderecho positivo y discutida por discursos comoel del “impuesto–intercambio”, la ciudadanía fiscalsigue siendo una noción central en la filosofía delimpuesto.

1. Este artículo es una adaptación realizada por Alejandro M. Estévez y Susana Esper de “La citoyenneté fiscale”,publicado en 2004 en el número 1 de la Rivista Internazionale di Filosofia del Diritto, ISSN 0035-6727. La traduccióndel francés fue hecha por María Teresa Rivas.

La construcción de la ciudadaníafiscal: el caso francés1

EMMANUEL CROUY CHANELProfesor de Derecho Público en la Universidad dePicardie–Jules Verne y de la Universidad de laSorbona, París. Es especialista en DerechoConstitucional y Procedimientos Fiscales.

Introducción // En primer lugar,calificar de “fiscal” a la ciudadanía,parecería evidenciar un cierto descono-cimiento del término. La condición de“ciudadano” implica una cierta partici-pación en la expresión de la soberanía.Ahora bien, si efectivamente el ciuda-dano elige a los parlamentarios queluego conformarán la ley tributaria, ¿sepuede, por ello, justificar cualquiercalificación de la “ciudadanía”? ¿Podría-mos, entonces, hablar de una ciudada-nía “penal”, porque la determinación deley penal dependa de la voluntad dellegislador?

Parecería bastante difícil hacer co-rresponder las categorías de contribu-yente y ciudadano. El criterio legal de laobligación tributaria es, en primer lu-gar, la residencia del individuo y, acce-soriamente, el lugar de realización de laactividad gravada. El Estado modernono exceptuó de los impuestos a los

extranjeros residentes o a sus personasjurídicas. ¿No sería entonces, la “ciuda-danía fiscal” un concepto vacío, un tér-mino funcional para fustigar la “falta decivismo” de los contribuyentes incum-plidores?

Reflexionando sobre el fundamentode la obligación impositiva ¿Qué haceque un impuesto sea “justo” o recono-cido como legítimo? En este contexto,la referencia a la ciudadanía retoma susentido.

En el origen de la idea “ciuda-dano–contribuyente”, se halla el pro-blema de la legitimación del impuesto

como un recurso estatal. En Francia,hasta el siglo XVIII, se cuestiona estalegitimidad como modo de financia-miento ordinario del Estado. El desa-juste se manifiesta, en particular, entrelas necesidades de financiamiento esta-tal –el impuesto garantiza los ingresos–y la representación del impuesto como

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En el origen de la idea “ciudadano–contribuyente”, sehalla el problema de la legitimación del impuesto comoun recurso estatal. En Francia, hasta el siglo XVIII, secuestiona esta legitimidad como modo de financiamientoordinario del Estado. El desajuste se manifiesta, enparticular, entre las necesidades de financiamiento estatal–el impuesto garantiza los ingresos– y la representacióndel impuesto como un recurso extraordinario –el rey debevivir de lo propio–, reservado en caso de necesidad. Elimpuesto era entonces una amenaza para el cuerposocial, una retención en metálico cuya lógica no coincidecon la estructuración de este cuerpo.

un recurso extraordinario –el rey debevivir de lo propio–, reservado en caso denecesidad. El impuesto era entoncesuna amenaza para el cuerpo social, unaretención en metálico cuya lógica nocoincide con la estructuración de estecuerpo2. El imaginario de la época sevalía de distintas metáforas para descri-bir el impuesto, que nos resultan revela-doras: es un “monstruo parasitario”(Vauban, 1992), un “roedor” (Mira-beau, 1764), un “abejorro” (Lubersac,1787), un “succionador de linfa”(Saige, 1788) o incluso un “vampiro”(Necker, 1784).

Esta visión tradicional de la tributa-ción sólo permitía al rey un uso redu-cido de la herramienta, debido a lasnefastas consecuencias que tendríasobre los vínculos sociales, de los cualesaquel era el garante. A este juego de laadecuación de principios contradicto-rios, el impuesto subordinado al respetode la integridad de la sociedad era, sinlugar a dudas, necesario sólo cuandocircunstancias exteriores hacían peligrarla salvaguardia de esta sociedad.

Las teorías del contrato social aporta-rían una respuesta satisfactoria a esteproblema. En efecto, la sociedad civil yel Estado son percibidos como las cre-aciones que vinieron a modificar elestadío de naturaleza, esencialmentepre–estatal y asocial. Sólo el estableci-miento de una autoridad soberana per-mite el abandono del estado natural y laconstitución de un cuerpo social.

Entonces, el impuesto es legítimoporque financia la acción del Estado,condición de existencia de la sociedad.Durban (1769) justifica la necesidaddel impuesto, argumentando que, porel contrato social primitivo, cada hom-bre consiente en poner su vida y su pro-piedad a cubierto de la violencia y de laavidez del más fuerte; la sociedad tienepor objetivo fundar la felicidad comúnsobre un orden público que sea la segu-ridad personal de cada individuo. Defi-nido así el orden público, se requiere deuna autoridad para poder mantenerlo.

Este modo de justificación delimpuesto tiene dos consecuencias. Enprimer lugar, el impuesto es una obliga-ción para el cuerpo social políticamenteorganizado. Al respecto, Vauban([1707] 1992) explica las máximas fun-damentales de este sistema, al habermencionado la evidencia de que todoslos sujetos de un Estado necesitan suprotección, sin la cual no sabrían subsis-tir y que, a la vez, un Estado no puedemantenerse si los sujetos no lo sostie-nen. De ello se desprenderían algunasconclusiones. En principio, una obliga-ción natural a todos los sujetos de cual-quier condición para que contribuyanen proporción a sus ganancias o suindustria, sin que ninguno de ellospueda eximirse de manera razonable.Además, que todo privilegio que tiendea la excepción de esta contribución, esinjusto y abusivo y no puede ni debeprevalecer en perjuicio del público.

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2. A pesar de que una neutralización parcial de este efecto perverso del impuesto pueda obtenerse a través del privi-legio, artilugio que permite reforzar así una estructura social que el mecanismo tributario tiende a socavar. En unsentido, la desigualdad tributaria es una condición de la justicia del impuesto.

En segundo lugar, la obligación tri-butaria encuentra su fundamento y, portanto, su límite, en el acto constitutivodel Estado. Desde que el hombre aceptógarantizar sus derechos naturales alentrar en sociedad, la obligación tribu-taria que resulta de la pertenencia a lasociedad no es ilimitada. Como loseñala Locke, un derecho ilimitado deimposición es destructivo de toda pro-piedad.

“…el poder supremo no le puedequitar a ningún hombre ninguna partede su propiedad sin su propio consenti-miento […] Es un error pensar que elpoder supremo o legislativo de unaRepública puede a su antojo hacer todolo que quiere y disponer arbitrariamentede los bienes de sus sujetos o de unaparte de ellos” (Locke, [1690] 1994:101).

El mismo movimiento que basa laobligación tributaria del ciudadano lereconoce derechos pasivos o activos,sobre los cuales se situará esta obliga-ción tributaria. Existen dos enfoquesposibles de la ciudadanía fiscal: encuanto “principio” o en tanto “ejercicio”de la obligación impositiva.

I. La ciudadanía tributaria, tempe-ramento de la sujeción tributaria //A. Posibles fundamentos de lalimitación de la obligación tribu-taria // Vivir en sociedad le garantizaal hombre ciertos derechos, resumidosen la tabla 1.

El término “propiedad” no apareceen este cuadro y, efectivamente, puedeadquirir varias acepciones. General-mente, la “propiedad” considera sólo losbienes de los ciudadanos, derecho quese expresa, principalmente, por la segu-ridad garantizada de sus bienes y, demanera complementaria, por el libredisfrute de los mismos. Locke ([1690]1994) incluye, bajo el término de pro-perty, a la propiedad que el hombretiene sobre su persona –vida, integridadcorporal–, sus bienes y al derecho a dis-poner libremente de estas posesiones.La propiedad lockiana puede considerarcada uno de los aspectos de nuestro cua-dro. En contraposición, los economistasfisiócratas estipulan que propiedadabarca a los bienes de los ciudadanos entodos sus aspectos. La seguridad y lalibertad son así derivaciones del derechoprivado que apuntan respectivamente ala seguridad de la disposición y a lalibertad de uso.

La definición de la libertad, frecuen-temente, también se encuentra com-

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Seguridad

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Persona Bienes

Seguridad personal (vida, salud)

Derecho a disponer de sus acciones según su voluntad

Garantía de la conservación de los bienes y sus frutos

Derecho a disponer de sus bienes y frutos según su voluntad

Tabla 1. Derechos y garantías del hombre en sociedad

prendida en su único aspecto de liber-tad de la persona. Corrientemente, elobjeto del contrato social se resume enla dicotomía libertad (persona)/propie-dad (bienes), que pone en segundolugar el concepto de seguridad. Dehecho, el análisis del derecho de propie-dad, usualmente fundamentó las reivin-dicaciones para limitar al impuesto. Lacuestión de la compatibilidad del meca-nismo tributario con el respeto de lalibertad individual no fue ignorada; noobstante, permanece en un segundolugar, en la medida que la naturaleza dela ley tributaria es menos discutida quesus propios requisitos de aplicación.

1. Impuesto y propiedad // Laafirmación de un derecho de propiedadrevela la contradicción potencial entreel principio del Estado y la existenciadel derecho a imponer. Reconocer underecho ilimitado al soberano, es reti-rarle toda garantía a la propiedad de loscontribuyentes. Justificar el impuesto,implicaba resolver esta contradicción.

Para Rousseau, como para la mayoríade los teóricos tributarios, lo que cons-tituía la dificultad de una justa y sabiaeconomía era la alternativa de dejarperecer al Estado o de atacar el derechosagrado de la propiedad que lo soste-nía3.

La solución a esta paradoja se buscóen tres direcciones.

En primer lugar, era imposible dis-tinguir claramente la propiedad de losciudadanos y la propiedad del Estado,esta última sólo bajo el justificativo deproveer los recursos necesarios al fun-cionamiento del “orden” público. Peroesta proposición tenía el inconveniente

de pretender responder al desafío delimpuesto a través de su propia legitima-ción. Esta solución de gran rigor teóricoera perfecta y prácticamente utópica.Rousseau, que invoca el vicus* romano,ve en el mismo el principio de los recur-sos del Estado. Los fisiócratas aportanuna respuesta diferente, al sostener queel contrato social inicial ha determinadolos derechos del soberano al otorgarle

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3. Rousseau continúa: “Es verdad que el derecho de propiedad es el más sagrado de todos los derechos de losciudadanos y el más importante desde cierto punto de vista que la libertad misma, ya sea porque se relaciona máscon la conservación de la vida […] Por otro lado, no es menos seguro que la conservación del Estado y del gobiernoexige honorarios y gastos y como cualquiera concede el fin no puede rechazar los medio resulta que los miembrosde la sociedad deben contribuir con sus bienes a su mantenimiento”.* N. de T.: designación latina referida a una pequeña aglomeración en la Galia.

La afirmación de un derecho de propiedad revela lacontradicción potencial entre el principio del Estado y laexistencia del derecho a imponer. Reconocer un derechoilimitado al soberano, es retirarle toda garantía a lapropiedad de los contribuyentes. Justificar el impuesto,implicaba resolver esta contradicción.

un ámbito propio al Estado. La reten-ción tributaria sería el ingreso normalque retiraría el Estado en su calidad decopropietario de las tierras. El Estadosólo aplicaría estrictamente su derechode propiedad. Pero, ¿de dónde el Estadoostenta su derecho de copropiedad? Sepodría tratar de una distribución origi-naria del derecho de propiedad en elmomento del establecimiento del con-trato social, en la que cada asociadohace una donación de una parte deter-minada de su propiedad a la personamoral nuevamente constituida. Estateoría, aunque esbozada, era poco ope-rativa para lograr adhesión por símisma. Además del carácter ficticio desu fundamento –el contrato social ini-cial– no permitía determinar con preci-sión la amplitud de esta copropiedad.Finalmente, los fisiócratas propusieronver el título de copropiedad del Estadoen su participación en la producción delingreso que impone (Baudeau, 1771),lo cual suponía, por una parte, un aná-lisis de las condiciones de producciónde la riqueza y, por otra parte, que elíndice de retención es variable.

En segundo lugar, era posible consi-derar que el derecho a imponer porparte del Estado –al ceder ante el dere-cho de propiedad de los ciudadanoscuando el requisito de interés general

no se encontraba debidamente cumpli-mentado–, se podía fijar4 en un tér-mino medio entre ambas legitimidades.Dicha fijación, debe buscarse en primerlugar apelando a la razón.

Finalmente, era posible considerarque, el derecho a imponer, cediendoante el derecho de propiedad, no sólo esimpuesto consentido por los mismospropietarios. En efecto, la propiedadpuede presentarse como un derechoanterior al convenio social que instituyela sociedad, incluso si el pasaje a unasociedad con Estado le otorga unanueva dimensión, asegurando un reco-nocimiento y una garantía general.Únicamente los propietarios puedenentonces renunciar a su derecho de pro-piedad y sólo la existencia de tal renun-cia puede justificar la legitimidad. Laidea, expresada por Locke, es conocidapor los filósofos de la Ilustración5.

2. Impuesto y libertad // El tér-mino “libertad” es también susceptiblede interpretaciones. Remite al libre usode sus bienes por parte de los ciudada-nos, conduciendo a los problemas delrespeto de la propiedad y de la natura-leza sustancial o formal del impuestojusto. O bien recibe una restringidaaceptación, considerando la libertad de

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4. El impuesto puede variar entre dos extremos: o la ausencia de impuestos que impide a la autoridad cumplir con sumisión o el índice confiscatorio. Llevado a su límite, el impuesto conduce necesariamente al despojo de las propieda-des por la intervención de un vecino más poderoso o del Estado.5. “Lo esencial de estas leyes fue que cada uno tendría y poseería con seguridad lo que le pertenecía. Esta ley es dederecho natural. Cualquiera sea el poder que se le conceda a los gobernantes, éstos no tienen derecho a tomarcomo propios los bienes de cualquier sujeto, ni siquiera una mínima parte de los mismos sin el consentimiento de supropietario. El poder más absoluto, aunque absoluto cuando es necesario ejercerlo no es incluso arbitrario sobre esteartículo;” Encyclopédie, artículo “Gouvernement” del caballero de Jaucourt que continúa hasta en los ejemplos dados,Le second traité du Gouvernement de Locke.

la persona, en la exclusión de la libertadreferida al uso de los bienes.

El primer enfoque pertenece a Mon-tesquieu, quien realiza aportes significa-tivos en El Espíritu de las leyes. Pensaren el impuesto en términos de obliga-ción implica:

“Se pueden recaudar tributos impor-tantes en proporción con la libertad delos sujetos y se puede estar forzado amoderarlos en la medida en que la servi-dumbre aumenta. […] En los Estadosmoderados hay una indemnización por

la carga de los tributos: la libertad. En losEstados despóticos existe un equivalentea la libertad: la mediocridad de los tribu-tos.”

Hay dos interpretaciones posiblessobre esta observación de Montesquieu.La primera, económica y clásica, trans-forma a libertad reconocida a los ciuda-danos y a la seguridad de sus posesiones

en los motores del enriquecimiento ydel crecimiento del producto de losimpuestos6. En el mejor de los casos,esta explicación sólo es parcial, pues elíndice del impuesto no variaría para elcontribuyente. La segunda interpreta-ción remite a los peligros que hace pesarel impuesto sobre la libertad personal delos contribuyentes ya sea que se trate dela libertad de su persona o de la libertadde gozar de sus bienes. El importe delimpuesto soportable es entonces unasuerte de balance entre la libertadgarantizada por el Estado y la libertad

retirada por el impuesto. Existen dosfactores que intervienen en este equili-brio. Por una parte, el grado de libertadgarantizada por las leyes del Estado pro-voca para un mismo impuesto variacio-nes de la carga impositiva. Si el Estadogarantiza mejor la libertad, el peso delimpuesto puede ser mayor sin ser másopresivo. Por otra parte, para un mismo

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6. “Si el Estado entrega su patrimonio a los particulares, el mismo aumentará por la buena posición de éstos últimos.Todo depende del momento. ¿Empobrecerá el Estado a los sujetos con el fin de enriquecerse o esperará que lossujetos se enriquezcan por sí mismos? ¿Tendrá la primera o la segunda de las ventajas? ¿Empezará por ser rico oterminará siéndolo?” Montesquieu, De l’esprit des lois, L. XIII, cap. 7.

Esta división del impuesto como balanza de laslibertades, abre un horizonte a la reflexión tributaria opolítica. En efecto, la naturaleza del impuesto seencuentra vinculada a la naturaleza de los regímenespolíticos –vínculo sobre el cual Montesquieu se expresavagamente–. El equilibrio tributario puede alcanzarseadaptando el impuesto al régimen o el régimen alimpuesto.

sistema político, es posible reducir la“liberticidad†” del impuesto7.

Esta división del impuesto comobalanza de las libertades, abre un hori-zonte a la reflexión tributaria o política.

B. Siglo XVIII: La construccióndel contribuyente como sujetode derechos // Esta construcción seopera por la calificación del contribu-yente como ciudadano y dicho con-cepto puede operacionalizarse en dosdiferentes acepciones: una “pasiva” yotra “activa”.

Bajo el aspecto pasivo, una personaes ciudadana sólo por pertenecer a unacomunidad políticamente constituida.Los autores tributarios no contemplanla imposición a los extranjeros, por loque el ciudadano se identifica con elcontribuyente. El término gana preci-sión cuando se desarrolla el principio deoponer el derecho del rey de imponerlos derechos personales del contribu-yente. El “ciudadano” gana la titulari-dad de derechos –civiles–, a los cuales elpoder público les debe respeto.

El pasaje a la concepción “activa” dela ciudadanía se hace cuando los dere-chos autorizan al contribuyente a parti-cipar de negocios públicos en sentidoamplio: no se trata necesariamente delejercicio de derechos específicamentepolíticos; existe un ámbito de derechos

por los cuales el contribuyente, si bienno puede asociarse a la definición, almenos lo puede hacer en la aplicacióndel impuesto.

1. El ciudadano pasivo o los de-rechos del administrado // Estaproblemática fue esencialmente abor-dada en los debates parlamentarios y enlos Cours des Aides‡, en particular. Paraavanzar necesitamos realizar dos preci-siones previas. Por un lado, se trata deuno de los temas desarrollados por losparlamentarios. Por el otro, es necesarioatemperar la sospecha de ilegitimidadque pesa desde el siglo XIX sobre el dis-curso parlamentario, acusado de obsta-culizar reformas tributarias susceptiblede alcanzar intereses personales. Sinembargo, subrayemos que es engañosojuzgar el discurso parlamentario sólo entérminos de reforma sustancial de la leytributaria mientras que su argumenta-ción se refiere esencialmente a la formade la ley tributaria. De allí, resulta unacierta incomprensión de la crítica parla-mentaria que conduce a la conclusiónde una obstrucción partidista y corpora-tivista.

La crítica parlamentaria del sistematributario se basa las condiciones deimplementación del impuesto, acusadaspor dejar demasiado poder librado aalgunos individuos. Este poder presen-

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† N. de T.: Neologismo que hace referencia a la capacidad de extinguir o amenazar la libertad que tendría unimpuesto.7. En función de este criterio, para Montesquieu, el impuesto por cabeza atenta más contra la libertad que elimpuesto sobre las mercaderías, porque se refiere más directamente a la persona; el derecho sobre el papel vale másque el derecho de registro, que deja mayor asidero a lo arbitrario del tratante; la ilusión tributaria vale más que laconciencia clara de lo que se desembolsa, etc.‡ N. del T.: Tribunales soberanos del Antiguo Régimen creados para tratar en lo contencioso las finanzas extraordina-rias y ordinarias de la Cámara del Tesoro.

taría un carácter opresivo, atentatoriode la libertad y de la propiedad –el “des-potismo” de la administración tributa-ria–.

La denuncia del despotismo admi-nistrativo no descansa únicamente enque la administración dispone de pode-res importantes y arbitrarios, pues, paralos magistrados, el despotismo no nacenecesariamente de la acumulación depoderes. La ausencia de control porparte de la institución judicial y segúnla ley de los actos de la administraciónes lo que constituye el despotismo8. Losmagistrados argumentan que la ley escompleja y desconocida, los litigios tri-butarios son asignados a tribunalesespeciales y el procedimiento es dese-quilibrado.

En sus Grandes Reconvenciones de1775, la Cour des Aides denuncia la“clandestinidad de la administración”,que genera una actitud perjudicial parael administrado y una sustracción de losactos de la administración al juicio de laopinión pública, consistente en laausencia de publicidad de los actos–clandestinidad de operaciones– y en elanonimato del decisor –clandestinidadde persona–. La justicia tributaria exigeque los contribuyentes conozcan elderecho o que, al menos, puedan apelara especialistas.2. El ciudadano participativo oel derecho del contribuyente aparticipar en la aplicación de laley tributaria // Se trata de una etapaintermedia entre el sujeto y el ciuda-

dano que participa en la expresión de lasoberanía. No es cuestión de reconoceral contribuyente cualquier derecho paraaceptar el impuesto, pero se proponeasociarlo a la implementación de la leytributaria para disminuir posibles injus-ticias. Se presenta, entonces, un pro-blema de límite entre “sujeto” y“ciudadano”, en sentido estricto.

Con el sujeto, el ciudadano partici-pativo es fundamentalmente un sujetode ley. Con el ciudadano, el límite lotiene el contribuyente que formula unaopinión o recibe el impuesto y el contri-buyente que, por sí mismo o por inter-medio de una persona, decide lanaturaleza y el importe del impuesto.Innegablemente activo, este ciudadanono es propiamente el titular de derechospolíticos ni menos aún de una parcelade la soberanía pública. ¿Podría verse talvez allí la expresión de los derechos cívi-cos no reducibles a derechos políticos?Desde entonces, en el siglo XVIII, nuncafue fácil trazar la línea que separaríaestas dos categorías. En ese sentido, elproyecto de una administración delimpuesto por parte de los contribuyen-tes es una etapa hacia la reivindicacióndel derecho de decidir el impuesto.

La popularidad de este proyectopuede entenderse particularmente en ladifusión de ciertas utopías tributariasque imaginan un impuesto sin adminis-tración tributaria donde la fijación de labase imponible, su liquidación y recau-dación, estarían garantizados por el

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IP 8. Reconvenciones de la Cour des Aides de París 23 de junio de 1761; Mémoires pour servir à l’histoire du droitpublic…, p.149.

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mismo contribuyente y por su propiavoluntad.

3. El ciudadano como titular dederechos políticos // La reivindica-ción del derecho a participar en laexpresión de la soberanía se encuen-tra fundamentada, en materia tribu-taria, por una historia institucionalparticular que permitía proponermás fácilmente límites a la voluntadreal. La explotación de esta historia, através del principio de existencia deleyes fundamentales, permitió construir

nuevas reglas de legitimidad de la leyalrededor del impuesto y de los contri-buyentes.

La primera vía consistía en la exalta-ción de la autonomía del propietario,cuyo consentimiento podía por símismo fundar la legitimidad de ladeducción tributaria que debía pagar, alestilo “lockiano”. Este modelo casi no seretoma en los escritos prerrevoluciona-rios, a pesar de que se difunden las ideastributarias de Locke. Sin embargo, sóloexcepcionalmente se encuentra una

argumentación fundada exclusivamenteen los derechos de los propietarios aestar obligados por su propia voluntad,vía un consentimiento al impuesto quedeben soportar.

Este principio parece muy alejado delas concepciones de los fisiócratas quie-nes, si bien reconocían un rol másimportante al propietario en la estruc-turación del cuerpo social y hacían delrespeto de la propiedad el medio y el finde toda buena política nacional, nuncaconsideraron que la voluntad de lospropietarios fuese la causa del importe

del impuesto. La participación de lospropietarios es esencialmente práctica.Es una herramienta que facilita la reve-lación de la razón tributaria. Por lotanto, es necesario matizar la importan-cia en el debate tributario prerrevolu-cionario de la argumentación por laautonomía de la voluntad de los propie-tarios (Bienvenu, 1988).

Para toda una generación de teóri-cos, el problema de la justicia tributariaconsistió en determinar un sistema con-forme al interés general y consensuado

Justamente, la mayor dificultad para la redacción de losartículos de la Declaración de los Derechos del Hombre ydel Ciudadano era la relativa a los impuestos. Laformulación propuesta insistía en la “supresión depropiedad”. Ahora bien, una parte de la asambleareaccionaba fuertemente. Uno puede preguntarse si laformulación finalmente adoptada –“todos losciudadanos”– no debe parte de su éxito a la mismaimprecisión de la fórmula.

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por los propietarios contribuyentes.Esta contradicción entre el derechoindividual de propiedad y el interésgeneral del impuesto se encuentra clara-mente expuesta ya por Rousseau en laEnciclopedia.

Esta voluntad, general tanto por suobjeto como por su modo de determi-nación –dado que necesita abstraerse desus intereses personales sólo para decidirrespecto del interés común– reenviandodirectamente a la razón9, ofrecía unaalternativa para legitimar el impuesto.Encontró una fuerza revolucionaria

considerable cuando entró en resonan-cia con la idea de nación.

En los años siguientes a la Revolu-ción, el discurso de la oposición políticaviene a describir a la nación como unapersona autónoma, constituida, conpropiedades, capacidad de acción, dere-

chos y, en particular, con una voluntadpropia, única verdadera voluntad gene-ral. Esta personificación se traduce enmateria tributaria como la concepciónde una nación contribuyente.

La naturaleza exacta de estos dere-chos evolucionaría rápidamente, pasan-do del derecho de la nación a serescuchada por medio de los Parlamen-tos; luego por los Estados Generales,para llegar al derecho a discutir, al dere-cho a rechazar y, por último10, al dere-cho a decidir.

Según la lógica del interés general,por el contrario el voto del impuestoestá reservado a las mejores personaspara discernir este interés general. Unavez determinado éste, se lo aplica indi-ferentemente a todos los miembros delcuerpo social. La existencia de una

9. Aquí se vuelve a encontrar la concepción del rol de la “opinión pública” como modo racional de determinación dela solución justa.10. “¿Cómo establecer una relación entre el Rey y la Nación que no sea interceptada por todos aquellos que rodeanal Rey ? Nosotros no debemos disimularlo, Señoría; el medio más simple, más natural, el conforme a la constituciónde esta Monarquía sería enteder la misma nación reunida, o al menos permitir asambleas en cada Provincia: y nadietiene que tener la cobardía de mantenga otro lenguaje: nadie debe dejarlo ignorar que el deseo unánime de la Naciónes obtener los Estados Generales o, al menos, los Estados provinciales” Cour des Aides de París, E. Badinter, p. 265.

Dado que la creación de la ley tributaria se convertía enla expresión normal de la soberanía nacional, el lugar quehabría podido ser establecido entre la contribución y losderechos políticos aparecía como fútil, incluso nefasto, sila ley debía ser la expresión de la voluntad general ¿Porqué permitir la representación de los interesesparticulares para la constitución de órganos cuyacompetencia excede, y mucho, al único ámbito delimpuesto?

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obligación tributaria no depende de laposibilidad que habría tenido el contri-buyente para pronunciarse sobre la leyque se le aplica.

Justamente, la mayor dificultad parala redacción de los artículos de la Decla-ración de los Derechos del Hombre y delCiudadano era la relativa a los impues-tos. La formulación propuesta insistíaen la “supresión de propiedad”11.Ahora bien, una parte de la asambleareaccionaba fuertemente12. Uno puedepreguntarse si la formulación final-mente adoptada –“todos los ciudada-nos”– no debe parte de su éxito a lamisma imprecisión de la fórmula. Enefecto, ésta permitía acumular fácil-mente la imagen de miembro delcuerpo social, sujeto al impuesto13 bajoese título, y, en su totalidad, la imagende una nación soberana en el ámbitotributario.

C. La ciudadanía del contribu-yente ¿una ficción? // Hacia lasegunda mitad del siglo XVIII seconstituyó un modelo cívico delcontribuyente en tres niveles: comoadministrado, como participante en laimplementación de la ley y como parti-

cipante en la definición de la ley. Laexperiencia revolucionaria revelaría elcarácter ampliamente utópico de estaconstrucción, discutida sobre cada unode sus elementos.

1. Cuando el contribuyente noconsiente el impuesto // La ideade estar sujeto al impuesto como ejerci-cio de los derechos políticos fue la pri-mera en ser desmentida por la teoríapolítica. Desde el principio la propuestano era buena. Debía su fuerza a las pre-tensiones de la nación a un derecho deconsentir el impuesto. El argumentodescansaba en una concepción costum-brista de la legitimidad política. Al pro-clamar la soberanía de la nación, losrevolucionarios retiraban su especifici-dad al consentimiento del impuesto, apartir de entonces una forma entre otrasde la expresión de la soberanía nacional.La ley tributaria, en otros términos, yano aparecía más como una variante dela ley ordinaria.

Es posible revelar algunos indiciossobre el origen de la ley tributaria. Sinlugar a dudas, la exclusividad de la com-petencia de la Asamblea Nacional sereconoció más rápidamente en materia

11. “art. XXII: Siendo la contribución pública una porción suprimida de la propiedad de cada ciudadano, éste tienederecho a constatar la necesidad, consentirla libremente, seguir su empleo y determinar la cuota, el ingreso, la recau-dación y la duración” Projet de déclaration des droits de l'homme et du citoyen. Discuté dans le sixième Bureau del'Assemblée Nationale (Fauré, 1992; 259).12. “No es una supresión de la propiedad, es un disfrute común a todos los ciudadanos; es el precio por poseerpropiedades”, Mirabeau, sesión del 24 de agosto de 1789, A.P., t. 6, p. 483; “La porción del ingreso o de las produc-ciones entregadas para la seguridad pública es una deuda, un reembolso o un intercambio de servicios. Ahora bien,pagar lo que se debe no es una supresión de su propiedad y no pagar esta deuda es robarle a la República. Haydemasiados ciudadanos que disfrazan su ingreso para escapar a una contribución justa”, Périsse-du-Luc, sesión del26 de agosto de 1789; A. P., t. 6, p. 487.13. “M. de Laville–Leroux hace sentir la diferencia de estas dos palabras [“contribución” y “contribución pública”] laprimera se refiere a lo que paga cada ciudadano; la segunda a lo que paga la nación. Esta observación es razonabley aunque se propuso después del debate y aprobación del artículo, la asamblea no tuvo menos consideración”;Sesión del 26 de agosto de 1789 ; A. P., t. 6, p. 487.

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tributaria; a pesar de ser representantede la nación, al rey se le negó incluso, através de la constitución de 1791, elderecho a proponer el impuesto14. Elprincipio mismo de un consentimientopor la representación nacional debíamostrarse establecido de manera mássólida en materia tributaria que en otrosámbitos, el episodio napoleónico erauna prueba entre otras. Por último,señalemos la prioridad reconocida a lacámara baja para el examen de los pro-yectos de leyes tributarias15, a vecesincluso diferenciadas de las leyes comu-nes16.

Dado que la creación de la ley tribu-taria se convertía en la expresión normalde la soberanía nacional, el lugar quehabría podido ser establecido entre lacontribución y los derechos políticos

aparecía como fútil, incluso nefasto, sila ley debía ser la expresión de la volun-tad general ¿Por qué permitir la repre-sentación de los intereses particularespara la constitución de órganos cuyacompetencia excede, y mucho, al únicoámbito del impuesto? La institución delsufragio censitario no debe desorientar-nos sobre este punto. El importe delimpuesto pagado es el signo, la manifes-tación de otra calidad del ciudadano,juzgada necesaria –por ejemplo, la pro-piedad territorial o la holgura– pero queno es, propiamente dicho, de esenciatributaria.

2. El fracaso de la implicaciónde los contribuyentes // Los revo-lucionarios quisieron, en la prolonga-ción directa de los proyectos de reforma

14. Constitución de 1791, título 3, cap. 3, sección 3, art. 8 : “los decretos del cuerpo legislativo referidos al estableci-miento, la prórroga y la percepción de las contribuciones públicas llevarán el nombre y el título de leyes. Se promulga-rán y se ejecutarán sin estar sujetas a sanción si no es para las disposiciones que establecen penas distintas a lasmultas y obligaciones pecuniarias” Para los fundamentos ideológicos de esta disposición, ver en particular el discursode Barrère del 27 de agosto de 1791; Archives parlementaires, tomo 27, p. 741–742.15. Art. 17 de la carta constitucional de 1814, art. 36 del acto adicional de 1815, art. 15 de la carta constitucional de1830, art. 8 de la ley constitucional del 24 de febrero de 1875, art. 39-2 de la constitución de 1958 –estos dos últi-mos textos considerando sólo los proyectos de la ley de finanzas–.16. Constitución de 1852, art. 39: “el cuerpo legislativo discute y vota los proyectos de ley e impuesto”.

Otro enfoque posible de la ciudadanía fiscal consiste enver en la misma, no un temperamento en el ejercicio dela soberanía tributaria, sino el principio mismo de laobligación tributaria. En un sentido, el objetivo siguesiendo el mismo: se trata de poner un límite al soberano.Pero este límite es, de alguna manera, internalizado. Yano es más el proceso de elaboración o de aplicación dela ley sino la definición material de la ley tributaria justaque vendría a poner un límite a las pretensiones delsoberano.

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tributaria prerrevolucionarios, estable-cer un sistema tributario implementadopor los mismos contribuyentes o, demanera más precisa, por los elegidos dela nación. El legislador esperaba unbeneficio mayor de este procedimiento.Surgidos de la elección y presentandospor numerosas garantías personales–condiciones de elegibilidad–, losadministradores debían encarnar unapreocupación particular cercana al inte-rés general.

Si bien la Asamblea Nacional sehacía alguna ilusión sobre la compe-tencia necesaria para proceder a la asig-nación de los impuestos, percibíaclaramente la tecnicidad del sistema decontribuciones indirectas. Nunca consi-deró poder arreglárselas sin la ayuda deverdaderos profesionales de finanzas17.Las contribuciones indirectas exigíanuna legislación compleja, un controlsevero y, de manera general, una fuertepresencia administrativa. Las mismas sesuprimieron para la mayoría por atenta-torias contra las libertades personales.El legislador, completamente cons-ciente, disminuía por allí la amenazaque veía en la existencia de grandesórganos de finanzas.

Para decirlo claramente, esta expe-riencia revolucionaria fue un fracasoadministrativo gravísimo que acarreó,como consecuencia, una inversión pro-funda y duradera de las concepcionestributarias a partir de los años V–VI dela República. El ideal tributario será apartir de entonces un sistema produc-

tivo, racional y manejado por unaadministración competente y apolítica.Este ideal conduce, en realidad, a acre-centar la distancia entre el ciudadano yel conjunto del proceso tributario, yasea que se trate de proteger al Estado–regularidad de cobro tributario– o almismo ciudadano –principio del im-puesto “real”–. Aún subsistirán en elsiglo XIX comportamientos participati-vos, prevenciones políticas hacia laadministración centralizada, incluso unideal de impuesto auto administrado.

II. La ciudadanía, fundamento dela obligación tributaria // Otroenfoque posible de la ciudadanía fiscalconsiste en ver en la misma, no un tem-peramento en el ejercicio de la sobera-nía tributaria, sino el principio mismode la obligación tributaria. En un sen-tido, el objetivo sigue siendo el mismo:se trata de poner un límite al soberano.Pero este límite es, de alguna manera,internalizado. Ya no es más el procesode elaboración o de aplicación de la leysino la definición material de la ley tri-butaria justa que vendría a poner unlímite a las pretensiones del soberano.

La cuestión del fundamento de laobligación tributaria opera en el planode la legitimidad. Puede acomodarse auna discordancia entre lo que el im-puesto debería ser y lo que el impuestoes, a condición de que este desacuerdoquede lo suficientemente débil. El mar-gen de manipulación del poder públicoes nítidamente más amplio en materia

17. “Las percepciones indirectas exigen conocimientos particulares y un estudio de control. Los cuerpos administrati-vos, compuestos por miembros temporarios serían siempre inhábiles” (Roederer, 1791).

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tributaria, no sólo debido a la natura-leza misma de la obligación, sino aúnporque el impuesto es consideradocomo casi una expoliación arbitraria18,tan inevitable como puede ser la lluvia,el granizo o la muerte. Entonces, esposible saldar la cuestión de la justiciadel impuesto viendo allí una simplemanifestación del poder público quetendría que justificar por sí misma sulegitimidad. Un buen ejemplo de posi-tivismo, que deja pendiente al menosdos cuestiones: lo que es deseable y loque es posible.

Existe una respuesta por parte de laciudadanía del contribuyente a la cues-tión su fundamento: se debe pagar elimpuesto en razón de la pertenencia a

una comunidad políticamente organi-zada.

A. La vitalidad ideológica delprincipio // 1. La formulación delprincipio en el siglo XVIII // Luegode los desarrollos que hemos dedicado ala representación del siglo XVIII de laobligación tributaria en tanto obliga-ción colectiva –colectividad finalmenteidentificada como nación–, no es sor-prendente de que hayamos encontradolas raíces del fundamento de la obliga-ción tributaria en los teóricos de la Ilus-

tración. Sin embargo, la propuestapuede sorprender dado que se adquirióla costumbre de ver en las definicionesde impuesto brindadas por Montes-quieu en 1748 –una porción que cada

La concepción más simple de una distribución“equitativa” entre iguales consiste en realizar unadistribución “igual”. La dificultad se traslada al conceptode esta igualdad. Una primera posibilidad es la igualdadaritmética, que presenta una dificultad prácticaconsiderable. Es imposible concebir un presupuestoequilibrado por el producto de una tasa igual para cadacontribuyente y, por lo tanto, mínima. Pero la clave delcriterio de distribución del impuesto de los constituyentesdel siglo XVIII es la propiedad. La obligación tributariaque manaba de la pertenencia a un cuerpo socialcolectivamente deudor del poder público, se traduce enel plano individual, en una deuda del individuo con elEstado por el servicio brindado y que continúabrindándole.

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ciudadano concede de su bien paratener la seguridad del otro o para gozarplácidamente– o Mirabeau en octubrede 1789 –una especie de indemniza-ción y el precio de las ventajas que lasociedad le procura– la prueba de adhe-sión de los filósofos de la Ilustración a lateoría del impuesto–intercambio. Noobstante, hay que relativizar la impor-tancia de estas explicaciones sobre lanaturaleza de la obligación tributaria.

Por una parte, no siempre es fácildefinir si la seguridad procurada por elciudadano debe comprenderse como unservicio que el Estado le brinda o delcual goza indirectamente por el hechode pertenencer al cuerpo social.

Tampoco está claro que los teóricostributarios hayan percibido las antino-mias entre la teoría tributaria del contri-buyente–ciudadano y la teoría delimpuesto–intercambio. De cierta ma-nera, subrayar que el contribuyenteretira un beneficio personal real de laacción del Estado aparecía como unatraducción, a nivel del individuo, deuna obligación establecida en el planocolectivo. Se trataba de combatir elprincipio de los privilegios tributarioshaciendo valer que todo miembro de lasociedad reciba efectiva y personal-mente un servicio por parte del Estadoy del cual es normal que contribuya a sureglamento.

Se obtienen dos consecuencias esen-ciales de este análisis sobre el funda-mento de los impuestos. Por un lado,basa el principio de la universalidad delimpuesto. Todos los ciudadanos queson miembros del cuerpo político, sebenefician igualmente de la institución

Estado, ya no es más legítimo oponerun privilegio tributario de un estatutocorporativo particular –por ejemplo,pertenencia a la Iglesia–. Por otro lado,se funda el principio de una justicia dis-tributiva. Pues la deuda de cada ciuda-dano –en tanto miembro de la nación–es propiamente ilimitada. También sepresenta la cuestión de la cuota de ladeuda fiscal, que abre el tema de la justadistribución de la carga tributaria entrelos contribuyentes. Una igual distribu-ción puede considerarse como el princi-pio de equidad.

La concepción más simple de unadistribución “equitativa” entre igualesconsiste en realizar una distribución“igual”. La dificultad se traslada al con-cepto de esta igualdad. Una primeraposibilidad es la igualdad aritmética,que presenta una dificultad prácticaconsiderable. Es imposible concebir unpresupuesto equilibrado por el pro-ducto de una tasa igual para cada con-tribuyente y, por lo tanto, mínima. Perola clave del criterio de distribución delimpuesto de los constituyentes del sigloXVIII es la propiedad. La obligación tri-butaria que manaba de la pertenencia aun cuerpo social colectivamente deudordel poder público, se traduce en elplano individual, en una deuda delindividuo con el Estado por el serviciobrindado y que continúa brindándole.

Sin embargo, el derecho de propie-dad afectado por el impuesto presen-taba un problema de definición cuyasimplicaciones repercutían en formadirecta en el régimen tributario a adop-tar. En efecto, se podía ver bajo este tér-mino los bienes poseídos, el ingreso

deducido de los mismos, incluso el dis-frute por el ingreso de estos bienes –loque tiende a la imposición de losuperfluo–. ¿Cómo interpretar la for-mulación finalmente retenida por losconstituyentes –sin rastros de debates–de una distribución en proporción delas “facultades”? La expresión en bogaen 178918 presentaba, dos atraccionesmayores. Subrayaba, por un lado, que larepartición del impuesto dependíaexclusivamente de la distribución deaquello a lo que se refería y, de estamanera, excluía todo criterio de ordenpersonal –por ejemplo, la nobleza–. Porotro lado, esta expresión era lo suficien-temente vaga como para dejar abierta la

cuestión de este objeto del impuesto–sin excluir una posible connotaciónfilosófica de la noción “facultad”–.

La Constituyente concebía estaigualdad tributaria como una reparti-ción proporcional al ingreso, aunqueuna corriente alentaba a sobrepasar estaestricta proporcionalidad.

Pero los representantes de la naciónno se prohibían en absoluto en contra-venir las reglas de la igualdad en nom-bre de principios juzgados superiores

–desalentar el lujo, la bebida y el juego;fomentar la economía rural–. La dero-gación del principio de la igualdad en elimpuesto fue particularmente justifi-cada por la proseguimiento de otras for-mas de igualdad, más generales, quesería necesario establecer –o volver aestablecer– entre los ciudadanos. Esta“igualdad por el impuesto” constituyeun principio no sólo distinto al deigualdad tributaria sino que pretendeincluso marcar el límite. La desigualdadtributaria, por medio de la progresivi-dad del impuesto o de las tasacionesextraordinarias sobre los ricos, está asíjustificada por los sans culottes como unmedio para corregir la desigualdad ante

las cargas públicas entre el conscripto y“el rico egoísta”.

Esta reflexión sobre los fundamentosde la justicia tributaria fue relegada a unsegundo plano por la implementación,a partir del Directorio, de un sistematributario más preocupado por la pro-ductividad y la eficacia que recurría alos derechos de los consumidores.Varios elementos contribuyeron a relati-vizar la problemática de la justicia dis-tributiva en materia tributaria.

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18. Cf. los proyectos de Guiot, Sallé de Chou, Poncet–Delpech, Rabaud St–Etienne, Boislandry (Fauré, 1992).

La teoría de la ciudadanía fiscal, descuidada durantemedio siglo por los liberales y los republicanos, seríaredescubierta durante la segunda mitad del siglo XIX,paralelamente al debate sobre la creación del impuesto alingreso –eventualmente progresivo– en respuesta a lacrítica de la teoría del impuesto–intercambio.

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Al experimentarse el costo social enuna insuficiencia de los recursos públi-cos, los reformistas del Directorio hicie-ron de la productividad del sistematributario el primer elemento de apre-ciación de su justicia.

Por otra parte, la solución para reab-sorber el déficit presupuestario era laextensión de los derechos de los consu-mos –no siendo los argumentos finan-cieros sino más bien administrativos ypolíticos–. Ahora bien, la equidad de ladistribución de la carga tributaria esmás delicada, y la cuestión no fue que

no se intentó. Pero el razonamientoenunciado –obligar a contribuir a travésdel gasto de los ingresos que escapan alos impuestos territoriales, existencia deuna incidencia absoluta del impuestosobre el consumo asegurando al finaluna igualdad en la repartición de lacarga tributaria– carecen de una demos-tración convincente. Esta reforma tri-

butaria apuntaba a corregir lo que habíapodido ser percibido como una derivapolítica del impuesto; por el contrario,se hizo un esfuerzo en presentarlo téc-nicamente. La percepción del contri-buyente, en tanto miembro de unacomunidad política menos actual que ladistribución ya no estrictamente pro-porcional del impuesto –por ejemplo, laprogresividad–, estaba desacreditadapor el recuerdo de los excesos del Terror.

2. El redescubrimiento del prin-cipio a comienzos del siglo XX //

La teoría de la ciudadanía fiscal, des-cuidada durante medio siglo por losliberales y los republicanos, sería redes-cubierta durante la segunda mitad delsiglo XIX, paralelamente al debate sobrela creación del impuesto al ingreso–eventualmente progresivo– en res-puesta a la crítica de la teoría delimpuesto-intercambio.

Los republicanos encontrarían en la solidaridad un mediode justificar el impuesto como modo de correcciónsocial. El solidarismo, como alternativa al “liberalismoindividualista” y al colectivismo, define al hombre comoun ser social por naturaleza. Por transposición a lasociedad –en tanto organismo contractual– de leyes dela biología, demuestran la existencia objetiva, científica,de una ley de solidaridad. La vida nace y se desarrolla enla solidaridad de las funciones de diferentes órganos; lasolidaridad social es condición del desarrollo del hombre.La obligación de solidaridad social no resulta de la libremanifestación de la voluntad del individuo.

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El reconocimiento del impues-to–ciudadano implicaba un compro-miso entre poseedores, preocupados enno dejar los criterios de distribución dela carga tributaria a la comunidad, yreformadores sociales que percibían alimpuesto como medio de corrección dedesigualdades sociales –la progresividades indispensable para el proyecto repu-blicano, en tanto manifestación de lafraternidad–.

La evolución de cada conceptualiza-ción permite la posición intermedia delos liberales, que desarrollarían una con-cepción de la igualdad proporcionalcompatible con el principio de impues-tos sintéticos a índice progresivo.

Los republicanos encontrarían en lasolidaridad un medio de justificar elimpuesto como modo de correcciónsocial. El solidarismo, como alternativaal “liberalismo individualista” y al colec-tivismo, define al hombre como un sersocial por naturaleza. Por transposicióna la sociedad –en tanto organismo con-tractual– de leyes de la biología,demuestran la existencia objetiva, cien-tífica, de una ley de solidaridad. La vidanace y se desarrolla en la solidaridad delas funciones de diferentes órganos; lasolidaridad social es condición del desa-rrollo del hombre. La obligación desolidaridad social no resulta de la libremanifestación de la voluntad del indivi-

duo. Su carácter es objetivo19. El hom-bre es deudor de una obligación de soli-daridad ante la sociedad. La doctrinapermite considerar otras claves para larepartición del impuesto distintas a laestricta igualdad de contribuyentesindiferenciados. El impuesto toma asíun carácter casi sagrado dado que apa-rece como el pago de la deuda social, deacuerdo a Charles Gide (1947), repre-sentante de la escuela solidarista. Ladoctrina solidarista encuentra el princi-pio de una deuda tributaria en razón dela pertenencia a un cuerpo político(Merle, 1909)20. Pero los solidaristasno están seguros en el modo de fijaciónde la cuantía de la deuda. En particular,afirman la legitimidad del derecho indi-vidual de propiedad y recusan elimpuesto “despojador”. Cada hombreque tiene el derecho de disponer de supropiedad, todo impuesto que no esuna legítima expresión de los derechosde la sociedad sobre el individuo es unataque a la libertad y a la propiedadindividual: es exacción y despojo (Foui-llée, 1910).

A decir verdad, muchas definicionesevitan emplear el término “ciudadano”,prefiriendo “individuo” o “particular”.Esta reticencia puede explicarse por laimprecisión de la noción en el derechopúblico francés y, en particular, por elproblema que presenta la realidad de la

19. Ya no se trata de un deber de caridad privada, de un deber indeterminado […] estricta, reparadora y preventivaque incumbe a toda la sociedad” (A. Fouillée, 1909).20. “¿Sería que [las legislaciones modernas] habrían comprendido mucho tiempo atrás, sin nunca dudar al respecto,que el funcionamiento de los engranajes del Estado se encuentra basado en una solidaridad profunda de todos losmiembros de este Estado y que cada uno debe ayudar a hacer girar la máquina para que cada uno tenga el mismointerés para que ésta gire? ¿por qué las legislaciones no lo habrían comprendido antes? ¿no es evidente el fenó-meno? El mismo Leroy–Beaulieu, quien no tiene críticas demasiado duras contra los ‘economistas socialisadores’, nopronunció la palabra ‘solidaridad’ como base de los impuestos?” Merle (1909) se refiere explícitamente al solidarismode L. Bourgeois.

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imposición de los extranjeros. Lavigne(1958), haciendo valer que la igualdadante el impuesto ya no constituía –apesar de que nunca lo había sido– unamedida de justicia de un impuesto21

propone, por su parte, retener comonuevo fundamento para el derecho tri-butario la noción jurídica de solidaridadante el impuesto.

Finalmente, esta teoría concuerdacon facilidad y causa con el dispositivodel artículo 13 de la Declaración de losDerechos del Hombre y del Ciudadano,

con rango constitucional desde la adop-ción de la Constitución de 1958.Encontró sin muchas dificultades unatraducción en la jurisprudencia delConsejo Constitucional. Estos elemen-tos explican el éxito en la doctrina jurí-dica, especialmente en el ámbito deenseñanza universitaria, de la teoría delimpuesto–solidaridad que expresa enparticular el principio de las facultadescontributivas (Gaudemet & Moliniere,1988)22.

B. La teoría del impuesto–inter-cambio // Según esta teoría, el

impuesto constituye la contraparte quese le debe al Estado en concepto deremuneración por los servicios quebrinda –justicia conmutativa–. Estesimple deslizamiento modifica sensible-mente las características del impuestojusto. El importe del impuesto quepuede exigir el Estado al contribuyentese encuentra estrictamente establecidoen el contravalor de los servicios brinda-dos, lo que se inscribe de manera implí-cita –en los autores liberales– en una

lógica de asesoramiento del poder tri-butario del Estado.

La adhesión a estas imágenes pocooperatorias para explicar el funciona-miento real del sistema tributario hizomucho para desacreditar la teoría delimpuesto–intercambio en la segundamitad del siglo XIX.

Desde lo teórico, los inconvenientesdel impuesto–contraparte no sonmenores. Se objeta que, suponiendoposible la evaluación del valor del servi-cio individualmente brindado, es pro-bable que acabe por instituir un sistematributario decreciente –por ejemplo,

¿Se puede validar el proceso democrático como el modoóptimo de alocación de los recursos? En otros términos,fundar la legitimidad del impuesto sobre la únicamaximización de las utilidades ¿no socava unaconcepción política de la justicia?

21. “Nada atesta ni justifica el valor o incluso la simple existencia presente de este principio [de igualdad ante elimpuesto]” ; P. Lavigne, La solidarité devant l’impôt, RSF 1/1958, p. 68.22. “Esta tesis no sólo tiene la ventaja sobre la anterior de ceñir la realidad de más cerca sino que tiene el mérito deesclarecer por sus consecuencias la solución de los grandes problemas que se le presentan a la tributación y depoder servir de hilo conductor de una teoría general del impuesto. (…) ¿Quién será el contribuyente? Todos los queestán vinculados a la comunidad nacional por un lazo de solidaridad” (Gaudement & Moliniere, 1958).

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dado que los más ricos satisfacen enparte por sí mismos a su seguridad, a suinstrucción, etc.–, hipótesis que algunospensadores liberales rechazan instintiva-mente como injusta (Esquirol deParieu, 1866).

Pero la misma posibilidad de fijacióndel valor de este servicio individualparece dudosa. En efecto, se trata dedeterminar el precio, entre otros, de losservicios colectivos. Es decir, de servi-cios igualmente accesibles a todos losmiembros de la colectividad23 y cuyoproductor no puede reservar el uso a laspersonas listas a pagar el precio24–ejem-plos clásicos: la defensa o el esclareci-miento público–. En esta hipótesis, lafijación del precio tropieza con el pasa-jero “clandestino” –free rider–.

¿Se puede validar el proceso demo-crático como el modo óptimo de aloca-ción de los recursos? En otros términos,fundar la legitimidad del impuestosobre la única maximización de las uti-lidades ¿no socava una concepción polí-tica de la justicia? Al reservar a losúnicos electores-pivotes que tienen losmedios para reglar con la tasa incitativala decisión del gasto público ¿Clarke noexcluye del proceso político a los electo-res sin recursos –o para los cuales el

dinero no representa el mismo valor deutilidad–?

Por otra parte, ¿en qué se convierte lafunción de redistribución del Estado?25

Fundar el impuesto sobre la equiva-lencia ¿no conduce in fine a privar delegitimidad a toda política tributariadiscriminatoria?

La teoría del impuesto–contraparte,detrás de la aparente simplicidad de supropuesta –es justo pagar para los servi-cios que el Estado brinda– puede seruna temible máquina de guerra contrael Estado, expresión de una obligacióncolectiva que describe únicamente bajosu aspecto de obligación. Alimenta,bajo una forma u otra, la denuncia delimpuesto en general –y del impuestoprogresivo en particular– como unrobo, un bandolerismo o una expolia-ción.

Al término de este artículo sobre lanoción de ciudadanía fiscal, el cuadropuede parecer limitado en términos dederecho positivo. A la ciudadanía lecuesta abandonar el ámbito de las ideaspara encontrar una traducción en la leytributaria. Las perspectivas, considera-das en el siglo XVIII sobre una posiblelimitación de lo arbitrario–tributariopor el reconocimiento de derechos cívi-cos26 a los contribuyentes, fueron aban-

23. Situación de no rivalidad: cada consumidor tiene un acceso legal al bien y el consumo de uno no incide en elconsumo del otro.24. Ya sea que se trate de una imposibilidad de naturaleza o de una imposibilidad práctica cuando el costo de exclu-sión excediera la utilidad individual del servicio.25. Por otra parte, casi tan molesta es la justificación del pago de las cargas de la deuda lo que implica que el Estadocargaba a través del impuesto a las generaciones presentes con los gastos contraídos a cuenta de las generacionesprecedentes. Por cierto, se puede admitir que una parte de estos gastos corresponde a las inversiones productivasde las cuales disfrutan las siguientes generaciones. Pero, ¿qué sucede con los gastos improductivos, en vano despil-farrados?26. Y nos parece que esto puede implicar una concepción de la ciudadanía que sale de la simple alternativa –partici-pación o no en la decisión política– para incluir otras modalidades, intermedias, de participación en la definición y enla aplicación de políticas públicas.

donadas en favor de una estricta separa-ción entre las dos esferas. ¿Qué quedade la ciudadanía de los contribuyentes?Una simple invocación, un discurso delegitimación, en suma, un mito funda-dor del cual es inútil buscar una traduc-ción legislativa cuando completa sufunción legitimadora. Al ser operatorio,le alcanza con que la mayoría de loscontribuyentes sean también ciudada-nos.

Pues el modelo del contribuyente-ciudadano concuerda finalmente bas-tante bien con algunas disparidadesentre la teoría –una contribución colec-tiva a las cargas comunes– y la práctica–una expresión del poder del Estado–,tanto que la amplitud de estas dispari-dades no cuestiona la coherencia mismadel discurso de legitimación. Ahorabien, desde este punto de vista se pue-den alimentar algunas dudas sobre laperennidad de este modelo que seencuentra socavado en dos puntos.

Por una parte, hay una crecientediferencia entre el grupo de ciudadanos

o los que se perciben como tales y elgrupo de contribuyentes. Cada vez másson las personas sometidas al impuestoque no son ni ciudadanos ni tienen pre-tensiones de serlo –personas jurídicas,multi–residentes–. A decir verdad esposible que exista un dinamismo propioa la cuestión tributaria que podría tenercomo efecto corregir este creciente des-fasaje. En otros términos, una personasujeta al impuesto mostraría pretensio-nes en participar en la decisión política–estipulación del importe delimpuesto– valiéndose de la expresión deorden “no taxation without representa-tion”. Es una premisa dudosa. La comu-nidad política puede fundar elimpuesto. El impuesto, por sí mismo –adiferencia del Estado– no tiene el poderpara fundar la comunidad política.

Este modelo francés de contribu-yente–ciudadano –modelo histórico–parece por otra parte indisociable de laidea de Estado–Nación. La naciónviene aquí a justificar el poder tributariodel Estado. //

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Calidad Institucionaly reforma política: Pautas para un debatependiente

CARLOS H. ACUÑADirector de la Maestría en Administración y Políticas PúblicasUniversidad de San Andrés

Los vaivenes de la política muestran que temas deimportancia estratégica para la política argentina sondesplazados del foco de atención por la dinámica deintereses y confrontaciones de corto plazo. En estemarco, el trabajo apunta a identificar las cuestiones de lainstitucionalidad guberno–estatal argentina que presentanrelevancia estratégica para el mejoramiento delfuncionamiento del gobierno y del aparato estatal.

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Introducción // Este trabajo se originaen una doble inquietud sobre la políticaargentina. Por un lado, los vaivenespolíticos muestran que temas de im-portancia estratégica de mediano–largoplazo son desplazados del foco de aten-ción por la dinámica de intereses yconfrontaciones de corto plazo. Estono es tan comprensible con los actoresque componen a la academia y la inte-lectualidad, colocados en posicionesventajosas para ejercer una miradacrítica. Por el otro lado, como contra-cara del “adormecimiento” e insuficien-cia de un aporte crítico de laintelectualidad, cuando éste efectiva-mente se presenta, lo hace adoleciendode cierta “falta de memoria” o con unavisión desestructurada de los proble-mas. Parte importante de los analistaspolíticos –y también de los investiga-dores sobre la lógica de gobierno–“acompañan” en su identificación deproblemas estructurales a la contingen-cia del momento político. En unpéndulo que se bambolea de la desarti-culación de la capacidad de gobierno ala concentración de poder, “el” pro-blema tiende a ser identificado con laexperiencia inmediata y se confundecon el lugar dentro del movimientopendular. Una porción importante dela literatura analítica “corre” detrás delproblema proponiendo soluciones1,que no sólo no contemplan la dinámicasistémica, sino que la reproducen. Esta

“inmediatez” conlleva la personaliza-ción de los problemas de gobierno yvisiones polares en los diagnósticossobre la realidad2.

Caricaturizando el debate políticode las últimas dos décadas, artículos,papers y densos libros no hace muchoidentificaban y explicaban “el” pro-blema de la desilusión con la democra-cia, no por conflictos cívico–militares –en todo caso, esperables y legitimadoresde la gestión gubernamental–democrá-tica–, sino por la “incapacidad alfonsi-nista” de controlar a la oposición, elliderazgo sindical y los gobernadores.No se cumplió la promesa electoral deeducar, sanar y reducir la pobreza endemocracia. Anteayer, “el” problemaera el “presidencialismo menemista”,por lo que no se cumplió la promesa deun salariazo y mayor justicia social– y,ni siquiera, la de un dólar “recontraalto”–. Ayer “el” problema era la “inca-pacidad del gobierno de De la Rúa” decontener a la oposición para poder sos-tener la moneda, manejar con honesti-dad los recursos públicos y asegurarmínimas condiciones de orden público,por lo que no se cumplieron las prome-sas electorales de un buen gobierno quemantuviese la convertibilidad y priori-zase las políticas sociales. Hoy “el”problema es presentado como el “presi-dencialismo”.

¿No se observan continuidades quesugieren la necesidad de miradas sisté-

1. Más distribución de poder hacia las regiones y la sociedad si el Ejecutivo concentra poder; más capacidades dedecisión y gobierno si el proceso político muestra atomización de poder socio–regional.2. Por supuesto que estas afirmaciones no pretenden desestimar la labor de aquellos que sí aportan, desde distintosángulos y a partir de diversas teorías y metodologías, comprensiones profundas de la problemática argentina, entrelos que se cuentan los trabajos de Guillermo O’Donnell, Juan CarlosTorre, Mariano Tommasi, Ana María Mustapic,Ernesto Calvo, Marcelo Escolar, Edward Gibson, Mark Jones, Marcelo Leiras, y Marcos Novaro entre otros.

micas? Los gobiernos se ven influidospor el estilo de gestión, personalidad,ideología, y hasta inteligencia delgobernante. Sin embargo, el desafío esidentificar los problemas político-insti-tucionales y estructurales que limitanlas cambiantes estrategias de los acto-res. Nuestro desafío es remover losnombres propios de los problemas degobierno. Si bien los gobernantes sonresponsables de su accionar, y por ellodeben rendir cuentas, son limitados porla lógica en la que están insertos.

En este marco es que este trabajoapunta a identificar las cuestiones de lainstitucionalidad guberno–estatal ar-gentina que presentan relevancia es-tratégica para el mejoramiento del

funcionamiento del gobierno y delaparato estatal. En definitiva, identifi-car las estrategias para la forja de buengobierno y mejores políticas públicas.

La reforma política tiende a cen-trarse en el funcionamiento de losmecanismos partidario–electorales na-cionales. Como tal, opera sobre piezasque son parte de una estructura másamplia de representación y gobierno.

A partir de previas líneas de trabajo,así como de investigaciones recientes, eltrabajo destaca dos planos de esta es-tructura “más amplia”, ineludibles almomento de evaluar distintas alternati-vas de reforma. Por un lado, la ne-cesidad de reconocer las nuevascaracterísticas del sistema partidarioelectoral en la Argentina: procesos dedescentralización de servicios públicos,provincialización de la competenciapartidaria, provincias en permanentereforma electoral y política, facciona-lismo localista dentro de los partidos ycreciente diferenciación entre los siste-mas políticos provinciales, han resul-tado en la fragmentación del sistemapolítico–partidario nacional. Con res-

pecto a este plano, cualquier reformapolítica nacional, debe contemplarcomo clave tanto su impacto diferenciala nivel provincial, como objetivos derecomposición de la integridad delsistema político–partidario nacional.

Por otro lado, el trabajo argumentaque esta estructura actúa seleccionandorepresentantes/decisores –instanciapartidario electoral–, segundo, to-mando decisiones públicas –poderes de

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Nuestro desafío es remover los nombres propios de losproblemas de gobierno. Si bien los gobernantes sonresponsables de su accionar, y por ello deben rendircuentas, son limitados por la lógica en la que estáninsertos. Son los problemas de esta lógica los quenecesitan ser identificados, comprendidos y constituirel objeto de la fijación de prioridades y acuerdossostenidos.

gobierno– y, tercero, implementándo-las –accionar del aparato estatal–. Si larecomposición del vínculo de represen-tación entre ciudadanos y gobernantesdemanda una mejor calidad de go-bierno, cualquier reforma electoraldebe tener en cuenta su impacto sobrelos problemas de los poderes de go-bierno y del Estado. Sólo de esamanera se estará en condiciones deestimar los resultados de cualquiercambio electoral sobre la eficiencia,eficacia y legitimidad de las políticaspúblicas.

En definitiva, reconstituir el vínculoentre sociedad y gobernantes para resol-ver la crisis de representación vivida porArgentina, plantea un problema delógica electoral, pero también guberna-mental y del Estado, así como de laorganización federal de la participacióny el gobierno. Aquí, el análisis políticono puede sino trascender el angostofoco del juego electoral nacional.

Es en este contexto que el presentedebate articula argumentos desarrolla-dos en diversas líneas de trabajo y pordistintos autores. Entre las mismas, sedestacan algunas que, a pesar de habersido elaboradas antes de la crisis defines del 2001, mantienen absolutavigencia (Acuña y Torre, 2000; Acuña,2001; Calvo y Abal Medina, 2001).Otras revisten mayor actualidad, asícomo por la contundencia de susconclusiones (específicamente, lostrabajos de Calvo y Escolar en laFundación Pent, 2005a y 2005b).

La argumentación se estructura encuatro capítulos. El primero (Acuña yTorre, 2000) analiza los diagnósticos

en los que se basan las propuestas dereforma; el segundo brinda un cuadrode situación sobre el sistema partidarioelectoral en la Argentina (basado enCalvo y Escolar, 2005a y 2005b). Eltercero, centra el foco en las propieda-des de la institucionalidad democráticaargentina, que debilitan la capacidad dediseño e implementación de políticaspúblicas (basado en Acuña, 2001); elcuarto, sintetiza conclusiones.

I. La reciente crisis políticacomo crisis de representación //I.1 Diagnóstico sobre el divorcioentre partidos y ciudadanos //Hasta hace poco, en Argentina se plan-teaba un proceso de reforma políticacentrado en la modificación del funcio-namiento partidario–electoral. Todoproyecto de reforma presupone quealgo no funciona bien y que debe sermodificado. En el ámbito de la vidapolítica argentina, lo que parece nofuncionar bien, es el vínculo de repre-sentación: la existencia de un divorcioentre las demandas de la sociedad y elcomportamiento de políticos y parti-dos. Los comentarios más frecuentesponen el acento en que políticos ypartidos se ocupan de sus propios inte-reses y de la lucha por el poder, sincontemplar las expectativas de susrepresentados.

Partiendo de la hipótesis del “divor-cio”, la reforma política es concebidacomo un modo de acortar la distanciaentre representantes y representados.De esta forma, la lógica de esta reformaresponde a una visión de la autonomíade los representantes que es conside-

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rada fuente de falta de transparencia ycorrupción, así como de oportunidadde traición de promesas electorales y deexclusión de la ciudadanía.

Sin embargo, la distancia de los re-presentantes con respecto a sus repre-sentados es una pieza constitutiva de lademocracia representativa como tal. Lafrase “el pueblo gobierna a través de susrepresentantes” es lo que distingue anuestra democracia de una directa.

La apuesta de la democracia repre-sentativa es que el representante está enmejores condiciones para producirbuen gobierno.

Esta dinámica de funcionamientoaparece como un régimen elitista.Destaquemos, sin embargo, que lo queprotege a la democracia representativade resultar en un régimen oligárquicotout court es que, periódicamente, losrepresentantes son llamados a rendircuentas por medio de eleccionescompetitivas. De allí que el mecanismopartidario–electoral haya ocupado ellugar central entre la autonomía de ladecisión del representante y la salva-

guarda de las aspiraciones e intereses delos representados.

A lo largo del tiempo, esta democra-cia representativa experimentó diversascrisis, en las que lo que estuvo en cues-tión eran las fronteras de la comunidadpolítica. Esto es, el conflictivo procesode inclusión de nuevos actores e intere-ses sociales, caracterizado por avances yretrocesos en confrontaciones antisis-tema y proscripciones. A lo largo deesta accidentada trayectoria, sinembargo, no se puso en cuestión ellugar estratégico del mecanismo parti-dario–electoral de la democracia repre-sentativa por el cual, por un lado, los

ciudadanos dejaban la gestión de lacosa pública en manos de sus políticosde confianza y, por el otro lado, se limi-taban a participar espaciadamente porla vía electoral. En síntesis, la imagensociológica de esta dinámica era que losciudadanos, una vez incluidos en lacomunidad política, dejaban gobernary de tanto en tanto juzgaban la suertede sus representantes.

Hoy la situación es otra: en uncontexto donde se han levantado lasbarreras institucionales a la participa-

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Todo proyecto de reforma presupone que algo nofunciona bien y que debe ser modificado. En el ámbitode la vida política argentina, lo que parece no funcionarbien es el vínculo de representación. Apatía política,alejamiento de la vida pública, acusaciones decorrupción y de ignorancia generalizada hacia la clasepolítica, son evidencias que con frecuencia se presentana favor de este diagnóstico.

ción en la comunidad política, lo queestá en cuestión es el mecanismo parti-dario–electoral, a través del que seprocesa el vínculo de representación.Son muchos los que sostienen que talcomo está diseñado, dicho mecanismoestá sesgado a favor de la autonomía delrepresentante y en detrimento de laparticipación de los representados. A sujuicio, se trata de un diseño que abre lapuerta a la falta de transparencia ycorrupción político–partidaria y aldesprecio y a la exclusión de los ciuda-danos.

I.2 Dos perspectivas sobre lacrisis de representación // En elactual cuestionamiento al mecanismopartidario-electoral, convergen enArgentina posiciones que parten dediagnósticos diferentes y promueven,consecuentemente, diferentes cursos deacción. Por un lado, aquellos queponen el acento en problemas endóge-nos del mecanismo. Por otro lado,quienes identifican en la insuficienciade este mecanismo las dificultades paraasegurar una representación políticalegítima y eficiente. La gran diferenciaentre estos diagnósticos se encuentra enque, mientras la primera propone lamodificación del mecanismo partida-rio–electoral, la segunda focalizará suesfuerzo en complementarlo por mediode nuevos canales de participación ycontrol ciudadano.

Consideremos a continuación laspropuestas que emergen de estas pers-pectivas.

I.2.a Acerca del “mal funciona-miento” del mecanismo partida-rio–electoral /// Comenzando por laprimera de ellas, señalemos que entresus blancos predilectos está la llamada“lista sábana”, el mecanismo partidario-electoral que consiste en ofrecer laopción de elegir entre listas integradaspor un gran número de candidatosseleccionados por los partidos.

Para corregir el problema, sepropone alentar la elección de candida-tos por medio del sistema de circuns-cripciones uninominales, que tiene lavirtud de permitir una relación máspróxima entre representante y represen-tado.

Son varios los interrogantes queplantea esta manera de superar elmalestar con el mecanismo partida-rio–electoral existente. La propuesta demodificar el sistema de lista por otroque facilite una identificación clara,descansa sobre una visión simplista. Labúsqueda de una relación cara a cara nose compadece con los desafíos queentraña la representación en sociedadescomplejas.

La perspectiva que comentamos, noparece discutible por la visión simplifi-cada de cómo resolver el malestar conlos partidos y los políticos. También loes porque descansa sobre una imagende representación que no considera ladistribución diferencial del poder en lasociedad. El ciudadano es una figuraentre otras en un escenario poblado porgrupos organizados y con mayor capa-cidad de influencia y veto.

Otra objeción a la propuesta de rela-ción individual e individualizada entre

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representante y representado, es quecomplica la adopción de decisiones degobierno. Si los candidatos son electosa partir de distritos electorales es proba-ble que sus comportamientos sean errá-ticos y fluctúen según las cuestiones enjuego. En estos casos, la responsabili-dad de los representantes estará limi-tada a quienes configuran su marco dereferencia, a falta de solidaridad colec-tiva. Y esto, habrá de dificultar laformación de las mayorías necesariaspara legislar.

Los mecanismos partidario–electo-rales que operan convirtiendo votos encargos deben establecer una relaciónequilibrada entre la producción derepresentación y la producción de capa-cidades de gobierno. La “lista sábana”es un ejemplo de diseño en el que esteequilibrio se rompe a favor de la pro-ducción de la capacidad de gobierno.Los integrantes de la lista escogidos enun criterio de partido le aseguran éstelos apoyos necesarios para pesar sobrelas decisiones de gobierno. Por su parte,el fin de la “lista sábana” para que elrepresentado tenga una mayor influen-cia sobre su representante flexiona elequilibrio hacia la representación yconvierte al representante en portavozde los ciudadanos, lo que trae aparejadauna fragmentación de las demandas.

La “lista sábana” es un problema porel riesgo de opacidad que entraña. Sinembargo, a la hora de la reforma, hayque estar alerta para evitar el riesgoalternativo de institucionalizar laspresiones particularistas en la toma dedecisiones. El corolario que se des-prende es que cualquier modificación

del mecanismo partidario–electoralexistente, debería asegurar que éstecumpla tanto la función de representarcomo la de producir decisiones.

I.2.b Sobre la necesidad decomplementar el mecanismopartidario–electoral // La discusiónque centra su atención en el mal fun-cionamiento del mecanismo partidario-electoral incluye, además, otrascuestiones como la selección de candi-datos dentro de los partidos, evaluandoalternativas como internas abiertas,transparencia en los fondos de cam-paña, rediseño de distritos electorales,etcétera. Estos aspectos son tributariosde una idea central, que el comporta-miento de los representantes dependede las modalidades a través de las cualesacceden a sus cargos. El supuesto es quelos incentivos del comportamiento delrepresentante, están dados por la formaen que fue electo y puede ser re-electo oremovido. Algo de esto hay. Sinembargo, en las estructuras de incenti-vos específica de las instituciones degobierno también pesa el comporta-miento de los representantes. De allíque el desempeño de los representanteselectos, debe ser considerado como unacuestión relevante. Cuando así se lohace, la idea de la reforma política seamplía más allá del mecanismo partida-rio–electoral para dar cabida a institu-ciones que provean a los ciudadanos derecursos para participar y ejercer con-trol.

Hay que reconocer que en el marcode la ola de reformas constitucionalesposteriores a la redemocratización,

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tanto las provinciales como la nacionalde 1994, hubo avances en la introduc-ción de mecanismos de participacióndirecta, como las consultas populares,así como de control sobre los represen-tantes vía remoción. No obstante, haymucho por hacer. A título de ejemplo,¿cuáles son los mecanismos para moni-torear la actividad de los legisladores?La falta de información es notable y

sólo en momentos de controversias esposible contar con información. En lassombras quedan las prácticas rutina-rias del Congreso. Una mayorinformación permitiría que los legis-ladores se sintiesen observados ydaría a los ciudadanos mayor capaci-dad de control y contribuir a unmejor gobierno. Otros aspectos rela-cionados a una mayor transparenciay eficiencia de los representantes,sobre los que se requieren iniciativas,son los relativos al reforzamiento delos órganos de asesoramiento, asícomo el establecimiento de reglasque regulen los lobbies privados.

II. Los problemas del sistemapart idar io–electora l en laArgentina actual3 // 1. Crisispolítica, realineamientos parti-darios y reforma electoral // Elretorno a la democracia en 1983 haestado caracterizado por cambiossustantivos en el sistema de partidos. ElJusticialismo, por primera vez, fue

derrotado en elecciones abiertas ycompetitivas. Esta derrota cimentó lasbases para una transformación institu-cional del partido, cambios programáti-cos profundos y la selección de unanueva dirigencia política (Levitsky,2003; Novaro, 2000; Torre, 2003). ElRadicalismo, fue perdiendo consisten-cia electoral en el orden nacional. Enun contexto de crisis económica y polí-

tica, el sistema de partidos se ha frag-mentado, tanto en lo que refiere alnúmero efectivo de partidos competiti-vos como a la distribución territorial dedichos partidos.

Como ocurriera a lo largo del sigloXX, estos realineamientos en el sistemade partidos han facilitado a su vezcambios importantes en las reglas queregulan la representación política. En elorden nacional, la introducción delballotage ha dado ímpetu al surgi-miento de terceros partidos y a laproliferación de candidaturas extra-partidarias. Esos partidos han perdidoincentivos para coordinar sus estrate-gias electorales en la primera vueltapresidencial (Negretto, 2005). Unmayor nivel de competencia partidariaen la elección de diputados nacionales,a su vez, ha potenciado los efectosmayoritarios de las magnitudes bajas enlas provincias chicas y medianas, incre-mentando el premio en bancas obte-nido por el Peronismo y, en menormedida, por el Radicalismo y los parti-

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El ciudadano es una figura entre otras en un escenariopoblado por grupos organizados y con mayor capacidadde influencia y veto.

dos provinciales. La fragmentaciónpolítica ha tenido también consecuen-cias para la sanción de leyes en el cualhemos observado una caída significa-tiva en la tasa de aprobación de leyes ymayores niveles de cartelización polí-tica (Jones y Hwang, 2005; Calvo,2004).

En el orden provincial, múltiplesreformas constitucionales y electoraleshan permitido a los distintos oficialis-mos provinciales administrar los efectosnegativos de una creciente competenciapartidaria nacional. En un contexto decrisis económica y mayor competitivi-dad electoral, las provincias han llevadoadelante estrategias de control de fron-teras (“boundary control”), como fueradefinido por Gibson (2004), con elobjetivo de resguardar a los actorespolíticos locales. Estas estrategias decontrol de fronteras, conjuntamentecon la creciente disponibilidad derecursos fiscales asignados a partir de laspolíticas de descentralización en los 90,han favorecido una mayor territoriali-zación de la competencia política en laArgentina.

II.2 La territorialización delsistema de partidos // En las últi-mas dos décadas, el proceso de territo-rialización o “provincialización” de lapolítica pública ha dado nuevo valor ala prosecución de estrategias localistas.Procesos de descentralización político-administrativa han fortalecido a losactores locales, reduciendo el valor polí-tico de “etiquetas” partidarias orienta-das nacionalmente. Esta crecientecapacidad de distribución discrecional

de recursos políticos, económicos ysimbólicos a electorados territorial-mente concentrados ha fortalecido elpoder relativo de los actores, incremen-tando los potenciales beneficios de unmayor control de fronteras (Gibson,2004b) respecto de la competenciaelectoral nacional (Calvo y Murillo,2004; Escolar y Calcagno, 2004).

El índice de nacionalización de lacompetencia partidaria en la Argentinaha sido cada vez menor en los últimosveinte años. Este efecto es más pronun-ciado en el caso de la UCR y de otrosterceros partidos. Ha sido notoria tam-bién en el Peronismo.

A su vez, una mayor volatilidad elec-toral nacional ha sido acompañada poruna creciente diferenciación entre losresultados electorales en las distintasprovincias –volatilidad territorial– parael conjunto de los partidos políticos.Esta territorialización del voto pro-fundiza las diferencias entre sistemaspolíticos provinciales de por sí caracte-rizados por trayectorias institucionalesdistintas.

II.3 Reforma electoral y frag-mentación del sistema políticonacional // En los últimos años, lalegitimidad de políticos y partidos hasido cuestionada.

Este trabajo pone de manifiesto losincentivos para introducir reformaselectorales que tienen su origen en lospropios actores políticos antes que en laciudadanía. Como consecuencia de lamayor competitividad electoral y lacreciente fragmentación del sistema departidos a nivel nacional, los propios

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actores políticos han percibido la nece-sidad de reformas institucionales desti-nadas a limitar a un creciente númerode actores locales.

II.4 En síntesis // El siglo XX estuvosignado por el nacimiento de la políticade masas. Si bien la soberanía en lasdemocracias modernas se encuentraligada al ideal de ciudadanía individual,el ideal de legitimidad política haquedado ligado al concepto de mayoríaelectoral. Una mayoría que en lasdemocracias contemporáneas, comoafirmara Rokkan, ha estado moldeadapor la expansión y rutinización de laparticipación política.

En la Argentina, dicha política demasas estuvo íntimamente vinculadacon el surgimiento del Radicalismo y elPeronismo. En distintos periodos his-tóricos, estos partidos se arrogaron elderecho de representar la voluntad de lamayoría, incorporando a grupos previa-mente excluidos del sistema político oforzando realineamientos partidariossignificativos. Las intervenciones mili-tares previnieron la posibilidad de alter-nancia democrática e incrementaron lapercepción de un presidencialismofuerte, incapaz de atravesar la barreraprogramática que separaba a los dospartidos mayoritarios.

Este nuevo sistema de partidos difí-cilmente pueda sostenerse. La alta frag-mentación partidaria impone costoselevados a la formación de coalicioneslegislativas, necesarias para avanzar lapolítica del presidente en el Congreso.

La alternativa en los últimos 10 años hasido la utilización de decretos paraevitar el bloqueo legislativo, debili-tando los mecanismos institucionalesde control democrático (O’Donnell,1995) y favoreciendo el surgimiento deestrategias clientelares. En el medianoplazo, un sistema de partidos estable ycompetitivo requiere del surgimientode alternativas programáticas naciona-les que le permitan al peronismo man-tener su integridad partidaria, así comoun horizonte de intervención nacionalpara la oposición. Los requerimientoselectorales de la Argentina actual, sinembargo, conspiran contra este obje-tivo de re–centralización programática.Una mejora en el largo plazo requiere elcontrol democrático ejercido por parti-dos centralizados con un horizonte deintervención nacional. Una reformaelectoral que mejore la representacióntiene que estar orientada a fortalecermecanismos institucionales que permi-tan a los partidos disminuir las presio-nes clientelares y localistas del sistemapolítico argentino.

III. Problemas de Gobierno //El objeto de este tercer apartado esidentificar elementos de la novedosaestabilidad democrática argentina, quedebilitan la capacidad de diseño e im-plementación de políticas públicas.

El punto de partida de este análisises el reconocimiento de que uno de losgrandes cambios que observamos en laúltima década y media, es el surgi-miento de una estabilidad democrática

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3. Extraído (y sintetizado) de las Conclusiones del trabajo de Calvo y Escolar (2005a).

inédita en la Argentina, cuya fortalezaes excepcional en la región. Se podríaargumentar que la gran discusión polí-tica en la Argentina se ha corrido de lospéndulos entre autoritarismos y demo-cracia, al tipo y calidad de la democra-cia. En este contexto se propone pensartres tensiones que afectan el diseño eimplementación de políticas públicas yla gestión estatal.

III.1. La tensión oficialismo yoposición // La primera tensióntiende a generalizarse como preocupa-ción en períodos electorales: ¿habrácontinuidad de las políticas?, ¿podrágobernar quien resulta electoralmentevictorioso? Aquí hay poco de nuevo.De las tensiones, la que se da entreoficialismo y oposición es la que haabsorbido la mayor atención. Detrás deésta, está la obvia preocupación sobre sies posible gobernar cuando unEjecutivo se encuentra enfrentado a unCongreso opositor. Otro aspecto de latensión está constituido por la incerti-dumbre sobre si la decisión guberna-mental de hoy será mantenida porquien esté gobernando mañana.

La calidad, eficiencia y eficacia de laspolíticas públicas, no se juegan sólo enla decisión de llevarlas adelante, sinotambién en el horizonte temporal en elque despliegan su implementación eimpacto.

La lucha democrática como formade resolver estas tensiones, nos mues-tra las diversas estrategias implemen-tadas por los partidos. Ésta es lapolítica electoral y legislativa queseguimos por los medios y que es

central para la lógica de representa-ción democrática: su naturaleza estáen que el diseño de políticas públicasrepresente las preferencias mayorita-rias respetando los derechos de lasminorías. Democratic politics as usual.

En segundo lugar, la remoción deciertas decisiones del dominio de unaracionalidad política para entregársela auna técnica. Este desplazamiento nonecesariamente reproduce una lógicatecnocrática autoritaria. Las actualesdemocracias muestran ciertos espaciosde decisión, como por ejemplo elocupado por la máxima autoridadmonetaria, que aseguran una estabili-dad autónoma del gobierno de turno.

Las políticas de Estado buscan redu-cir la incertidumbre propia de lainter–temporalidad. Se reduce la incer-tidumbre y aumenta la eficacia y efi-ciencia de las políticas públicas a travésde acuerdos entre los que hoy sonmayoría y minoría y que, en términosintertemporales, en realidad constitu-yen dos mayorías distintas –la quegobierna hoy y la que gobernarámañana–. Si las distintas mayorías quegobiernan en distintos momentosencuentran un punto donde se identi-fica un curso de acción de mínimoacuerdo y suficientemente eficientecomo para alcanzar objetivos definidoscomo prioritarios, tenemos “políticasde Estado”.

Lo apuntado rompe con la nociónque nos sugiere que la competenciapolítica es ineludiblemente negativapara la calidad de las políticas públicas.Como vimos, la competencia democrá-tica muestra tres formas de administrar

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la tensión oficialismo/oposición queconviven: la ligada a problemáticas enlas que la lucha político partidaria escentral para su resolución eficiente ylegítima y aquellas otras que, pordistintas razones, son identificadas porlos actores políticos como necesarias deaislar de la competencia política, a vecespor medio de la construcción deconsensos. Como Ulises, los actoresdeciden libremente en qué aspecto, dequé forma y por cuánto tiempo recorta-rán su libertad de acción y se compro-meterán a mantener una política dada.

La segunda y tercera tensión estánmenos trabajadas por el análisis políticodoméstico. Son tensiones que los polí-ticos experimentan y a las cuales sólorecientemente analistas políticos lesestamos prestando más atención.

III.2. La tensión Ejecutivo–Con-greso // La segunda tensión tiene quever con la relación Ejecutivo-Congreso,pero no pensada como una tensiónentre oficialismo/oposición, sinopensada como una tensión ya sea entrela Nación e intereses provinciales oentre políticas nacionales y ciertos inte-reses sociales.

¿Cuál es la imagen que se creó conrespecto a la democracia argentina?Una democracia con un alto poderconcentrado en el Ejecutivo, decre-tismo y un Congreso sin peso y, en granmedida, avasallado por el Ejecutivo. Sinembargo, los resultados de la investiga-ción política desde mediados de losnoventa en adelante, nos muestran unpanorama distinto. Si bien es verdadque podemos observar este Ejecutivo

que concentra poder, surge también laimagen de un Congreso que tiene capa-cidad de vetar propuestas del Ejecutivo,y no con respecto a temas menores.

Se observan dos tipos distintos decapacidad de veto por parte delCongreso. En primer lugar, capacidadde veto por parte de actores sociales quetienen representantes en el Congreso,por ejemplo sindicatos. Esto es, vetospara ciertos tipos de reformas como lasde relaciones laborales o salud. Lo rele-vante es que las alianzas que sustenta-ron la capacidad de veto se fueronestableciendo sin lógica partidaria, sinorespondiendo a una lógica ligada condistintos intereses sociales. En segundolugar, alianzas que siguen una lógicaestrictamente regional. Fueron reitera-das las ocasiones en las que el Ejecutivoencontró sus estrategias frustradas apartir de coaliciones que se dieron entredistintas regiones de las identidadespartidarias.

La estabilidad democrática permiteal Congreso constituirse en un espaciode aprendizaje donde los representantessectoriales y provinciales comienzan acomprender cómo utilizar más eficien-temente los recursos de poder que lesbrinda el parlamento. Lo llevanadelante muchas veces priorizandointereses parciales o regionales porsobre los del conjunto nacional, lo quees comprensible dado que su base depoder y perspectivas de desarrollo polí-tico se encuentran ya sea en su repre-sentación social o en su región deorigen. El resultado son intercambiosdonde representantes de regiones, másque de partidos, concretan coaliciones

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con otros representantes de interesesregionales, en detrimento de políticaspropuestas por el poder nacional, elPoder Ejecutivo.

Dado que las coaliciones tienden apriorizar intereses sociales, sectoriales oregionales y que la lógica de representa-ción partidaria sigue siendo la que se

presenta como predominante en laforma de acceder a los escaños parla-mentarios, es de esperar que estacontradicción evite expresarse pública-mente. Por ello, se observa que este tipode alianzas en general no se expresan através del voto negativo a las políticaspropuestas por el Ejecutivo. Se plasmana través de un veto que se concreta pormedio del congelamiento de una deci-sión. Esto es, desmantelando la políticapropuesta del Ejecutivo simplementepor omisión. Esta dinámica ofrececomo ventaja para los representantespartidarios y aquellos sectores delpartido oficialista que están frustrandola propuesta del Ejecutivo, evitarpresentarse públicamente votando encontra de un Ejecutivo que usualmentese superpone con la conducción delpartido político al que pertenecen. Porsupuesto, este formato no implica que

el mecanismo que se utiliza resultemenos eficiente para los objetivos de losactores que un voto mayoritario encontra de lo propuesto. El Ejecutivotermina aprendiendo que tiene quenegociar y hacer variaciones en suspropuestas originales si efectivamentequiere alguna ley aprobada. ¿Qué es lo

que nos ha enseñado? Hoy sabemosque si bien es importante el comporta-miento en las votaciones, es clave elfuncionamiento en comisiones y tam-bién la negociación que se da a puertascerradas para comprender cómo es ladinámica de estos nuevos intercambios,que no siguen una lógica oficialismo-oposición guiada por identidades parti-darias. A esta altura del procesodemocrático argentino, estamos encondiciones de afirmar que si la presi-dencia tiene alto poder en la Argentina,esto no quiere decir que el Congreso nohaya pesado en la última década ymedia. El Congreso ha mostrado lacapacidad de redefinir importantesestrategias diseñadas por el Ejecutivo.Podemos discutir el nivel de eficienciaque esto significa para el proceso dediseño e implementación de políticaspúblicas, pero efectivamente como

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Una mejora en el largo plazo requiere el controldemocrático ejercido por partidos centralizados con unhorizonte de intervención nacional. Una reforma electoralque mejore la representación tiene que estar orientada afortalecer mecanismos institucionales que permitan a lospartidos disminuir las presiones clientelares y localistasdel sistema político argentino.

institución de la democracia, el Con-greso tuvo peso, y mayor al que suponí-amos inicialmente, en la elaboración yveto de importantes políticas para elEjecutivo. Es más, parte significativa deeste peso no responde a una lógica dealianzas y confrontaciones entre oficia-lismo y oposición, sino que la contra-dice.

El Congreso, por otra parte, muestralegisladores sin mayor estabilidad, loque afecta seriamente su capacidad deespecialización temática y, por ende, sueficiencia como tomadores de decisio-nes públicas. El determinante principalde la posibilidad de reelección en laCámara de Diputados no es el votantesino la maquinaria partidaria quecontrola la confección de las listas decandidatos. La rotación de legisladoresque muestra la democracia argentina esuna de las más altas del mundo (sólo el20% de los Diputados logran mante-nerse en el cargo por un segundomandato, Jones et al., 2000), lo quedesincentiva a los representantes políti-cos a realizar un mayor esfuerzo legisla-tivo. Parece que cargos en cualquiernivel de los Ejecutivos –nacional,provincial o municipal– ofrecen clarosy mayores retornos para una carrerapolítica que la incierta apuesta a cons-truir políticas desde el Congreso. Laexplicación de la aparente contradic-ción se encuentra en que los partidospolíticos se han debilitado comomaquinarias a nivel nacional, por loque los decisores sobre candidaturaspartidarias despliegan en su accionaruna lógica más localista, permitiendoque el control político–partidario re-

gional no contradiga la posibilidad dedesafiar a sus congéneres partidarios anivel nacional.

III.3. Tensiones dentro del PoderEjecutivo // La tercera tensión tieneque ver con los choques dentro delPoder Ejecutivo. Ésta tiene en comúncon la segunda que tampoco responde acortes entre identidades partidariascomo los característicos de la tensiónoficialismo-oposición.

Estos desajustes reconocen causasque son propias e ineludibles en todaestructura estatal. Sin embargo, en elcaso argentino, las dimensiones delproblema permiten preguntarse si elEjecutivo es un poder desarticulado porsu propia dinámica. Cada Ministeriocubre, por definición, temáticas que seresuelven en el marco de legislacionesdistintas, por lo que actúa en uncontexto de reglas de juego distintas.Cada Ministerio, además, opera en unespacio donde participan actores distin-tos. Por fin, muchas veces losMinisterios implican especializacionestemáticas en tensión –en una situaciónde déficit fiscal, Economía versus lasáreas sociales–.

Por un lado, cada Ministerio se ma-neja en un contexto de juego políticodistinto. Por otro lado, sabemos que losMinisterios son recursos de poder quese distribuyen entre los distintos gruposo líneas que participan del partido o lacoalición gobernante. La combinaciónde estos elementos explica por que lademocracia argentina muestra un altí-simo nivel, no ya de descoordinación

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sino tensiones que van desde la compe-tencia al conflicto.

La necesidad de coordinación im-plica, por ejemplo, que temáticascomplejas deben ser abordadas simultá-neamente por áreas del Ejecutivo quecompiten activamente. La colaboracióntiende a ser percibida por estas distintasestructuras como pérdida de poder,porque en realidad lo es: la coordina-ción implica pérdida de autonomía afavor de una acción colectiva máseficiente. Desde este punto de vista esque no existen incentivos en la estruc-tura institucional del Estado Argentinopara que se genere colaboración máseficiente entre las áreas del Ejecutivo.

La problemática de fondo esestructural y demanda reformas insti-tucionales que redefinan la estructurade incentivos que enfrentan los toma-dores de decisiones y las burocraciasde los Ministerios para, en unsegundo momento, esperar que seproduzca un cambio de la culturaorganizacional del Ejecutivo y susMinisterios.

Aunque estas reflexiones se centra-ron en las propiedades del Ejecutivonacional, serían perfectamente apli-cables como diagnóstico del funcio-namiento y los problemas de losEjecutivos provinciales y municipales.

III.4. Las tres tensiones comoun juego de juegos // Pensar lacapacidad o los problemas que enfrentael Estado Argentino y los gobiernosdemocráticos, más allá de su signopartidario, es pensar estas complicacio-nes como tensiones que esconden tres

distintos juegos, tres problemas deacción colectiva.

Oficialismo/oposición es el másreconocido, que se propone resolvercon políticas de estado cuyo objetivo essuperar las tensiones partidarias a travésde la generación de consensos sobremetas y cursos de acción de largo plazo.El problema se complica cuando reco-nocemos que la tensión Nación–intere-ses sectoriales y Nación–interesesregionales expresados en el Congreso,así como las características del propioEjecutivo, no responden a una lógica delucha política entre partidos. En conse-cuencia, estas dos últimas son tensionesno resolubles desde los acuerdos inter-partidarios que apuntan a políticas deEstado sino desde reformas institucio-nales que reflejen acuerdos entre actorese intereses intrapartidarios, extraparti-darios, nacionales y regionales.

Las tensiones, estos tres problemasde acción colectiva están, lo que se lla-ma en Teoría de los Juegos, anidados,interactúan, están interconectados. Losactores y gobiernos coparticipan en lostres juegos simultáneamente. ¿Cuál esel riesgo que enfrentan, entonces, refor-mas que apunten a fortalecer la capaci-dad de diseño e implementación depolíticas públicas en la Argentina? Elriesgo es no reconocer la relevancia dela segunda y tercera tensión, y suponerque resolviendo oficialismo/oposiciónse tendrá impacto sobre la gestióngubernamental. El riesgo es avanzar enla resolución del problema ligado a unade estas tensiones y sorprenderse alconstatar que las otras áreas de tensión

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siguen frustrando la capacidad degestión eficiente por parte del Estado.

¿El gran desafío? Poder alcanzar unnivel de coordinación que asegure unageneración de políticas y gestiónpública de mayor eficiencia. En algúnsentido, recomponer la capacidad degestión estatal sin que esto redunde enautoritarismo.

III.5. Una reflexión final sobre larelación entre reforma política ylos problemas de gobierno //

Como usualmente se plantea, lareforma política se focaliza en la diná-mica partidario–electoral. Si bien estoes correcto y deseable, suena incom-pleta si no se articulan las accionessobre los sistemas partidario y electoralcon la dinámica de los poderes degobierno en los que, a la larga, los parti-dos despliegan su capacidad de repre-sentación y gobierno. Partidos,elecciones y poderes de gobierno sonpiezas de una misma estructura queactúa, primero seleccionando represen-tantes/decidores. Segundo, tomandodecisiones públicas y, tercero, imple-mentándolas. Por ello la reforma polí-tica debe pensar también la dinámica

interna del Ejecutivo y del Legislativo,así como los mecanismos de articula-ción entre estos poderes. La reformadebe incorporar futuras accionestendientes a: 1) mejorar mecanismos deevaluación y negociación que permitandiferenciar las temáticas resolubles pormedio de la competencia política deaquellas que demandan políticas deEstado; 2) mejorar la capacidad detrabajo intersectorial dentro del Eje-cutivo –coordinación interministerialmás que competencia–; 3) mayor espe-

cialización, como consecuencia de esta-bilidad de los representantes en elCongreso; 4) fortalecer la capacidad delEstado nacional frente a intereses socia-les y regionales.

IV. Algunas conclusiones sobre laReforma Política en el contextode la crisis de representación yde necesidad de mejorar las polí-ticas públicas // Las demandas ypropuestas de reforma política tiendena centrarse en el funcionamiento de losmecanismos partidario–electorales na-cionales. Se trata de una reforma queopera sobre piezas que son, en rigor,

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Hoy sabemos que si bien es importante elcomportamiento en las votaciones, es clave elfuncionamiento en comisiones y también la negociaciónque se da a puertas cerradas para comprender cómo esla dinámica de estos nuevos intercambios, que no siguenuna lógica oficialismo-oposición guiada por identidadespartidarias.

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parte de una estructura más amplia derepresentación y gobierno.

Por ello, es necesario articular eldebate sobre estos mecanismos con elanálisis de dos planos de esta estructura“más amplia”, ineludibles al momentode diseñar y evaluar la conveniencia dedistintas alternativas de reforma. Porun lado, la necesidad de reconocer lasnuevas características del sistema parti-dario electoral en la Argentina: proce-sos de descentralización de serviciospúblicos, desnacionalización –provin-cialización– de la competencia partida-ria, provincias en permanente reformaelectoral y política –de 1985 a 2005 sedieron 38 reformas electorales y 32

reformas constitucionales en las provin-cias argentinas–, faccionalismo localistadentro de los partidos y creciente dife-renciación entre los sistemas políticosprovinciales, han resultado en la frag-mentación del sistema político-partida-rio nacional. Cualquier reformapolítica nacional debe contemplar suimpacto diferencial a nivel provinciallos objetivos de recomposición de laintegridad del sistema político-partida-rio nacional.

Por otro lado, esta estructura actúa,primero seleccionando representan-tes/decisores –instancia partidario elec-

toral–, segundo, tomando decisionespúblicas –poderes de gobierno– y,tercero, implementándolas –accionardel aparato estatal–. La recomposicióndel vínculo de representación entreciudadanos y gobernantes demandauna mejor calidad de gobierno. Cual-quier reforma electoral debe tener encuenta su impacto sobre los problemaspropios de los poderes de gobierno ydel Estado. Sólo de esa manera se estaráen condiciones de estimar los resulta-dos de cualquier cambio electoral sobrela eficiencia, eficacia y legitimidad delas políticas públicas.

No sería realista pretender unaacción reformista simultánea sobre el

conjunto de instituciones tales como elEjecutivo y el Legislativo, el Estado y laorganización federal del poder político.Sí parece necesario que se incorpore enel diagnóstico de la reforma política allevar adelante, los problemas propiosde los poderes de gobierno, la lógicafederal de distribución de poder y de lasinstituciones estatales. De esa manerase estará en condiciones de estimar conmayor fundamento, los resultadosprobables de los cambios parciales aintroducir. La superación del malestarcon la política y los políticos habrá deencontrarse cuando los ciudadanos

¿El gran desafío? Poder alcanzar un nivel decoordinación que asegure una generación de políticas ygestión pública de mayor eficiencia. En algún sentido,recomponer la capacidad de gestión estatal sin que estoredunde en autoritarismo.

asocien a la política y los políticos conun buen gobierno.

Reconstituir el vínculo entre lasociedad y sus gobernantes para resol-ver la crisis de representación democrá-tica vivida por la Argentina plantea unproblema electoral pero también guber-namental y del Estado, así como de laorganización federal de la participacióny el gobierno. Y aquí el análisis políticono puede sino trascender el angostofoco del juego electoral nacional. El

debate sobre la reforma política estásiendo encarado desde distintas opcio-nes valorativas con respecto al lugar delos partidos en nuestra vida política:por un lado las que buscan debilitarlo y,por el otro, las que apuntan a fortale-cerlo. Estas reflexiones se inscriben enesta última opción. Éste es el objetivoque debe guiar el diseño de la reforma.Cualquiera sean las formas en la queesta se plasme, la reforma política debe-ría asegurar el equilibrio necesario entrela producción de representación y laproducción de capacidad de decisión.

Autonomía de los representantes ygravitación de los representados sontérminos que se encuentran en unarelación complementaria y no puedenser concebidos como parte de un juegode suma cero. Por ello, consideramosque un debilitamiento eventual de lospartidos no se resuelve en favor de losciudadanos. El desenlace previsible esuna transferencia de poder e influenciapolítica hacia los intereses organizados

y los asesores ilustrados del Ejecutivo deturno.

Por último, una llamada de aten-ción. Es necesario recordar el vínculoentre la ciudadanía política y las condi-ciones socio–económicas que facilitano frustran la posibilidad de su ejercicio.Los frutos finales de cualquier opera-ción de reforma política no son inde-pendientes del contexto sociológicodentro del que tiene lugar. No existeninstituciones políticas de lujo en socie-dades empobrecidas.//

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Referencias

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Los frutos finales de cualquier operación de reformapolítica no son independientes del contexto sociológicodentro del que tiene lugar. No existen institucionespolíticas de lujo en sociedades empobrecidas.

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La promoción de la cohesiónsocial en América LatinaLa experiencia del programaEUROsociAL Fiscalidad

A pesar de la bonanza económica de los últimostiempos y de que la mayoría de los países deAmérica Latina han logrado democratizar susregímenes, la pobreza, la desigualdad, laexclusión social y la debilidad del Estado dederecho continúan siendo obstáculos para eldesarrollo sostenible de la región. Para hacerfrente a esta situación, los países de AméricaLatina han comenzado a situar la promoción de lacohesión social como elemento central de suspolíticas públicas. Dentro de los esfuerzosinternacionales, EUROsociAL, aspira aconsolidarse como un catalizador de las iniciativasdestinadas a reducir las brechas sociales queazotan a la región.

ÁNGELES FERNÁNDEZ PÉREZ1

BORJA DÍAZ RIVILLAS2

1. Directora de EUROsociAL Fiscalidad2. Responsable de Planificación, Seguimiento yComunicación, EUROsociAL Fiscalidad

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1. Introducción: la cohesión so-cial en la relación entre la UniónEuropea y América Latina. // La pro-moción de la cohesión se ha consolidadocomo una de las prioridades políticasen las relaciones de la Unión Europeacon los países de América Latina y elCaribe, como consecuencia de los efec-tos negativos de la globalización y el“Consenso de Washington”. Los nuevosenfoques, situaron el papel de las institu-ciones y de la política social como fun-damental para el desarrollo sostenible.La inclusión de la “Declaración del Mi-lenio” y los “Objetivos de Desarrollo delMilenio” en la Nueva Agenda Interna-cional, se fundamenta en el sentido depertenencia y apropiación de los países envías de desarrollo de sus propios proce-sos y estrategias de desarrollo sostenibley lucha contra la pobreza (Hernando yFrutos, 2005: 182).

América Latina presenta, sin duda,una situación paradójica. La región havivido más de dos décadas de gobier-nos democráticos y, en un contexto in-ternacional favorable, experimenta unaimportante mejora de sus magnitudesmacroeconómicas. El comportamientofiscal de los últimos tiempos ha sido ex-celente, con una importante recupera-ción de los ingresos en la última década,que ha contribuido a la reducción de losdéficits fiscales. El ciclo expansivo de cre-cimiento de casi cinco años, el superávitpor cuenta corriente, la mejora en lostérminos de intercambio, el resultadopositivo de las cuentas fiscales, el de-

sempleo decreciente, el incremento de lasreservas internacionales y la reducciónde la deuda externa como porcentaje delPIB, sitúan a los países de América Latinaante una oportunidad única. Sin embar-go, la bonanza económica sólo ha servi-do para avanzar de manera moderada enla reducción de la pobreza, y AméricaLatina sigue siendo una de las regionescon mayores desigualdades del mundo yde hecho, la debilidad del Estado dederecho1 en muchos de los países de laregión constituye un impedimento paradesarrollo económico y democrático.

La centralidad de la cohesión socialen la agenda de la cooperación europea,ha sido también el resultado de la pro-pia naturaleza de ese modelo social. Elproceso de integración europeo, inicial-mente económico, no ha descuidadoaspectos políticos, culturales y sociales,junto al fuerte compromiso con la pro-moción de la cohesión social en su terri-torio. Ello ha convertido a la UniónEuropea en una de las regiones más igua-litarias del mundo.

Esta experiencia es, sin duda, un re-ferente que puede servir de base para lacooperación con los países de AméricaLatina. La Unión Europea puede ofre-cer multiplicidad de soluciones y expe-riencias positivas (diferentes sistemas deprotección social, educación, lucha con-tra la discriminación y la exclusión, etcé-tera). El modelo de bienestar europeo hasido posible gracias a políticas fiscalesque han dado fortaleza al sector públicoy que han tenido efectos redistributivos,

1. Así, por ejemplo, los indicadores de Gobernabilidad del Banco Mundial (Kaufmann, Kraay, y Mastruzzi, 2005)muestran que la situación del Estado de derecho en el conjunto de América Latina está todavía muy por debajo de lamedia mundial.

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la coordinación de las políticas de luchacontra la exclusión social y la pobreza,los beneficios de la cooperación a niveleuropeo y los métodos de su política re-gional para la recuperación económica ysocial de algunas regiones de Europa me-nos desarrolladas2.

En este contexto, la propia evoluciónde la agenda de las relaciones birregio-nales y la preocupación por las brechassociales causadas por la desigualdad y ladiscriminación, han consolidado la co-hesión social como uno de los principa-les ejes de las relaciones entre la UniónEuropea y América Latina.

Con el objetivo de concretar el ma-yor compromiso con la promoción de lacohesión social, en la programación dela dotación financiera comunitaria parala cooperación regional con América La-tina, la Comisión Europea lanzó EURO-sociAL en 2004, un programa regionalde cooperación técnica encaminado afomentar la lucha contra la pobreza, lasdesigualdades y la exclusión social enAmérica Latina. El programa actúa encinco sectores prioritarios: educación,salud, educación, justicia y empleo. Elpresente trabajo, aborda los esfuerzos quese han realizado dentro del sector de fis-calidad de EUROsociAL. Tras analizar lanaturaleza y dimensiones de la cohesiónsocial y de la relevancia de la fiscalidad,el artículo examina los rasgos distintivosdel conjunto del programa, las princi-pales líneas de actuación de EUROsociAL

Fiscalidad, su organzación, los princi-

pales resultados obtenidos hasta la fechay los desafios de futuro.

2. El concepto de cohesión social,sus dimensiones y la relevanciade la fiscalidad // La cohesión sociales un atributo de las sociedades demo-cráticas, que conlleva la formación de untejido social y la vertebración de las dis-tintas comunidades y grupos de un paísy que implica: 1) la igualdad de oportu-nidades, sin discriminación y con aten-ción a la diversidad; 2) la promoción delbienestar para el conjunto de la pobla-ción; 3) un sentimiento de pertenenciay la participación activa de la ciudadaníay la solidaridad entre grupos, territoriosy generaciones. Para lograr la cohesiónsocial es necesaria la acción directa y deliderazgo del Estado (políticas públicasactivas, con recursos suficientes), aunquese sustenta en la “responsabilidad con-junta” de distintos actores. Por lo tanto,la cohesión social es un objetivo de laacción pública pero también es un me-dio para luchar contra la pobreza y laexclusión3.

Si partimos de los tres pilares de lacohesión social –acceso, Estado y ciuda-danía (ver gráfico 1)–, la contribuciónde la fiscalidad se pone de manifiesto enuna serie de ámbitos que tienen que vercon las brechas existentes, la capacidaddel Estado para obtener los recursos ne-cesarios para financiar políticas de gastoque faciliten el acceso al bienestar conigualdad de oportunidades y sin discri-

2. Fuente: La cohesión social en el marco de la asociación estratégica entre la UE y América Latina y el Caribe dispo-nible a 4/4/2008 en: http://ec.europa.eu/external_relations/la/sc/sc_es/02_why_es.htm3. “Marco Conceptual EUROsociAL”, Documento de trabajo de EUROsociAL, mayo de 2007, disponible en:http://www.programaeurosocial.eu/datos/documentos/guias/1189153102.pdf

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minación y de generar un sentido depertenencia y legitimidad de la acciónpública.

2.1. Acceso al bienestar conigualdad de oportunidades y sindiscriminación // La lucha contra ladesigualdad en el acceso a las oportuni-dades y al bienestar, es una de las formasmás directas de afrontar la construcciónde la cohesión social4. En América Lati-na, en los últimos tiempos, las mejorescondiciones económicas, las remesas y elaumento en el gasto social han servidopara avanzar en la reducción de la po-breza en términos porcentuales.

Aunque las cifras actuales muestranuna mejora en la reducción de la indigen-cia y la pobreza no extrema, la regiónestá todavía lejos del cumplimiento delos objetivos del Milenio. . En definitiva,aunque el panorama actual representauna oportunidad única para la región,

queda todavía mucho camino paralograr sociedades más inclusivas.

2.2. Estado incluyente: políticaspúblicas sostenibles para la co-hesión social // Los países de la re-gión han otorgado una crecienteimportancia a las políticas sociales, quese ha traducido en una mayor participa-ción del gasto social dentro del PIB. Sinembargo, como destaca la CEPAL en suinforme del Panorama Social de 2007,el nivel y la estructura del gasto públicosocial sigue mostrando deficiencias paraatender las necesidades sociales de lapoblación vulnerable.

La mayoría de los países de AméricaLatina han llevado a cabo importantesreformas tributarias en los últimos 15años, en gran parte motivadas por cam-bios en las circunstancias económicas ysociales de la región. Si bien han contri-buido a una mejora en la recaudacióntributaria, no obstante, no han conse-

Gráfico 1. La cohesión social y sus dimensiones

COHESIÓNSOCIAL

ACCESOACCESO AL BIENESTAR, CON

IGUALDAD DE OPORTUNIDADESY SIN DISCRIMINACIÓN

ESTADOESTADO INCLUYENTE: POLÍTICAS PÚBLICAS

SOSTENIBLES PARA LA COHESIÓN SOCIAL

CIUDADANÍASOLIDARIDAD, SENTIDO DE

PERTENENCIA Y ACEPTACIÓNSOCIAL DE LOS TRIBUTOS

4. “Marco Conceptual EUROsociAL”, Documento de trabajo de EUROsociAL, mayo de 2007, disponible en:http://www.programaeurosocial.eu/datos/documentos/guias/1189153102.pdf

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guido resolver los dos principales retos:la suficiencia (los incrementos no hansido suficientes y los niveles de presiónfiscal son bajos) y la equidad (por el pe-

so de la imposición sobre el consumo).Las reformas emprendidas en los últimosaños han consistido, principalmente, enuna reducción de los tributos que gra-

1997

43,5

19

0

Gráfico 2. Evolución de la pobreza y la indigenciaen América Latina en porcentaje

10

20

30

40

50

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PO

RC

EN

TAJE

INDIGENTES POBRES NO INDIGENTES

19901980

40,5

18,6

48,3

22,5

1999

43,8

18,5

2002

44

19,4

2005

39,8

15,4

2006

36,5

13,4

2007p

35,1

12,7

FUENTE: CEPAL, 2007.

0

Gráfico 3. Evolución de la pobreza y la indigenciaen América Latina en millones

50

100

150

200

250

MIL

LON

ES

INDIGENTES POBRES NO INDIGENTES

1990

200

93

1997

204

89

1999

211

89

2002

221

97

2005

209

81

136

1980

62

2007p

190

69

2006

194

71

FUENTE: CEPAL, 2007.

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van el comercio exterior y en un fortale-cimiento de los impuestos sobre el valoragregado.

Quedan, por lo tanto, una serie deretos pendientes que deben ser aborda-

dos en futuras reformas tributarias, peroes patente la dificultad de hacerlo sin undiálogo y consenso en el que participenlos distintos agentes económicos y so-ciales. El “Pacto Fiscal” propugnado por

Gráfico 4. Coeficiente de Concentración de Gini 1997–2002(expresado en porcentaje).

UE - 25 (EST.2003)

OCDE***

ESTADOS UNIDOS**

AMÉRICA LATINA*

JAMAICA

GUYANA

ECUADOR

URUGUAY

BOLIVIA

COSTA RICA

R.DOMINICANA

GUATEMALA

VENEZUELA

PERÚ

ARGENTINA

EL SALVADOR

MÉXICO

HONDURAS

NICARAGUA

PANAMÁ

PARAGUAY

CHILE

COLOMBIA

BRASIL

0% 10 20 30 40 50 60 70

50,6

40,8

31,9

31,3

FUENTES: PARA LA UE – 25 CIA – THE WORLD FACT BOOK, PARA EL RESTO MACHINEA (2004)

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PO

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EN

TAJE

DE

LP

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18

16

14

12

10

8

6

4

GASTO SOCIALTOTAL

GASTO ENEDUCACIÓN

GASTOEN SALUD

GASTO ENSEGURIDAD SOCIAL

Y ASISTENCIA SOCIAL

GASTO ENVIVIENDAY OTROS

FUENTE: ELABORACIÓN PROPIA EN BASE A M. H.

1990 – 1991 1996 – 1997 2002 – 2003 2004 – 2005

2

0

Gráfico 5. América Latina y el Caribe, evolución del gasto socialpor sectores como porcentaje del PIB (1990–1991, 1996–1997,2002–2003 y 2004–2005).

12,8

15,9

3,34,29

3,1 3,39

5,2

6,97

1,2 1,21

45

40

35

30

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20

15

10

5

0

Gráfico 6. Comparación internacional de la carga tributariacomo porcentaje del PIB

36,3

15,3

11,7

9,3

OCDE (30)

PO

RC

EN

TAJE

DE

LP

BI

16,5

12,7

11,4

40,6

UE (15)

15

4,6

6,8

26,4

ESTADOS UNIDOS

7

7,2

0,8

15

SUDESTE ASIÁTICO(6 PAÍSES)

4,7

9,7

3

17,5

AMÉRICA LATINA(19 PAÍSES)

CARGA TRIBUTARIA INDIRECTA

CARGA TRIBUTARIA DIRECTA

CARGA SEGURIDADSOCIAL

FUENTE: CEPAL 2006

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CEPAL hace diez años, cobra ahora todosu sentido en una situación de mejora enlas cuentas públicas de América Latina.

2.3. Ciudadanía: solidaridad,sentido de pertenencia y acepta-ción social de los tributos // Esta di-mensión de la cohesión social sefundamenta en las percepciones indivi-duales y en la generación de sentimien-tos de pertenencia a una comunidadque persigue objetivos comunes,mediante procedimientos democráti-cos, con atención a la diversidad de susmiembros. Asimismo, de acuerdo aLatinobarómetro (2006) pese a que enla región existe un fuerte apoyo a lademocracia como forma de gobierno, elnivel de satisfacción con ella es bajo,como así también la legitimidad socialde las instituciones del Estado (gráfico7).

En 2005, sólo el 21% de los ciudada-nos consideró que sus impuestos seríanutilizados de forma adecuada, lo cual ma-nifiesta una percepción social negativasobre utilización de los recursos por par-te del Estado (gráfico 8).

Es por ello, que junto a los esfuerzospara la detección y corrección del fraudefiscal y en las actuaciones que favorecenel cumplimiento voluntario de los con-tribuyentes, es fundamental la formaciónen valores de la ciudadanía, ya sea me-diante acciones de educación formal, noformal o informal, para así crear una con-ciencia fiscal que favorezca la aceptaciónsocial de los tributos.

3. El Programa EUROsociAL y lapromoción de la cohesión social

en América Latina // EUROsociAL esuna iniciativa regional de cooperacióntécnica de la Comisión Europea parapromover la cohesión social en AméricaLatina, basada en el intercambio de ex-periencias entre administraciones pú-blicas responsables de la educación, elempleo, la administración de justicia, lafiscalidad y la salud. El Programa cuentacon un presupuesto de 36,7 millones deeuros (financiado en un 80% por la Co-misión Europea y el 20% restante, porlos países europeos que bilateralmenteparticipan en el mismo). EUROsociAL esfundamentalmente un programa de coo-peración entre administraciones públicasy de fortalecimiento institucional parala promoción de cambios en orientacio-nes y mecanismos de gestión de políti-cas y programas sociales. Sus actividadesestán dirigidas esencialmente a tres gru-pos de actores que desempeñan un papelrelevante en los 18 países de AméricaLatina de los cinco sectores prioritarios:

>> Tomadores de decisiones de políti-ca de alto nivel.

>> Personas y colectivos con capacidadde influir en las decisiones y la ejecuciónde políticas sociales, expertos e intelec-tuales, líderes profesionales, institutos deinvestigación, universidades, organizacio-nes de trabajadores y empleadores, socie-dad civil, etc.

>> Funcionarios y funcionarias en mi-nisterios, agencias y otras institucionespúblicas.

La coordinación del Programa se ase-gura a través de un Comité Intersectorial(CICO), compuesto por los cuatro líde-

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res de los consorcios y la OIT y que pre-side la FIIAPP. El Comité Conjunto,máxima autoridad y responsable de laorientación estratégica del Programa,está integrado por los representantes delBanco Interamericano del Desarrollo(BID), del Programa de las Naciones Uni-das para el Desarrollo (PNUD), de laComisión Económica para América La-tina y el Caribe (CEPAL), así como de laComisión Europea.

3.1. Rasgos distintivos delprograma EUROSociAL //3.1.1. Orientación hacia la cohe-sión social /// La cohesión social es,junto con la integración regional, unode los ejes que vertebran la relación es-tratégica entre la Unión Europea y Amé-rica Latina. Las Cumbres de Jefes deEstado y de Gobierno UE - ALAC de Gua-dalajara (2004) y de Viena (2006) estu-vieron enfocadas a la cohesión social y lareducción de las desigualdades como unade sus prioridades.

3.1.2. Apoyo político al más altonivel // EUROsociAL ha recibido el apo-yo político al más alto nivel. Las decla-raciones finales de las Cumbres de Jefesde Estado y de Gobierno de la UniónEuropea (UE) y América Latina y el Ca-ribe de Guadalajara y de Viena destaca-ron la importancia del Programa comovehículo para construir sociedades másinclusivas.

3.1.3. Carácter abierto y partici-pativo // EUROsociAL es un programaorientado a la demanda y cuya gestión serealiza a través de consorcios, potenciando

una toma de decisiones democrática,transparente y flexible, con la participa-ción de representantes de los países so-cios de América Latina que formanparte de los consorcios, y que por tantoparticipan en los comités de dirección decada uno de los sectores. Se trata de unaconcepción que ni es paternalista ni es-tablece condiciones5. La naturaleza de lasactividades previstas por el programa y,en particular, el intercambio de experien-cias, conocimientos y buenas prácticas,hace necesaria la constitución de “redessectoriales” que reúnan a todos los ac-tores europeos y latinoamericanos quemanifiesten un interés por los temas delprograma o que quieran comprometer-se y operar activamente en la realizaciónde sus objetivos.

3.1.4. Carácter estratégico // Loslineamientos estratégicos del Programason establecidos por un Comité Conjun-to integrado por la Comisión Europea,el Banco Interamericano de Desarrollo(BID), el Programa de Naciones Unidaspara el Desarrollo (PNUD) y la ComisiónEconómica para América Latina (CEPAL).

3.1.5. Posibilidad de actuacionesintersectoriales // La existencia decinco sectores prioritarios (educación sa-lud, justicia, fiscalidad y empleo) comovectores de la cohesión social permite larealización de actuaciones de carácter in-tersectorial dentro del Programa.

3.1.6. Énfasis en la gestión delconocimiento // Las nuevas tecnolo-gías ofrecen una excelente plataforma pa-ra la difusión de los estudios temáticos,

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los documentos emanados de las dife-rentes actividades del programa, los di-ferentes boletines de cada uno de lossectores, ponen a disposición de las ad-minstraciones públicas de la región expe-riencias de instituciones homólogas quese enfrentaron o se enfrentan a proble-mas similiares.

4. EUROsociAL Fiscalidad y lapromoción de la fiscalidad enAmérica Latina // El sector fiscalidaddel Programa EUROsociAL se articula através de un consorcio de institucioneseuropeas y latinoamericanas, lideradaspor el Instituto de Estudios Fiscales deEspaña. Su objetivo es influir, a través delintercambio de experiencias, sobre laspolíticas públicas y las prácticas institu-cionales de gestión que en el ámbito dela fiscalidad tienen repercusiones sobrela cohesión social.

El consorcio de fiscalidad agrupa ainstituciones de gran relevancia en laUnión Europea y en América Latina. La

ventaja esencial de la modalidad de con-sorcio reside en que involucra a los pro-pios actores del proyecto y a quienestienen mandato y capacidad de movili-zarlos, lo que contribuye a potenciar losresultados y su sostenibilidad. El Consor-cio está integrado por diez institucionesentre las que figuran AdministracionesTributarias, centros de investigación y ca-pacitación, una agencia de cooperacióny una institución supranacional de refe-rencia en el ámbito de la fiscalidad:

>> Instituto de Estudios Fiscales – IEF

– España>> ADETEF – l’agence de coopération

technique internationale des ministèreschargés de l’économie et du budget –Francia.

>> InWEnt Capacity Building Interna-tional– InWEnt–Alemania.

>> Fundación Centro de Educación aDistancia para el Desarrollo Económicoy Tecnológico – CEDDET – España.

Gráfico 9. Estructura organizativa del Programa

COMITÉ CONJUNTO(CE, BID, CEPAL, PNUD)

CICO (REPRESENTANTES DE LOS CONSORCIOS Y DE LA OIT)

SECRETARÍA EJECUTIVA(OFICINA DE COORDINACIÓN)

CONSORCIOJUSTICIA

CONSORCIOEDUCACIÓN

CONSORCIOFISCALIDAD

CONSORCIOSALUD

ORGANIZACIÓN INTERNACIONAL

DEL TRABAJO(EMPLEO)

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>> Institute for Fiscal Studies – IFS -Reino Unido.

>> Centro Interamericano de Admi-nistraciones Tributarias – CIAT.

>> Servicio de Administración Tribu-taria – SAT – México

>> Administración Federal de IngresosPúblicos AFIP – Argentina

>> Receita Federal do Brasil – Brasil. >> Dirección de Impuestos y Aduanas

Nacionales – DIAN - Colombia

Cabe destacar el papel que desempe-ña la Agencia Estatal de AdministraciónTributaria Española (AEAT), como Miem-bro Asociado. Asimismo, la Organiza-ción Iberoamericana de la SeguridadSocial (OISS), el Comité Permanente so-bre el Catastro de Iberoamérica (CPCI)y el Instituto Centroamericano deAdministración Pública (ICAP), la Aso-ciación Internacional de PresupuestoPúblico (ASIP), y la Agenzia delle En-trate de Italia, son también miembrosasociados.

Dentro del proyecto, la fiscalidad esconcebida en sentido amplio, por lo quelas instituciones potencialmente bene-ficiarias proceden tanto de la parte deingresos como de gasto y de control. Deesta forma el proyecto colabora funda-mentalmente con instituciones como losMinisterios de Economía y Hacienda, lasAdministraciones Tributarias, los catas-tros inmobiliarios, los Organismos de laSeguridad Social, las Asambleas Legisla-tivas, los Tribunales de Cuentas y los Go-biernos Subnacionales

4.1. Áreas temáticas de EURO-sociAL Fiscalidad // Conforme almarco conceptual expuesto anteriormen-te, el programa ha considerado comoprioritarias las siguientes líneas de actua-ción: 1) Políticas fiscales; 2) Administra-ciones fiscales; 3) presupuesto y gastopúblico; 4) financiación territorial; 5)seguridad social; 6) recursos humanos.La coordinación de cada área temática serealiza conjuntamente entre una institu-ción del consorcio de un país latinoame-ricano y de un país europeo. El CIAT,como organización regional de referenciaen el ámbito de las Administraciones Tri-butarias, desempeña un papel destacadode coordinación y apoyo a los responsa-bles temáticos.

A continuación se enumeran los obje-tivos de cada área temática, su relevanciay principales aspectos que son aborda-dos dentro de las mismas.

4.1.2. Políticas fiscales // No esfactible emprender una reforma tribu-taria si previamente no existe un acuer-do social (Santos y Carbajo, 2007:69).Esta área temática tiene como prioridadla evaluación de las políticas fiscales vi-gentes en los distintos contextos políti-cos de Europa y América Latina, a finde promover y acompañar procesos dereforma orientados a mejorar la suficien-cia y equidad de los sistemas fiscales.

4.1.3. Administraciones fiscales //Para cumplir de forma adecuada con susfunciones, las administraciones tributa-rias necesitan favorecer el cumplimiento

5. Fuente: Oficina de Coordinación de EUROsociAL.

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voluntario y detectar y corregir el fraudey la evasión fiscal. Es muy importante lautilización intensiva de las nuevas tec-nologías para mejorar la comunicacióncon los ciudadanos y los métodos y pro-cedimientos de control. Es indispensa-ble una dotación presupuestaria quepermita contar con recursos humanossuficientes y estables, que accedan y pro-mocionen por méritos mediante pruebastécnicas y transparentes y que cuentencon un nivel retributivo razonable y re-lacionado con metas. Por último, valedestacar la importancia de una estructu-ra organizativa basada no en las distintasfiguras impositivas sino en funciones ytipos de contribuyentes6. En este senti-do esta área temática aborda los siguien-tes subtemas:

>> Estrategias para favorecer el cum-plimiento voluntario de los contribu-yentes.

>> Seguridad jurídica de los contribu-yentes.

>> Detección y corrección del fraudefiscal.

>> Mejora de la calidad de los catastrosinmobiliarios y los registros de contri-buyentes.

>> Mejora de la capacidad organiza-tiva de las Administraciones tributarias.

4.1.4 Presupuesto y gasto pú-blico /// La cooperación de los poderesdel Estado en el ciclo presupuestario tie-ne un impacto considerable en la cohe-sión social. Únicamente la colaboraciónestrecha y concertada entre las institu-ciones permitirá lograr transparencia yorientar el presupuesto con el fin de al-

canzar un equilibrio entre los sectoresde finanzas/economía y bienestar social.El intercambio de experiencias sobre lasmejores prácticas de la región referentesal ciclo presupuestario y la cooperaciónentre instituciones en este ciclo, permi-tirá aprender a base de ejemplos. Con ellose intenta contribuir al buen gobierno,la modernización de los presupuestos yla transparencia en los países latinoame-ricanos.

En lo que respecta al espacio político,el intercambio de experiencias a alto ni-vel pretende promover el acercamientomutuo de los/las participantes de los Mi-nisterios de Finanzas, Tribunales de Cuen-tas y Parlamentos con el fin de discutirlos diferentes roles de las institucionesen el ciclo presupuestario, que son los ac-tores principales de este proceso de ela-boración de presupuestos.

4.1.5. Financiación territorial //La descentralización fiscal constituye uncambio de paradigma en la articulaciónde los objetivos de cohesión social a tra-vés de la intervención del sector públi-co. Por una parte, la aproximación de loscentros de toma de decisiones a los ciu-dadanos refuerza la consideración de lasnecesidades específicas de cada colectivoy la eficiencia de los mecanismos de con-trol democrático en la consecución delos objetivos. Por otra parte, la fragmen-tación geográfica de las competenciasconlleva riesgos derivados de la posibleasimetría tanto en las capacidades finan-cieras de cada territorio, como en la arti-culación misma de las competencias degasto e ingreso por niveles de gobierno.En este sentido, la adecuada definición

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de los mecanismos de solidaridad interre-gional y de los incentivos a la correspon-sabilidad desempeñarán un papeldecisivo en el proceso de mejora de lacohesión social.

4.1.6. Seguridad social // Los sis-temas de protección social han sido ob-jeto de profundas reformas en AméricaLatina en los últimos 25 años, pero apesar de los esfuerzos realizados, actual-mente éstos distan mucho de cumplircon los objetivos de universalidad y su-ficiencia. Queda claro que es necesariodotar de recursos adecuados al sistemade protección social. La experiencia eu-ropea ha demostrado que los sistemas deseguridad social viables y con amplia co-bertura son esenciales para el logro delobjetivo de cohesión social.

4.1.7 Recursos humanos // Unamayor objetividad en el acceso a la fun-ción pública, la expectativa de una ca-rrera administrativa y una capacitacióncontinua, la valoración del desempeño yde la ética en la actuación administrati-va, son condiciones que favorecen el fun-cionamiento de una administración fiscalmás eficiente, justa y transparente y, porlo tanto, más capaz de contribuir a lacohesión social.

4.2. Metodología // El proyecto EU-ROsociAL Fiscalidad contempla una se-rie de resultados generales, surgidos através de un conjunto de actividadesorientadas a alcanzar el objetivo especí-fico, a lo largo de los cuatro años de eje-

cución. Los intercambios de experienciasson procesos de transferencia entre admi-nistraciones públicas, de lecciones apren-didas y buenas prácticas –que deben serpertinentes en el contexto de los paísesde América Latina– acerca del diseño,aplicación y gestión de políticas socialescon repercusiones sobre la cohesión so-cial. La transferencia puede ser realizadadesde países europeos o desde países deAmérica Latina a través de la formaciónno reglada (presencial o a distancia), pormedio de pasantías o visitas, mediantela asistencia técnica de expertos o poruna combinación de estas modalidades(CICO, 2006).

El ciclo de intercambio de expe-riencias consta de cuatro fases: 1)identificación de las necesidades polí-ticas e institucionales generales enpaís(es) receptor(es) e identificaciónde experiencias potencialmente trans-feribles; 2) validación de la oferta y lademanda y puesta en contacto entredemandantes y oferentes; 3) ejecuciónde propuestas de apoyo a las institu-ciones beneficiarias; y 4) evaluación ydifusión de los procedimientos yresultados de cada actividad y de la es-trategia del proyecto en su conjunto,lo que puede dar lugar a la identifica-ción de nuevas prioridades.

5. Balance de dos años de pro-yecto // EUROsociAL Fiscalidad ha al-canzado su ecuador. En estos dos años,el proyecto ha consolidado la metodolo-gía de actuación, se ha avanzado en ladefinición de un marco conceptual co-

6. Fuente: Díaz Yubero, Fernando, “La contribución de las Administraciones Tributarias a la cohesión social enAmérica Latina”, Boletín EUROsociAL Fiscalidad Nº 3

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mún a todas las áreas temáticas y en dara conocer el proyecto en Europa y Amé-rica Latina. En 2007, se ha logrado unamayor participación de instituciones depaíses de la Unión Europea que no sonmiembros del consorcio y una mayorcolaboración con las instituciones delComité Conjunto. Se han iniciado losprimeros intercambios en el área de laseguridad social, en colaboración con elsector empleo, y en el área de la finan-ciación territorial.

Gracias a los intercambios de experien-cias, diferentes administraciones públicashan introducido cambios en procedi-mientos de gestión que empiezan a tenerimpacto en el funcionamiento de sus ins-tituciones y en la igualdad de acceso ymejora de los servicios ofrecidos al ciuda-dano. Se ha logrado una mayor transpa-rencia presupuestaria y se ha sensibilizadosobre el carácter social del presupuesto ysobre la importancia de la cohesión so-cial en el desarrollo regional.

La naturaleza abierta y participativadel proyecto ha quedado plasmada en elhecho de que, en muchos casos, junto ala difusión de experiencias europeas, sonlas propias administraciones públicas deAmérica Latina las que han sido transfe-rentes de buenas prácticas. Así, en el pe-ríodo 2006 - 2007 han participado enello total de 83 instituciones latinoame-ricanas.

Cabe destacar los intercambios di-rectos entre los propios países de Amé-rica Latina, en el marco del proyecto:visita de de familiarización a Chile defuncionarios de Perú, Honduras y ElSalvador, para conocer los servicios deatención al contribuyente a través de In-

ternet del Servicio de Impuestos Inter-nos de Chile (SII), la visita a México defuncionarios del Servicio de Rentas In-ternas de Ecuador (SRI) para conocer laexperiencia en temas de fiscalizacióninternacional del Servicio de Adminis-tración Tributaria (SAT), las visitas defuncionarios de la Subsecretaría de Esta-do de Tributación de Paraguay (SET) ola visita de funcionarios del SRI para co-nocer los servicios telefónicos de atenciónal contribuyente de la AdministraciónFederal de Ingresos Públicos de Argen-tina (AFIP), y la visita de funcionariosde la Dirección General Impositiva deUruguay (DGI) a la AFIP para conocer suexperiencia en la sistemática de segui-miento de fiscalizaciones.

La valoración de los intercambiosejecutados ha sido muy positiva, tantodesde el punto de vista profesionalcomo organizativo.

5.1. EUROsociAL Fiscalidad encifras // 5.2. Principales resulta-dos de las acciones de intercam-bio // 5.2.1. Políticas fiscales //Dentro de esta área temática, cabe des-tacar dos iniciativas encaminadas a des-tacar la relevancia de una política fiscalorientada a la cohesión social, consen-suada entre los distintos actores sociales:el apoyo a Brasil en la reforma de laimposición sobre el consumo y la cele-bración de un encuentro de policymakers sobre Pacto fiscal y el PactoSocial.

>> Durante 2007 tuvo lugar en Brasilun debate amplio y profundo sobre lareforma y racionalización de su comple-jo sistema tributario, en el que partici-

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paron el gobierno federal, los estados,los municipios, los sindicatos y las orga-nizaciones de empleadores. Fruto del tra-bajo, el gobierno envió al Congreso, enfebrero de 2008, un proyecto de reformatributaria, cuyos objetivos son: eliminarlos obstáculos a una producción más efi-ciente y menos costosa, reducir la cargafiscal sobre productores y consumidores,estimular la formalización y permitir undesarrollo territorial más equilibrado.

5.2.2. Administraciones fiscales// 5.2.2.1. Estrategias para favore-cer el cumplimiento voluntario delos contribuyentes // La AgenciaTributaria de España, la AdministraciónFederal de Ingresos de Argentina y el Ser-vicio de Impuestos Internos de Chile,que figuran entre las Administracionestributarias que más han avanzado en estecampo, han actuado como los principa-les transferentes de experiencias.

A finales de mayo de 2006, represen-tantes de varias administraciones tribu-tarias latinoamericanas participaron enun seminario regional sobre estrategiaspara favorecer el cumplimiento volunta-rio, celebrado en el Instituto de EstudiosFiscales en Madrid. En paralelo, realiza-ron una visita de familiarización a la AEAT

de España, para conocer in situ el fun-cionamiento del Centro de AtenciónTelefónica y la operación del programaINFORMA para la unificación de crite-rios a las consultas de carácter tributarioque realizan los contribuyentes. Ese pri-mer contacto permitió el desarrollo demúltiples actividades de tipo “bilateral”para avanzar en la implantación de nue-vos sistemas (especialmente, vinculados

con los servicios para la unificación decriterios, la atención telefónica y el usode Internet), entre las que destacan laspasantías de funcionarios de Paraguay yEl Salvador en la AFIP de Argentina ylas de Honduras, El Salvador y Perú en elServicio de Impuestos Internos de Chile(SII) de Chile, así como las asistenciastécnicas prestadas por la AFIP en Para-guay y las asistencias técnicas de la AEAT

en Guatemala y El Salvador. Funciona-rios ecuatorianos también tuvieron laocasión de conocer de primera mano laexperiencia argentina en servicios deatención telefónica a los contribuyentes.

Como resultado de las buenas prácti-cas observadas en la visita a los serviciosdel SII, diferentes instituciones han forta-lecido y mejorado sus sistemas de atenciónal contribuyente a través de Internet:

>> La Dirección Ejecutiva de Ingresosde Honduras (DEI) ha incorporado unsistema de preinscripción por parte delos Contribuyentes vía Internet en elRegistro Tributario Nacional RTN, queles permite hacer su trámite másrápido y práctico al obtener su Docu-mento en cuestión de cinco minutos alpresentarse a reclamar su Carnet en laventanilla virtual.

>> La Superintendencia Nacional de Ad-ministración Tributaria de Perú (SUNAT)está profesionalizando y ampliando,siguiendo el modelo chileno, sus servi-cios de atención al contribuyente a tra-vés de Internet.

>> La Dirección General de Ingresos deEl Salvador, en los diferentes intercambiosrealizados en el marco de EUROsociAL

Fiscalidad, identificó que los contribu-

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yentes no utilizaban Internet para cum-plir con sus obligaciones tributarias niinformarse por ese medio principalmen-te por dos razones: el diseño de la páginaera muy compleja y muchos contribu-yentes no tienen ni el acceso ni el cono-cimiento para hacerlo.

Otra área es la relativa a los serviciosde atención telefónica al contribuyente:

>> Gracias al apoyo de la AFIP, la Sub-secretaría de Estado de Tributación deParaguay (SET) ha puesto en funciona-miento el sistema de monitoreo para te-leoperadores de los servicios de atencióntelefónica y en la elaboración de un ma-nual de atención al contribuyente. Desdemayo de 2007, se están realizando connormalidad las escuchas (monitoreo) to-madas por muestreo aleatorio del totalde llamadas semanales, en tal sentidoademás se realiza la escucha conjunta desupervisor y representante (evaluación ycoaching) a fin de observar los puntospositivos y negativos de llamadas recibi-das por los operadores, de manera queeste proceso brinde las directrices correc-tivas y de capacitación hacia los operado-res. Así se han detectado las principalescarencias que ya forman parte de lasfuturas capacitaciones y se ha mejoradola calidad de los servicios prestados alcontribuyente. Cabe destacar que desdela puesta en marcha del Centro de Aten-ción Telefónico - Call Center en septiem-bre de 2006 hasta septiembre de 2007, elcentro ha recibido más de 129.547 lla-madas. El Servicio de Rentas Internas deEcuador también está recibiendo la co-

laboración de la AFIP para el fortaleci-miento de su call center.

>> La Dirección General de ImpuestosInternos del Ministerio de Hacienda deEl Salvador ha desarrollando un call cen-ter siguiendo el modelo de los serviciostelefónicos de atención al contribuyentede la Agencia Estatal de AdministraciónTributaria de España (AEAT), cuyos téc-nicos capacitaron en el mes de junio a losevaluadores de las llamadas y a los nue-vos teleoperadores.

Por último, destacar que el Departa-mento de Capacitación de Recursos Hu-manos de la SET ha incluido en los planesde formación los contenidos del cursosobre “Inducción a la concienciaciónInstitucional”. Este curso fue impartidoen agosto de 2007 por dos funcionariosde la Agencia tributaria de España en elmarco de EUROsociAL Fiscalidad y tie-ne como objetivo lograr un mejor servi-cio de atención a los contribuyentes. Enel curso participaron 30 funcionarios dela SET que con posterioridad replicaronlos contenidos para que pudieran bene-ficiarse otros funcionarios de la institu-ción paraguaya.

5.2.2.2 Mayor seguridad jurídicay equidad en la aplicación de lasnormas tributarias // Como se hadestacado junto a los deberes y obliga-ciones de los contribuyentes, es muyimportante que sus derechos sean respe-tados y que las normas tributarias seanaplicadas de uniformemente. En este sen-tido, se han realizado intercambios deexperiencias con Guatemala y Paraguay,cuyas administraciones tributarias nece-

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sitaban dar respuesta a las demandas desus contribuyentes:

>> La SET de Paraguay ha habilitadouna oficina de reclamos, quejas y suge-rencias. La institución paraguaya ha con-tado con el asesoramiento de técnicosde la AEAT, en el marco de EUROsociAL

Fiscalidad. El nuevo servicio, tiene a sucargo la recepción de reclamos, quejas ysugerencias para posteriormente derivar-las al área competente de la solución,debiendo realizar el seguimiento hastaque el caso sea resuelto o tenga una res-puesta.

>> La Superintendencia de Adminis-tración Tributaria (SAT) de Guatemalaha implantado con el apoyo de la Agen-cia Tributaria de España un sistema deunificación de criterios tributarios.

5.2.2.3. Detección y correccióndel fraude fiscal // En este campo seha enfatizado la importancia de lasherramientas informáticas orientadas alcontrol. En este sentido, tras una visitade familiarización a España, se realizóun curso al respecto en Cartagena deIndias para poder profundizar en losconocimientos más técnicos. De formabilateral la Agencia Tributaria deEspaña está apoyando a la ReceitaFederal de Brasil en los cambios norma-tivos y de procedimientos en el área derecaudación que está promoviendo lainstitución sudamericana.

5.2.2.4. Fortalecimiento de lacapacidad organizativa y de ges-tión de las administraciones tribu-tarias // En Venezuela, la Oficina de

Planificación y Seguimiento del ServicioNacional Integrado de AdministraciónAduanera y Tributaria (SENIAT) hainiciado la construcción de un sistema deindicadores de gestión para los nivelesoperativos del Servicio, aplicable tantopara las áreas aduaneras como tributa-rias. De forma adicional, la instituciónvenezolana está realizando su estudioconceptual, sobre el análisis de lasherramientas informáticas y sistemasque puedan facilitar este proceso.

5.2.2.5. Mejora de la calidad delos catastros inmobiliarios y losregistros de contribuyentes //Gracias al apoyo técnico de EUROsociAL

Fiscalidad, canalizado a través de la Di-rección General del Catastro de Españaen el marco del Proyecto, el Catastro dela Provincia de Buenos Aires aprobó afinales de diciembre de 2006 un Plan deCalidad y una carta de servicios. Se tratade dos instrumentos orientados a lamejora de servicios y al reforzamiento delos derechos de los ciudadanos7.

5.2.2.6. Fortalecimiento de la cul-tura fiscal // En octubre de 2007, serealizó en Buenos Aires un Seminariointernacional sobre educación cívico –tributaria tuvo como elemento más des-tacado el poder contar con la presenciade no sólo con los reponsables de estetipo de programas en las Administracio-nes Tributarias, sino también con losfuncionarios de los ministerios de educa-ción de la región, lo cual es un elementoesencial para la adecuada articulación deeste tipo de programas. Al término delseminario, los participantes centroame-

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ricanos y de la República Dominicanarealizaron un comunicado (Declaraciónde Buenos Aires) en el que expusieronsu voluntad de cooperar, en el marco delPrograma EUROsociAL Fiscalidad, en laconstrucción de una ciudadanía fiscal enla región. La primera reunión de la nue-va Red tuvo lugar marzo de 2008 en elmarco de EUROsociAL Fiscalidad. Ade-más de para fortalecer los vínculos per-sonales y profesionales en aras de unmayor y mejor intercambio de informa-ción, el Encuentro ha permitido con-sensuar una serie de principios generalesque deben regir los programas de educa-ción fiscal y ha servido para identificardemandas concretas de las Administra-ciones tributarias y de los ministerios deeducación participantes interesados enfortalecer o introducir este tipo de ini-ciativas. Se ha decidido que la Red seabra a la participación del resto de paí-ses de América Latina.

Asimismo, tras el Encuentro de Bue-nos Aires se han emprendido diferentescolaboraciones en el marco de EUROso-ciAL Fiscalidad o cambios unilateralespor parte de las instituciones participan-tes. A raíz del encuentro la SET de Pa-raguay diseñó un modelo para instruir alos escolares sobre las responsabilidadesciudadanas en el ámbito tributario, quecomenzó a aplicarse con una formaciónde docentes en abril de 2008. En el mar-co del programa se han iniciado cola-boraciones para fortalecer el programatributario de Perú, con el apoyo de Bra-sil, y el de El Salvador, en este caso conel apoyo de Argentina.

5.2.3. Presupuesto y gasto pú-blico // Dentro de esta área temáticaque lidera la organización InWEnt, se haimpulsado la constitución de una red decomunicación entre Ministerios de Fi-nanzas, las Comisiones presupuestariasy las Contralorías Generales de AméricaLatina. Además de fortalecer el cono-cimiento técnico de sus funcionariosbeneficiarios de las actividades, se halogrado una importante sensibilizaciónsobre la importancia de la colaboraciónentre poderes para favorecer la cohesiónsocial y lograr una mayor transparenciaen el ciclo presupuestario.

5.2.4. Seguridad social // En elmarco de EUROsociAL Fiscalidad y Em-pleo, la Gerencia de Afiliación y Recau-dación y la Subgerencia de Cobros yRecuperaciones de Honduras han im-plementando una nueva estrategia parala contención de la mora obrero – pa-tronal. En agosto entraron en vigor lasnuevas disposiciones en cuanto a losavisos de cobro mensuales cuyo obje-tivo es la unificación de criterios para laelaboración de avisos de cobros, queserán enviados a las empresas con el finde darles a conocer su situación demorosidad mensual, y de esta formaprevenir que los patronos recaigan en elfuturo en mora.

5.3 La Red EUROsociAL Fisca-lidad y la gestión y difusión delconocimiento acumulado // Dadala gran cantidad de instituciones poten-cialmente beneficiarias del proyecto, lanecesidad de sistematizar y difundir elconocimiento acumulado en el área de

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la fiscalidad y la idoneidad de generarespacios de diálogo abiertos y participa-tivos, la animación y movilización de re-des juega un papel muy relevante en laejecución de EUROsociAL Fiscalidad.

Para poder acotar las preferencias delos integrantes de la Red e incentivar laparticipación, se ha considerado priori-tario la creación de redes temáticas. Laprimera de las mismas, fue la que surgióen materia de educación fiscal y tiene suraíz en el hecho de que la educación esun elemento fundamental para lograrsociedades más justas y equitativas. Ade-más, existe una fuerte demanda por in-tercambiar experiencias en este ámbito yaque los programas de educación fiscalson todavía muy jóvenes, tanto en Amé-rica Latina como en la Unión Europea,por lo que es importante potenciarlos yoptimizar el conocimiento acumulado.Asimismo, las nuevas tecnologías, prin-cipalmente el portal en Internet, actuancomo efecto multiplicador muy rele-vante.

5.4. La participación de Argenti-na en EUROsociAL Fiscalidad //Argentina es junto a Brasil el país deAmérica Latina que más ha participadoen los intercambios de experiencas deEUROsociAL Fiscalidad y se ha produ-cido en todas las áreas temáticas delproyecto (ver tabla 3).

Dentro del área de administracionesfiscales, destaca el papel de la AFIP co-mo transferente de experiencias en el ám-bito de las estrategias para favorecer elcumplimiento tributario de los contri-

buyentes. Como se ha señalado anterior-mente la AFIP ha prestado apoyo técnicoa la SET de Paraguay y al Servicio deRentas Internas de Ecuador para la im-plantación de un sistema de monitoreode los servicios de atención telefónica alcontribuyente El programa de educa-ción tributaria de la AFIP, constituye unreferente fundamental en el desarrollo deuna cultura fiscal en la región, y que tu-vieron ocasión de conocer en profundi-dad los participantes en el 2º SeminarioInternacional sobre este tema que se de-sarrolló en Buenos Aires.

Como receptor de experiencias con-cretas, destaca el apoyo técnico del pro-yecto, canalizado a través de la DirecciónGeneral del Catastro de España, que seha prestado al Catastro Territorial de laProvincia de Buenos Aires en el desarro-llo de un Plan de Calidad y una Cartade Servicios. También destaca la visitade familiarización de altos cargos de lasinstituciones de la seguridad social deArgentina a la Oficina Nacional de laSeguridad Social (ONSS) y del ServicioPúblico Federal de Seguridad Social (SPF)de Bélgica. El principal objetivo de lavisita fue profundizar en el conocimien-to del sistema de gestión electrónica dela seguridad social belga, en especial entemas relativos a la innovación en pro-cesos, el diseño de sistemas de informa-ción integrados, la prestación de servicioselectrónicos, la generación y operaciónde bancos de datos de información deseguridad social, la gestión de informa-ción y el intercambio de datos sociales.

7. El documento digital se halla disponible en http://www.ec.gba.gov.ar/Catastro/institucional_new/plan_de_calidad.htm

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6. Escenario de futuro y desafiospendientes // Aún es pronto para emi-tir conclusiones sobre el impacto del pro-grama en los diferentes países de la región.Sin embargo, tras dos años de activida-des de intercambio, se pueden señalaralgunos elementos y desafíos destacados.

El programa ha contribuido de for-ma notable a la inclusión del tema de lacohesión social en la agenda de los go-biernos y, con ello, a que la cohesión so-cial sea considerada de forma crecientecomo un objetivo final de las políticas

de desarrollo económico. En los últimosdos años, han proliferado iniciativas, reu-niones y publicaciones sobre la cohesiónsocial en América latina.

EUROsociAL es un claro ejemplo delas nuevas dinámicas compartidas de laagenda internacional de cooperación aldesarrollo. La apuesta por un programade cooperación con un carácter abierto yparticipativo y que busca, en todo mo-mento, el consenso con los beneficiarios,ha generado en menos de tres años unimportante sentido de apropiación y de

ÁREA TEMÁTICA

Políticas Þscales

Administraciones Þscales

Presupuesto y gasto

Financiación territorial

Seguridad social

Recursos Humanos

INSTITUCIONES PARTICIPANTES

Universidad Nacional de General Sarmiento (UNGS)Ministerio de Economía y Producción (MECON)Fondo de las Naciones Unidas para la Infancia (UNICEF - Argentina)Facultad Latinoamericana de Ciencias Sociales (FLACSO)Asociación Argentina de Presupuesto y Administración Financiera Pública (ASAP)Honorable Senado de la NaciónMinisterio de HaciendaAdministración Federal de Ingresos Públicos (AFIP)Dirección Provincial de Catastro Territorial de la Provincia de Buenos AiresConsejo Federal de CatastroUnidad de Información Financiera de Argentina (UIF)Fondo de las Naciones Unidas para la Infancia (UNICEF - Argentina)Legislatura de la Ciudad de Buenos AiresDirección General de RentasMinisterio de EducaciónFundación Centro de Estudios para el Cambio Estructural (CECE)Municipalidad de Jesús MaríaMunicipalidad de General PueyrredónAsociación Internacional de Presupuesto Público (ASIP)Honorable Cámara de los Diputados de la NaciónCentro de Administraciones Tributarias Subnacionales (CeATS)Dirección General de RentasMinisterio de Trabajo, Empleo y Seguridad SocialAdministración Federal de Ingresos Públicos (AFIP)Administración Nacional de Seguridad Social (ANSES)Consejo Federal de Previsión Social (COFEPRES)Ministerio de Trabajo, Empleo y Seguridad SocialMinisterio de Economía y Producción (MECON)Administración Federal de Ingresos Públicos (AFIP)

Tabla 3. Instituciones u organizaciones argentinas que han participado en cada una de las áreas temáticas del proyecto

FUENTE: OFICINA DE COORDINACIÓN DE EUROSOCIAL.

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pertenencia de las instituciones parte delas diferentes redes temáticas.

En el ámbito de la fiscalidad, el pro-yecto comienza a consolidarse como unreferente importante de la cooperaciónde la Unión Europea con América Lati-na, pero quedan muchos desafíos pen-dientes. Es necesario fomentar una mayorconocimiento del proyecto dentro de lasinstituciones de la Red, en especial quesea más conocido a nivel de los Policy –Makers, y una mayor difusión de las ac-tuaciones entre grupos meta externos(otras instituciones del Estado, univer-sidades, think tanks, etcétera).

América Latina se encuentra en unasituación de bonanza económica quepresenta una oportunidad única paraavanzar en la consecución de sociedadesmás inclusivas y menos desiguales. Paraello, como destaca la CEPAL, es necesariauna mayor prudencia en la gestión ma-croeconómica para aprovechar la actualetapa de crecimiento.

En este nuevo contexto esperanzador,el Programa EUROsociAL puede ofrecermultiplicidad de soluciones y experien-cias positivas tanto de la Unión Euro-pea como de América Latina. //

Referencias

COMISIÓN ECONÓMICA PARA AMÉRICA LATINA Y EL CARIBE–CEPAL (2007),Panorama Social de América Latina 2007.

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COMISIÓN EUROPEA, AMÉRICA LATINA: Documento de Programación Regional2007–2013, disponible a 04/04/2008 en: http://ec.europa.eu/external_rela-tions/la/rsp/07_13_es.pdf.

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HERNANDO, M. y Frutos, J.A. El camino hacia los objetivos de desarrollo del milenio:del consenso de Washington a la iniciativa contra el hambre y la pobreza; pasosdados por España. Información Comercial Española, ICE: Revista de econo-mía, Nº 827, 2005, pags. 181–196.

LA COHESIÓN SOCIAL EN EL MARCO DE LA ASOCIACIÓN ESTRATÉGICA ENTRE

LA UE Y AMÉRICA LATINA Y EL CARIBE disponible a 4/4/2008 en:

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MACHINEA, J.L; Bárcena, A. y León, A., Coordinadores. “Objetivos de Desarrollodel Milenio: una mirada desde América Latina y el Caribe”, CEPAL, 2005.

MARCO CONCEPTUAL EUROSOCIAL, Documento de trabajo de EUROsociAL,mayo de 2007, disponible en:http://www.programaeurosocial.eu/datos/documentos/guias/1189153102.pdf

ORGANIZACIÓN INTERNACIONAL DEL TRABAJO, Panorama Laboral de AméricaLatina 2004, Lima, OIT, 2004.

ORGANIZACIÓN INTERNACIONAL DEL TRABAJO, Panorama Laboral de AméricaLatina 2006, Lima, OIT, 2006.

OTTONE, E. y Sojo, A. Cohesión Social: Inclusión y sentido de pertenencia enAmérica Latina y el Caribe. Naciones Unidas, 2007.

SANTOS RUESGA, B. y Domingo Carbajo Vasco. Retos para la reforma fiscal enAmérica Latina. Notas para el análisis de la situación actual y algunaspropuestas de actuación, Fundación Internacional y para Iberoamérica deAdministración y Políticas Públicas (FIIAPP)– Oficina de CoordinaciónEurope Aid, Eurosocial, CYAN Proyectos y Producciones Editoriales, Madrid,2007.

Otras Fuentes

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ÍNDICE DE PRESUPUESTO ABIERTO 2006, disponible en: http://www.openbudgetindex.org/OpenBudgetIndex2006Spanish.pdf

KAUFMANN, Kraay, y Mastruzzi. Indicadores de Gobernabilidad del Banco Mundial(2005).

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La Ciudadanía Fiscal y loscontratos fundacionales en lassociedades latinoamericanas1

ALEJANDRO M. ESTÉVEZ2

Y SUSANA C. ESPER3

A pesar de las explicaciones clásicas queatribuyen el cumplimiento tributario al temor a sercastigado por el Estado, existe una multiplicidadde factores que inciden sobre dicho fenómeno. EnAmérica Latina, existe una escisión entre la figuradel ciudadano político y la del contribuyente, porlo que se ha generalizado que un buen ciudadanono necesariamente debe ser un contribuyenteresponsable. El objetivo de este trabajo serárevisar la naturaleza de tal hiato.1. Este artículo es un avance del marco teórico del proyecto “Ciudadanía Fiscal” que se desarrolla en el Instituto AFIP.2. Investigador Jefe, Instituto AFIP 3. Investigadora, Instituto AFIP

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1. Introducción // Los marcos teóri-cos que adopta el ser humano en su vidacotidiana, generan un doble efecto. Porun lado, simplifican su comprensión dela realidad, al establecer ciertas pautaspara explicar un fenómeno determi-nado. Pero, por otro, crean una ciertarigidez o “puntos ciegos” en los aspectosno contemplados por dicha teoría. Enpocas palabras, una determinada estruc-tura teórica condiciona tanto nuestraspercepciones como nuestras posiblesrespuestas a los fenómenos (Feigen-baum et al., 1999).

Usualmente, el pago de impuestos hasido atribuido al temor que el contribu-yente experimenta ante el riesgo de seratrapado y castigado por el Estado. Paraesta explicación, la coerción (enforce-ment) es la variable determinante del

comportamiento tributario (Allingham& Sandmo, 1972). Podríamos disentir,sin embargo, diciendo que este argu-mento no da cuenta de aquellos Estadosen los cuales la probabilidad de sanciónes muy baja pero, paradójicamente, el

nivel cumplimiento es muy alto (Tor-gler & Murphy, 2004)4.

Esto nos llevaría a pensar que, ade-más del temor a ser atrapado, existenmúltiples factores que inciden sobre elcumplimiento tributario. En todo caso,la incógnita sería ¿por qué existen ciu-dadanías con mejor comportamientotributario que otras? Todo aquél queobtiene algún beneficio de la vida ensociedad, debería percibir como algonatural el tener que realizar una contri-bución equitativa al sostenimiento deesa comunidad. Parecería lógico que amedida que fortalecemos nuestra posi-ción como ciudadanos, estemos dis-puestos renunciar a parte de nuestroesfuerzo a cambio, germen de la fór-mula de no taxation without representa-tion5. La ciudadanía implica, así,

derechos y deberes de corte político,pero también fiscal.

Sin embargo, en no todas las socie-dades, la construcción del “ciudadanopolítico” se ha visto complementadapor la figura de un “ciudadano fiscal”. Y

4. Como podría ser el caso de Australia. Allí, el sistema impositivo se ha basado en mecanismos de declaración ypago voluntarios. Consecuentemente, la posibilidad de recibir una auditoría de la administración tributaria, laAustralian Taxation Office, es muy baja. Incluso cuando los evasores son detectados, las multas son relativamentebaratas en comparación a la ganancia potencial. Sin embargo, existe un nivel muy alto de cumplimiento tributario(Torgler & Murphy, 2004; Wenzel, 2007; Ahmed & Braithwaite, 2007).5. De acuerdo a la cual, no es válida una imposición sin representación.

…en no todas las sociedades, la construcción del“ciudadano político” se ha visto complementada por lafigura de un “ciudadano fiscal”. Y con ello, se hageneralizado la percepción de que un buen ciudadano,no necesariamente tiene la obligación de ser uncontribuyente responsable.

con ello, se ha generalizado la percep-ción de que un buen ciudadano, nonecesariamente tiene la obligación deser un contribuyente responsable. Surgeasí la categoría de “ciudadano a medias”(Botana, 2006).

Este fenómeno plantea dificultades,ya que es imposible mantener un con-trato social sin destinar recursos finan-cieros a su mantenimiento; es decir,todo contrato social, necesariamente,tiene como contraparte un pacto fiscal.Entonces, la estructura fiscal no es unmero dato de una sociedad; por el con-trario, constituye la cristalización de laestructura de poder de esa comunidad yplasma, consecuentemente, quienesserán los que deberán soportar el costode financiarla. Una posible explicacióna la escisión entre “ciudadanía política”y “ciudadanía fiscal”, sería la idea de“contrato social incumplido”, que expli-caría el incumplimiento fiscal como unamanera de ajustar o solventar las “injus-ticias” de un “contrato social” defec-tuoso.

2. La ciudadanía fiscal: planteodel problema a analizar// El con-cepto de ciudadanía, presente desde laGrecia clásica, adquirió un significadonuevo en la metáfora contractualista,que explicita que el Estado ha pactadoun intercambio con el ciudadano. Enese contrato, el Estado garantiza a susciudadanos una serie de derechos (polí-ticos, económicos, sociales, etc.) quehacen que la vida en sociedad valga lapena; como contrapartida, le exige quese atenga a las reglas (o sea, que aceptevivir en un Estado de Derecho) y que

contribuya materialmente a sostener esepacto. De allí que las nociones de pactosocial y pacto fiscal sean caras de unamisma moneda (Cullen, 2007; Feld &Frey, 2007).

El pasaje del Estado patrimonial (endonde los tributos eran considerados“patrimonio” del regente) al Estado Fis-cal (tax state), implicó la entrada en laera moderna de la hacienda pública, apartir de la inclusión del principiodemocrático en el manejo del erario.Éste fue el primer paso de la fórmula de“imposición con representación”. Elpueblo pasó así de aceptar el tributo aconsentir su recaudación (Delgado Lobo& Goenaga, 2007; Fernández Cainzos,2006). Queda claro a este punto que laciudadanía excede el carácter específica-mente político del término, para adqui-rir simultáneamente un contenidofiscal.

En el panorama latinoamericano, elquiebre entre las dimensiones política yfiscal de la ciudadanía, son más actualesque nunca. Como destaca NatalioBotana (2006a), este grupo de países noha logrado superar aún la brecha entrela Constitución Política (entendidacomo la ley suprema) y la constitucióneconómica (es decir, la forma que elEstado ha previsto para financiarse ysustentar dicho ordenamiento institu-cional plasmado en la ConstituciónPolítica). Mientras que es indudable lavigencia del Estado de Derecho en laArgentina, la constitución económicacontinúa siendo frágil. Esta fisura reper-cute también en el nivel de la ciudada-nía, donde por un lado existe un“ciudadano político”, depositario de

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una cantidad de derechos y obligacionespolíticas y, por otro, el “ciudadano fis-cal” (a quien también le correspondenobligaciones y derechos fiscales). Dichaseparación refuerza la idea de una ciu-dadanía “a medias”, que convive con unEstado que por incapacidad fiscal nologra cumplir las obligaciones que suConstitución Política le impone (segu-ridad, justicia, defensa, salud, educa-ción, etc.). Entonces, si la ley supremaes la garantía de la igualdad jurídica, ladebilidad de la constitución económicaes campo fértil para las desigualdadessociales, especialmente si se tiene encuenta el incumplimiento fiscal de los

“estamentos privilegiados”6, la escasaracionalidad en el gasto público o lafinanciación vía emisión o endeuda-miento. De esta manera, la incapacidadhistórica de instaurar una política fiscalque ligara progresivamente la figura delciudadano a la idea de financiación delEstado generó, a su vez, una concienciafiscal pobre, que también incide negati-vamente (Botana, 2002).

De acuerdo a esta “racionalidad”, unbuen ciudadano no necesariamente

debe ser un buen contribuyente. Así, loslatinoamericanos se han convertido enciudadanos deficientes, que buscanescapar a las obligaciones fiscales. Estedéficit facilita un círculo vicioso, ya quedisminuyen los recursos fiscales y conellos, las capacidades estatales paraimplementar políticas orientadas allogro de una mayor cohesión social,destruyendo los lazos de solidaridad eincentivando la informalidad (CEPAL,1998). En el caso argentino, esta brechaentre Constitución Política y constitu-ción económica es hoy más actual quenunca, en la medida que la ruptura de2001 evidenció la crisis del modelo de

financiación estatal a través de endeuda-miento, dejando en claro la importanciade un modelo fiscal sustentable en ellargo plazo y los inmensos costos socia-les que dichas soluciones generan.

La dimensión impositiva afecta nota-blemente a una comunidad, no sólo enel campo económico, sino también lasáreas sociales, culturales e instituciona-les. Por tal motivo, ninguna sociedad niningún individuo puede mostrar indife-rencia hacia la cuestión fiscal (Moore,

6. La idea de “sectores privilegiados” se retrotrae a la concepción misma de pacto social “incumplido”. Quienes están“adentro”, en uso de derechos garantizados –como el de propiedad–, incurren en situaciones de incumplimientofiscal; quienes, por el contrario, están “fuera”, deben sobrevivir sin contacto con las instituciones del Estado (Botana,2006b). Además, son justamente los “excluidos” del pacto social los que más sienten la incapacidad fiscal del Estadode implementar políticas a favor del logro de cohesión social, así como experimentan las nefastas consecuenciassociales del trabajo informal.

Nada muestra tan claramente el carácter de unasociedad y de una civilización como la política fiscaladoptada por sus gobernantes. Hablar de pacto fiscales, entonces, hablar de pacto social.

2004; Campbell, 1993; Musgrave,1992). Ya en el siglo pasado, JosephSchumpeter, supo ver que la fiscalidades el espejo de una nación, cuando men-cionó que el espíritu de la gente, sunivel cultural, su estructura social y lostrazos de su política, dejan unaimpronta en la historia fiscal de todacomunidad. La idiosincrasia fiscalrefleja el conjunto de metas, fines, valo-res, actitudes y conductas que unasociedad se otorga a sí misma: da cuentade sus prioridades en tanto comunidad,de sus relaciones de poder y de suestructura social. Nada muestra tan cla-ramente el carácter de una sociedad y deuna civilización como la política fiscaladoptada por sus gobernantes (Schum-peter, 1982). Hablar de pacto fiscal es,entonces, hablar de pacto social.

3. El pacto social, eje estructu-rante del pacto fiscal. // ¿Cómo sesustentan económicamente los pactossociales? ¿Puede ser sustentable un con-trato político si no se prevé una formade financiarlo?

Un contrato o pacto social es un con-junto de acuerdos de amplia prevalen-cia social, que habilitan a los miembrosde una sociedad a coordinar sus accio-nes, a lo largo de las múltiples decisio-nes que deben realizar en su vida. Todopacto, haya sido acordado en formaexplícita o implícita, necesita basarse enel respeto y la convicción por parte delos contratantes de que es mejor coope-rar que confrontar (Binmore, 2004).Históricamente, las naciones –en tantocomunidades políticas-, plasmaron susprincipales consensos en Constitucio-

nes, que por eso se yerguen en Ley Fun-damental y expresión de la voluntadgeneral. El pacto social resume, enton-ces, el consenso mutuo de los contra-tantes, qué derechos se transfieren algobierno de la organización social ycuáles no se ceden (Daros, 2005; Frey,1997).

De hecho, el nivel constitucional escentral para comprender qué clase depacto se ha establecido entre Estado yciudadanos, en la medida en que definela forma en que tales se relacionan. Unaconstitución que está diseñada demanera tal de permitir ciertos delitos oel accionar egoísta, reducirá las virtudescívicas del resto de la ciudadanía y conello, aumentará el nivel de desconfianzahacia los gobernantes y el sistema legal,favoreciendo el incumplimiento fiscal.De igual forma, las leyes que alientanlas prácticas de free riding o atentancontra lo socialmente considerado justoy equitativo, disminuyen las virtudescívicas. Si la percepción de que elincumplimiento fiscal se castiga másduramente en algunos ciudadanos queen otros, probablemente disminuya lavoluntad de cooperar en el sosteni-miento material de una comunidad(Torgler, 2003).

Un pacto fiscal es un acuerdo quelegitima el papel del Estado y el ámbitoy alcance de las responsabilidadesgubernamentales en la esfera económicay social. La ausencia de consenso entorno a cuál debe ser la orientación de laacción estatal, dificulta cualquier arre-glo en relación a qué recursos debemanejar el Estado, de dónde deben sur-gir los mismos y cuáles deben ser las

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reglas para su asignación y utilización.Por el contrario, un acuerdo políticoexplícito claro sobre qué debe hacer elEstado, ayuda a legitimar el nivel, lacomposición y tendencia del gastopúblico y de la carga tributaria necesariapara su financiamiento (CEPAL, 1998).

De allí que todo pacto político, nece-sariamente, venga acompañado de unpacto fiscal. Por tal motivo, los concep-tos de pacto social y pacto fiscal, sonindivisibles; a la sazón, dos caras de unamisma moneda.

En efecto, aquí ya puede distin-guirse claramente la dimensión políticade ese pacto fiscal, en la medida que sise establece de manera de beneficiar aun sector en particular, o si el esfuerzose recarga injustamente a otro sector, elnivel de legitimidad del sistema imposi-tivo disminuirá y con ello, se reducirá lavoluntad de los actores de cumplir conlas obligaciones que a cada uno lecorresponde (Feld & Frey, 1997 y2002; Tokman, 2007; McGee & Rossi,2006).

4. Pacto “cumplido”, pacto “in-cumplido” // La percepción de que elEstado cumple o no con su parte delpacto, afecta profundamente la volun-tad de los ciudadanos de cooperar consu esfuerzo al bienestar general. Deigual forma, cuando la idea de que elgasto público no llega a quienes más lonecesitan o es utilizado para fines priva-dos (corrupción), o si los ciudadanosperciben que los evasores recalcitrantesno son castigados como corresponde, seperjudica el cumplimiento fiscal (Feld& Frey, 2007). Así, con respecto al

accionar estatal, la percepción de losciudadanos puede orientarse hacia laidea un de pacto “cumplido” o un pacto“incumplido”, de acuerdo haya o nosensación de reciprocidad.

Los pactos “cumplidos” // Lospactos “cumplidos” se caracterizan porla idea generalizada de que, si bien elintercambio entre ciudadanos y Estadoquizá no sea perfecto, existe reciproci-dad; es decir, cada parte cumple con susobligaciones y rinde cuenta por ellas, ala vez que se beneficia de los derechosque logra.

Existen dos visiones tradicionalesque explican la idea de pacto fiscal. Unade ellas es la “justicia conmutativa”, queapega a la teoría del “impuesto–precio”.La otra, es la justicia distributiva, quetrasciende la anterior para incluir la per-cepción de cohesión social.

La visión “conmutativa” delimpuesto halla quizá su máxima expre-sión en el contractualismo liberal. JohnLocke ([1690] 1997), hacía énfasis enla necesidad de establecer un pacto queprotegiera al individuo y a su esfera pri-vada; la potestad extractiva del Estadose fundamentaba entonces en que laimposición era funcional a la garantíade propiedad. Todo impuesto que exce-diera el valor del beneficio de la seguri-dad y protección del contribuyente, esilegítimo (Duff, 2005). Esta visión, estáinspirada en la justicia conmutativa, entanto el tributo es la contraparte que sele debe al Estado por los servicios quebrinda. El importe del impuesto seríaequivalente al valor de los serviciosbrindados, por lo que esta perspectiva

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comúnmente acompañó la denuncialiberal del impuesto como una fuentede despilfarro del gasto público (Crouyde Chanel, 2004).

De Rousseau ([1762] 2001) en ade-lante, a diferencia de las visiones del“impuesto–intercambio”, el pacto fiscalcomienza a tomar otros matices, en fun-ción de la idea de “igual sacrificio”. Deacuerdo a ella, la contribución al soste-nimiento de la sociedad es proporcionalal esfuerzo que cada uno puede realizar.La noción de justicia distributiva seremonta a la Ética a Nicómaco, en lacual Aristóteles explicaba que lo justo eslo proporcional, siendo injusto lo igual.La progresividad impositiva sería,entonces, un método de correcciónsocial, una obligación de solidaridadante la sociedad y, consecuentemente, laadhesión a una concepción cívica delimpuesto (Crouy de Chanel, 2004).

De acuerdo a esta visión, el ciuda-dano percibiría el pago de impuestoscomo una “contribución” al biencomún, e incluso actuaría honesta-mente al momento de declarar susingresos, aunque no reciba serviciospúblicos de la calidad de los esperadosde acuerdo al costo de los impuestos.De hecho, existe una menor reticencia ala redistribución del ingreso vía imposi-tiva, cuando los ciudadanos percibenque el proceso político es justo y que laspolíticas arrojan frutos (Feld & Frey,2007). El pacto social adquiere enton-

ces un nuevo significado, porque sesupera la visión según la cual el hombreaccede a vivir en sociedad por motiva-ciones puramente egoístas (por ejem-plo, conservar la vida), y entran enjuego valores como la solidaridad y lacohesión social. Surge la creencia de quecon ello, se contribuye al bienestar de lasociedad y probablemente sienta mayorculpa o “malestar” al incumplir (Tor-gler, 2005; Torgler & Schneider, 2007;Torgler & Murphy, 2004).

De todas maneras, como se men-cionó previamente, ambas explicacionesenfatizan la idea de que el pacto, a pesarde que haya falencias, en términos gene-rales, se cumple. Por ende, tales marcosteóricos, difícilmente pueden explicar lasituación que atraviesan ciertas nacionescon un alto nivel de anomia.

Los pactos “incumplidos” // Comoexplica Peter Waldmann (2003), Amé-rica Latina difiere del caso norteameri-cano, donde se logró respetar el acuerdofundante plasmado en la Constitución.En cambio, en los primeros casos lati-noamericanos, desde los orígenes mis-mos de la estatidad7, el ordenconstitucional no fue respetado, sinoque en simultáneo a éste, se institucio-nalizaron “reglas del juego” paralelas,que eran las realmente tenidas encuenta por los actores intervinientes.

Una constitución diseñada parafavorecer la “viveza”, destruye cual-

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7. La estatidad constituye, de acuerdo a Oscar Oszlak (2006), la condición de ser Estado, lo cual se logra paulatina-mente, en la medida que se adquieren sus atributos como (1) La capacidad de que el Estado externalice su poderconvirtiéndose en soberano; (2) La capacidad de institucionalizar su autoridad logrando el monopolio de la coerción;(3) La capacidad de diferenciar su control a través de la creación de instituciones públicas con la legitimidad comopara extraer recursos de la sociedad, profesionalización del funcionariado, etc.; (4) La capacidad de internalizar unaidentidad colectiva: mediante la creación de símbolos, etc.

quier intento de construcción ciuda-dana –cívica– (Frey, 1997). Quiénactúa ilegalmente, no sólo incumplecon el Estado sino también con suspares. La forma más ejemplificadora deesto, es la economía informal, queimplica que hay recursos en uso que noestán contribuyendo al fondo público,lo cual genera ineficiencia y costos enmateria de bienestar (welfare) (Alm,1985). Si se generaliza entre la ciudada-nía la creencia de que el Estado actúasiendo funcional a esa informalidad,probablemente se mine el comporta-miento cívico y con ello, la voluntad decumplir la ley (Frey, 1997).

Ya Nicolás Maquiavelo ([1513]1997), en el siglo XVI, adelantaba estocuando sentenció que la supervivenciadel príncipe depende de su capacidadde simular lo que no es, y disimularaquello que es. En la misma esencia delpolítico, debería estar, según él, el ger-men de aparentar ser algo, a pesar deactuar de una forma completamentediferente.

El Estado actúa como el garante delpiso mínimo de cohesión social; si nologra ello, entonces, el pacto se rompe yse quiebra también la noción de la ciu-dadanía fiscal: el ciudadano ya no creeque sea razonable pagar impuestos –nilegítimo que alguien se los reclame–. Elcarácter justo de un esquema imposi-tivo determinado depende, entonces, dequé tanto éste pueda asegurar valorespolíticos y normativos, percibidos como

“deseables” por la comunidad que lossustenta (Pérez Muñoz, 2007).

5. Comportamiento fiscal // RobertMcGee (2006), a tono con lo dichoanteriormente, expresa que el cumpli-miento fiscal puede estar enormementeinfluido por la percepción que unasociedad tenga sobre la fiscalidad. Elautor describe dos tipos principales decomportamiento8.

En primer lugar, sociedades con con-cepciones de “contrato” profundamentearraigadas, considerarán que el incum-plimiento fiscal es una conducta falta deética. Esta mentalidad, explica el autor,reconoce que la democracia puede noser perfecta; no obstante, en la concien-cia del ciudadano existe la idea de quehay una obligación fiscal, en la medidaque el individuo vive bajo la protecciónestatal. En este caso, tal subjetividad secorrobora con una moral fiscal alta,entendida ésta como la voluntad u obli-gación que cada individuo experimentacon respecto al cumplimiento de susobligaciones tributarias, guiado por lacreencia de que a través del pago deimpuestos contribuye al sostenimientoy bienestar de la sociedad. Una moralfiscal alta genera un sentimiento dearrepentimiento ante el incumpli-miento fiscal, lo cual indica que si lasensación o sentimiento de culpa porhaber incumplido es fuerte, ese indivi-duo probablemente será más propensoa pagar impuestos. Sin embargo, estono quita que haya incumplidores recal-

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8. McGee (2006) también describe un tercer tipo de comportamiento, vinculado a aquellas visiones anárquicas en lacual el Estado siempre es visto como algo ilegítimo, por lo que no debería existir. Al no poder replicarse esta situaciónen la práctica (en la medida que todo pacto fiscal nace de un contrato social), esta visión ha sido dejada de lado.

citrantes, para los cuáles no quedaráotra opción que aplicar la ley con todosu peso (Torgler, 2003 y 2005)

Por otra parte, Robert McGee(2006) menciona un segundo tipo decomportamiento, en la cual existe lacreencia que dicta que el incumpli-miento fiscal, en ciertas circunstancias,deja de ser mal visto e incluso llegar aconvertirse en la forma “esperable” ysocialmente aceptada de actuar. Deacuerdo a McGee y Rossi (2006), éstesería el tipo de subjetividad predomi-nante en Argentina, donde el contri-buyente ha sido criado con la idea deque dejar de cumplir con las obligacio-nes impositivas no siempre es una acti-tud antiética ni una falta contra elresto de la sociedad. Tal condiciónpuede estar motivada, por ejemplo, enla percepción de que el Estado nocumple con su parte del pacto, lo cual,a su vez, deslegitima el sistema imposi-tivo. En contraposición al primer tipode comportamiento, ésta se corres-ponde con una moral fiscal baja. Esdecir, los ciudadanos probablementesentirán menor responsabilidad hacia laadministración tributaria y hacia elresto de la sociedad, lo que hará desapa-recer el sentimiento de responsabilidadfrente al pago de impuestos y la sensa-ción de culpa por haber incumplido(Torgler, 2005).

6. Conclusiones // La percepciónde que el Estado no cumple con lasobligaciones que ha pactado, generaen el ciudadano la sensación de que elincumplimiento fiscal no es necesaria-mente un delito; por el contrario, éste

se convierte en una forma de “contra-rrestar” las injusticias surgidas de un“contrato social incumplido.”

La desconfianza deja marcas profun-das en las sociedades. Las ciudadaníasen las que prima la idea del “pactoincumplido”, termina por sobresaliruna “cultura de la desconfianza”, dondeno existen reglas claras, ni hay respetopor los códigos pactados. Consecuente-mente, la incertidumbre aumenta, porlo que los ciudadanos estarán continua-mente esperando que sus derechos seanavasallados, y en el cálculo por evitaresas traiciones, pueden llegar a incluirsecomportamientos como el incumpli-miento fiscal, en la medida que se dapor sentado que de nada servirá pagarimpuestos. Como contrapartida, la bajaconfiabilidad institucional se vinculaclaramente a una desconfianza marcadaen el sistema, que puede llegar a estimu-lar la corrupción. Por el contrario, aque-llas sociedades que reconocen pactosclaros e institucionalizados, por lo gene-ral, experimentan menor desconfianza,ya que al haber más apego a las reglaspactadas, las personas se vuelven másprevisibles y hay mayores posibilidadesde que se desarrolle un terreno fértilpara la cooperación. Por otra parte, laincertidumbre favorece el individua-lismo, porque prima la cultura de ladesconfianza y eso hace que el indivi-duo se retrotraiga en sí mismo(Sztompka, 1998 y 1996; Estévez &Marini, 2004).

Por otra parte, los ciudadanos perci-ben el castigo con injusticia, por lo queéste pierde su carácter ejemplificador. Elnivel de punición suele ser más alto

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entre quienes menos poder tienen; con-secuentemente, surge la noción de laarbitrariedad de la sanción y la impuni-dad de los privilegiados (Feld & Frey,2002).

Asimismo, el ciudadano experimentadesprotección por parte del Estado, loque lo lleva a aumentar su sensación deexclusión, en la baja posibilidad demovilidad social –lo cual anula la espe-ranza de que en el futuro se estarámejor– y en la regresividad y la falta dereciprocidad del sistema impositivo(Tokman, 2007).

Como resultado, hemos construidouna cultura del incumplimiento, acom-pañada de una “indulgencia”, que nacede la noción de contrato “incumplido”por parte del Estado. Además, la gene-ralización de la percepción de corrup-ción –cristalizada en la convicción deque los recursos no se dirigen a quienesmás los necesitan–, acompañada delcreciente nivel de exclusión, la baja cali-dad de los bienes y servicios públicos yla falta de castigo a los incumplidoresmás graves, favorece esta lógica: el ciu-dadano ya no se siente responsable porlas obligaciones que ese pacto le acarre-aba. A pesar de que se entiende que elincumplimiento es un delito, se loacepta –y hasta es promovido– social-mente. Esa indulgencia hacia el“incumplimiento” merma la voluntadde cumplir y el costo moral de evadir,

tanto hacia el Estado como hacia elresto de la sociedad.

¿Es reversible esta situación? Superareste escenario requiere de un cambiocultural profundo. La educación tribu-taria es un camino posible, pero sólopuede arrojar frutos en la medida quelos pactos entre ciudadanía y Estado sevuelvan más transparentes y claros,requisito primordial para aumentar laconfianza de los individuos en el sis-tema y, consecuentemente, su voluntadde cooperar con el sostenimiento de esacomunidad. Por otra parte, es ciertoque el castigo no es la única variable queexplica el cumplimiento tributario. Sinembargo, es innegable que la percep-ción de justicia en las sanciones a losevasores son determinantes en la rela-ción contribuyente–AdministraciónTributaria. Esto exige que los correcti-vos sean aplicados gradualmente, deacuerdo a la gravedad de la omisióncometida, por oposición a aquellos sis-temas donde los evasores recalcitranteslogran salir ilesos porque quienes debe-rían controlar hacen la vista “gorda”(Feld & Frey, 2002). Finalmente, eldesafío en el largo plazo será superar lapersistente sospecha de corrupción, ode que el dinero que debería utilizarseen solucionar los problemas de quienesestán en socialmente rezagados, se des-tina a asuntos privados. //

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El nuevo impuesto sobre la rentadual en Uruguay

Desde julio del 2007, rige en Uruguay un nuevomodelo de impuesto a la renta de carácter dual.En este artículo, se describe el nuevo modelo, sejustifica la necesidad de implantarlo en Uruguay yse analiza su capacidad redistributiva. A su vez seexamina el modelo dual “a la uruguaya”, que tomaesta idea central del dual nórdico e incorporaelementos de simplicidad tomados del modelouniforme.

ALBERTO BARREIX1

JERÓNIMO ROCA2

1. Ph.D. en Economía, analista BID. AsesorHonorario de la Comisión de Reforma Tributariade Uruguay.2. Dr. de la Universidad Complutense de Madrid.Asesor Honorario de la Comisión de ReformaTributaria de Uruguay.

Las opiniones de los autores no implican necesariamente los lineamientos institucionalesde sus organizaciones.

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I. El impuesto a la renta dual a lauruguaya // Contrariamente a lo quesuele afirmarse, antes de la reforma tri-butaria que entró en vigor en julio de2007, Uruguay ya tenía un impuesto ala renta personal; más precisamente, unsistema impositivo sobre la renta de tipocedular incompleto, por el cual diversosimpuestos gravaban determinadas ren-tas a diferentes tasas, mientras otras ren-tas no eran alcanzadas. Por ejemplo, elimpuesto a las retribuciones personales(IRP) afectaba a salarios, pensiones y se-guros de desempleo; el impuesto a las co-misiones alcanzaba a un gran número deprestadores de servicios no profesionales–despachantes de aduana, corredores decambio, vendedores, etc.–; la renta de lasempresas unipersonales estaba gravadapor el impuesto a la renta empresarial.Pero otras rentas, como las correspon-dientes a servicios profesionales, intere-ses, alquileres y ganancias de capital, noestaban gravadas.

Esta tributación sobre la renta, se com-plementaba con una serie de impuestosmenores, poco eficientes –causan dis-torsiones– y/o con alto costo de adminis-tración y cumplimiento. Gran parte deellos, surgieron de las continuas “refor-mas fiscales” de los años 1990, en rigorajustes menores que deterioraron la cali-dad del sistema tributario. En los treceaños del período 1990–2002 se estable-cieron trece impuestos, exactamente arazón de uno por año1. La introducción

del impuesto dual permitió derogar lamayoría de ellos.

La necesidad de resolver los proble-mas de diseño del sistema cedular in-completo de tributación sobre la renta,fue una de las razones que llevó a rede-finirlo. Entre esos problemas se hallabanlos siguientes:

1. El sistema no era global, es decir,no gravaba todas las rentas. Esto impli-caba una clara violación del principio deequidad horizontal –igual tratamientopara contribuyentes de igual capacidadcontributiva–;

2. No aseguraba la equidad vertical,pues la mayoría de las rentas del trabajo,incluido el trabajo empresarial, tribu-taba a tasas altas, mientras que la mayo-ría de las rentas del capital, percibidaspor los estratos de mayores ingresos, es-taba exenta;

3. Por tratarse de un grupo de im-puestos sobre diferentes bases y a diferen-tes tasas, creaba múltiples posibilidadesde arbitraje: por ejemplo, en el caso delos préstamos (back to back), por loscuales los propietarios prestan –interésexento– por interpuesta persona a su em-presa –interés deducible–. Esto se reflejaen la razón entre la renta empresarial yel patrimonio en los años 1993–1997:mientras que para la industria y los ser-vicios esa razón se aproximó al 3,5% enpromedio, para los bancos fue de 0,08%,es decir, inferior al uno por mil (Barreix,2003).

1. Por citar algunos: impuesto de contribución al financiamiento de la seguridad social (COFIS, que equivale a un IVAmayorista), impuesto a los activos de las empresas bancarias (IMABA), impuesto de control del sistema financiero(ICOSIFI), impuesto a las tarjetas de crédito, impuesto a las cesiones de deportistas, impuesto a las ventas forzadas,impuesto a los sorteos, impuesto a la compraventa de bienes muebles en remate público.

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El nuevo impuesto a la renta dual ala uruguaya toma del sistema dual nór-dico la idea central de gravar separada-mente las rentas del trabajo, con tasasprogresivas, y las rentas del capital, conuna tasa proporcional. Es decir, estable-ce una tasa impositiva menor para losrendimientos del capital (intereses, divi-dendos y utilidades, alquileres, gananciasde capital), igual a la tasa marginal infe-rior que grava las rentas del trabajo. Estatasa constituye el “ancla” del sistema, latasa mínima a la cual se comienza a gra-var las rentas2. A su vez, la tasa marginalmáxima que grava las rentas del trabajo

es igual a la tasa que grava las rentas–netas– empresariales.

El debate político en Uruguay llevó adeterminar que la tasa única liberatoria3

sobre las rentas del capital sería de 12%y que, por lo tanto, no sería igual a latasa marginal menor sobre las rentas deltrabajo, de 10% (figura 1). Estas rentasdel trabajo tributan hasta 25%, tasa quees a su vez la que grava las rentas empre-sariales.

El impuesto dual a la uruguaya, porlo tanto, limita la posibilidad de arbi-traje que ofrece el sistema dual de losnórdicos, al punto de dejar libre laopción de acogerse al impuesto a la

RENTAS EMPRESARIALES

FUENTE: ELABORACIÓN PROPIA

25%

10%

12% RENTAS PURASDE CAPITAL

ARBITRAJE:RENTAS EMPRESARIALES

COMO RENTAS DE CAPITAL

RENTAS DEL TRABAJOTASAS MÁXIMAS

RENTAS DEL TRABAJOTASAS MÍNIMAS

El nuevo impuesto a la renta dual a la uruguaya toma delsistema dual nórdico la idea central de gravar separadamentelas rentas del trabajo, con tasas progresivas, y las rentas delcapital, con una tasa proporcional.

2. Se reconoce que las ganancias de capital y las regalías no son rentas brutas. Por ello, en Barreix y Roca (2005) sepropuso gravarlas con una tasa mayor (15%), pero por razones administrativas, en especial respecto de rentas inter-nacionales, se optó por una tasa uniforme. Conviene destacar que también se propuso gravar a esta tasa la asisten-cia técnica prestada por no residentes y los dividendos girados al exterior.3. La retención efectuada en la fuente tiene carácter definitivo y exime de declaración e identificación.

Figura 1. Impuesto a la renta dual a la uruguaya

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renta empresarial o al impuesto a larenta de las personas físicas, en el casode las personas físicas que presten servi-cios profesionales u obtengan rentas detipo empresarial. El sistema está ideadode modo que, por ejemplo, un contri-buyente autónomo pueda optar entretributar como empresa, pagando unatasa nominal de 25% sobre su rentaneta –deduciría todos los gastos admiti-dos a las empresas– o bien tributarcomo persona física y pagar lo co-rrespondiente a los tramos de rentas deltrabajo, cuya tasa marginal superior estambién de 25%; en este último casono puede descontar los gastos que co-rresponden a la actividad empresarial,sino solo los personales –aportes a laseguridad social, a la salud de sus hijos yun porcentaje fijo por gastos, de 30%–.Si el contribuyente autónomo es“grande” –por ejemplo, contrata profe-sionales y tiene una gran infraestruc-tura– seguramente tributará comoempresa para deducir los gastos. Si es“pequeño”, quizás lo favorezca tributarcomo persona física, lo cual hace sen-tido económico porque seguramente ensu actividad predomina el factor trabajo–y el sistema no persigue castigarlohaciéndolo tributar como si su activi-dad fuese predominantemente empresa-rial–. Esto no es arbitraje; para queexista arbitraje, tiene que haber una

estrategia dominante por la cual el con-tribuyente siempre gana disfrazándose.

Por otra parte, el posible arbitraje en-tre rentas empresariales y rentas brutasde capital se resuelve con las reglas habi-tuales de la tributación sobre la renta delas empresas4. La solución por la queoptó la reforma para evitar el arbitrajeentre intereses –gravados al 12%– dedu-cidos para la determinación de la rentaempresarial –gravada al 25%– es exigirque la deducción se ajuste a la propor-ción entre la tasa a la que se grava el capi-tal mediante retención liberatoria y la tasapara la renta empresarial –o sea,12/25–.

Finalmente, el sistema dual a la uru-guaya toma del impuesto de tasa unifor-me la característica de fijar un mínimono imponible que deje fuera del im-puesto a un alto porcentaje de la pobla-ción (60%) y la de permitir sólo unlimitado número de deducciones, faci-litando así su administración y evitandola erosión de la base imponible –y la ac-ción de los lobbies–, que sí se dan con elmodelo sintético, especialmente en Amé-rica Latina5.

La reforma del impuesto a la renta depersonas físicas en España, formulada enenero de 2006 y vigente desde el 1º deenero de 2007, implementó un modelodual más próximo al impuesto dual “a lauruguaya” que al dual nórdico. En efec-

4. Aplicando el método del crédito pago en la renta de capital retenida, conjuntamente con reglas de capitalizacióndébil –thin capitalization rules– en intereses y/o límites de deducción en las rentas de capital al determinar la rentaempresarial.5. En la base imponible constituida por las rentas del trabajo, el mínimo no imponible individual es aproximadamentede 70% del PBI per cápita, es decir, más de dos veces el valor de la canasta utilizada para determinar la línea depobreza absoluta. No se contempla un mínimo no imponible en la base de rentas del capital y tampoco, por razonesde secreto bancario, se admite la compensación de rentas de capital –excepto alquileres–. Las deducciones autoriza-das en la base formada por las rentas del trabajo son los aportes a planes de pensiones –obligatorios y voluntarios– ylos gastos en salud del contribuyente y de sus hijos menores de edad, con un límite.

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to, la tasa mínima a la que se comienzaa gravar las rentas recae sobre las rentasde capital –18%–, y es cercana a la tasamarginal mínima que grava las rentasdel trabajo –24%–. A su vez, la tasamarginal superior sobre las rentas deltrabajo es de 43%; esta tasa, dadas lasdeducciones admitidas y el gravamensobre los dividendos, desalienta que laspersonas físicas se vuelvan empresas–gravadas al 30%– para llevar a cabosus actividades económicas. Respecto alposible abuso de intereses en la obten-ción de rentas empresariales, se confíaen las reglas de capitalización débil.

En este punto del análisis de mode-los impositivos cabe preguntarse por quése eligió un sistema dual para Uruguay.La respuesta es que en la decisión influ-yeron razones de carácter administra-tivo y razones de eficiencia.

Entre las razones administrativas es-tán las siguientes: en primer lugar, en elcontexto de un Mercosur incompleto,Uruguay se ve obligado a seguir unaestrategia de “país chico”, que apunta acaptar el ahorro externo, en contraposi-ción a la de “país grande” seguida porArgentina y Brasil, que apunta en cam-bio a captar la inversión extranjera di-recta. Esta estrategia no admite tasasmarginales altas como las del modelosintético tradicional. En el mismo sen-tido, la tasa uniforme necesaria para re-caudar el rendimiento de la imposicióna la renta –empresas, personas y no resi-dentes– que se estima rendiría el im-puesto dual “a la uruguaya” estaría en elentorno del 19%; esta tasa resultaría muyalta sobre las rentas del capital, con locual se alentaría la fuga de ahorro.

En segundo lugar, la baja calidad dela administración tributaria de Uruguayexige simplicidad en el nuevo sistemade tributación sobre la renta. El modeloaprobado es fácil de cumplir y fiscalizarporque:

1. grava las rentas del capital con unatasa uniforme de retención liberatoria,sean ellas percibidas por residentes opor no residentes;

2. deja fuera del impuesto un 60%de la población total, de modo que unquinto de la población que era alcan-zado por el impuesto a las retribucionespersonales (IRP) –que fue eliminado– nose verá afectado por el impuesto dual;además, el 80% de este impuesto serápagado por el 20% más rico de la po-blación;

3. establece pocas deducciones –sólotres: los aportes a la seguridad social, losaportes al seguro de salud y las deduc-ciones por hijo o dependiente–, lasque son fáciles de determinar;

4. evita el arbitraje tributario entrelos diferentes tipos de renta y/o natura-leza jurídica de los contribuyentes, conlo que se reducen los incentivos a la eva-sión y no se generan cambios en la car-tera de ahorros, y

5. capta más ingresos que el impues-to cedular incompleto y, por lo tanto,permite eliminar tributos ineficientes–IMABA, COFIS y otros–, simplificandoel sistema.

En tercer lugar, el diseño propuestopermite a Uruguay mantener el secretobancario (tributario) y a la vez no ser con-siderado un paraíso fiscal.

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Es necesario dejar constancia de queno somos partidarios del secreto banca-rio. Este genera una asimetría de infor-mación –que a su vez crea una falla demercado (Stiglitz y Grossman, 1980)–,privando a otro país socio de la posibili-dad de gravar o de combatir el fraude

fiscal y, por lo tanto, de financiar partede su gasto público. En esencia, esto sig-nifica exportar una base imponible (Tan-zi, 2001). Sin embargo, consideramosque la situación actual del Mercosur obli-ga a que Uruguay utilice el secreto tri-butario (bancario) como herramienta denegociación. En efecto, en la medida enque el MERCOSUR no es percibido co-mo una unión aduanera consolidada –notiene una política comercial común, notiene un régimen serio de solución decontroversias y se abusa de los controlesaduaneros–, la inversión tenderá a diri-

girse al mercado mayor, principalmentea Brasil y luego a Argentina, lo que sereforzará con los incentivos que otorganestos países. Por ese motivo, Uruguay re-cibe significativamente menos inversiónextranjera directa, aproximadamente 3%,

que su participación en el PIB del bloque–cerca de 5%–.

La Organización de Cooperación yDesarrollo Económicos define los para-ísos fiscales utilizando un criterio prin-cipal: la muy baja o nula tributaciónsobre las rentas del ahorro (ocde, 2005).El impuesto dual “a la uruguaya”, al gra-var con tasas liberatorias significativaslos ingresos de capital, elimina toda po-sibilidad de que Uruguay sea conside-rado un paraíso fiscal, pues incumple elcitado criterio. Esto reafirma la seguri-dad jurídica, a la vez que la tasa libera-

La Organización de Cooperación y DesarrolloEconómicos define los paraísos fiscales utilizando uncriterio principal: la muy baja o nula tributación sobre lasrentas del ahorro (OCDE, 2005). El impuesto dual “a lauruguaya”, al gravar con tasas liberatorias significativaslos ingresos de capital, elimina toda posibilidad de queUruguay sea considerado un paraíso fiscal, puesincumple el citado criterio. Esto reafirma la seguridadjurídica, a la vez que la tasa liberatoria permite mantenerel anonimato del depositante. En consecuencia, el paíspasa a ser aún más atractivo para el ahorrista interno oexterno, que toma decisiones sopesando la combinaciónde rentabilidad y seguridad.

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toria permite mantener el anonimatodel depositante. En consecuencia, elpaís pasa a ser aún más atractivo para elahorrista interno o externo, que tomadecisiones sopesando la combinación derentabilidad y seguridad.

En cuanto a los argumentos de efi-ciencia, Feldstein (2006) señala que algravar las rentas del capital con tasasaltas se originan dos tipos de problemas:

1. la pérdida de eficiencia asociada aun impuesto sobre el ahorro no debe me-dirse por la disminución de su nivel ac-tual, sino por la reducción de consumofuturo que el ahorro actual podrá com-prar, siendo por tanto significativamen-te mayor que la pérdida habitualmenteestimada; y

2. una alta tributación sobre las ren-tas del capital origina ineficiencias en sulocalización. Por ejemplo, una alta tasasobre los dividendos induce a no distri-buirlos (efecto lock in) y, en consecuen-cia: uno, genera pérdida de eficiencia enla selección de inversiones; dos, desesti-mula la disciplina de los directivos, quetienen acceso privilegiado a financia-miento propio, y tres, puede incluso lle-var a una menor recaudación de la quese obtendría gravando la inversión –o elconsumo–6.

Como ya se dijo, el caso de Chile esparadigmático en este sentido. El fuerteincentivo que significa la diferencia en-

tre las tasas que gravan las utilidades nodistribuidas (17%) y las distribuidas (has-ta 40%), lleva a que, según estimacio-nes del Servicio de Impuestos Internos,las utilidades retenidas totalicen un 2%del PIB (SII, 2006). Además, segúnCantallopts, Jorrat y Scherman (2007),las utilidades retenidas están más fuerte-mente concentradas que las demás ren-tas, lo que evidencia la pérdida deequidad vertical asociada a este diseño.

II) Progresividad y capacidad re-distributiva del impuesto dual “a lauruguaya” // La necesidad de manteneruna carga tributaria de aproximadamen-te 30% del PIB hace que la tributaciónindirecta –15% del PIB en 2005– y lascontribuciones a la seguridad social–7%– tengan una alta participación enla estructura tributaria, lo que la vuelveregresiva. Esta es una segunda razón porla cual resulta necesario introducir elimpuesto a la renta personal de carácterglobal y progresivo con el fin de atem-perar estos efectos adversos sobre la equi-dad, máxime cuando el estrecho ingresofiscal disponible libera muy pocos recur-sos para financiar gasto público social re-distributivo, que es el instrumento másidóneo. En efecto, el ingreso fiscal dis-ponible del país, definido como los ingre-sos tributarios –30,4% del PBI en2005– menos los “gastos comprometi-dos” –el gasto en seguridad social

6. Por su parte, Boadway (2005) resume los siguientes argumentos en favor de reducir el impuesto a las rentas decapital: 1. hay externalidad positiva cuando la inversión está ligada a la innovación, en conformidad con los estudiosdisponibles sobre el crecimiento endógeno; 2. existe una tendencia sistemática a ahorrar por debajo del ahorroóptimo, lo que parece irracional –en la práctica, es posible que los individuos estén actuando estratégicamente, anti-cipando que el Estado o un filántropo los ayudará–, y 3. al gravar las rentas del capital se discrimina contra los hoga-res con ingreso fluctuante; por lo tanto, el ahorro opera como una forma de aplanar su consumo. En teoría, gravar lasrentas de capital a una tasa más reducida equivale a aplicar tasas diferentes al consumo presente y al futuro.

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(11,4%) y el pago de intereses de ladeuda pública (4,5%)– es actualmentede 14,6% del PBI, habiendo sido de tansolo 10% del PBI en el 2003.

Corresponde, por lo tanto, hacer aho-ra algunas observaciones respecto a laprogresividad y efecto redistributivo delnuevo IRPF dual. Los resultados que sepresentan en la tabla 1 son producto deun ejercicio de microsimulación está-tico y sin utilizar funciones de compor-

tamiento realizado con microdatoscorrespondientes al 2004, tomados dela Encuesta Continua de Hogares (INE,2004). Los detalles metodológicos dedicho ejercicio se encuentran en Barreixy Roca (2006).

Tanto la tasa media del IRP, como ladel impuesto dual, crecen a medida quese pasa en la escala de ingresos desde losdeciles más pobres a los más ricos. Noobstante, este crecimiento es mucho más

Decil 1 0,23 0,10 0,3 0,1Decil 2 0,70 0,22 1,3 0,2Decil 3 1,05 0,48 2,4 0,5Decil 4 1,36 0,91 3,5 1,0Decil 5 1,60 1,31 4,7 1,7Decil 6 1,84 1,89 6,4 2,8Decil 7 2,13 2,73 8,6 4,8Decil 8 2,51 3,94 12,5 8,5Decil 9 2,89 6,22 19,1 17,8Decil 10 3,21 11,23 41,3 62,7Índice de Kakwani 0,1973 0,3887Índice de Reynolds-Smolensky 0,0047 0,0222Transferencia desde el 10% más rico 0,27% 1,86%Transferencia desde el 20% más rico 0,35% 1,99%Transferencia desde el 50% más rico 0,24% 1,11%

Tasas medias efectivas Proporción de la recaudación% del impuesto respectivo

que paga cada decil (%)

Tabla I. Uruguay: impuesto a las retribuciones personales(IRP) e impuesto a la renta de las personas físicas (IRPF) dual,por deciles

IRP IRPF dual IRP IRPF dual

FUENTE: BARREIX Y ROCA (2006).

7. Índice de Kakwani = cuasi Gini (IRPF) - Gini (ingreso antes de la política fiscal). El ingreso antes de la política fiscal,también llamado autónomo, es aquel aún no afectado por los impuestos ni por las transferencias públicas. El cuasiGini del impuesto se calcula de manera similar al Gini del ingreso, pero sobre la curva de concentración del impuesto.De ahí la distinción semántica. Si K > 0, esto es, si el IRPF se distribuye más inequitativamente que el ingreso antesde la política fiscal, el impuesto contribuye a disminuir la desigualdad en la distribución del ingreso y, por lo tanto, esprogresivo. Si, por el contrario, K < 0, el impuesto será regresivo.8. RS = Gini (ingreso antes de la política fiscal) - Gini (ingreso después del IRPF). Si RS > 0, la desigualdad en ladistribución del ingreso ha disminuido luego de la introducción del IRPF y dicho impuesto será, por lo tanto, progre-sivo. Lo contrario sucede si RS < 0.

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marcado en el caso del impuesto dual,lo que se reafirma considerando el índi-ce de Kakwani que, a diferencia de laprogresión de la tasa media, es un indi-cador global de progresividad7.

Como se ve en la tabla 1, el hecho deque el índice de Kakwani del impuestodual (0,3887) sea mayor que el corres-pondiente al IRP (0,1973) evidencia lamayor progresividad de aquel.

En cuanto a la capacidad redistribu-tiva, considérese el índice de Rey-nolds–Smolensky, indicador global dela capacidad redistributiva (tabla 1)8. Alser mayor el índice asociado al impuestodual (0,0222) que el asociado al IRP

(0,0047), el primero causa una mejoríaen la distribución del ingreso de más de2 puntos del coeficiente de Gini, supe-rior a la mejoría de medio punto delGini que origina el IRP, lo que permiti-ría identificar al IRP como –cuasi– neu-tral. La introducción del impuestodual determina una transferencia de 2%del ingreso total –después del IRPF–desde el 20% de hogares más ricos al80% restante.

La clara superior capacidad redistri-butiva del IRPF sobre el IRP, también seve cuando se compara el porcentaje dela recaudación del impuesto respectivoque paga cada decil. En efecto, el 40%más pobre de los hogares paga un 7,4%del IRP y pasará a pagar el 1,7% delnuevo IRPF. A su vez, el 20% más ricode la población paga el 60,4% del IRP ypasará a pagar el 80,5% del IRPF. Cabesubrayar que mientras el IRP recauda el

0,87% del PIB, el IRP recaudará aproxi-madamente el 2,4%.

Luego de este análisis, formularemosdos observaciones a manera de conclu-sión. En primer lugar, al estimar el efec-to del sistema tributario de la UniónEuropea –15 países– en la distribucióndel ingreso para 2001 se obtiene unamejoría de 2,5 puntos del coeficiente deGini. En la comparación con elimpuesto dual en Uruguay que, como sevio, implica una disminución de 2,2puntos de dicho coeficiente, es impor-tante poner de relieve dos aspectos depor sí notorios: la mayor carga tributa-ria que significa el impuesto a la rentapersonal –progresivo y redistributivo–en la Unión Europea, y el fuerte pesode dicho impuesto en la recaudacióntributaria de este bloque. No debesubestimarse, por lo tanto, el efectoredistributivo del nuevo impuesto dualen Uruguay.

Y en segundo lugar, dado que la dis-minución de la tributación indirecta queha introducido la reforma tributaria9

será financiada con la recaudación delimpuesto dual a la uruguaya, convienemirar el efecto que tendría la reforma ensu conjunto sobre la equidad. En esesentido, mientras que el sistema tributa-rio anterior a la reforma era regresivo(índice de Kakwani = -0,0088), el sis-tema posterior a la reforma es progre-sivo (índice de Kakwani = 0,0993). Porotra parte, mientras que el sistema tri-butario anterior a la reforma empeorabala distribución del ingreso (índice de

9. Eliminación del COFIS (IVA mayorista de 3%), reducción de la tasa básica del IVA desde el 23% al 22% y de latasa mínima desde el 14% al 10%..

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Reynolds–Smolensky = -0,0012), elnuevo sistema tributario claramente lamejora (índice de Reynolds–Smolensky= 0,0167). En otras palabras, la intro-ducción del impuesto dual a la uru-guaya hace que el conjunto del sistematributario se torne progresivo y redistri-butivo (Barreix y Roca, 2006).

III) Conclusiones // Como corola-rio de lo planteado en este artículo,surge la imperiosa necesidad de recaudarcon eficiencia los ingresos provenientesdel sistema de tributación sobre larenta, y en especial sobre el componentede renta personal. Este último no soloes fundamental como pilar de unarecaudación con potencialidad de creci-miento para financiar las necesidades

cada vez mayores de infraestructurafísica y social, sino también como el tri-buto con mayor capacidad redistribu-tiva. Esto es crucial en una regióndonde la desigualdad de ingresos, la másantigua y pronunciada del orbe, convivecon un alto nivel de pobreza10. ElIRPF, por lo tanto, puede ser un impor-

tante articulador de la cohesión socialen América Latina, ya que la desigual-dad antes de la política fiscal está agudi-zándose tanto en los países en desarrollocomo en aquellos de la OCDE. En efecto,la recaudación del impuesto que paguenlos deciles más altos permitirá financiargasto focalizado en los más bajos, brin-dando así oportunidades a los menos pri-vilegiados. En paralelo, el pago de untributo tan individual no solo refuerza

Como corolario de lo planteado en este artículo, surge laimperiosa necesidad de recaudar con eficiencia losingresos provenientes del sistema de tributación sobre larenta, y en especial sobre el componente de rentapersonal. Este último no solo es fundamental como pilarde una recaudación con potencialidad de crecimientopara financiar las necesidades cada vez mayores deinfraestructura física y social, sino también como eltributo con mayor capacidad redistributiva. Esto escrucial en una región donde la desigualdad de ingresos,la más antigua y pronunciada del orbe, convive con unalto nivel de pobreza

10. Es importante señalar que si bien la pobreza y la indigencia en América Latina, en promedio, se han reducidorespectivamente de 48,3% y 15,3% en 1990 a 41,7% y 12,4% en 2004, las magnitudes de los sectores en desven-taja y en emergencia siguen siendo muy altas y constituyen una severa restricción al crecimiento y la cohesión social(CEPAL, 2005).

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la relación del contribuyente con elEstado sino que legitima sus demandasde mejores servicios públicos.

En resumen, a mediano plazo la basetributaria de la sostenibilidad fiscal deAmérica Latina tendrá solo dos pilares:

el IVA y el sistema que grava la renta. Porello, como signo de responsabilidad, laregión debería renovar sus columnas im-positivas, en especial la tributación sobrela renta, durante la muy favorable fasealta del ciclo. //

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Informalidad Laboral1

Mercosur y Unión Europea

ACT. MARIANA ERQUICIADR. EDUARDO MELINSKYLIC. RICARDO MARCHESINI*

DR. OSVALDO POZZO*

DR. PEDRO TADDEI*

*. Dirección General de los Recursos de laSeguridad Social de la Administración Federal deIngresos Públicos

1. Estudio realizado en el marco de las Iniciativas de la Administración Federal de Ingresos Públicos.

El presente trabajo expone los resultados de unestudio sobre la informalidad laboral en países delMercosur y la Unión Europea, relevando lasmedidas adoptadas por distintos países a fin delograr su reducción, y que constituyan una guíade acciones para su aplicación eficaz en laArgentina. A los efectos del estudio comparado,se seleccionaron dentro de Latinoamérica paísesde pleno derecho y asociados del Mercosur–Brasil, Chile, Paraguay, Perú y Uruguay– en tantoque respecto de la Unión Europea se ha trabajadocon España, Francia, Irlanda, Italia, Portugal yReino Unido.

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Capítulo I. Informalidad laboral.Recopilación de antecedentes //1. Introducción // El presente docu-mento se ha elaborado en el marco de lodispuesto en la iniciativa ii.a. 6 del Plande Gestión de la Administración Fede-ral de Ingresos Públicos para el año2007 relativa al estudio de la informali-dad laboral a nivel internacional y lasmedidas adoptadas por distintos paísesa fin de lograr su reducción, y medidasque sirvan de antecedentes para efectuaruna propuesta aplicable a la Argentina.

2. Empleo informal o no registrado,Economía y Sector Informal. Defini-ciones // A fin de armonizar la lec-tura e interpretación de los conceptos quese vierten en el presente, se asimilará lainformalidad laboral al empleo no re-gistrado o no declarado, dado que la in-formalidad laboral es representativa de unfenómeno integral con derivaciones so-cio–económicas en el ámbito nacional yregional y abarca la existencia de trabaja-dores no registrados.

El estudio de la informalidad laboralreconoce antecedentes en los años 1950y 1960 en trabajos realizados por orga-nismos internacionales, dando lugar adistintas interpretaciones y definicionesque fueron evolucionando a través delos años. Ello como consecuencia, entreotros aspectos, de los permanentes cam-bios en las políticas económicas, la intro-ducción de nuevas técnicas de producciónde bienes y de prestación de servicios,frente al mantenimiento de los sistemasde baja productividad y el fenómenomigratorio entre los países limítrofes de

una región para ofrecer su fuerza de tra-bajo en actividades no calificadas.

En este contexto resulta oportuno re-ferirnos a la opinión vertida por Leo-nardo C. Gasparini en tanto señala queexisten dos visiones alternativas del con-cepto de informalidad.

Una que sigue los lineamientos de laOrganización Internacional del Tra-bajo y otros organismos internaciona-les, en la que incluye a los trabajosmarginales de baja productividad, aunidades económicas con escasa o nulacapacidad de acumulación, bajos sala-rios y uso de tecnología anticuada. Así,el trabajo informal “se caracteriza por suprecariedad, baja calificación y escasaremuneración”.

Esta concepción de la informalidadnos lleva necesariamente a la identifica-ción de un mercado laboral dual, unocon connotaciones modernas y otro quese corresponde con el trabajo informalque resulta el refugio de aquellos queresultan excluidos.

En tanto que la otra visión alterna-tiva de la informalidad reconoce trescondiciones básicas: la actividad laboralse mantiene oculta ante las autoridades,se evaden cargas sobre el trabajo y no seobservan regulaciones dirigidas a esa ac-tividad.

Como rasgo generalizador, continúael mencionado autor, en la práctica exis-te un cierto consenso en señalar que laactividad laboral informal tiene comoprincipal característica la falta de pagode las cargas sociales y la inexistencia decobertura de las prestaciones previsio-nales y médico asistenciales.

En este contexto se señala que en laactualidad la oit ha introducido el con-cepto de “trabajo decente” definido enla Memoria presentada por el DirectorGeneral de la OIT en la 87° Reunión dela Conferencia Internacional del Tra-bajo (1999) en los siguientes términos:“El trabajo decente implica acceder alempleo en condiciones de libertad y dereconocimiento de los derechos básicosdel trabajo. Estos derechos garantizan:que no haya discriminación ni hosti-gamiento, que se reciba un ingreso quepermita satisfacer las necesidades y res-ponsabilidades básicas, económicas,sociales y familiares, y que se logre unnivel de protección social para el traba-jador, la trabajadora y los miembros desu familia. Estos derechos tambiénincluyen el derecho de expresión y departicipación laboral, directa o indirec-tamente, a través de organizacionesrepresentativas elegidas por los trabaja-dores y trabajadoras".

Esta nueva concepción del trabajo ysu caracterización como “decente” com-prende una vasta enumeración de losderechos del trabajador así se encuen-tren dentro o fuera de la informalidad yla garantía de obtener un nivel de pro-tección social no hace más que reforzarla tesitura de la eliminación del empleono registrado, ya que de otra forma talesbeneficios no podrían trasladarse a lostrabajadores.

Finalmente, cabe señalar que en dis-tintos estudios sobre informalidad setratan aspectos relativos a la economíainformal y su interacción con el trabajo

informal o no declarado, siendo esta asi-milación consecuencia de que los con-ceptos mencionados se encuentranentrelazados por constituir un conjuntode elementos de trabajo necesarios paradiagramar estrategias que limiten y re-duzcan la informalidad laboral y los sec-tores informales de la economía oeconomía oculta.

En consecuencia, teniendo en consi-deración que el objetivo propuesto porla AFIP es la inclusión social sobre labase de la disminución del trabajo noregistrado enfocado desde una ópticarecaudatoria de los recursos de la Segu-ridad Social, el financiamiento del sis-tema y la garantía del goce de lasprestaciones de la Seguridad Social, seha adoptado a los efectos de esteinforme, la definición de la OCDE2 queresponde a los parámetros indicados acontinuación: “El empleo no registradoo no declarado se define como aquelque sin ser ilícito en sí mismo no estádeclarado a una o varias autoridadesque deberían tener conocimiento de él ypor este hecho se sustrae a la reglamen-tación, a los impuestos o lleva a unareducción de las prestaciones de la segu-ridad social”.

Idéntico criterio es adoptado por laComisión Europea en la “Comunica-ción de la Comisión sobre trabajo nodeclarado – Bruselas COM (98)–219” yademás se encuentra plasmado en laconcepción de “trabajo decente” al quese hizo referencia en el apartado ante-rior.

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2. OCDE: Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económicos.

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En función a la definición adoptadaquedarían excluidas las actividades ile-gales y el trabajo que no tenga normaexpresa que obligue a su declaraciónante las autoridades de aplicación.Características de la informacióndisponible // Cabe mencionar queexisten grandes dificultades, que necesi-tan ser señaladas, para obtener informa-ción confiable, en general y enparticular para la Unión Europea y elMercosur.

Sin perjuicio de la definición de in-formalidad laboral adoptada en este in-forme, se buscaron indicadores queexpresen este concepto lo mejor posibledentro de las limitaciones existentes, yaque estadísticas de empleo no registradosólo están disponible en escasos países ypara períodos aislados.

Es por ello que se buscaron series dedatos que estuvieran disponibles para lamayoría de los países analizados y parauna suficiente cantidad de años comopara permitir realizar comparaciones yanálisis de su evolución en el tiempo.Los informes sobre informalidad labo-ral, casi en su totalidad, suministrandatos heterogéneos y aislados en cuantoa períodos y países.

Para la Unión Europea, en particulares importante destacar que la informali-dad laboral no es un problema estructu-ral tal como lo es en Latinoamérica. Enla UE, la informalidad está asociada, deacuerdo al país, con determinados gru-pos sociales, tales como jóvenes, inmi-grantes ilegales, personas con dobletrabajo que no declaran el trabajosecundario, o bien personas que porestar gozando de beneficios de asisten-

cia social, no declaran su trabajo parano perder dichos beneficios.

Por ello, el problema de la informali-dad laboral se estudia incluido en unmarco más amplio, que es la economíasubterránea o economía oculta y la esti-mación de la misma se mide por su inci-dencia en el PBI.

En su mayoría, los países de la UniónEuropea no disponen de estadísticassobre cantidad de trabajadores no regis-trados. Este hecho se menciona en di-versos reportes de la Comisión Europeay además nos fue confirmado directa-mente por las oficinas de estadísticas devarios países del Reino Unido y España.

En sus trabajos, Friedrich Schneider,estima la Economía Informal en laUnión Europea como aquellas activida-des económicas e ingresos derivados detales actividades que evaden las regla-mentaciones, regulaciones y tributacio-nes impuestas por los gobiernos.

Esto nos lleva a introducir formal-mente el concepto de Economía Infor-mal, que es la que se compone deaquellas actividades cuyos ingresos pro-vienen de la producción de bienes y ser-vicios legales, ya sea por transaccionesmonetarias o de intercambio no decla-rados, incluyéndose de este modo a to-das las actividades que estarían sujetas atributación, de ser reportadas a las auto-ridades.

La literatura sobre el sector formal einformal de la economía es amplia ymatizada con situaciones fácticas ylegales propias de cada país o región, loque dificulta su encuadramiento. Noobstante la Organización de las Nacio-nes Unidas señala que el sector informal

se compone de actividades de baja pro-ductividad e incluye las siguientes cate-gorías: servicio doméstico, trabajadoresasalariados no profesionales, trabajofamiliar no remunerado y personasempleadas en microempresas conmenos de cinco trabajadores, enfoque alque se ajustan las metodologías de laCEPAL y la OIT.

La OIT define al sector informalcomo “las muy pequeñas unidades deproducción y distribución de bienes yservicios, situadas en las zonas urbanasde los países en desarrollo; dichas uni-dades pertenecen casi siempre a produc-tores independientes y trabajadoresindependientes que a veces emplean amiembros de la familia o a algunos asa-lariados o aprendices. Estas unidadesdisponen de muy poco o de ningúncapital; utilizan técnicas rudimentariasy mano de obra escasamente calificada,por lo que su productividad es reducida;quienes trabajan en ellas suelen obteneringresos muy bajos e irregulares, y suempleo es sumamente inestable.”.

La concepción de sector informalobedece a distintos factores de natura-leza micro y macroeconómica que inci-den en forma notoria en los sistemas deproducción de bienes y por ende en lacomposición del mercado laboral. Eneste contexto adquiere singular impor-tancia la globalización de la economía,la incorporación de la tecnología comoelemento trascendente en los sistemasproductivos, la política salarial en el

ámbito internacional y las retribucionesque se abonan.

En el Mercosur también se presentanproblemas para la obtención de la infor-mación de informalidad laboral, perocon la diferencia de que es posible obte-ner estadísticas respecto de cantidad detrabajadores, y no de impacto en el PBI.

Por lo tanto, en los países latinoameri-canos, se eligió, por la calidad de lafuente y la aceptación de la misma en elámbito previsional, la publicación de laOIT “Panorama Laboral”, que reporta elporcentaje de trabajadores que trabajanen el “sector informal” de la economíarespecto del universo total de trabajado-res. En dicha publicación se considera“trabajador en el sector informal” a lostrabajadores urbanos cuentapropistas–excepto los profesionales y técnico), alServicio Doméstico y a los Trabajadoresen Relación de Dependencia que traba-jan en establecimientos pequeños3.

3. Análisis de estudios rela-cionados con la Informalidad //Un enfoque que explica la heterogenei-dad estructural de la economía en Amé-rica Latina, estudiado por Prebisch(1962), Singer (1950) y Pinto (1970 y1976), considera la existencia de unfenómeno dual en la economía. Uno seencuentra focalizado en el abasteci-miento de la demanda internacional yel otro en un conjunto de actividades debaja productividad destinadas a abaste-cer al mercado interno. Existe entonces

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3. Es práctica estándar en los diferentes estudios sobre economía informal el asimilar como informales a los trabaja-dores en relación de dependencia que trabajen en establecimientos de menos de cinco empleados, por la alta corre-lación que existe entre falta registración laboral y establecimientos de este tamaño.

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una economía dual que ocupa unadiversidad de mano de obra. La aper-tura económica ha generado un gradode competitividad caracterizado por laprivatización, la modernización y elavance tecnológico, que impacta en laproductividad. Estos factores se en-cuentran presentes en el sector formalque no ha podido aumentar su fuerzalaboral y por ende ha generado desem-pleo nutriendo al sector informal.

Siguiendo con el desarrollo de esteenfoque, cabe señalar que la “existenciasimultánea de un sector moderno orien-tado al exterior que no provee suficienteempleo y de un sector informal de bajaproductividad donde el empleo se con-centra, aparece como un rasgo peculiarde la heterogeneidad estructural. De ahíque América Latina se asemeje a unaeconomía polarizada, en la cual coexis-ten dos sectores con dinámicas distintasde acumulación, producción ycrecimiento y el sector formal aparececomo un enclave que lidera el creci-miento” (Cimoli).

Por su parte Luis A. Beccaria señalala existencia de dos definiciones sobre lainformalidad: una que toma como ele-mento definitorio las características delestablecimiento, identificándose al “em-pleo en el sector informal” como aquelque se desempeña en unidades produc-tivas pequeñas, no registradas legalmen-te como empresas, propiedad deindividuos u hogares y cuyos ingresos opatrimonio no son identificables. Elotro enfoque se inclina por denominar“empleo informal” a aquel dónde no secumpla con las normas establecidas enel país en la relación laboral.

En este contexto se muestra en elcuadro a continuación, el alto grado detrabajo en el sector informal en AméricaLatina, expresado como porcentaje de lapoblación urbana empleada.

Friedrich Schneider, en sus estudios,caracteriza la economía informal comoaquélla que incluye toda la producciónlegal de bienes y servicios que son deli-beradamente ocultadas a las autoridadespúblicas por las siguientes razones: (i)para evitar el pago de impuesto sobrelos ingresos; (ii) para evitar el pago delas contribuciones del seguro social; (iii)para evitar seguir ciertas normas legales,tales como el pago del salario mínimo,normas de seguridad, etc. y (iv) evitarseguir procedimientos administrativos,como completar encuestas estadísticas uotros. Se indican como principales cau-sas de la Economía Informal a las si-guientes:

1. Incremento de la carga impositiva:Numerosos estudios sobre el tema encuestión señalan que los altos impuestosy las fuertes cargas por las contribucio-nes de la seguridad social han sido lascausas principales para la existencia deuna economía informal.

La marcada diferencia entre los in-gresos brutos y netos incentiva a los tra-bajadores a permanecer dentro de unaeconomía informal y evitar de esta ma-nera los fuertes descuentos por pagos deimpuestos.

No obstante, indican que ni siquieralas grandes reformas por disminuir estacarga impositiva conducirán a una dis-minución de la economía informal. Es-

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te tipo de medidas sólo podrá evitar elmayor aumento de la informalidad.

La existencia de las redes sociales yrelaciones personales, y las altas ganan-cias por este tipo de actividades irregu-lares, crean lazos que desalientan a laspersonas “migrar” a una economía for-mal.

2. Intensidad de las regulaciones: Elaumento en la intensidad de las regu-laciones (medido en el excesivo númerode leyes existentes) es un factor impor-tante que reduce la libertad de los indi-viduos comprometidos con unaeconomía formal. Ello se ve directa-mente reflejado en los altos costos labo-rales que presenta una economíaformal.

Una serie de evidencias empíricas de-muestra que los Estados deben ponermayor énfasis en mejorar la implemen-tación de las leyes y regulaciones en lu-gar de aumentar su número.

No obstante, muchos gobiernos pre-fieren esta opción política –profusiónde regulaciones y leyes– como alternati-va para combatir la informalidad, por-que conlleva a un aumento de laburocracia y a una proporción más altade empleo en el sector público.

3. Reducción de los servicios públi-cos:

El aumento de la economía informal–indica el profesor Schneider– puedellevar a una reducción de los ingresosdel gobierno, lo que a su vez reduciría lacalidad y cantidad de servicios públicos.Pero ello a su vez impactaría en un posi-ble aumento de los impuestos para lasempresas y personas que se encuentranen el sector formal de la economía. Esta

medida combinada con un deterioro dela calidad de los servicios públicos, ge-neraría en sí mayor incentivo a partici-par de la informalidad.

Por lo expuesto, es claro que laeconomía informal es un fenómenocomplejo presente en todo tipo de eco-nomía. De allí la necesidad de que losgobiernos, en afán de reducir esta situa-ción, deban analizar las complejas rela-ciones existentes en la economía antesde tomar decisiones políticas.

Algunos puntos de política econó-mica que deberían ponerse en discusióncon el fin de buscar una solución a esteproblema que nos aqueja son los rela-cionados con las reformas laborales ytributarias, así como la reducción de lasbarreras administrativas a la formaliza-ción.

4. Causas del trabajo no decla-rado // Sin perjuicio del enfoque dadoal empleo informal en la sección ante-rior, existen una considerable cantidadde factores que inciden en la generacióndel empleo no registrado. En esteaspecto se efectúa una síntesis de lascausas que se señalan en la Comunica-ción de la Comisión sobre trabajo nodeclarado de la Comisión Europea,Bruselas (COM 98–219).

En este documento se indica enforma genérica que la motivación eco-nómica es la primordial causa que llevaa empleadores y trabajadores a adoptarla figura del empleo no declarado, yaque el trabajo en la economía informalofrece la oportunidad de aumentar las

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ganancias al evadir impuestos y cargassociales.

Se agrega que lo expresado es unaconjunción de causa efecto, ya que exis-ten otros factores que llevan a los acto-res del sector informal a adoptar estaconducta irregular:

1. La existencia de una demanda deservicios personalizados (cuidados, lim-pieza, vigilancia, etc.) en la que se ocu-pan las familias y particulares, que sonde baja productividad y requieren abun-dante mano de obra.

2. La reorganización empresaria através de la subcontratación de trabajopara hacer a la producción más flexible,lo que lleva a un aumento de la activi-dad por cuenta propia y de los trabaja-dores empresarios que pueden ejercer suactividad dentro de la economía nodeclarada.

Esta concepción de la informali-dad es la que ofrece el enfoque insti-tucional, Piore y Sabel (1984). Eneste aspecto se enmarca la globaliza-ción de la economía ya que la inestabi-lidad de la demanda ha generadonuevas formas de producción y de aba-ratamiento de costes en pos de lograruna mayor competitividad recurriendoa nuevas modalidades contractualescomo la contratación externa y la sub-contratación.

3. La aparición de nueva tecnologíaque permite el desempeño de activida-des fuera del establecimiento del emple-ador.

Continuando con el desarrollo del in-forme de la mencionada Comisión se

pueden distinguir los siguientes factoresque inciden en la informalidad laboral:

1. “Niveles de impuestos y de cotiza-ción social: El nivel de impuestos y decotizaciones sociales influye claramentesobre el nivel de trabajo no declarado.”

2. “Cargas reguladoras y adminis-trativas: El excesivo peso de gastosgenerales y de procedimientos adminis-trativos puede desalentar la declaracióndel trabajo si ambas partes ven las ven-tajas de no declararlo.”

3. “Legislación laboral no adecuada:Una legislación laboral que no reco-nozca totalmente las nuevas fórmulas detrabajo puede también impulsar a lostrabajadores al trabajo no declarado.”

4. “Baja competitividad: El recursoal trabajo no declarado puede ser unintento de las empresas de los sectoresen declive para sobrevivir reduciendolos costes. A la larga, sin embargo, esdifícil que un sector no declarado com-pita.”

5. “Aceptación cultural: Hay ciertacomprensión o aceptación cultural de laeconomía informal.”

6. “La facilidad para hacerlo: Cadaparticular decide si opta por el tra-bajo no declarado haciendo un análi-sis personal de costes, frente a losinconvenientes –sanciones si es atra-pado–, los riesgos de ser descubierto uotras consideraciones morales.”

De la lectura de los trabajos sobre eltema en estudio, se ha advertido una ten-dencia general a la imposición de sancio-nes y el ejercicio de controles más estrictosmediante la planificación y ejecución de

inspecciones y otras forma de verificaciónpara detectar empleo no registrado.

Otra de las causas que originan eltrabajo no declarado se focaliza en elproblema inmigratorio. Esta situación seobserva tanto en Latinoamérica como enEuropa. Con la adopción de esta moda-lidad, los ciudadanos de terceros paísesingresan clandestinamente a un país y co-mienzan a trabajar en el empleo infor-mal. De allí que distintos organismosinternacionales se han expedido sobre laspolíticas que deben emplearse para sutratamiento y los naciones afectadas hanadoptado disímil tratamiento a esta pro-blemática.

En algunos países como en Holanda,Austria y Portugal, se han emprendidoacciones dirigidas a controlar los inmi-grantes ilegales y en otros como España,primero a legalizarlos. El Secretariadode la OCDE ha concluido, sin embargo,que el empleo de los extranjeros indo-cumentados es solamente un elementoy no necesariamente el más importante,de la actividad económica en la llamadaeconomía informal o no declarada. Entodo caso, para combatir la contrata-ción de migrantes ilegales debe abor-darse el problema del trabajo nodeclarado en general y no solamente eldel empleo de los indocumentados.

A lo expuesto cabe agregar otros fac-tores de naturaleza institucional, polí-tica y cultural que se sustentan en laconfianza que depositan los ciudadanosen el Estado, en una visión negativa delrol de éste y de la oposición y en falta deconfianza en las instituciones y normasoficiales. Lo mismo ocurre con la subes-timación de los beneficios futuros de la

seguridad social versus los ingresos ac-tuales.

5. Efectos del trabajo no declarado// Según el Documento de la ComisiónEuropea que se viene analizando, el traba-jo no declarado puede tener una inciden-cia considerable en las finanzas públicaspor las pérdidas que implica en términosde ingresos fiscales y de cotizaciones so-ciales. Esta situación crea un círculo vi-cioso en la medida en que el Estadoaumenta los impuestos para seguir ga-rantizando los servicios públicos, favo-reciendo de este modo al trabajo nodeclarado.

Asimismo las incidencias individualestambién son importantes. En materia decobertura social, las implicaciones varíanen función de los Estados miembros yde las situaciones individuales.

En cualquier caso, resulta evidenteque los trabajadores no declarados notienen subsidio de paro ni seguro de ac-cidentes laborales. Los trabajadores nodeclarados que oficialmente son perso-nas inactivas se ven privados de todos losbeneficios derivados del trabajo con uncontrato formal, como la posibilidad deformación, un perfil específico de carre-ra, aumentos salariales o el sentido depertenencia a la empresa. Asimismo, es-tas personas presentarán dificultades paraobtener otro tipo de trabajo y acceder alos beneficios de la Seguridad Social.

6. Medidas propiciadas para com-batir el empleo no registrado. Orga-nismos internacionales y estudiosespecializados // 6.1. ComisiónEuropea // En la mencionada “Comu-

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nicación de la Comisión sobre el trabajono declarado, Bruselas COM (98)–219”,se ha efectuado un estudio de las distin-tas medidas que adoptaron los Estadosmiembros focalizado en la reducción delempleo no registrado pudiéndose distin-guir las que se señalan seguidamente:

1. Medidas legislativas y de cumpli-miento.

Los Estados miembros han adoptadodistintas acciones vinculadas con la fis-calización y la aplicación de sanciones encasos de violación de reglamentos fisca-les, cotizaciones sociales y fraude sobrelas prestaciones. Bajo esta concepción seha reforzado los procedimientos inspec-tivos con la intervención de los organis-mos estatales o con la intervención de lossindicatos en aquellos países donde el gra-do de afiliación es alto.

Se ha aumentado el monto de las san-ciones dirigidas especialmente a la sub-contratación de la mano de obra.

2. Información y Sensibilización.Se han implementado campañas de

sensibilización contra el trabajo no de-clarado, sus efectos y consecuencias, ba-sadas principalmente en el principio dela solidaridad en tanto toda la sociedaddebe contribuir al beneficio y bienestarde sus integrantes. Asimismo se han dia-gramado procedimientos de informacióntendientes a concientizar a la poblaciónde los riesgos que implica la contrata-ción de personal no registrado, en espe-cial en el sector de la construcción.

3. Subvenciones o reducciones de losgastos generales.

En algunos Estados se han diseñadopolíticas de subvención y de deducciones

fiscales para determinadas actividadesdestinadas a impulsar a que los hogaresutilicen trabajo formal en lugar del nodeclarado. Estas medidas se encuentrandirigidas al otorgamiento de subvencio-nes para la refacción de casas, lo que haderivado en la contratación de mano deobra convirtiendo el empleo informal enformal.

De igual forma se ha subvencionadola contratación de servicio doméstico afin de fomentar el trabajo en el hogarbajo las condiciones de formalidad. ElEstado abona las subvenciones comoparte del salario que hay que pagar altrabajador.

4. Medidas fiscales.La mayor parte de los países han in-

troducido cambios en la legislación fiscalen lo que se refiere a imposición perso-nal y las posibilidades de deducción deimpuestos. Esto como consecuencia queel índice implícito de imposición sobreel trabajo (impuestos y cotizaciones dela seguridad social) en la Unión Europease ha elevado desde el 35% hasta másdel 42%. Además se ha establecido enlas distintas directrices vinculadas con eltema que los Estados miembros debenexaminar la conveniencia de reducir losíndices de IVA para los servicios que uti-lizan mucha mano de obra.

5. Simplificación en los procedimien-tos para la creación de empresas

Mediante la realización de estudios einformes se ha advertido la existencia deuna considerable cantidad de requisitosadministrativos y reglamentarios que ge-nera inconvenientes y que desalienta laconstitución de empresas y su desenvol-vimiento. Con fundamento en tales an-

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tecedentes se establecen medidas parareducir la carga administrativa para lacreación de empresas, incluido el pagode impuestos y de cotizaciones de la se-guridad social.

Finalmente el informe de la Comi-sión cita ejemplos de estrategia inte-grada en tres países. Efectúa una síntesisde las medidas utilizadas en Dinamarca,Países Bajos y Francia, como ejemplo depolíticas integradas que abarcan desdela mayor actividad en el control estataldel empleo no registrado, la aplicaciónde sanciones, las subvenciones que otor-ga cada Estado para revertir el empleono registrado y medidas fiscales relacio-nadas con la carga impositiva (reducciónde los niveles de IVA y costes laborales).

Lo expuesto es coincidente con lasconclusiones a que arriba la citada co-misión en cuanto resulta necesario unacombinación de distintas medidas, quelógicamente variará en cada Estado miem-bro, tendientes a conformar una plani-ficación integral para combatir el empleono registrado.

En consecuencia sugiere “que en pri-mer lugar es necesario determinar co-rrectamente las causas y la gravedad delproblema y en segundo lugar, conside-rar la lucha contra el trabajo no decla-rado como parte de la estrategia globalde empleo.”6.2. OCDE // En el estudio sobre elempleo de la OCDE –edición 2004–, re-firiéndose a la necesidad de abordar laforma de pasar del trabajo en negro alempleo declarado señala: “En primerlugar, sería necesario reformar ciertas nor-mativas, en particular, los sistemas tri-

butarios y de seguridad social deberíanser más coherentes y deberían revisarselas farragosas normativas y exigencias ad-ministrativas que pesan sobre el empleodeclarado. Asimismo, sería preciso apli-car mejor las normativas existentes, en-tre otras cosas, estableciendo sistemas deinspección laboral y fiscal que funciona-sen correctamente. Además, los esque-mas de protección social y de fomentodel empleo deberían llegar a los más ne-cesitados aún cuando éstos formasen par-te de la economía sumergida, aunque, ala vez, esos esquemas deberían diseñarsede forma de alentar la integración en laeconomía declarada. En general, la cali-dad de la administración pública cons-tituye un factor esencial en esta área.”

6.3. CEPAL // En el artículo ya citadode Cimoli, Primi y Pugno (Abril2006), en el que se efectúa un estudiosobre la informalidad enfocada en fun-ción de su interrelación con la inserciónde los países en el comercio internacio-nal y la estructura productiva, sostie-nen: “En realidad, los esfuerzos porintensificar los encadenamientos haciadelante y hacia atrás en América Latinasólo desembocarán en una disminucióndel empleo informal si a la vez, se trans-forma la estructura productiva y se reo-rienta el patrón de especializacióninternacional de los países latinoameri-canos. Para acelerar el ritmo de creci-miento y crecer más, la región tiene quesuperar su situación actual, orientándo-se hacia una modalidad de crecimiento“inclusivo” liderado por las exportacio-nes y acrecentando su capacidad de ab-sorber mano de obra. América Latina

debería transformar su estructura pro-ductiva y reposicionarse en los mercadosinternacionales, dejando atrás el proble-ma persistente de la informalidad y sen-tando así las bases para una convergenciade las economías latinoamericanas haciala frontera tecnológica”.

6.4. OIT / MTESS // Sin perjuicio delanálisis de detalle que se hará para cadapaís seleccionado más adelante es im-portante referirnos en esta instancia alestudio elaborado por Martín Camposy Pedro Galín dentro de un proyectoOIT / MTESS (Mayo 2005) respecto deaquellas sugerencias que formula paranuestro país con el propósito de comba-tir el empleo no registrado.

En principio, se destaca “la calidaddel Estado y su capacidad, tanto para ha-cer cumplir las normas como para ganarel respeto de los ciudadanos, son facto-res decisivos para combatir el empleo nodeclarado”. Por otra parte, en cita a Pe-dersen, se concluye en la dificultad deencontrar una correlación entre la exten-sión de las actividades informales y lascausas que la originan, incluyendo entreellas a la moral de los ciudadanos.

Refiriéndose ya en forma específica alas políticas en otros países que se anali-zan en el informe para su posible aplica-ción en la Argentina, se consideran enparticular las siguientes:

1. Desregulación y costos laborales.Una de las medidas que más se ha adop-tado es aquella que combina la reducciónde las contribuciones a la seguridad so-cial con la flexibilización o desregulaciónlaboral. De un estudio efectuado en Es-paña e Italia surge que su resultado no

ha sido exitoso, en tanto que la experien-cia recogida en Alemania arroja medi-ciones ambiguas. Por otra parte y en loque respecta a su aplicación en los paí-ses latinoamericanos la imposición delos contratos atípicos no ha logrado elobjetivo perseguido en razón que se hainterpretado que éstos implican el cues-tionamiento del contrato por tiempoindefinido y además impide un activocontrol de la inspección del trabajo y dela aplicación de sanciones – Tokman.

2. La simplificación registral. Se cues-tiona su efectividad en razón que “no setrata de eliminar todas las formalidadessino analizar su efecto preciso, hecho queen la práctica no ha sido comprobado”.

3. Fiscalización. Se ha acentuado el roldel Estado mediante acciones de fiscali-zación a través de los organismos compe-tentes “aunque es complejo evaluar sueficacia macro”. En tal sentido la Argen-tina ha diseñado programas específicos enla materia pudiendo aumentar su eficaciamediante el intercambio de informaciónentre otras instituciones y organismos gu-bernamentales.

4. Seguro de desempleo. Se propiciaanalizar la posibilidad de implementarun seguro de desempleo para los traba-jadores no registrados, siguiendo el ejem-plo japonés. Asimismo se recomiendarealizar un estudio del monto de estaprestación en la Argentina como ele-mento de prevención en la reducción delempleo no registrado.

5. Responsabilidad de los subcontra-tistas. Se propicia extender la respon-sabilidad a los subcontratistas por lasobligaciones laborales y de la seguridadsocial incumplidas por el principal.

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6. Sistema tributario. Adoptar medi-das en la carga impositiva que incidapositivamente en la regulación. En par-ticular considerar los costos relativos delas empresas, los monotributistas o au-tónomos, respecto de los de la seguridadsocial de los asalariados.

7. Sindicalización. Siguiendo las reco-mendaciones de la OIT se promueve laorganización de los trabajadores no re-gistrados.

Capítulo II. Países comparados.Síntesis de políticas y gráficos //En el presente Capítulo se presentan los

Gráficos conjuntos para los países delMercosur y de la Unión Europea, tantode PBI como de estadísticas relacionadascon la Informalidad Laboral.

Asimismo se adjunta una Matrizconsolidada que resume los datos volca-dos en cada una de las Tablas de Sínte-sis de Políticas elaboradas para los paísesanalizados respecto de las políticas adop-tadas a fin de disminuir la Informalidadlaboral.

Gráficos comparativos //

Brasil Chile Paraguay Perú Uruguay España Francia Irlanda Italia Portugal Reino Unido

a) Reducción decargas sociales Sí Sí Sí Sí Sí Sí Sí Sí Síb) Incentivos fiscales Sí Sí Sí Sí Sí Sí Síc) Flexibilidad en lasrelaciones laborales- modalidades- indemnizaciones Sí Sí Sí Sí Sí Sí Sí Síd) Simplificaciónadministrativay registral Sí Sí Sí Sí Sí Sí Sí Síe) Programas decapacitación yarticulación de laoferta laboral Sí Sí Sí Sí Sí Sí Sí Síf) Programasespecíficos defiscalización Sí Sí Sí Sí Sí Sí Síg) HerramientasParticulares en laProblemáticaMigratoria Sí Sí Sí Sí

Tabla I. Matriz indicadora de políticas

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Gráfico 4. Unión Europea: Economía informal

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Gráfico 2. Mercosur: Trabajadores informales

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Institucionesy Mercados FinancierosDesafíos de política y controltributarios

DOMINGO CARBAJO VASCO1

Y PABLO PORPORATTO2

1. Economista. Abogado. Inspector de Haciendadel Estado. Delegación Central de GrandesContribuyentes. Agencia Estatal de AdministraciónTributaria (AEAT), Madrid, España.2. Contador Público. Lic. Administración. MasterInternacional en Administración Tributaria yHacienda Pública (IEF, AEAT, CIAT, UNED,CEDDET). Departamento Investigación (Direcciónde Fiscalización Grandes ContribuyentesNacionales). Administración Federal de IngresosPúblicos (AFIP). Buenos Aires. Argentina.

Los autores ponen de manifiesto la importancia deprestar atención a las empresas del sectorfinanciero. Presentan un detalle de las dificultadesque se enfrentan para su control.

Complementan el trabajo describiendo las queentienden serían buenas prácticas para fiscalizaral sector.

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1. Consideraciones Previas // Laliberalización económica1, potenciadapor el vigoroso desarrollo de las tecno-logías de la información y las comunica-ciones (TIC), hizo que los mercadosfinancieros (MMFF), tuvieran un fuertecrecimiento en cantidad, volumen yvariedad de operaciones, desafiandola capacidad de control de las Admi-nistraciones Tributarias (AATT).

En este contexto, el objeto del pre-sente trabajo es identificar desafíos ybuenas prácticas, relativos a la organiza-ción y funcionamiento de la función decontrol de las AATT, con especial hinca-pié en los instrumentos e institucionesde carácter internacional, así comoesbozar, siquiera muy someramente,algunas experiencias que tratan de co-honestar la internacionalización finan-ciera con el control tributario.

Asimismo, se incluyen las principalesconclusiones de algunos de los recientesseminarios y foros internacionales sobreesta materia, en los que participaron losautores de la presente colaboración.

2. Evolución y Rasgos Actuales delas Instituciones y los MercadosFinancieros // Los factores menciona-dos previamente, hicieron posible elextraordinario desarrollo de estos mer-cados, los que no reconocen fronteras

nacionales, constituyendo un claroejemplo de negocio globalizado y sofis-ticado, en constante evolución.El avance tecnológico2, por otra parte,agiliza las operaciones, reduce los costosde negociación –que se realiza sin pre-sencia física–, incrementa la informa-ción que recibe el inversor –ahora, amenores precios–, aviva los procesos deinnovación y mejora las técnicas de con-trol de riesgos.

El mencionado aumento de la com-petencia produjo una notable desinter-mediación cobrando relevancia lafinanciación directa, a través de securiti-zaciones que, junto al aumento de lainversión institucional, quitan espacio ala banca tradicional, la que, como con-secuencia de ello, se vio obligada aincorporar otros servicios.

La aparición de empresas financierasmultinacionales, cuya lógica de orga-nización y funcionamiento es muyflexible, conforman auténticos conglo-merados de negocios variados –banca-rios, de seguro e inversión–, lo queañade nuevos desafíos a la función decontrol3.

Por último, y con ello sin pretenderagotar los rasgos actuales, cabe resaltartambién una mayor preocupación delos entes reguladores respecto de la éticade las finanzas, en la transparencia y el

1. Dicha liberalización se puso de manifiesto mediante la desregulación de los mercados, la apertura de los países, através de la eliminación de barreras y la conformación de áreas económicas, la erradicación de controles cambiarios yde capital, entre otros hechos.2. La mayor rapidez, eficacia y menores costes se impulsa por: negociación en la red (on–line–trading), negociaciónintradía, extensión de la negociación fuera de horarios y la utilización de redes privadas de contratación.3. Son ejemplos de los mayores conglomerados o grupos financieros: Merril Lynch, Citigroup, ABN-AMRO, AmericanExpress y Travellers y otros. Estos conglomerados, además, como lo demuestra la recientísima polémica sobre laadquisición de, precisamente, ABN-AMRO, por dos potenciales grupos bancarios: Barclays Bank, por un lado y unjoint venture, formado, entre otros, por el Banco de Santander y el Royal Bank of Scotland, están en constanteproceso de redefinición y redimensionamiento.

buen gobierno, frente a los conocidosescándalos4.

3. Aspectos de Política Tributaria// 3.1 Principios tributarios //Seguidamente repasaremos los princi-pios tributarios que como aspectosdeseables se vinculan, en este caso, a laactividad financiera:

>> Suficiencia: es decir, aporte losrecursos necesarios y suficientes parafinanciar los gastos públicos previstos.Tras este principio se escudan figurastributarias de fácil, rápida y económicagestión recaudatoria, tales como losImpuestos a las Transacciones Finan-cieras10, como así también mecanismosde recaudación en la fuente comoretenciones y percepciones respecto delas operaciones financieras, entre otros.

>> Equidad: en el sentido de propi-ciar una justa distribución de la cargatributaria entre los sujetos de una socie-dad. En la actualidad, al menos en algu-nos países desarrollados, se observa unatendencia a aliviar la carga fiscal querecae sobre las rentas financieras –tasaúnica proporcional– respecto de otrasrentas, tales como las rentas del trabajo(tarifa progresiva), a través de modelosduales de imposición sobre la renta delas personas naturales, o modelos tribu-tarios de tarifa plana

>> Neutralidad: a efectos de que elcomponente tributario no afecte lasdecisiones que se tomarían en ausencia

del mismo, dentro del país y respecto delas operaciones con otros países. Encierta medida, la tasa única sobre lasrentas financieras intenta limitar lasposibilidades de arbitraje, tendientes aminimizar la carga fiscal, dado que lostratos diferenciados entre distintos tiposde rentas o la aplicación de fuertesesquemas de progresividad, incentivanesas prácticas.

En materia financiera la neutralidades clave y conduce a evitar tratos dife-renciales respecto de figuras o institu-ciones que producen efectos similares.

>> Simplicidad: tratar de simplificarlos deberes formales que se establecenpara cumplir con las obligaciones tribu-tarias, de modo tal de disminuir el costofiscal indirecto. Los modelos duales yplanos persiguen, en cierta medida,simplificar los esquemas personales yprogresivos de la imposición a la renta,al igual y quizás en manera más mar-cada, lo intentan los controvertidosimpuestos sobre las transacciones finan-cieras y sobre las primas de seguro.

Conforme se puede observar, todo setraduce en un conflicto (trade–off )entre los distintos principios, dado que,a pesar de observarse que algunos pue-den evidenciar cierta complementarie-dad –suficiencia y simplificación–, otrospresentan una fuerte contradicción–simplificación y equidad o equidad yneutralidad–5.

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4. Contabilidad creativa, fraudes masivos, violación de normas de auditoría, etc.5. Cabe advertir que se observa, al menos en los países desarrollados, una mayor atención de la neutralidad, vincu-lada al resguardo de la competitividad de los países, respecto de la equidad. Asimismo la equidad debe ser resguar-dada también tomando en consideración la existencia de evasores, respecto de aquellos que cumplen cabal y

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En consecuencia, la decisión políticaen cuanto al diseño del esquema tribu-tario aplicable a las operaciones finan-cieras dependerá del peso específico quese le asigne a cada principio y la relevan-cia e influencia que tenga el sector en lasdecisiones políticas, la que por lo gene-ral es fuerte.

3.2 Alternativas de diseño tribu-tario // Cabe anticipar que el diseño dela PT aplicable a los MMFF no es unaspecto menor, dado que, la compleji-dad del trato fiscal, los cambios norma-tivos frecuentes e inconexos, los

tratamientos diferenciales e inconsisten-tes respecto de figuras e institucionesfinancieras que producen efectos equi-valentes, las fuertes discrepancias entrelas normas regulatorias y las impositi-vas, la alta presión tributaria, entre otrascuestiones, incide negativamente en elgrado de cumplimiento tributario, alen-tando conductas de evasión y/o elusión,en un sector muy sensible, que exhibeademás ciertas facilidades para ello.

Imposición a las Rentas // Eldebate tributario en torno a la gravabi-lidad del ahorro y su retribución seremonta a épocas muy remotas, dondeJohn Stuart Mill planteaba el problemade la doble tributación de las rentas delcapital.

El dilema respecto de gravar lo quese gana –modelo tipo ingreso– versus loque se gasta –modelo tipo consumo–,justamente presentaba la cuestión de notributar por las rentas que se destinan alahorro, dada la importancia de incenti-var este tipo de conducta como soportedel desarrollo económico del país.

La propuesta de flat–tax de Rall yRabushka, en su origen, pretendía susti-tuir los impuestos sobre la renta y desociedades por un nuevo impuesto, condos secciones, una para personas natu-rales y otra para personas jurídicas. Lospaíses del Este de Europa –Estonia,Lituania, Letonia, Rusia, Ucrania, Eslo-vaquia, Rumania– aplican impuestosplanos actualmente con resultados dis-pares en términos de recaudación –salvoLetonia que exhibe una reducción leve,en el resto de los casos se observan

oportunamente sus obligaciones, de allí la mayor atención de prevenir y castigar el fraude tributario. En todo caso através del gasto pueden propiciarse mejoras en la distribución del ingreso y la riqueza, de una manera más eficaz querespecto de la recaudación tributaria

Conforme se puede observar, todo se traduce en unconflicto (trade–off) entre los distintos principios, dadoque, a pesar de observarse que algunos puedenevidenciar cierta complementariedad –suficiencia ysimplificación–, otros presentan una fuerte contradicción–simplificación y equidad o equidad y neutralidad–.

incrementos, siendo de carácter subs-tanciales los que corresponden a Litua-nia y Eslovaquia– (Gómez–Sabaini yCetrángolo, 2007).

La imposición dual sobre los ingre-sos (dual–tax) que utilizan algunos paí-ses europeos nórdicos y que, conalgunos matices, acaba de incorporarEspaña –pero también Uruguay–, enaras de resguardar la competitividad delos países, surge a partir de la considera-

ción de las mayores posibilidades actua-les de trasladar capitales a través de lasfronteras, dadas las condiciones econó-micas y tecnológicas reinantes, motivopor lo que se impone un mayor costofiscal sobre las rentas del trabajo res-pecto de las rentas del capital y, enalguna medida se busca, en estas últi-mas, evitar prácticas de planificaciónfiscal.

Respecto de la imposición a las ren-tas, la diferenciación entre aporte decapital y préstamo o deuda fue otracuestión que se analizó durante muchotiempo6.

Asimismo, la diferenciación entrerentas ordinarias y ganancias patrimo-niales o de capital representó otro puntode conflicto, máxime cuando los paísesplanteaban diferentes esquemas para eltratamiento tributario de estas últimas7.

Los aspectos de tributación interna-cional aplicables son relevantes, obser-vándose problemas con el tratamientode ciertas innovaciones financieras, talescomo los instrumentos derivados, deimpresionante desarrollo en los últimostiempos, que Vito Tanzi calificara comouna forma de “termita fiscal”8. Asi-mismo, la aplicación de precios detransferencia o la constatación de laexistencia de un establecimiento esta-

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6. En la actualidad la aparición de ciertas innovaciones financieras que desdibujan la diferencia entre aporte de capitaly deuda –instrumentos híbridos tales como acciones preferidas o deudas con retribución variable– alientan nuevosdesafíos, a lo que se añade las dudas sobre la eficacia, en contextos de globalización, de las medidas clásicas paramitigar o, en su caso, eliminar la conocida como “doble imposición sobre los dividendos”.7. Algunas alternativas son: no gravarlas o hacerlo de manera diferente al resto de las rentas, por ejemplo con unimpuesto proporcional independiente o dentro del esquema general del impuesto personal a la renta pero con ciertomecanismo de cálculo, para suavizar al efecto de la progresividad de tasas. Los efectos en términos de equidad,eficiencia y simplificación dependerán del esquema elegido.8. “Termitas” porque socavan las bases de los sistemas tributarios nacionales, cuya capacidad de replicar efectos deotros instrumentos u operaciones, además de los inconvenientes que se plantean para definir el sujeto pasivo, elsujeto activo (es decir, el país con jurisdicción fiscal), materia imponible, etc., que ponen en jaque la capacidad decontrol de las AATT.

Los aspectos de tributación internacional aplicables sonrelevantes, observándose problemas con el tratamientode ciertas innovaciones financieras, tales como losinstrumentos derivados, de impresionante desarrollo enlos últimos tiempos, que Vito Tanzi calificara como unaforma de “termita fiscal”.

ble, respecto de las operaciones finan-cieras en general, entre otros tantos, soncuestiones altamente complejas.

Cabe traer a colación un reciente tra-bajo de CEPAL que, justamente dentrode los factores que limitan la base impo-nible de la Imposición a las Rentas enlos países de América Latina, se inclu-yen el tratamiento muy ventajoso de lasrentas financieras –dividendos, interesesy ganancias de capital– que obtienen laspersonas físicas, además de la no aplica-ción del principio jurisdiccional derenta mundial, la inexistencia de nor-mas de precios de transferencia y delimitaciones a la deducciones de intere-ses –subcapitalización– y el tratamientode los no residentes, en ciertos países(Gómez–Sabaini y Cetrángolo, 2007).

Impuesto a las TransaccionesFinancieras // El intento de Tobin,formulado en 1972, de imponer ungravamen, de tasa moderada, sobre lasoperaciones registradas en los mercadoscambiarios, tendiente a disminuir lavolatilidad de los tipos de cambio y engeneral de los MMFF, principalmente delas operaciones de especulación, estuvopresente en foros internacionales, parti-cularmente, como instrumento paralograr una mayor estabilidad financierainternacional o para configurar unabase impositiva mundial que “internali-zara” algunos de los problemas causadospor la globalización9.

Basados en el esquema planteado porTobin, pero ya dejando de lado la

expectativa regulatoria, se plantearonfiguras más modernas, aplicables dentrodel ámbito de los respectivos países,tales como el Impuesto a las Tran-sacciones Financieras, de gran trascen-dencia recaudatoria pero que despiertanfuertes debates en los países de laregión, respecto de los posibles efectosdistorsivos que producen –desinterme-diación financiera principalmente–, desu impacto sobre la tasa de interés, etc.

Imposición a los Consumos //Difundida ampliamente bajo el es-quema del IVA, ha presentado inconve-nientes prácticos cuando se intentóaplicar a las operaciones financieras,dada la dificultad de medir el valor agre-gado del sector e implementar la moda-lidad de impuesto contra impuesto o decrédito de impuesto, existiendo paísesque gravan sólo ciertos servicios del sec-tor financiero –por ejemplo las comisio-nes pero no los intereses–, otros queafectan en general a las operacionesfinancieras, salvo ciertos conceptos queexpresamente se exceptúan y por últimoaquellos que directamente dejan fueradel impuesto toda la operatoria finan-ciera, lo que plantea inconvenientes res-pecto del cómputo de créditos fiscalesen una cierta proporción –regla de pro-rrata–, con los consecuentes efectos eco-nómicos y administrativos que elloproduce10.

Imposición a los Patrimonios //Esta forma de imposición se aplica con

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9. La mayor dificultad para poder instrumentar un impuesto de estas características es la de definir adecuadamente alsujeto activo, es decir, a la unidad política con capacidad y posibilidades de establecerlo y cobrarlo, ante la ausenciaefectiva de una Autoridad Tributaria Internacional.

cautela, principalmente en intermedia-rios financieros cuando la figura sólograva los activos sin admitir la deduc-ción de pasivos, en estos sujetos dondejustamente dichos componentes seencuentran casi empatados, dado su ele-vado apalancamiento.

Por último, cabe destacar la inexis-tencia de un modelo generalizado o deconsenso respecto de la tributaciónfinanciera, dado que los países con-servan, no obstante el avance de laglobalización, tratos tributarios dife-renciados, influenciados por elementoshistóricos y de tradición. Respecto de laarmonización de la tributación directaal ahorro en la UE más que un modelotributario cabe catalogarlo como unmecanismo de intercambio automáticode información que, sin embargo,supone un avance, al haber logrado, nosólo dentro de la UE, sino medianteConvenios con centros financierosmundiales muy relevantes, por ejemplo,Suiza, una especie de impuesto mínimosobre las rentas del ahorro de los noresidente.

4. Aspectos de AdministraciónTributaria // Entre los MMFF y lasAATT se plantean relaciones variadas,por un lado de colaboración en elcometido de estas últimas y otras de

contraposición, cuando se verifica elcontrol del cumplimiento de las obliga-ciones tributarias por parte de los inter-mediarios y usuarios de estos mercados.

4.1 Colaboración con la Admi-nistración Tributaria: Recauda-ción e Información // Ciertosactores de los MMFF colaboran en larecaudación de los tributos, a través deconvenios celebrados, para que los con-tribuyentes puedan ingresar sus impues-tos a través de las entidades bancarias,que luego se transmiten a las arcas delEstado11. Asimismo, actúan comoagentes recaudadores en la fuente dediversos impuestos, por las transaccio-nes financieras en las que intervienen,pudiéndose citar en particular el casodel Impuesto a los Débitos Bancarios.

Luego en el marco de dicho regíme-nes de retención y percepción en lafuente o través de sistemas especialessuministran información a las AATT,respecto de ciertas operaciones que sedesarrollan en su ámbito12.

La existencia de secreto financiero,oponible a la Administración Tribu-taria, representa un serio escollo para lafunción del control de las obligacionestributarias y el consecuente aumento dela percepción de riesgo.

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10. El tratamiento del IVA sobre las operaciones financieras sigue siendo, como demuestra la reciente polémica alrespecto en la UE, una asignatura pendiente, careciéndose todavía de un consenso doctrinal al respecto y operandograndes diferencias nacionales en una materia muy sensible para los MMFF en general.11. Podemos decir que este mecanismo de cobro de impuestos se ha generalizado en el mundo y hoy es raro, casode Francia, encontrar AATT que siguen cobrando los tributos directamente en sus oficinas públicas, además, el cobropor medio de entidades financieras mejora la obtención de información tributaria masiva y minora las posibilidades decorrupción.12. Son ejemplos de informaciones brindadas por el sector financiero: las acreditaciones en cuentas bancarias, tran-sacciones sobre títulos valores, consumos a través de tarjetas de crédito, liquidaciones de transacciones cambiarias,giros y transferencias desde y hacia el exterior, etc.

4.2 Control de –y a través de–los mercados financieros // Lasinstituciones que componen dichosmercados como así también los usuariosde los servicios que se proveen, consti-tuyen sujetos obligados al cumpli-

miento oportuno e íntegro de susobligaciones tributarias, es así quepuede hablarse del control “de los mer-cados financieros”, en los primeroscasos, y el control “a través del mercadofinanciero”, en los segundos menciona-dos.

El sector financiero debe ser eva-luado por su contribución directa eindirecta de recaudación. Desde la pri-mera perspectiva, se incluye el pago deobligaciones tributarias propias de lasinstituciones y agentes financieros queconforma dicho sector como así tam-bién de los usuarios o clientes querecurren a aquel. Indirectamente consi-derado, es cuando se considera el rolestratégico de aquel, como “clave de

bóveda”, en la que quedan registradastodo tipo de transacciones de otros suje-tos que evidencian índices de manifes-taciones de capacidad contributiva13,como así también para evitar posiblesabusos o prácticas de estrategias fiscales,

utilizando ciertas figuras o instrumen-tos financieros (tax–shelters).

En la utilización de instrumentos,instituciones y MMFF pueden obser-varse prácticas de planificación fiscal,debido a diversos factores, entre otros:

>> 11.. Particularidades de la actividadfinanciera: El impacto de la liberaliza-ción progresiva de los mercados y lasmayores posibilidades a partir delavance de las tecnologías de la informa-ción y las comunicaciones, potenciadoscon los desarrollos de la ingenieríafinanciera, entre otros factores, enfren-tan a las AATT a nuevos y renovadosdesafíos en su función de control de esas

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Esta forma de imposición –patrimonial– se aplica concautela, principalmente en intermediarios financieroscuando la figura sólo grava los activos sin admitir ladeducción de pasivos, en estos sujetos dondejustamente dichos componentes se encuentran casiempatados, dado su elevado apalancamiento. Es asíque, algunas legislaciones establecen bases reducidas odirectamente los exceptúan del impuesto.

13. Por ejemplo: cobros de rentas, pagos, transferencias al y desde el exterior, transacciones cambiarias, inversiones,uso de tarjetas de crédito y débito, etc. En sistemas tributarios modernos entendemos que esta segunda función,como proveedor de datos e informaciones de trascendencia impositiva, es más relevante que la primera, sobre todoen sociedades como las europeas donde está generalizado el uso de las entidades financieras para transaccioneseconómicas, incluso, diarias.

operaciones desreguladas, globalizadas einmaterializadas.

La globalización de los MMFF seenfrenta a unas AATT nacionales, quetienen enormes dificultades para podercontrolar y gestionar operaciones finan-cieras e instituciones que se ejecutan ensegundos en un mercado organizadomundial.

Asimismo, ciertas operaciones, prin-cipalmente con instrumentos financie-ros derivados, pueden replicar efectosde otros instrumentos, con lo cual sepresenta un serio inconveniente almomento de intentar identificar laintención del contribuyente.

>> 22.. Aspectos de Política Tributaria:Los diseños tributarios actuales, queevidencian inconsistencias, entre instru-mentos e instituciones que producenefectos semejantes, generan fuertesincentivos a prácticas de elusión fiscal, através de arbitrajes.

Las asimetrías e indeterminacionesen el trato tributario alientan igualescomportamientos. La excesiva comple-jidad desincentiva el cumplimientovoluntario de las obligaciones tributa-rias respecto de estas operaciones. Losfuertes esquemas de progresividad gene-ran incentivos a prácticas de evasión,dado el alto beneficio probable, de aho-rro impositivo.

La contradicción de normas regula-torias del sector financiero, principal-

mente de entidades financieras y deseguro, respecto de las tributarias, sonotro aspecto que alientan estas prácti-cas.

El derecho tributario internacional14

incide con problemáticas específicas,por lo que las cuestiones relativas a ladistribución de las potestades tributa-rias entre los países y los mecanismosantielusivos incorporados a través depautas de precios de transferencia, capi-talización exigua, transparencia fiscalinternacional y otras normas antiparaí-sos requieren una atención especialcuando se las aplica a las instituciones yoperaciones financieras. Además de lalegislación doméstica se deberán consi-derar primordialmente las normas con-venidas –Convenios para Evitar laDoble Imposición (CDI)– y las suprana-cionales15, de existir.

Las particularidades del funciona-miento de ciertos instrumentos aunadasa un trato tributario defectuoso hacenque los mismos en muchos de los casossean utilizados con una finalidad pura-mente tributaria, de ahorro en el pagode dichas obligaciones16.

>> 33.. Aspectos de AdministraciónTributaria: La falta de conocimientoacabado del sector, de las normas regu-latorias, los modelos contables y prácti-cas operativas habituales representaninconvenientes serios para desempeñarun control eficaz sobre el sector.

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14. Ciertos productos o instrumentos financieros son per se internacionales. En nuestros países, los MMFF domésti-cos se encuentran escasamente desarrollados, razón por la cual los sujetos residentes recurren a mercados financie-ros internacionales que presentan mayor amplitud –o variedad– y profundidad –o cantidad– de operaciones, además,las instituciones financieras internacionales han ido copando los MMFF locales iberoamericanos.15. En España, por su parte, la normativa financiera es derecho de la Unión Europea, que reposa principalmente,como hemos indicado con anterioridad, en la libre prestación de los servicios financieros y en la libertad de esta-blecimiento de las entidades financieras en cualquier Estado miembro de la UE con el control del país de origen dela entidad.

Téngase en cuenta que el control delsistema financiero requiere un conoci-miento exhaustivo de disposicionesmuy especializadas y generalmente denormas contables complejas.

Otro aspecto que incide negativa-mente en la percepción de riesgo delcontribuyente es la falta de informa-ción respecto del número y monto delas operaciones realizadas, principal-

mente de aquellas cross–border. Lavigencia del secreto financiero oponi-ble a la Administración juega en contrade los intereses del fisco, en aquellospaíses donde existe este secreto, lo que,por ejemplo, no sucede en España nien Argentina.

En términos generales, las entidadesfinancieras y de seguro aglutinan unnúmero relevante de operacionesrepetitivas, de allí que se encuentrenfuertemente informatizadas, en suoperatoria y prácticas administrativas ycontables.

Esta característica hace necesaria lavalidación previa de la confiabilidad delos sistemas informáticos, en lo que

hace a la entrada de datos, su procesa-miento y posterior generación dereportes financieros o contables, a par-tir de los cuales y conjuntamente conlas declaraciones de impuestos, secomenzará la fiscalización. Por otraparte, no podemos dejar de mencionarlos inconvenientes que acarrea el con-trol de operaciones financieras interna-cionales, dado que los MMFF son

esencialmente internacionales, dadoque las relaciones y prácticas de nego-cio trascienden las fronteras de lospaíses, desdibujando las líneas demar-catorias entre ellos.

Cooperación Administrativa: //Las particularidades del sector hacennecesario, que las AATT se apoyen17 enlas entidades de contralor del sectorfinanciero tales como los bancos cen-trales, las superintendencias de seguro,comisiones de valores, etc., que cuen-tan con mayor conocimiento y experti-cia respecto de la operatoria, por ello,cabe enfatizar la necesaria coordina-ción entre las mismas y el intercambio

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Cabe destacar la inexistencia de un modelo generalizadoo de consenso respecto de la tributación financiera, dadoque los países conservan, no obstante el avance de laglobalización, tratos tributarios diferenciados,influenciados por elementos históricos y de tradición.

16. Es así que, se diseñan estrategias o refugios fiscales (conocidos como tax– shelters), que ahora se estaríanpatentando en Estados Unidos, los que despiertan acalorados debates respecto de la legitimidad de las mismas,frente al registro de tales estrategias ante las autoridades públicas, para el resguardo de su titularidad.17. Un conocimiento exhaustivo de las prácticas y normas contables aplicadas en sus auditorías por los órganos decontrol financiero resulta imprescindible para los funcionarios de las AATT encargados del control fiscal de estasoperaciones.

de experiencias y buenas prácticasentre funcionarios de las AATT nacio-nales y de estas instituciones regulado-ras del sistema financiero.

En principio, hay que destacar quelos objetivos de dichas instituciones noresultan compatibles18. No obstanteello, hay espacio para la cooperaciónadministrativa, en beneficio mutuo delas instituciones que participan, a tra-vés de: apoyo técnico, intercambio deinformación; y las acciones conjuntasy/o simultáneas.

Por otra parte, los funcionarios deinstituciones encargadas del controlfinanciero y la regulación de estas ins-tituciones pueden obtener una exce-lente información al respecto delfuncionamiento de las mismas o detec-tar problemas en su control partiendode los resultados del control tributariollevado a cabo por las AATT19.

En tal sentido y, a efectos de res-guardar responsabilidades, la firma deconvenios marco y específicos resulta al-tamente recomendable.

Asimismo y, en lo que hace princi-palmente a las operaciones cross–bor-der, deviene relevante propiciar lacooperación entre las AATT de los dis-tintos países, imprescindibles paraidentificar entramados financierosinternacionales, que en muchos de loscasos no tienen más que un sentido

netamente tributario, tendiente a dis-minuir indebidamente la carga tributa-ria que correspondería ingresar enalguno de estos países.

Propuestas Normativas: // Porotro lado, la experiencia en la verifica-ción de los agentes y usuarios del sec-tor financiero, permitirá detectarvacíos legales, normativa controver-tida, prácticas de elusión y evasión,arbitrajes, etc., las que podrán corre-girse a través de propuestas de norma-tiva tributaria que pueden preparar lasAATT, considerando también la expe-riencia de otros países.

5. Algunas Conclusiones // Enresumidas cuentas, dificultan el controlde las operaciones financieras, entreotros aspectos:

>> Inmaterialidad del objeto nego-ciado: recursos financieros y riesgos.

>> Globalización acusada de losMMFF.

>> Mayores y más económicas posibi-lidades de desarrollar negocios financie-ros a partir del desarrollo de las TIC.Permanente evolución.

>> Utilización de innovaciones finan-cieras que desafían las clásicas diferen-ciaciones tributarias –por ejemplo rentay capital, capital y deuda, etc.– como asítambién que posibilitan replicar efectos

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18. Dado que estas entidades de contralor financiero persiguen la protección del interés del ahorrista o el asegurado,según el caso, quienes confían en el sistema financiero colocando sus recursos –depósitos o adquisición de pólizasde seguro, respectivamente–, para lo cual se establecen fuertes regulaciones prudenciales que inciden negativamenteen los resultados, a través de la obligación de constituir previsiones o reservas técnicas cuya contraparte son cuentasde resultado negativo –pérdidas– o utilizar criterios conservadores de reconocimiento de resultados, que se contradi-cen con las normas impositivas y en definitiva el rol asignado a las AATT, en el sentido de evitar disminuciones indebi-das de las base tributarias.19. Asimismo en el afán de proteger el interés del ahorrista resulta de interés conocer las pretensiones por diferenciasde impuestos, respecto de las instituciones financieras que puedan afectar su capacidad patrimonial y financiera.

equivalentes a otros instrumentos uoperaciones financieras con tratamien-tos tributarios disímiles.

>>Especialización y complejidad delos productos financieros y de su opera-toria.

>> Diferencias marcadas entre las nor-mas regulatorias y el modelo contablepara ciertas instituciones –banca y ase-guradoras principalmente– respecto de

las normas tributarias y las pautas dedeterminación de la base tributaria.

>> Falta de conocimiento del negocioy sus modos operativos típicos.

>> Oponibilidad del secreto financieroy bursátil.

>> Prácticas basadas en usos y costum-bres desprovistas de requisitos formalespara documentarlas.

Asimismo, conforme lo expuesto,surge con claridad que las transaccionescross–border adicionan nuevos y reno-vados dilemas a las AATT, dadas lasposibilidades de evadir y eludir, agre-gándose a las indicadas precedente-mente las siguientes:

>> Dificultades de identificar en lapráctica jurisdicciones con potestad tri-

butaria, sujetos pasivos, materia im-ponible y momento de devengo res-pecto de innovaciones financieras.

>> Interposición de figuras financierasopacas, tales como fideicomisos –o eltrust anglosajón–, a través de las cualesse oculta la propiedad de ciertos activosen el exterior, considerando la existenciade competencia fiscal dañina o desleal através de centros financieros off–shore.

>> Mayores posibilidades de abuso deCDI (treaty shopping) dada la inmateria-lidad del objeto de negociación y facili-dad automática de mover capitales porel mundo, considerando la distribuciónde potestades tributarias referidas prin-cipalmente a intereses, dividendos,ganancias de capital, rentas empresaria-les y otras.

>> Escasa o casi nula experiencia en elcontrol de precios de transferencia res-pecto de operaciones financieras –porejemplo préstamos de matrices extranje-ras– y de seguro –como es el caso decesiones de primas por contratos de rea-seguro a la matriz en el extranjero–.

>> Problemas para identificar la confi-guración del establecimiento estableradicado en el país en supuesto de insti-

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Por otro lado, la experiencia en la verificación de losagentes y usuarios del sector financiero, permitirádetectar vacíos legales, normativa controvertida,prácticas de elusión y evasión, arbitrajes, etc., las quepodrán corregirse a través de propuestas de normativatributaria que pueden preparar las AATT, considerandotambién la experiencia de otros países.

tuciones financieras extranjeras queoperan en el país a través de cierta repre-sentación o agencia.

>> Idioma inglés, utilizado en la jergadel negocio para definir ciertos instru-mentos y/o términos financieros, en laredacción de contratos o explicación deciertas prácticas operativas.

A partir de los desafíos identificados,surgen como buenas prácticas en el con-trol fiscal de las operaciones financieras:

>> Organización de equipos, áreas odelegaciones especializadas en el controldel sector financiero.

>> Formación permanente de los fun-cionarios de las AATT encargados delcontrol de estas entidades en negocios,instituciones, contabilidad, etc., pro-pios del sector financiero.

>> Apoyo técnico de especialistasexternos en prácticas financieras contra-tadas part–time.

>> Obtención de información en tér-mino real sobre las operaciones y lossujetos intervinientes, los cambios nor-mativos, las prácticas administrativas ycontables, etc.

>> Prácticas de cooperación –apoyotécnico, intercambio de información,acciones conjuntas y/o simultáneas decontrol, etc.– con organismos especiali-zados en el control del sector como así yprincipalmente respecto de otras AATT.

Por último, cabe destacar la impor-tancia que las AATT, como observadoresprivilegiados de la realidad, participen,considerando la experiencia de fiscaliza-ción y el conocimiento de la PT de otrospaíses, con propuestas de cambios nor-mativos tendientes a evitar abusos, lle-nar vacíos legales y aclarar aspectoscontrovertidos, teniendo presente quelos MMFF son instrumentos relevantespara el crecimiento económico de lospaíses, por lo cual resulta convenienteevitar introducir distorsiones que afec-

ten el normal y necesario desarrollo delos mismos, pero también desmotivarprácticas de arbitraje de los contribu-yentes, que aprovechan un mal diseñonormativo y/o características propias deestos mercados20.

6. Anexo: Seminarios y Foros //

“SEMINARIO OCDE”“TRIBUTACIÓN DE LOS MERCADOS

FINANCIEROS”,México, 7 al 11 de Junio de 2004.

Objetivo del Seminario: transmitirla legislación y las experiencias de lospaíses de la OCDE referidas a la tributa-ción de los MMFF, a efectos de generar

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La globalización de los MMFF se enfrenta a unas AATTnacionales, que tienen enormes dificultades para podercontrolar y gestionar operaciones financieras einstituciones que se ejecutan en segundos en unmercado organizado mundial.

un espacio de discusión y análisis delmarco de la tributación de los diversospaíses de Latinoamérica, con la finali-dad de identificar buenas prácticas enlos planos de la Política y la Adminis-tración Tributaria.

Participantes: como expositores par-ticiparon representantes de EEUU,España, Nueva Zelanda y México, entanto que los asistentes eran de Argen-tina, Chile, Uruguay, Perú, Nica-ragua, Jamaica, Venezuela y Trinidady Tobago.

Metodología: los representantes dela OCDE expusieron el marco general dereferencia actual de los MMFF y la esen-cia de los diversos negocios que lo con-forman. Asimismo, se presentó eltratamiento tributario aplicable a losdistintos instrumentos u operatorias entérminos generales para los países de laOCDE y en particular respecto deEspaña, Estados Unidos, México yNueva Zelanda. A su turno los repre-sentantes de cada país, hacían público elmarco tributario aplicable.

Temas Tratados: se presentó el fun-damento de su existencia y la esencia delos negocios subyacentes en las distintasoperatorias: 1) Instrumentos de Inver-sión Colectiva –fondos comunes, fidei-comisos, fondos mutualistas,sociedades de inversión, etc.–, 2) Enti-dades Aseguradoras y Reaseguradoras,3) Bancos y otros Intermediarios Finan-cieros, 4) Instrumentos Híbridos eInnovaciones Financieras y 5) Instru-mentos Financieros Derivados.

Por último y a manera de conclu-sión, se identificaron los retos queenfrenta las AATT, en su rol de resguar-dar el cumplimiento íntegro y oportunode las obligaciones fiscales.

Se señaló como prioritario: a) Evitar deslocalización de rentas

y/o actividades utilizando los mercados,instituciones y operaciones del sectorfinanciero.

b) Fortalecer la función de controlde la Administración Tributaria, gene-rando una mayor percepción de riesgode detección y castigo de fraudes, a tra-vés de unidades especiales encargadasdel monitoreo, investigación y fiscaliza-ción de las operatorias e institucionesfinancieras.

c) Generar propuestas de mejora y/oacondicionamiento de la política tri-butaria acorde a los paradigmas denegocios financieros que se vayan ana-lizando, tratando de que el componentetributario no distorsione la neutralidadque prescriben los Principios de la Tri-butación y por otro lado propiciandomecanismos tendientes a evitar conduc-tas guiadas únicamente por incentivostributarios.

d) Fortalecer el rol de la Adminis-tración Tributaria, a través de la firmade convenios de intercambio de infor-mación con otras AATT y otros tipos decooperaciones interinstitucionales.

Evaluación del Seminario: elbalance realizado en cuanto a la partici-pación de funcionarios en estas activi-dades, es altamente positivo, a raíz delintercambio de conocimientos y expe-

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IP 20. Todo ello teniendo en cuenta la existencia de normas convenidas y supranacionales, que pueden quitar eficacia aciertos cambios en la legislación doméstica respecto de no residente.

riencias para fortalecer la gestión de lasAATT frente a un contexto financieroglobalizado, de alta volatilidad y quegenera claros incentivos u oportunida-des para prácticas de planificación fiscalevasiva.

SEMINARIO INTERNACIONAL CIAT“FISCALIZACIÓN DEL ÁREA

FINANCIERA, ESTRUCTURAS

ORGANIZACIONALES, MÉTODOS,EXPERIENCIAS Y RESULTADOS

OBTENIDOS”,Ciudad de San José, del 19 al 21 de

Setiembre de 2006.

El Seminario Internacional de “Fis-calización del Área Financiera, Estruc-turas Organizacionales, Métodos,Experiencias y Resultados Obtenidos”fue organizado por el Ministerio deHacienda de Costa Rica, el Ministeriode Economía, Finanzas e Industria –Dirección General de Impuestos (DGI)de Francia y el Centro Interamericanode Administraciones Tributarias (CIAT),y se desarrolló en la Ciudad de San José,Costa Rica, durante los días 19 al 21 deSetiembre de 2006.

Participantes: el encuentro contócon una nutrida participación de fun-cionarios que representaron a las AATT

de Argentina, Brasil, Chile, Costa Rica,Ecuador, España, Francia, Guatemala,México, Nicaragua, República Domini-cana, Uruguay y Venezuela, como asítambién al CIAT.

Metodología: se basó en la presenta-ción de las experiencias de fiscalizacióny casos prácticos de Argentina, Brasil,Chile, España, Francia y México. Luego

de cada ponencia se abría un espaciopara las consultas y el debate.

Experiencias Presentadas: en lo querespecta a Argentina, se presentó el tra-bajo de la Unidad Financiera de Inves-tigación de la Dirección Fiscalización deGrandes Contribuyentes de la AFIP, lacual a través de sus tres equipos, analiza,investiga, selecciona, programa ycoordina las acciones de controlsobre operadores y usuarios del sistemafinanciero. Asimismo se presentó lalabor de la Dirección de Análisis de Fis-calización Especializada (DAFE),haciéndose hincapié en los estudios sec-toriales y presunciones de evasión.Como caso práctico se comentó unaexperiencia surgida de una incongruen-cia entre normas regulatorias e imposi-tivas –interrupción de los intereses porcréditos en mora–, como así tambiénproblemáticas actuales referidas a ins-trumentos financieros derivados y a losreaseguros con casas matrices del exte-rior.

Brasil expuso sobre el rol de las Dele-gaciones Especiales de InstitucionesFinancieras (DEINF) de la Secretaría dela Receita Federal (SRF), ubicadas en losprincipales centros financieros del país:Río de Janeiro y Sao Paulo, que trabajana partir de un padrón definido de enti-dades del sector en las respectivas juris-dicciones. Se indicó que estas entidadesrepresentan el 1,1% de los contribu-yentes, el 16,9% de los ingresos brutosy el 36,8% de la recaudación total. Asi-mismo se destacó la firma de conveniosde cooperación e intercambio de infor-mación con entidades de supervisióndel sector financiero. El caso práctico

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estuvo referido a la presentación del“Sistema Público de Escrituración Digi-tal” (SPED) a través del cual se prevé lasustitución de la emisión de libros ydocumentos contables y fiscales enpapel por soportes electrónicos con vali-dez jurídica para todos los organismosusuarios, a manera de canal único. Lasentidades financieras serían las primerasempresas sobre las que se aplicará estesistema.

A su turno Chile presentó la labordel Departamento de Diseño de Pro-cedimientos de Fiscalización e Inter-nacional del Servicio de ImpuestosInternos (SII), el cual cuenta con unsector dedicado al área financiera, cuyafunción es generar programas de con-trol de manera centralizada para ser eje-cutados por las unidades operativas. Seindicó que la recaudación del sector

financiero representa aproximadamenteel 11% de la recaudación total –gene-rando el 12% del PIB–. El caso prácticoestuvo referido a experiencias de fiscali-zación de la Dirección de Grandes Con-tribuyentes, resaltándose la existenciade circulares conjuntas entre el SII y laSuperintendencia de Bancos e Institu-ciones Financieras (SBIF). Los puntosobservados en las acciones de control sereferían a reservas por créditos morosos,derivados financieros e Impuesto deTimbres y Estampillas, entre otros.

España por su parte presentó lasacciones de fiscalización generadas a tra-vés de la Delegación Central de Gran-des Contribuyentes de la AgenciaEstatal de Administración Tributaria(AEAT) a través de los Equipos Nacio-nales Especiales de Inspección (ENEI) yel Área de Apoyo. El caso práctico se

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Por último, cabe destacar la importancia que las AATT,como observadores privilegiados de la realidad,participen, considerando la experiencia de fiscalización yel conocimiento de la PT de otros países, con propuestasde cambios normativos tendientes a evitar abusos, llenarvacíos legales y aclarar aspectos controvertidos,teniendo presente que los MMFF son instrumentosrelevantes para el crecimiento económico de los países,por lo cual resulta conveniente evitar introducirdistorsiones que afecten el normal y necesario desarrollode los mismos, pero también desmotivar prácticas dearbitraje de los contribuyentes, que aprovechan un maldiseño normativo y/o características propias de estosmercados .

refirió a un Acta de Inspección confec-cionada a una institución financieradonde se cuestionaba la deducciones dela Imposición sobre la Rentas de provi-siones por insolvencias genéricas, referi-das a créditos con garantías y conentidades vinculadas, como así tambiénpor obsequios y atenciones realizados,amortizaciones en exceso y de softwareadquiridos en menor cantidad de ejerci-cios.

Francia presentó la Dirección deVerificaciones Nacionales e Inter-nacionales (DVNI) de la DGI, quecuenta con cuatro brigadas para atenderuna cartera de más de 5.000 empresasfinancieras. Se destacaron como proble-

mas el alto grado de informatización deestas entidades, la gravabilidad parcialen el IVA, los gastos de casas matricesasignados a filiales y sucursales y losdesafíos que imponen los precios detransferencias. Como caso práctico sepresentó una reciente actuación en unaentidad emisora y gestora de tarjetas decréditos y débitos, a la que se le cues-tionó la pauta de distribución de rentasentre los países involucrados. Se destacóla utilidad que le reportan las brigadas

de verificación informática y el apoyode consultores en temáticas internacio-nales y financieras.

Por último México presentó laAdministración Central de Fiscali-zación al Sector Financiero y a Grandes Contribuyentes Diversos(ACFSFGCD) dentro de la Adminis-tración General de Grandes Contri-buyentes (AGGC) del Servicio deAdministración Tributaria (SAT), quecuenta con tres equipos especializados.Se aclaró que la revisión parte obligato-riamente del Dictamen Fiscal, comoherramienta fundamental dentro delproceso de fiscalización, para luegopasar a la revisión de papeles de trabajo

del Contador Público y al final solicitarinformación y documentación al con-tribuyente. El caso práctico real relató laexperiencia de fiscalización y las obser-vaciones formuladas por la determina-ción del ajuste anual por inflación y ladeducción de las reservas para fondo depensiones, jubilaciones y de prima deantigüedad y la preventiva global credi-ticia en la Imposición sobre las Rentas.

Conclusiones: se identificaron comoproblemas para las acciones de control,

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Evaluación del Seminario: el balance realizado encuanto a la participación de funcionarios en estasactividades,es altamente positivo, a raíz del intercambiode conocimientos y experiencias para fortalecer lagestión de las AATT frente a un contexto financieroglobalizado, de alta volatilidad y que genera clarosincentivos u oportunidades para prácticas deplanificación fiscal evasiva.

la complejidad y dinamismo del sector,considerado el más globalizado, confuerte influencia política y económica(lobby), donde coexisten cuerpos nor-mativos superpuestos –regulatorios eimpositivos– y tratos tributarios dife-renciados entre países y aun dentro decada frontera, lo cual propicia fuertesincentivos hacia prácticas de arbitrajefiscal, además de la existencia de secretofinanciero oponible a las AATT. Como“buenas prácticas” se destacó la relevan-cia de dar especial atención al sector, dela permanente capacitación de los gru-pos de programación y fiscalización, depropiciar auditorías informáticas pre-vias, de prácticas administrativas decooperación a nivel nacional –con enti-

dades de supervisión– e internacional–con otras AATT–, de proponer normasantievasión a partir de la experiencia decontrol, de identificar y medir riesgos através del diseño de mapas de riesgos enpermanente revisión, de dar prioridad alas auditorías selectivas o modulares porsobre las integrales e incentivar el sumi-nistro correcto de información, propi-ciando un aprovechamiento pleno de lainformación disponible, previo leva-ntamiento del secreto financiero. Elintecambio de conocimientos y expe-riencias entre las AATT resulta alta-mente deseable, ante lo cual el CIAT21 yotras instituciones de cooperaciónadquieren un rol preponderante. //

Referencias

GÓMEZ–SABAINI, Juan C. y Cetrángolo, Oscar (2007). La tributación a la rentaen América Latina, OCDE.

PASSIM y Weisbach, David A. (2006). Problems with the Taxation of FinancialInstruments, mimeo.

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Génesis del Sistema TributarioArgentinoLa Aduana y los tributos en suscomienzos: La organización nacional.La transición 1862–1890. Capítulo III

En este capítulo, se expone el desarrollo delEstado Nacional y las dificultades afrontadas enmateria tributaria. Los impuestos indirectosconstituían, en ese entonces, la principal fuentede recursos tributarios. Además, en este períodose registró un importante crecimiento económico,favorecido por la expansión de la frontera agrícola.El gran endeudamiento, en parte utilizado enespeculación sobre tierras, concluyó con la gravecrisis de 1890. Se presentan, asimismo, losprincipales debates parlamentarios vinculados a latemática.

ACADEMIA NACIONAL DE HISTORIAROBERTO CORTÉS CONDE,MARÍA MARCELA HARRIAGUE, CON LA COLABORACIÓN DE SAMUEL AMARAL.

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La organización nacional. La tran-sición, 1862–1890 // 3.1 Compo-sición de la estructura tributarianacional por período y referen-cias a la estructura provincial.Fuentes de financiamiento no tri-butarias utilizadas en el períodoe importancia del nivel de endeu-damiento. Evolución de la recau-dación // Durante todo el siglo XIX yhasta 1930, la principal característica delrégimen tributario argentino fue el he-cho de que la mayor parte de las rentasnacionales provenían de los recursos deaduanas. La expansión del comercio, du-rante este período, permitió incremen-tar notablemente esos recursos, aunquefuertemente inestables, lo cual generó

dificultades para gobiernos que enfren-taban gastos no fluctuantes y crecientes.

Entre 1862 y 1873, los recursos tri-butarios representaron más del 95% deltotal de recursos. Dentro de ellos, losoriginados en el comercio exterior,equivalían al 96%. El hecho de que setrataban de actividades vinculadas alcomercio exterior, provocó que el 95%del total proviniera de esa área. Inclusoel papel sellado era mayormente utili-zado en ese tipo de operaciones (por lomenos hasta 1876). A partir de 1866 seredujeron un 2% los derechos de expor-tación1, pero esta caída fue transitoria.Finalmente, serían gradualmente elimi-nados hacia 1885 y totalmente en 1887

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Gráfico 3.1. Cómo pensar la Administración Tributaria

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OTROSTRIBUTARIOS COBRO DE SERVICIOS

FUENTE: ELABORACIÓN PROPIA EN BASE A M. H.

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1. Memoria de Hacienda (en adelante M.H.), 1866, p. V.

(aunque reintroducidos después de1890).

El aumento de la recaudación, a par-tir de 1884, debe relativizarse porcuanto estas sumas están expresadas enmoneda corriente y tras la salida de laconvertibilidad se produjo una devalua-ción2.

Entre 1863 y 1868/69, los recursostributarios prácticamente se duplicaron,aunque desde 1867 mantuvieron elmismo nivel. Entre 1869 y 1873 au-mentaron un 60%, con altibajos anua-les importantes (a ser considerados en lasección siguiente). Las crisis de 1873–76produjeron fuertes caídas en la recauda-ción y recién hacia 1881 se recuperaronlos altos niveles de recaudación de 1873.

Composición de los recursos //Hasta 1869, los recursos tributarios seconstituían exclusivamente por recursosaduaneros (derechos a la importación,exportación), papel sellado y la Contri-bución Directa. Los recursos aduanerosse originaban especialmente en los dere-chos a la importación y, en menor me-dida, los sobre las exportaciones.

La Contribución Directa de la Ciu-dad de Buenos Aires (impuesto territo-rial) fue recaudada por el GobiernoNacional entre 1862 y 1867, en virtudde la ley de residencia con jurisdicción

otorgada a éste por la Legislatura de laProvincia de Buenos Aires en el año de1862. Estos recursos aparecen nueva-mente en las Rentas Nacionales en1882, después de la federalización de laciudad. En 1878, se agregaron las pa-tentes, a ser recaudadas conjuntamentecon el papel sellado y, posteriormente,con la contribución territorial. Se men-cionan también algunas patentes en1870.

En 1881, se introdujo un impuestoal corte de maderas, de muy baja recau-dación y que no generó, prácticamente,ningún efecto en el control de la tala.De todas maneras, ya en 1890 no seregistraron más ingresos por este im-puesto3.

Con posterioridad a la inconversiónde 1885, se establece un impuesto a lasemisiones bancarias, lo que posterior-mente se conoció como el impuesto so-bre los bancos.

En 1885, se estableció el DerechoGeneral de Sellos y Estadística, que al-canzaba a las operaciones de exporta-ción e importación con una alícuota del1 por mil del valor de las operaciones.

Dentro de los recursos no tributariosse incluyen, por un lado, el cobro deservicios4. En 1884, se agregan los dere-chos de puertos y muelles (también vin-culados al comercio exterior). En

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2. Esto implica que estas sumas medidas en moneda constantes (oro) serán menores y presentadas en la próximaversión de este documento.3. “Pase todavía que esta devastación forestal se llevase a cabo con provecho para el estado, si éste obtuviese delcorte de maderas una buena renta, porque esto haría disculpar, por un momento, la falta; pero es que esto tampocosucede, –y esto hace más intolerable el desmonte–, porque las cantidades que el tesoro ha percibido, por este ramode renta desde 1882, son pobres, insignificantes, en relación con los males que la destrucción ha originado”.(Martínez, 1890: 352). 4. Entre los que se destacan los vinculados al comercio exterior, ya mencionados, los recursos del correo y posterior-mente se agregarán los telégrafos, ferrocarriles del Estado y las obras de salubridad o aguas corrientes de la Capitalen 1882 entre los más importantes.

relación al cobro de los servicios vincu-lados al correo, si bien se registró unfuerte crecimiento, hasta 1890 no se al-canzaría a cubrir los gastos del servicio.Una situación similar ocurrió en mu-chos de los servicios. Incluso, en algu-nos era tan deficiente que se sostuvoconsiderarlos como impuestos, como esel caso de faros y avalices5 durante

mucho tiempo6. Asimismo, en 1867 semencionó que el costo de almacenesabsorbía prácticamente toda la renta dealmacenaje y eslindaje. En 1876, tam-bién se señaló que arrojaban pérdidas.

Dentro de “Otros recursos no tri-butarios” se consideran los ingresoseventuales7 y los dividendos de lasacciones del Ferrocarril Central Argen-

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Gráfico 3.2. Recursos Tributarios Nacionales 1863–1890196

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FUENTE: ELABORACIÓN PROPIA EN BASE A M. H.

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5. En 1872 se menciona que los derechos de Faros vuelven a estar en las entradas luego de haber estado en poderde una empresa particular.6. Respecto a los faros y avalices dice Martínez (1890): “Establecido con el objeto de costear el servicio de luces ybalizamiento que la seguridad de la navegación exige del estado, él en la práctica, no representa sino un gravamen,porque tal servicio no existe. Las dos o tres luces que tiene encendida la república en algunas de sus costas, nopueden llamarse faros, y las pocas boyas que señalan los canales ó marcan los escollos en algunos de los ríos, noobedecen á un servicio constante, regular y científico de balizamiento. Los buques que llegan a la República, decabos afuera, prefieren recostarse á las costas de la república Oriental, en la que existen faros, satisfaciendo á estauna remuneración por el servicio, y huyendo de las costas argentinas, oscuras y peligrosas. Últimamente, en 1889, elpoder ejecutivo concedió á una empresa particular, representada por los señores Franzioli y Sturiza, el derecho deestablecer faros en las costas de la república y de cobrar a los navegantes un impuesto por ello; y con este motivo sehan iniciado construcciones”

tino (1870). Durante la década del 80se irán agregando a los recursos no tri-butarios como depósitos judiciales, dela Casa de la Moneda (1883) y en1884, el producido por la venta deacciones del Banco Nacional(1884)(Terry, 1927:179). Una parte deestos recursos debiera considerarserecursos de capital, distinción que hastael momento no hemos realizado.8

Aspectos que afectan a la re-caudación // Pese al inicio de la Gue-rra con el Paraguay en abril de 1865, losingresos no se vieron afectados. Poste-riormente, Chile entra en guerra conEspaña y esto dificultó el comercio conel país limítrofe. Las recaudaciones dealgunas aduanas se vieron afectadas. Lasde Entre Ríos, Corrientes, Santa Fe ySalta disminuyeron, la de Corrientes es-tuvo en manos del enemigo en 1865. Alno verse afectada la Aduana de BuenosAires, el efecto de los distintos conflic-tos sobre la recaudación es menor. Laconcentración de la recaudación en estaaduana, aumentó ante la posibilidad deabonar los derechos en Buenos Aires enlugar del primer puerto de embarque apartir de 1864.

Este crecimiento de los recursos, pesea las fuertes situaciones adversas les lle-vará a decir:

“Hasta ahora había creído que el au-mento de la Renta, en estos últimosaños procedía exclusivamente de la pazque habíamos disfrutado; pero en vistadel aumento notable realizado en unaño de guerra, forzoso es reconocer queen acrecentamiento del comercio influ-ye sobremanera no sólo la paz, sinotambién la solidez de las institucionespolíticas del país, la seguridad que reinaen la República de que la guerra actualno puede conmoverlas”( M. H., 1865).

Por diferentes motivos, las aduanasdel interior se vieron afectadas por si-tuaciones internas entre 1866 y 1867,como Mendoza, San Juan, Jujuy, Cata-marca y La Rioja, o Entre Ríos, por larebelión de López Jordán en 1871 y18739. En 1880, la recaudación tam-bién se verá afectada por lo problemascon la Pcia. de Buenos Aires. Por otrolado, ejercieron presión ciertas situacio-nes en los países limítrofes, como las yamencionadas respecto de Chile o la si-tuación en Bolivia en 1865, que afectóla aduana de Salta.

Estas situaciones inciden sobre otrasrentas, como el papel sellado que se co-braba en las aduanas. La guerra del Pa-raguay incidió también sobre ciertosservicios, como el correo. Durantedicho enfrentamiento, algunas facilida-des y franquicias acordadas para la pro-

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7. Como entradas eventuales se contabilizan por ej. en 1866 donaciones para la guerra con el Paraguay, venta de lagoleta Concordia y alquiler de un vapor (Libertad). En otros años también incluye diferencias de cambios y a media-dos de los 80 la venta de tierras públicas. En 1885 los ingresos eventuales también incluye el impuesto a la circula-ción por 128.405.8. Terry (1927), p. 179.8. En ocasiones también se contabilizaron como recursos los intereses de empréstitos de obras públicas no coloca-dos, como en 1871.9. “Frecuentes y funestas revoluciones locales, que desde 1866 se vienen repitiendo en daño de sus industrias y desu progreso, y con perjuicio también para los intereses generales de la Nación” (M. H., 1867, p. VIII).

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visión del ejército, facilitaron el contra-bando10.

Esta situación cambió a fines 1867,con la epidemia que afectó a Buenos Ai-res y Rosario en el momento en que co-menzaba la cosecha de lana y la faena delos saladeros, que produjo una disminu-ción de la producción y de la recauda-ción de derechos –especialmente deexportación–. Mayores efectos sobre larecaudación tuvo la peste de 1871, confuertes caídas desde el mes de febrero,llegando incluso a suspenderse las opera-ciones en el mes de abril. La sexta partede los empleados murieron. El único ru-bro de renta que aumentó fue el alma-cenaje, por la acumulación de mercadería.Se clausuraron los saladeros y las fabricasde productos animales, afectándose laexportación. La peste también perturbóla recaudación de papel sellado y la rentadel correo. La epidemia de cólera de1886 hizo lo propio con las exportacio-nes.

La devolución de la Contribución Di-recta y el muelle y vía del Riachuelo a laProvincia de Buenos Aires, en 1867, tie-nen su efecto sobre la serie de ingresos.

La crisis que se inicia en 1874, espe-cialmente severa en 1876, mostrará lanecesidad de ampliar las fuentes tribu-tarias. En la Memoria de Hacienda de1876, se compara la incidencia de losrecursos aduaneros y de los impuestosinternos (que incluye banco y banque-ros, sucesiones directas e indirectas y le-

gados) con los logrados por EE.UU., endonde los recursos aduaneros represen-taban el 51%, siendo la renta internadel 40% (el resto, otros). En nuestro ca-so, la renta aduanera representaba el 93%del total de recursos y es prácticamentedel 100% de los recursos tributarios, sise toma en cuenta que el papel selladoera utilizado en las operaciones de co-mercio exterior (M. H., 1876).

Respecto al uso del papel sellado, en1876 se dice:

“no ha llegado aun ni medianamentea la extensión y altura en que debieraencontrarse, por falta de una reglamen-tación prolija en la ley respectiva, quecomprenda todos los casos en que debeusarse el papel con el timbre de la Na-ción, sea por razón de las personas, porla jurisdicción o por la naturaleza de losactos” (M. H., 1876: XXVIII.).

Los cambios en las tarifas hicieronque los contribuyentes adelantaran o de-moraran operaciones, esperando benefi-ciarse con menores impuestos. A esto sealude reiteradamente en distintas Memo-rias de Hacienda, como la reducción dederechos de exportación de 1866/67,que se había anunciado y pudo afectarlos envíos de exportaciones en 1866 ygenerando un fuerte aumento de las ex-portaciones en el primer trimestre de1867. La tarifa de avalúo // La epidemiade 1867, hizo que los precios bajaran yquedaran rezagados respecto de los de la

10. “La pequeña disminución, que aparece en la renta recaudada en la Provincia de Corrientes, no proviene cierta-mente de decadencia en su comercio; pues es evidente y de notoriedad que en ningún puerto de la República hahabido relativamente mayor actividad comercial que en el de Corrientes, por su proximidad al Ejército en operacionescontra el Paraguay. La causa verdadera de esa disminución está á mi juicio en el contrabando, que en esa plaza seha introducido á la sombra de las facilidades y franquicias acordadas para la provisión del ejército. (M. H., 1867, p.VII).

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tarifa de avalúos, afectando aún másnegativamente al comercio. Por ello,en diciembre de 1867, se autorizó a des-pachar la mercadería a la tarifa de ava-lúo de 1868 (si esta era menor que lade 1867)11. Aún así, estas tarifas (deter-minadas según las condiciones anterio-res a la epidemia) no contemplaban entoda su magnitud las variaciones de pre-cios ocasionadas por aquella, por lo quefue necesario realizar modificacionesen 186812. El tema de las tarifas de ava-lúos fue recurrente, por cuanto resultódeterminante, por sus efectos sobre elcomercio, en virtud de cómo se fijaronrespecto de los precios de mercado osobre la recaudación si sus precios no sefijan a valor oro y el peso billete sedeprecia.

La discusión sobre el sistema de re-caudación de los derechos aduaneros es-tuvo siempre presente:

“Cuando la Nación esté libre de laguerra que hoy absorbe toda la atenciónde las Cámaras Legislativas y del Go-bierno, y puedan estos contraerla al de-licado estudio de la legislación yadministración económica y financierade la República, las Tarifas de Aduanaserán ciertamente de los más dignospuntos de atención y de estudio: enton-ces tal vez no se encuentren convenien-tes las bases que la ley ha señalado hastahoy al Poder Ejecutivo para la confec-

ción de la Tarifa de Avalúos; entoncestalvez se crea mejor que la Tarifa sea dederechos y no de valores; que no se baseel derecho en la mercancía de importa-ción sobre su valor en depósito en elmercado de consumo, y en los produc-tos de exportación sobre su valor altiempo de embarque, sino que uno yotro caso se juzgue mejor que el derechose cobre sobre el precio del artículo tari-fado en el punto de producción, y quese sustituya también en muchas de lasmercaderías que hasta ahora pagan porunidades o por medidas de longitud ode capacidad, medidas de peso quetanto facilitan el despacho del comercioy de las Aduanas en las operaciones deverificación” (M. H., 1867: xxix.).

Esta discusión sigue presente hacia elfin del período cuando, en 1889, se pidetambién el cambio del sistema ad valo-ren a uno de derechos específicos.

En 1871, mientras el aforo para lanasera de 30 pesos papel moneda mientrasque se vendía a los mercados a 70 u 80,término medio se solía mencionar que:

“Esta tarifa, preparadas durante la de-preciación que en el exterior habían te-nido nuestros frutos, a consecuencia dela guerra en Francia y de las tarifas pro-teccionistas en Norteamérica, no pudoser alterada por el Gobierno en benefi-cio de la renta cuando ocurrió la reacción

11. Esto produjo también la baja en los precios por falta de demanda. Esto hace que la Tarifa de Avalúo de 1867 esté“mucho más elevada que el precio de las mercaderías en depósito tendiendo el exceso de los avalúos de la Tarifa aagrandar y aumentar la estagnación del movimiento comercial” Por ellos se establece que en diciembre las mercade-rías se despachen al precio de 1868 si este aforo era menor. “Este decreto fue bien acogido por el comercio y contri-buyó en gran parte a mejorar la situación del mercado, levantando la barrera artificial, que unida a la naturalocasionada por la epidemia, detenía la corriente del movimiento comercial” . M. H., 1867, pp. XXVI y XXVII. Anexo B.12. “No se hubiera estimado con exactitud la depreciación que algunos artículos debían sufrir, y que por consiguienteal ponerse en vigencia estuviera ya que algunos puntos fuera de la prescripción de la ley, que quiere que la mercancíaadeuda el derecho. De aquí nacieron reclamaciones del comercio en los primeros días de enero”

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en los precios, porque la ley de aduanalo prohibía” (M. H., 1871:10.)

La moneda // En el territorio, circu-laba gran diversidad de monedas, ya losgobiernos de la confederación habíanaceptado las monedas extranjeras comomoneda corriente.

En el artículo 67º, inciso 1, dentro delas Atribuciones del Congreso, se esta-blece que:

“1.Legislar sobre las aduanas exte-riores y establecer los derechos de im-portación, los cuales así como lasavaluaciones sobre que recaigan seránuniformes en toda la Nación; bien en-tendido, que ésta, así como las demáscontribuciones nacionales, podrán sersatisfechas en la moneda que fuese co-rriente en las provincias respectivas, porsu justo equivalente. Establecer igual-mente los derechos de exportación.”13.

Esta medida se confirmó en 1862,cuando se decidió fijar un tipo de cam-bio de 17 pesos fuertes por onza de oro,que en 1863 se redujo a 16 pesos fuer-tes por onza. La circulación de papelmoneda de la Provincia de Buenos Airesse aceptó, en principio, a un cambio fijode 20 pesos corrientes por 1 peso de pla-ta. Esta cotización significaba un tipode cambio un 20% inferior al de mer-cado, en un intento de valorizar el papelmoneda. Ante los efectos negativos so-bre los recursos fiscales de un gobiernoque debía amortizar deudas en oro, en

mayo de 1863, se dispuso que se reci-biera “por su justo equivalente, con arre-glo al cambio de la plaza de BuenosAires” (Cortés Conde, 1989: 20–22)14.Es decir, si recibía papel moneda, debíaser a la tasa de mercado. Así ocurría conel papel moneda del Banco Provincia.En 1867, cuando se estableció la con-vertibilidad en el Banco Provincia, éstese convertía a la tasa fija de $15 corrien-tes por un peso fuerte en notas metáli-cas. Cuando en 1876 se suspendió laconvertibilidad, se aceptó por un tiem-po el pago del 50% en billetes del Ban-co Provincia (“Banco Nacional y de cadaprovincia”), pero el Poder Ejecutivo esta-ba obligado a fijar dos veces por semanasu “justo equivalente” tanto para perci-bir los impuestos nacionales, como losgastos de la administración15. El 50%restante debía ser ingresado (o pagado)en metálico. En 1881, se estableció comonueva unidad monetaria el peso oro, quefue convertible a la par hasta 1885. Apartir de la suspensión de la convertibi-lidad, el peso se depreció, pero el decretoque estableció la inconversión determi-nó que los billetes del Banco Nacionalfueran aceptados por su valor escrito,causando serias pérdidas para el fisco(Cortés Conde, 1989: 132 y 163).

No fue sino hasta la crisis de 1890,que se modificaron estas normas y fue-ran fijadas directamente en oro. Sin em-bargo, otros impuestos como el papelsellado continuaron reduciéndose con

13. El resaltado es nuestro. Constitución de la Nación Argentina de 1853, con las reformas de 1860, 1866 y 1898.14. Terry (1927), p. 178: “pueden ser pagados a papel al cambio del día, o más bien dicho, al tipo señalado por elMinistro de Hacienda”.15. El decreto reglamentario estableció que se debían fijar los días miércoles y sábado tomando como base las coti-zaciones de los días intermedios, y debía ser aprobado por el Ministro de Hacienda. Cortés Conde (1989), p.132.

cambios fijos, en ocasiones diferentes alos de mercado, como ocurrió con el pa-pel sellado entre 1864 y 1865. Estoafectará a la recaudación.16

Después de 1885, cuando se declarala inconvertibilidad, la recaudación delos impuestos aduaneros se fijó en pesosfuertes depreciados, por lo que se creóun derecho adicional del 15% que enrealidad no llegó a compensar la caída

de la recaudación en oro, moneda en laque se debía pagar la deuda externa.Aún así, en 1886, se menciona que:

“El término medio del premio de lamoneda metálica durante el año (1886),ha sido de 136,76%, de manera que elaumento de 15% establecido por el Go-bierno, representan apenas la mitad dela depreciación efectiva del medio circu-lante, y en consecuencia, las mercade-

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Gráfico 3.3. Recursos Tributarios Nacionalesen pesos corrientes y en pesos oro

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RECURSOS TRIBUTARIOSEN PESOS CORRIENTES

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16. “En casi todo el año 1864, la Administración de sellos hacia sus ventas, reduciendo el peso fuerte a 28 pesospapel moneda de Buenos Aires.Al presentarse al Congreso la ley de sellos que debía regir en el año que os doy cuenta, hice presente, en la discusio-nes, que se cobraba el mismo impuesto en pesos fuertes de cn onza, que el vigente en pesos de 17 cn onza, paraponer un tipo fijo al papel moneda en que se cobraba esta renta, y rebajar en el cambio el aumento en el impuesto, áfin de evitar en la venta del papel sellado las fluctuaciones del valor que tiene el papel moneda.A consecuencia de esto, se fijo el tipo de 25 pesos papel por el peso fuerte, y así se ha cobrado. Mientras tanto, alingresar esta renta a Tesorería el papel se ha reducido a fuertes al cambio corriente, que ha sido mayor que el fijado; loque explica el poco aumento que ha tenido este ramo de la renta, comparado con el año anterior”. M. H., 1865, p. XVII.

rías tarifadas en el mismo valor nominalde antes de la inconversión, beneficianla diferencia, pudiendo la tasa generaldel derecho considerarse reducido en undiez por ciento más o menos” (M. H.,1886:XI)

Reseña sobre la estructura tri-butaria provincial // Las fuentes delos impuestos provinciales eran: la Con-tribución Directa (que recaía sobre elcapital en bienes raíces tanto urbanocomo rural), las patentes sobre el ejerci-cio de la industria, el papel sellado, elderecho sobre herencias transversales;en las mediterráneas, el derecho de tran-sito sobre los transportes, diversos im-puestos sobre saladeros, mataderos ygraserías.

La Contribución Directa de la Pro-vincia de Buenos Aires era recaudadapor los jueces de paz de cada jurisdic-ción y los avalúos debían realizarse cadados años, aunque no siempre se cum-plió. Esta provincia suprimió, en 1866,el impuesto sobre el tránsito de produc-tos de producción nacional, y en 1867estableció el impuesto sobre patentes,en el que los bancos particulares y lasCompañía de Gas estaban gravados conalícuotas más altas. En 1869, se intentóintroducir el uso de la estampilla en lu-gar del papel sellado, pero se volvió atrásen tres meses. En 1871, se creó la Di-rección General de Rentas de dicha pro-vincia. En el interior de la Provincia deBuenos Aires, el papel sellado era ven-dido por las oficinas del ferrocarril, a lasque se les reconocía una comisión del

3%. Para paliar la crisis de 1876, se es-tablecieron exenciones de impuestos(Contribución Directa y patentes) paralos establecimientos industriales que seradicaran en la provincia. En 1878, estaprovincia dispuso que la mitad de la re-caudación de la Contribución Directafuera asignada al Consejo General deEducación. Cuando la parte de este tri-buto pase al Gobierno Nacional un por-centaje del mismo se asignará a educación.En 1879, se estableció un impuesto so-bre los expendedores de tabaco y bebi-das alcohólicas, de acuerdo con el pesoy la calidad, aunque su percepción co-menzó al año siguiente17. En el caso delos municipios de esta provincia:

“A partir de la aprobación de la Leyde impuestos Municipales de la Cam-paña, sancionada el 21 de febrero de1879, las intendencias debían garanti-zar la atención de los pagos por presta-ción de servicios locales, pero lasComisiones Municipales estaban sujetasa presentar al Ejecutivo el presupuestode gastos y cálculo de recursos antes del1º de abril, para que pudiera ser remi-tido a la Legislatura. Entre los recursosse contaban los impuestos generales dealumbrado y limpieza, cobrándose ‘1,5por mil sobre la avaluacion para la Con-tribución Directa’; los de abasto, laspatentes de rodados, los reñideros degallos, el derecho de contraste (de pesasy medidas) y el derecho de visita anualde pesas y medidas. Se advertía que losque no abonasen la Patente en términoserían sancionados a pagar el doble”(Ministerio de Economía de la Provin-

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17. Cuando se federalizó la Capital Federal estos impuestos se suprimieron (para dicho ámbito urbano).

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cia de Buenos Aires, 1999, Tomo I,capítulo 4.)

3.2. Organización de la Adminis-tración Tributaria // Los inicios delGobierno Nacional // El GobiernoNacional se hizo cargo de las Aduanasde Buenos Aires y Rosario a partir del10 de octubre de 1862. En noviembre,se recibieron las Aduanas fluviales deEntre Ríos y Corrientes y posterior-mente las terrestres (Cortés Conde,1989:18). Esto, de todas maneras, nosignificó que la Nación recibiera inme-diatamente los ingresos, por cuantomuchos de ellos correspondían a pagosque, por el acuerdo, pertenecían a laProvincia de Buenos Aires. Otros serecibían en letras de aduana a 6 mesesde plazo (en el caso de las aduanas inte-riores), que no resultaba sencillo des-contar (o implicaba un alto costo) eincluso dificultades para trasladar losfondos.

Se separaron las rentas nacionales delas provinciales y, si bien se recibieron lasaduanas ya organizadas, se debió enviarveedores de aduanas, efectuar reparacio-nes en las mismas, uniformar la Contabi-lidad de las Administraciones Nacionalescon sus presupuestos de gastos y entra-das, crear la estadística comercial e in-cluso remover algunos empleados. Estosignificaba que cada aduana era una uni-dad administrativa independiente querespondía al Ministerio de Hacienda.

El papel sellado era vendido por Ad-ministración Central de Sellos en Bue-nos Aires y por los Administradores delas Aduanas y del Correo en las provin-cias. Estos últimos recibían una comi-

sión del 4% del importe de la venta. Enocasiones, los trámites se realizaban enpapel común, pero la Contaduría efec-tuaba los reclamos pertinentes.

El convenio con Buenos Aires ylas asignaciones específicas deimpuestos // La Contribución Direc-ta de la Capital del año 1862, se asignóenteramente a la Provincia de BuenosAires por las dificultades surgidas al se-parar la parte correspondiente a cada ju-risdicción (M. H., 1862).

Además del compromiso de amorti-zar mensualmente el papel moneda dela Provincia Buenos Aires, se asignaronlos derechos adicionales sobre importa-ción y exportación a la amortización yrenta de ciertas emisiones de fondos pú-blicos de la Provincia de Buenos Aires.Los fondos sobrantes se asignaron al pa-go de la renta y amortización de:

“Los títulos del empréstito emitidospor la Ley de la Confederación de 1º deOctubre de 1860; y segundo, al pago deuna suma mensual equivalente al pro-ducido de los derechos que se recibíanen Bonos, Billetes de Tesorería y libra-mientos sobre las Aduanas de la Confe-deración”.

Los derechos adicionales establecidosen 1866, estuvieron afectados al pagode interés y amortización de los Billetesdel Tesoro autorizados a emitir en dichoaño (para los gastos de guerra) y que sedebían recibir en las Aduanas en pagode derechos, finalmente fueron coloca-dos en el Banco de la Provincia de Bue-nos Aires como títulos públicos que laLegislatura autorizó para emitir a dichobanco.

Los acuerdos con el BancoMauá // Durante los primeros mesesde la Administración Nacional, losingresos fueron pequeños y muy irregu-lares frente a los enormes gastos admi-nistrativos y militares (muchos de ellosen oro o al cambio del día) y con la pre-valencia de un cierto tipo de gastossobre otros. Estas dificultades favorecie-ron la firma de dos acuerdos con elBanco Mauá y Ca. El primer acuerdo:

“El Banco se encargó del recibo delos derechos adicionales y del pago de larenta y amortización de los títulos detres millones del empréstito, supliendode su cuenta lo que faltare, y deposi-tando en el Banco de Buenos Aires elsobrante para atender á los intereses yamortización del 4º millón y pago delas mil onzas mensuales, si los derechosadicionales alcanzasen a tanto. El pri-mer trimestre de los títulos de los tresmillones, ha sido pagado supliendo elBanco Mauá y Ca. Una suma de consi-deración: mas por los conocimientosque tiene el Gobierno, el segundo tri-mestre será satisfecho enteramente conlos derechos adicionales, y aun habrá un

sobrante para los otros objetos a que laley los destinó”.

El segundo acuerdo, se orientaba aque en el día estuvieran disponibles enBuenos Aires, los fondos de las aduanasfluviales e interiores (con excepción delas aduanas de Buenos Aires y San Ni-colás).

Los derechos aduaneros // Im-portaciones // Una de las primeraspolíticas tributarias consistió en la uni-ficación de los aranceles a las importa-ciones que se realizó en 1863. Estosignificó que algunos productos se baja-ron del 25% al 15% y que los de con-sumo masivo fueron eximidos delarancel (harinas). Las aduanas debíancumplir una misión fiscal y no unamisión de protección a la industria. Losefectos de la reforma, conjuntamentecon el aumento de la capacidad de com-pra por efecto de las crecientes exporta-ciones, determinaron a partir de 1865el aumento del 25% de la recaudaciónpor este rubro (Cortés Conde, 1989:26–27).

El efecto inicial fue una recaudaciónmenor a la esperada; esto hizo que en la

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18. El aumento de las Rentas Públicas Nacionales “hubiera sido mucho mayor sin la reforma introducida en los dere-chos de importación por la ley de Aduana de 29 de Julio de 1863, como tendré el honor de demostrarlo al hablar deeste ramo de la Renta Pública”.“La ley del 64, al nivelar los derechos de aduana y reducirlos al 15% tuvo que imponer este derecho a artículos queantes eran libres y aumentarlos á otros que pagaban el 5%, y tuvo que reducir un 5% a los artículos que pagaban 20.¿Cuál debía ser el resultado probable de esta reforma respecto á las rentas? Se creyó por unos, y el Gobierno así loexpresó en su mensaje, que la renta procedente de la importación no disminuiría, porque la rebaja en los comestibles ybebidas, en el trigo y en el maíz, aumentaría el consumo de estos artículos aumentando por consiguiente la renta. Secreyó también, que aunque se introdujera el mismo valor de mercaderías, el aumento de derechos impuestos á los artí-culos antes referidos, compensaría la disminución producida por la rebaja en los comestibles y bebidas, en el caso quesu consumo aumentase. El cuadro adjunto al proyecto de reforma, está basado en igual ó mayor introducción de artí-culos de un año para otro. Otros creían que aumentándose el derecho en un número considerable de artículos demucho consumo, la renta procedente de su importación aumentaría á pesar de la disminución de ofrecían las demás.El resultado positivo en vista del producto de este impuesto en el año pasado, es que la renta procedente de laimportación ha disminuido. Las causas de esta disminución son muy obvias y pueden reducirse a cuatro. 1ª Los artículos que antes de la reforma no pagaban derechos solo pagaban el 5% ó el 8% que permanecían en depósi-

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Memoria de Hacienda de 1864 se in-cluya una larga exposición sobre el fra-caso de la reducción de aranceles, endonde incluso se menciona la necesidadde volver al arancel anterior18.

Pese a estas argumentaciones, en 1865aumentó la recaudación. Este efecto seatribuyó a la disminución de las tarifasy al aumento de la población, que con-tribuyeron al aumento del consumo; yello pese a la pérdida de valor que seproduce por efecto del papel moneda deBs. As. Los derechos adicionales eran del2,5%. A fines de 1866 se comenzó a co-

brar un derechos adicional del 5% so-bre importaciones.

En 1872, se establece la tarifa gene-ral en el 20%. Los insumos tales comohierro, madera y carbón en un 10%, entanto que los materiales para el ferroca-rril y la agricultura y las artes estánexentos. El impuesto más alto es de25% y 5% el adicional, para el azúcar,aguardiente, vino, café, tabaco, té yyerba mate. En 1872, se redujo en un5% el derecho sobre el azúcar ordinario(25 a 20, quedando el total de 30 a 25por el adicional) (M. H., 1872: xxiv).

to, fueron todos introducidos antes de entrar en vigencia la ley del 64, para escapar así, al nuevo impuesto, de maneraque pocos de estos artículos han venido a pagar derechos en 1864; lo mismo sucedió con los cargamentos de estosartículos que venían en camino: todos fueron despachados en lugar de ser depositados, para evitar el mayor impuesto.2º La importación de comestibles y bebidas tan beneficiados por la ley de Aduana en la rebaja del 5%, no aumentóen 64, en la proporción necesaria para compensar la rebaja, con su mayor introducción.3º Como la reforma de la Ley empezó a tener efecto en Agosto del 63, la introducción de comestibles y bebidas,detenida por la rebaja próxima de los derechos, tuvo lugar á fines de ese año, y en el 64 se han consumido muchosde los artículos introducidos en el año anterior.4º La rebaja de los precios de algunos artículos importantes como azúcar, vinos, algodones, disminuyó el aforo en latarifa del 64, y como el aforo, es la base de los derechos de Aduana, disminuyendo este, disminuyó, como era consi-guiente, el producido de los derechos. Algunos ejemplos pondrán de manifiesto el resultado.La importación del carbón de piedra que no pagaba derechos por la ley del 62, importó en 1863, la suma de Fs242.840, valor de 18.097 tn. La introducción de este mismo articulo en 1864, pagando el 15%, importó la suma deFts.127.887, valor de 13.313 tn.Los libros impresos, libres de derechos por la ley de 62, importados en 63, representaban la suma de 27.672 Fts y elvalor de los introducidos en 1864, bajo el 15%, solo ha ascendido a la de 16.467 fts.El papel imprenta libre de derechos por la ley de 1862, importó su introducción en 1863, la suma de 22.457 fts y en1864 pagando el 15%; la de 14.174 fts.El hierro en barras y planchas, que por la ley del 62 pagaba el 5%, importó su introducción en 1863, la suma de402.683 dts., y en 64, pagando el 15%, la de 140.060 fts.La importación de tejidos de seda, que por la ley de 1862 pagaban el 8%, ascendió en 1862, á 767.129 fts. Y en 64,pagando el 15%, solo á la suma de 424.327, casi la mitad menos, disminución considerable, en articulo de tantoconsumo y valor.Se ve palpablemente por los ejemplos anteriores, que la importación de los artículos que en 1863 no pagaban dere-chos o solo abonaban el 5% ó el 8%, ha disminuido considerablemente en 1864 pagando el 15%; de manera que elcálculo que se hizo al formular la ley de Aduana, de los derechos que se cobrarían a estos artículos por la nuevatarifa, ha salido fallido, pues ha fallado la base sobre que se fijaba.El azúcar introducida en 1863, pagando el 20%, hasta el 15 de agosto importó la suma de 2.130.989 fts, valor de23.670.067 libras. La introducción en 1864, pagando solo el 15% importó 1.159.366 fts., valor de 15.583.567 libras.(igual yerba y vinos).Se ve pues, por estos ejemplos que la importación de los artículos que en 1863 pagaron el 20% fue mayor fue enunos mayor y en otros menor que en 1864, en que solo pagaron el 15%, de manera que, la rebaja del 5% en estosartículos, no ha podido ser compensada por el mayor consumo.Estos ejemplos explican claramente las causas de la disminución de los derechos de importación: baja producida porla reforma de la ley durante el primer año en que se puso en práctica, y sobre todo en el primer trimestre del 64 en elque, no se introdujeron los artículos que antes eran libres de derechos, ó que solo pagaban el 5%, por existir enplaza despachados anteriormente”. Los derechos de importación cayeron en el primer trimestre 211.167 peroaumentaron en los trimestres restantes aumentaron 206.439, especialmente durante el último. M. H., 1864, pp. IV a IX.

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La tarifa de avalúos, en 1874,introduce modificaciones que reducenel valor y el monto de los derechos. Enel valor de avalúos, sólo se aumentaronalgunos vinos, que pasaron de 36 por456 litros a 38. Por otro lado, el arroz,aguardiente, líquidos alcohólicos,harina, hierro en bruto, maderas deconstrucción y sal en grano, fueronfavorecidos con rebajas notables en losaforos. El aforo de la lana se redujo a 20milésimos.

En 1874, el impuesto a las importa-ciones se mantenía en el 20% sobre suavaluación, se elevaba al 25% para lico-res y tabaco, y se reducía al 10% paraoro y plata manufacturados, seda parabordar o coser, carbón, madera, e ins-trumentos para agricultura y del 3% laspiedras preciosas. Se exceptuó de gravá-menes a la importación de objetos deculto, ganados para cría, imprentas ysus útiles, máquinas para buques de va-por y para planeación de nuevas indus-trias; muebles y herramientas de losinmigrantes, plantas, etc. (Agote, 1885:237).

En 1876, se introdujo una diferen-ciación de algunas alícuotas, aumentadohasta el 40% en algunos casos (especial-mente para productos que se producenen el país) aunque se mantuvo la alí-cuota general del 20%. Algunos pro-ductos que se encontraban exentos,fueron gravados con una alícuota del10%, como los arados y motores avapor. Se gravó con una suma fija porkg la importación de trigo y harina(Agote, 1885: 238).

En 1877, se elevó el arancel generalal 25%, pero se redujo al 35% los gra-

vados con el 40%, y al 15% los grava-dos con el 30%. Además, se establecióun arancel del 5% sobre alambres paracercos y telégrafos, azogue, duelas, cas-cos, guías, carritos, etc, libros impresosa la rústica, maquinas y útiles para im-prentas, papel, prensas para litografías.Este aumento de derechos de importa-ción también favoreció la recaudación.En 1880, se suprimieron los arancelesdel 35 y del 15%, por lo que se restrin-gió la escala, concentrándose las alícuo-tas en el 25%. Se agregaron derechosespecíficos sobre el té, café, yerba,fideos, almidón, galletitas finas y masasde harinas (Agote, 1885: 238).

Entre 1881 y 1884, se producen só-lo ligeras modificaciones en las tarifas,pero a fines de 1884 se aumentan losderechos de importación para compen-sar la baja de los de exportación (Agote,1885: 238).

En marzo de 1885, se aumentó un15% en los derechos de importación pa-ra compensar carga deuda en oro. Aun-que representa la mitad del premio queregía para el oro, se estableció como unmecanismo para compensar por la pér-dida de recursos originada en la recau-dación en pesos. Cabe destacar que estederecho no estaba incluido en los ingre-sos.

En 1887, los derechos de importa-ción eran de 2%; 5%; 10%; 25%;45%; 50%; 55%. De todas maneras, lamayor concentración de productos fuealcanzada por la tarifa del 25%. El dere-cho adicional era de 1%.Exportación // Los derechos de ex-portación eran del 5%, aunque tam-bién estaban alcanzadas por derechos

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adicionales del 5%. Como se mencionóanteriormente, los derechos adicionalestenían asignaciones específicas. En1866, se redujo en un 2% el derechoadicional de exportación (aparente-mente del 10% al 8%). En 1867, elderecho de exportaciones fue del 6%más 2% del adicional (M. H., 1866:20).

En 1869, se redujo el derecho de ex-portación de lanas y pieles de carneroasí como sus valores de aforo.

En 1874, los derechos a la exporta-ción eran del 4% y alcanzaban al aceiteanimal, astas, carne tasajo, cerda, crinesy garras, huesos y cenizas, lana sucia ylavada, pieles, plumas de avestruz, seboy grasa estando el resto de los productoslibre de gravamen. Este arancel se au-menta al 6% en 1877. Algunas transac-ciones de exportación se hallaban exentasde derechos en virtud de los acuerdosrealizados entre distintos países, comoel que rigió con Chile hasta 1868. Esteaspecto en particular, se completará enfuturas entregas del trabajo.

La exportación de vacunos en pie yplata por aduanas terrestres era libre dederechos. En 1876 se propuso alcanzaral ganado en pie con el derecho de ex-portación pero no se logró. A partir de1884, los derechos de exportación sereducen del 7% al 4% en 1885, 3% en1886 y 0% en 1887.

Contribución Directa // Inicial-mente, este impuesto se basaba en leyesde valuación que duraban varios años(1864–1865 y regirá para 1866), esta-bleciéndose un plazo de 60 días a partirdel primer día de enero para su pago y

sino una multa de 20% (aunque el pla-zo solía prorrogarse). No siempre fueposible accionar contra los contribu-yentes morosos, ya que algunos juecesde paz de la ciudad (en 1865) se decla-raron incompetentes en las demandasque, por contribuciones impagas, enta-blaban los recaudadores comisionadospor el Gobierno. Posteriormente estofue resuelto.

Retornado al Gobierno Nacional en1881, en 1882 se inició una valuaciónde la contribución directa pero fue im-posible terminarla dentro de año (de-bían hacerlo en tres meses) y ese año lamitad del municipio se regia todavía porla valuación de 1879. Existían numero-sas deficiencias en los registros de lapropiedad. La valuación no se establecíapor el precio de compraventa sino porla valuación del evaluador. Estas valua-ciones debían realizarse cada 3 años.

A fines de 1885, se estableció un re-cargo del 1 por mil adicional para eladoquinado de la ciudad que tendríaefectos en la recaudación de 1886.

Patentes // El impuesto a las Paten-tes, establecido en 1878, gravó comer-cio, industrias y profesiones cuyoejercicio fuese ostensible. Se fijaba deacuerdo a la importancia y situación decada negocio a criterio del evaluador, loque ocasionaba numerosas quejas sobrela parcialidad de la valuación o del eva-luador. Ya en la década del 80, se pro-puso un procedimiento más prácticoque se basaba en la buena fe de los con-tribuyentes (declaración jurada). Encaso de emprenderse un negocio en unacategoría superior a la del momento de

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tomar patente, se establecía la obliga-ción de declararlo al fisco:

“Pero no hay nada mas resistente porahora entre nosotros, que acomodar aesa base para la recaudación de un im-puesto. Es instintiva en el hombre latendencia a eludir el cumplimiento deeste y otros gravámenes con que el fiscose alimenta […] Librar a la buena fe, elcumplimiento de ese mandato, es abrirde par en par las puertas para que porellas tenga paso la más fácil y cómodadefraudación, que se quiera llevar a ca-bo. Siguiéndose también que, mientraslos avaluadores no tengan otro auxilioque los ojos para imponer esta contri-bución, pocas veces podrán asegurar eltriunfo de ninguna comprobación sobreaumento de capital” (M. H., 1882: 63y 65)

Inicialmente, la reglamentación exi-mía del pago a los recibidores de cerea-les del mercado de frutos y conteníaomisiones como el caso de los escriba-nos, posteriormente incluidos. En el ca-so de los vendedores ambulantes, seutilizaba una placa metálica no nomi-nada que se presta a ser imitada.

A partir de 1882, comenzaron a ex-penderse patentes marítimas. Lo cualtambién alcanzó a buques que ejercíanel comercio ambulante en buques y cos-tas. No está claro si los negocios en terre-nos otorgados a los ferrocarriles estabanalcanzados. El pago anticipado de esteimpuesto podría constituir una limita-ción al comercio. Por otro lado, todosaquellos comercios o servicios que no

tenían negocios a la calle, eludían fácil-mente el impuesto. Para fortalecer estetributo, se solicitaba la colaboración dela Aduana, para que no se despacharamercadería si quién la solicita no exhi-bía la patente de introductor. En casode que el contribuyente se mudara, po-día reabrir el negocio sin registro de sudeuda, lo cual se señalaba como un de-fecto de la ley.

3.3. Reseña sobre la efectividad ycosto de la recaudación // Según elestudio de Alberto Martínez (1890:346), hasta 1890, la única estimacióndel costo de recaudación había sido rea-lizada para el año 1880 y publicada enMemorias de la Estadística Nacional de1880, que dirigía el Dr. Latzina. Elcosto de recaudación era relativamentebajo, comparado con otros países, locual fue destacado en las Memorias deHacienda. Significó, en 1880, el 4,7%,mientras que en Francia, en 1856 fuedel 11,8% y en 1875 del 12,1%. EnChile, en 1886 costo de la recaudaciónde las rentas aduaneras significó el 6% yen Inglaterra el 5%.

Una estimación propia del costo derecaudación, realizada en base a lacuenta de inversión de 1865, nos arrojaun valor de 7,07% del total de recursostributarios y del 6,79% del total de re-cursos19. Los gastos para la recaudaciónrepresentaban el 39,2% de las erogacio-nes del Ministerio de Hacienda en1865.

19. Se consideraron como gastos de recaudación los incluidos los gastos de las Aduanas (inciso 3), las obras de infra-estructura en las aduanas (inciso 4) y otros gastos eventuales identificables (inciso 5), todos ellos tomados de laEjecución del Ministerio de Hacienda.

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En 1870, la Memoria de Hacienda,calculaba la recaudación de las aduanasen $ fts 14.317.449,8 en concepto de de-rechos de exportación e importación yalmacenaje y eslindaje; el costo de la re-caudación alcanzaba en $ fts 902.983,57,por los que representa el 6,3% de losrecursos aduaneros. La desagregación poraduanas muestra claramente que exis-tían aduanas que presentaban grandeseconomías de escala en la recaudación,en cambio otras el resultado neto es casinulo. Esta memoria (1870) cita que en

Gran Bretaña el costo es del 2,5% (M.H., 1870: 16).

La mayor parte de la recaudación deAduanas, ingresaba por las correspon-dientes a la Provincia de Buenos Aires(79% en 1863 y 78% en 1864), si-guiéndole en importancia las de la pro-vincia de Santa Fe (8,3% en 1863 y 9%en 1864) y las de Entre Ríos (7,6% y7,7% respectivamente.

En la Memoria de Hacienda de 1864,se estima que el movimiento de comer-cio exterior de la República estaba sub-registrado en aproximadamente un 20%,

20. “Los administradores de aquellas Aduanas han tomado todas las medidas necesarias para evitar en lo posible elcontrabando, pero esto no es fácil de obtener, desde que las mercaderías salgan de Chile sin guía oficial y sin elmanifiesto visado por el Cónsul Argentino, cuyo manifiesto tiene que cumplirse irremediablemente, por que quedanafianzados los derechos en la Aduana exportadora” M. H., 1864, p. XXIV.

TotalBuenos AiresRosarioConcordiaMendozaSan NicolásSan JuanCorrientesGualeguaychúParanáSaltaSanta FeConcepción del UruguayGualeguayPaso de LibresBella VistaGoyaJujuyVictoriaLa Paz

Tabla 1.3. Gastos de Recaudación tributaria. 1870 $ fts

Renta de las Aduanas

FUENTE: MH 1870, PAG 15

LAS ADUANAS INCLUYEN SUS RECEPTORÍAS Y RESGUARDOS

143174501197059814085761456281117871050158631385393724436403256395464864024136561333382505822633819958281291

Costo de recaudación(% de la recaudación)

6,35,27,4

10,66,6

11,213,716,113,322,913,722,221,924,454,023,961,295,164,6

513,0

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debido a los bajos precios que se utili-zan en los aforos y al contrabando. Porotro lado, en esta misma memoria seatribuye el aumento de la recaudaciónde la Aduana de Salta, que fue del104% a la disminución del contra-bando por esta Aduana20.

En 1865, el gobierno chileno, en elcontexto de la guerra con España, de-claró puertos francos los puntos de lacosta que no estaban bloqueados, y estofacilitó el contrabando por las Aduanasde Mendoza y San Juan ya que los artí-culos llegaban “sin los requisitos necesa-rios para la fiscalización”.

Las autoridades eran conscientes delas limitaciones que imponía la falta deinfraestructura portuaria y de depósitos,y al realizarse la ordenanza general deaduanas en 1865 expresaban:

“Siendo la base de las operacionesAduaneras la declaración previa de laoperación, habría sido lógico y de con-veniencia para la renta, mantener elprincipio en todo su rigor respecto a ladescarga de mercaderías; pero esto noha sido posible, siendo forzoso conten-tarse con la limitación del plazo actual,para la manifestación del contenido delos bultos que se importan del extranjero.

V. E. no ignora la ancha puerta quetiene abierta el fraude en el modo comohoy se hace la descarga en la principalAduana de la República –la de BuenosAires– V.E. sabe que permiso de alije selibra sobre un manifiesto, que no expre-sa sino las marcas, números y envases delos bultos; que así se desembarcan y atra-

viesan las mercaderías nuestra extensapoblación para ir a buscar los depósitosde Aduana, diseminados en toda ella; yque es cuando los efectos están en los al-macenes fiscales, cuando por lo comúnse hace la declaración en detalle, sin quela Aduana tenga los medios suficientespara descubrir siempre, si las mercade-rías, que han entrado a los depósitos, sonlas mismas que salieron del buque.” (M.H., 1865: 6)

En esta norma, se redujeron de 12 acinco los días para presentación de lasfacturas y se aumentan las penas a losinfractores. La falta de depósitos en lasaduanas terrestres también limita el co-mercio.

En 1866, se establece una oficina re-visora de las cuentas de la Aduana, espe-cialmente Buenos Aires, que se costeabacon los errores encontrados en las liqui-daciones de los manifiestos hasta tanto seestablezca la Dirección General de Adua-nas que debe cumplir dicha función.

En las distintas Memorias de Ha-cienda, se hace mención a caídas de laimportación que no pueden expli-carse, especialmente en productos dealto consumo y atribuibles a la baja fis-calización y altos derechos como el casode la madera y la sal en 1866. En eseaño, la preocupación principal fue labaja en las cantidades importadas demadera y sal y la imposibilidad de unacorrecta fiscalización21. Otros casosmencionados, como la Receptoría deOrán, se mencionan por la dificultad decontrolar con un solo empleado un

21. En 1862 estos productos pagaban un derecho de importación del 5% que se elevó al 15,5% en 1863 y al 23%en 1866 con los derechos adicionales incluidos (M. H., 1866: XXXVII).22. “Este déficit proviene de la gran disminución que ha habido en las operaciones de Entre Ríos con motivo de la

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territorio llano (M. H., 1865, MemoriaAduana de Salta, p. LXXXIV.).

Más adelante, se menciona que larecaudación baja en las aduanas de pro-cedencia pero debiera aumentar en la deBuenos Aires, cosa que no siempre se ve-rificó como se menciona en la Memoriade Hacienda de 1870 (M. H., 1870:12-13).

En otros casos, en cambio, fueronmás graves, como el uso de papel sella-do robado durante la rebelión de LópezJordán.22

La Contribución Directa y las Paten-tes tienen un gasto de cobranza de2.249%, el papel sellado 2.923% y laAduana 4.448% (M. H., 1882: 71)

“Desgraciadamente, en nuestro país,el delito de contrabando no es miradocomo una causa fea y denigrante queanula al que lo comete; ante la sociedades, por el contrario considerado por mu-chos como un acto de suspicacia y habi-lidad” (M. H., 1888: 6.).

En 1888, se menciona la necesidadde establecer convenciones con Brasil,Uruguay y Paraguay, con el fin de armo-nizar procedimientos aduaneros.

3.4. Reseña a los principales de-bates parlamentarios de caráctertributario // Los principales debatesparlamentarios se refirieron especial-mente a la política aduanera, la unifica-ción de los aranceles (1866) y en 1876,en el marco de una profunda crisis eco-nómica.

El tema de los derechos sobre las ex-portaciones requirió una reforma consti-tucional, ya que la Constitución Nacionaldeterminaba que debían eliminarse en1866, pero en el contexto financiero dela guerra con el Paraguay esto era impo-sible. Destinados a gravar la producciónde un país que no exporta productos ela-borados, sino materia prima similar de lade otros países, no podían subsistir bajouna base de justicia en la administración,porque su subsistencia importaría recar-gar al productor nacional, poniéndoloen desventajosa situación ante el extran-jero. Con respecto a ello, especialmentesi se toma en cuenta que desde que losproductos de aquél pagarían dobles im-puestos (a la salida, en forma de materiaprima, y a la entrada, cuando llegasenelaborados), el código fundamental es-tableció, muy acertadamente, que estosderechos cesarían el año 1866, es decir,seis años después de dictada la ley cons-titucional.

Hacia el año 1866, cuando debía cum-plirse el mandato de la Constitución,pesaban sobre el país serios sacrificios dehonor y de dinero, de los cuales aquélno podía prescindir. La guerra con el ti-rano del Paraguay, las montoneras queen algunos puntos de la República ha-bían levantado su cabeza revoltosa y ladebilidad del organismo económico y fi-nanciero del país, eran causas poderosasque impedían que el tesoro nacional sedeshiciese imprudentemente de los recur-sos que le proporcionaban los derechos

rebelión; del uso que en las demás aduanas se ha hecho del papel robado en las primeras, y de que, habiéndosemodificado la ley en cuanto al uso del papel sellado en los asuntos que se gestionan en las oficinas nacionales, suconsumo se ha reducido considerablemente.” M. H., 1873, p. XV.

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de exportación, los cuales en aquella épo-ca llegaban a cifras no despreciables (en1865, produjeron $2.380.929; en 1866,$2.164.315; y en 1867, $2.533.629).

La letra de la Constitución, sin em-bargo, clara y terminante, estaba ahí im-periosa; mientras no se reformase debíaser cumplida. Los derechos de exporta-ción debían cesar en ese año. Pero antesde que eso sucediese, un miembro delCongreso llevó un proyecto a delibera-ción del cuerpo legislativo nacional, porel cual debía convocarse una conven-ción a fin de que reformase el artículode la carta fundamental para que éstapermitiese la subsistencia de los derechosde exportación. La discusión de este pro-yecto fue un acontecimiento nacional,no sólo por las difíciles circunstanciasen que ella tenía lugar, sino también porla fama y elocuencia de los oradores queen ella tomaron parte y por las doctrinasconstitucionales y económicas en queapoyaron sus ideas.

De un lado, como líder de la fracciónque bregaba por la subsistencia de losderechos de exportación, se hallaba elMinistro Rawson, constitucionalistadistinguido, orador eminente y celosoobservador de la Constitución y de lasleyes. Del otro lado, se encontraba elDr. Marcelino Ugarte, personalidadparlamentaria descollante, orador dis-tinguido y constitucionalista de nota,quien encabezaba el grupo de los queapoyaban la supresión de los derechosde exportación. El debate fue reñido,luminoso, y figurará siempre en los ana-les parlamentarios, como un modelo deelocuencia, de patriotismo y de ciencia;pero al fin triunfó en él la idea de con-

vocar una convención nacional a objetode que reformase el texto de la cartafundamental.

Esta reforma fue llevada a cabo por laAsamblea Constituyente, reunida en laciudad de Santa Fe en 1866; desde en-tonces hasta 1887 los derechos fijados ala exportación han figurado siempre, concantidades más o menos crecidas, entrelas entradas anuales de la Nación. Eneste último año, después de haber sufri-do graduales reducciones, los derechosde exportación fueron borrados por elcongreso del cuadro de los impuestos(Martínez, 1890: 347-349).

Existían dos cuestiones. Por un lado,el debate sobre si dicho impuesto habíasido cedido transitoriamente al Gobier-no Nacional y debía volver a las provin-cias o si éstos debían suprimirse en 1866.Luego de algunas dilaciones, se llamó aConvención Constituyente en Santa Fey pese a los intentos de las provinciasdel Litoral (Buenos Aires y Entre Ríos,sin Corriente que no alcanzó a mandarconvencionales) por rechazar la reformaesta se aprobó por 22 votos a favor y 19en contra, así los derechos de exporta-ción pasaron definitivamente a la Na-ción, extendiéndose su cobro. Se aceptótambién que el espíritu de la constituciónera eliminarlos (Ruiz Moreno, 1966).

En 1876, en ocasión del aumento dearanceles (al 30% y 40%) propuesto porel Gobierno, la Comisión de Haciendade la Cámara de Diputados, lideradospor Pellegrini y López, le contrapone re-ducir la alícuota general al 25%, peroaumentar otras hasta el 45% con obje-tivos mas proteccionistas que fiscales(Cortés Conde, 1989: 117-120).

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3.5. Principales cambios en la or-ganización de la administracióntributaria // Organización admi-nistrativa // Desde las primeras Me-morias de Hacienda en 1863 y 1864, sehace mención a la necesidad de estable-cer una Ordenanza General de Aduanasque permita unificar y ordenar las leyesy disposiciones parciales que las regu-lan, establecer el tipo de operacionesque se pueden realizar y fijar las multasa las infracciones, algunas de ellas origi-nadas en legislaciones provinciales. Enestas Memorias iniciales, también sereconoce la necesidad de una DirecciónGeneral de Aduanas que ordene admi-nistrativamente a las distintas aduanas,realice la revisión de cuentas, unifiquelos procedimientos y fije los deberes yresponsabilidades de los empleados.Asimismo, esta dirección debe estable-cer la estadística de Aduanas. La Orde-nanza General de Aduanas, con sus másde 1000 artículos, regirá a partir de1866. Por otro lado, se destaca la nece-sidad imperiosa de edificios fiscales yalmacenes espaciosos y bien construidospara los depósitos en algunas Aduanas(Rosario y otras del Litoral, Mendoza).

Los administradores de las aduanascumplían también otras funciones,como pagar los sueldos de otras reparti-ciones como, por ejemplo, de losempleados de telégrafos.

En la Memoria de Hacienda de1876, se propone crear la DirecciónGeneral de Rentas, que tendrá a sucargo las aduanas y demás reparticionesde la recaudación. Los gastos quedemande esta importante reparticiónno pueden ser alarmantes porque ape-

nas representan los gastos de tres Direc-tores, de un Visitador y de un Contadorencargado de la estadística comercial.Los demás empleados serán tomadosdel personal de la Contaduría, sin queesto resienta la marcha de esta oficina,desde que al mismo tiempo se la exo-nera de la intervención directa en lasAduanas, de la correspondencia que conese motivo mantenía y de la revisión desus cuentas, ocupaciones todas ajenas asu competencia y que a más de recar-garla en el curso de sus funciones, habíadado lugar al aumento necesario deempleados para desempeñar esas atribu-ciones (M. H., 1876: lxxv).

La oficina de la Dirección Generalde Rentas Nacionales se instaló entre1879–80, pero no se integró personalhasta 1881. Inicialmente, estuvo avoca-da a la administración de la Contribu-ción Directa que se hallaba nuevamentea cargo del Gobierno Nacional. La Ofi-cina de Contribución Directa y Paten-tes se instaló en enero de 1881 con 27empleados, algunos destinados a copiarlos Registros de Avaluación de la propie-dad practicada por la provincia y otros(los avaluadores) a clasificar los negociosestablecidos para el pago de la patente.En 1884, se introdujeron mejoras en laley de sellos y en la de patentes.

3.6. Reseña de los acuerdos Na-ción–provincias // Durante este perí-odo, no se registran asignaciones deimpuestos para las provincias. De todasmaneras, el Gobierno Nacional acorda-ba subsidios con las provincias, de ca-rácter general o específicos como en elcaso de Educación, que se registran

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desde mediados de la década de 1860.De todas maneras, en ocasiones, estosfondos eran entregados a los gobiernosprovinciales directamente por las adua-nas.23

Con respecto a la reforma constitu-cional de 1866, cabe mencionarse laimportancia de los subsidios que reci-bían las provincias mas pequeñas y quepermitieron revertir la votación a favorde la posición del Gobierno Nacional(Ruiz Moreno, 1966).

Las recaudaciones de los impuestosde Contribución Directa y Patentes sonasignadas en parte a la Municipalidad yal Consejo de Educación (el primero deellos). En algunos períodos, la serie derecaudación de estos tributos debe anali-zarse con cuidado, ya que en las RentasNacionales sólo se ingresa el porcentajecorrespondiente al Gobierno Nacional.

Al recibir las Aduanas en 1862, elGobierno Nacional también tomó a sucargo obligaciones de la Provincia deBuenos Aires como: a) las garantías de laley de julio de 1862; b) los 6,5 millonesde pesos corrientes para atender las emi-siones de 1859; y c) los cupones de ladeuda del 59. Para atender estas obliga-ciones, se habían establecido derechosadicionales para la conformación de unfondo de amortización. En 1866, una

ley estableció a cargo de la Nación las si-guientes deudas provinciales: a) Em-préstito Inglés de 1824 y el de “diferidos”de 1857; b) la emisión de 20 m$m/c deFondos Públicos Provinciales de mayode 1959; c) la de 24 m$m/c de FondosPúblicos Provinciales de junio de 1861.Adicionalmente, el gobierno debía girara la provincia de Buenos Aires una sumamensual de dos millones de pesos parala garantía del presupuesto provincial(Cortés Conde, 1989: 24).

En 1880, para finalizar el grave con-flicto con la Provincia de Buenos Airesel Gobierno Nacional debió:

“Indemnizar a Buenos Aires por pro-piedades públicas que cedió y asumirparte de sus obligaciones por las obraspúblicas de la nueva capital. Se trató delas siguientes: 1) 14 millones de pesosmoneda nacional (m$m/n) de la deudade la Provincia de Buenos Aires (13,6m$F del empréstito inglés 1870/73); 2)5m$F por edificios cedidos en la capi-tal; 3) 5 m$F por Obras del Riachuelo(quedaban 1,9 m$F sin gastar); y 4) 5m$F por obras de salubridad. Quedabanlas deudas con el Banco de la Provincia(convenio de septiembre de 1876). Parapagarlas emitieron Fondos Públicos por17 m$F” (Cortés Conde, 1989: 24). //

23. Estos aspectos serán desarrollados en profundidad en la segunda etapa del proyecto..

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TERRY, J. A. (1927). Finanzas. Buenos Aires, Jesús Méndez.

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IPLa Coparticipación Federal de Impuestos adquiereuna importancia cada vez mayor en la producciónteórica, aunque esta proliferación de estudios nose corresponda con decisiones concretas. A suvez, la salida de la convertibilidad y la crisis de2001, generan la necesidad de un nuevo enfoque,el “revisionista”, que da cuenta de la recuperaciónde la capacidad recaudatoria. En el nuevocontexto del federalismo, ya no se discute “quienpaga el ajuste”, sino “qué hacer con losexcedentes fiscales”

Ortodoxia y revisionismo en elabordaje de la CoparticipaciónFederal de Impuestos

HORACIO CAO

Administrador Gubernamental, Lic. en CienciaPolítica y Dr. en Ciencias Económicas.

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Introducción // Sobre la cuestión delfederalismo fiscal se ha escrito dema-siado y se ha hecho casi nada. La faltade resultados no puede adjudicarse a lainexistencia de producción intelectual;por el contrario, son múltiples los traba-jos realizados. Una de las 24 comisionesdel Senado de la Nación, está dedicadaal tema; por ella han pasado decenas deproyectos y declaraciones; asimismo,repetidamente en el discurso de losprincipales actores sociales y políticos seha mencionado la necesidad de unanueva Coparticipación Federal de Im-

puestos, la prensa ha tratado el tópicode manera cotidiana, la agenda políticatiene presente el tema de forma ininte-rrumpida desde hace más de unadécada, etc. La relevancia de la materiaes de tal envergadura que la reformaconstitucional de 1994 estableció lanecesidad de una nueva Ley y hasta esti-puló taxativamente una fecha tope parala puesta en vigencia del nuevo sistema(cláusula transitoria sexta), plazo que seha vencido sin que se apruebe una

nueva ley. Sin embargo, la abundanteproducción, no se ha reflejado endecisiones concretas: en la actualidadningún proyecto tiene estado parlamen-tario y hay coincidencia generalizada deque, al menos en el mediano plazo, nohay posibilidad de que se apruebe unproyecto que reformule las estructurasdel federalismo fiscal argentino.

Esta asimetría entre producción inte-lectual y resultados ha llevado a buscarnuevos puntos de vista y a poner enentredicho mucho de los supuestos alre-dedor de los cuales se pensó el tema

durante las últimas décadas del siglo XX.Estos cambios no pueden desligarse delos dramáticos sucesos de fines del año2001 y la subsiguiente transformacióndel escenario fiscal: mientras que la pro-puestas de los 90 eran consistentes conlos objetivos de ajuste estructural yreducción del gasto público, una seriede nuevos enfoques –que aquí llamare-mos revisionistas- dan cuenta de un con-texto de recuperación de la capacidadrecaudatoria: ya no se discute “quien

Estos cambios no pueden desligarse de los dramáticossucesos de fines del año 2001 y la subsiguientetransformación del escenario fiscal: mientras que lapropuestas de los 90 eran consistentes con los objetivosde ajuste estructural y reducción del gasto público, unaserie de nuevos enfoques –que aquí llamaremosrevisionistas– dan cuenta de un contexto derecuperación de la capacidad recaudatoria: ya no sediscute “quien paga el ajuste”, sino “qué hacer con losexcedentes fiscales”.

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paga el ajuste”, sino “qué hacer con losexcedentes fiscales”.

Trazados sumariamente los antece-dentes del debate, en las páginas quesiguen analizaremos, sucesivamente, elproceso por el cual la CoparticipaciónFederal de Impuestos se convirtió enuna cuestión cada vez más importante,la respuesta del enfoque ortodoxo a losproblemas planteados y la manera enque desde el revisionismo se están pro-poniendo nuevos puntos de fuga sobreel tema.

1. La asignación de funciones ypotestades tributarias // La organi-zación federal de un país prevé la exis-tencia de más de un nivel de gobierno y,consecuentemente, de algún orden quelos articule o, al menos, fije campos deacción para cada uno de ellos. La deli-mitación de potestades tributarias es unelemento particularmente importanteen todos los países que han adoptado lacitada forma de gobierno. Si bien estadimensión tiene algún grado de autono-mía, su análisis no puede desvincularsetotalmente de la forma en que se asig-nan las funciones –responsabilidadesdel gasto público– entre la Administra-ción Pública central1 y los niveles sub-nacionales.

En la Argentina, la distribución delas responsabilidades de gasto reconocedos etapas bien marcadas. La primerade ellas se inicia con la propia organiza-ción nacional (durante el último cuartodel siglo XIX) y se caracteriza por un

creciente peso del sector público nacio-nal, cuya expansión muchas veces serealizó a expensas de la invasión de áreasque, según la Constitución Nacional,eran de incumbencia exclusiva de lasprovincias. Como resultado de estosprocesos, se estructuró un patrón degastos que se basaba en asignar aproxi-madamente un 75% del total del gastoa la Nación y un 25% a las Provincias.Estas proporciones se mantuvierondurante casi un siglo, a pesar de los pro-fundos cambios que ocurrieron en elsector público durante ese periodo.

Hacia principios de los años 60 estatendencia comenzó a revertirse comoconsecuencia de diferentes planes des-centralizadores. Dentro de ellos, debedestacarse el llevado a cabo durante el“Proceso de Reorganización Nacional”(entre 1976 y 1983) y las transferenciasa provincias realizadas en los 90,durante la presidencia del Dr. CarlosMenem. En el Gráfico 1 puede obser-varse cómo incidieron progresivamentelas sucesivas transferencias produciendoque la relación de cuatro a uno que seobservaba a principios de los 60, haciafines de los 90 se llega a una relaciónque tiende a la paridad.

No sólo hubo cambios cuantitativossino también cualitativos. Mientras laNación se concentró en la gestión defondos y el manejo financiero –repre-sentados emblemáticamente por elincremento del peso del gasto previsio-nal y de la deuda pública– el incre-mento relativo del gasto provincial se

1. A los fines de este trabajo consideraremos sinónimas las expresiones Federal/ Central / Nacional, por un lado, yprovincial / estadual / regional, por otro. De igual forma, cuando hablemos de niveles subnacionales nos estaremosrefiriendo al conjunto Provincias / Municipios.

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Tabla 1. Recursos tributarios de la Nación y del Consolidado deProvincias. Año 2006

Concepto

Tributos gestionados por la Nación

Impuestos que no se coparticipan

Seguridad Social

Impuestos de origen Provincial

Impuestos a Coparticipar (1)

Derechos de Exportación e Importación

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23.602,8

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27.291,6

4.958,1

177.300,4

NOTA (1): ALGUNOS IMPUESTOS TIENEN SISTEMAS DE COPARTICIPACIÓN PARTICULARES. VER FIGURA Nº 5.

FUENTE: ELABORACIÓN PROPIA A PARTIR DE DATOS DE LA SECRETARÍA DE HACIENDA Y DE LA DIRECCIÓN NACIONAL DE COORDINACIÓN FISCAL CON PROVINCIAS.

Gráfico 1. Gasto Nacional y Provincial. Para Gasto Nacional +Gasto Provincial = 100. Años 1961–2003

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justifica por las mayores responsabilida-des que adquiere en salud, educación,seguridad, inversión en infraestructura,etc. Ahora bien, esta redefinición de lasresponsabilidades del gasto, no fueacompañada con el equivalente traspasode potestades para obtener recursos.Como consecuencia de esta asimetría,en el año 2006 los recursos tributarios2de origen provincial eran inferiores al20% del total de Nación y Provincias(Tabla 1).

Para cerrar la disparidad que en elconsolidado del presupuesto provincialse daba entre egresos (un 50% del totalNación + Provincias) e ingresos (menosdel 20% del mismo registro), comenzóa utilizarse en forma cada vez más pro-nunciada, el histórico sistema de trans-ferencias interjurisdiccionales, con laCoparticipación Federal como disposi-tivo cardinal de todo este esquema com-pensador.

Vale la pena realizar algunas com-paraciones con países federales desa-rrollados. En Estados Unidos, lastransferencias de la Unión a los Estados,equivalen aproximadamente al 6% deltotal de sus recursos, y no llegan a repre-sentar el 20% del gasto subnacional. Enel caso de Suiza, las transferencias a loscantones son algo superiores, pero noalcanzan a la mitad de los registros rela-tivos involucrados en nuestro país(FIEL, 1993: 182 y 207). En el caso deCanadá, las transferencias son inferioresal 10% del combinado Nación/Provin-cias, mientras que en Australia, se acer-

can al 15% de ese registro (Foro deFederaciones, 1993: 15).

2. La coparticipación federal deimpuestos // 2.1. El esquema detrabajo // En el caso argentino, lagénesis de la Coparticipación data de lacrisis de 1930, cuando la parálisis delcomercio exterior redujo drásticamentelos ingresos fiscales aduaneros y generóla necesidad de replantear el financia-miento del gobierno central. Para con-trarrestar el faltante, la Nación comenzóa involucrarse en bases tributarias que,hasta ese momento, habían sido depotestad provincial, dando forma a laestructura que se conoce como sistemamixto: tanto en la jurisdicción nacionalcomo en la provincial tienen potestadesde cobro de impuestos sobre diferenteshechos sujetos a tributación y, adicio-nalmente, la jurisdicción federal ges-tiona centralizadamente la recaudaciónde bases tributarias compartidas.

Los recursos así obtenidos se coparti-cipan:

>> A través de la distribución prima-ria, que separa los fondos obtenidos endos partes: una para la Nación y otrapara el conjunto de las Provincias;

>> En virtud de la distribución secun-daria, que establece la parte que, dentrode lo asignado al conjunto de provin-cias, le corresponde a cada una de ellas.

Si bien los primeros sistemas deCoparticipación se orientaban a im-

2. Sin tomar posición sobre temas que tienen importantes consecuencias teóricas y prácticas, en este trabajo llama-remos tributarios a los ingresos por recaudación impositiva, seguridad social, derechos de exportación e importacióny regalías.

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puestos internos específicos (alcoholes,azúcar), con el correr del tiempo, todoslos impuestos que cobra la Nación (IVA,ganancias, al cheque, etc.) fueronhaciéndose coparticipados, con excep-ción de los relacionados con el sectorexterno; los que se encuentren previstosen otros regímenes y los que tengan unaafectación específica a propósitos o des-tinos determinados.

Cabe resaltar que, más allá de laimportancia que tiene la Coparticipa-ción Federal en si misma, cuando se ladiscute, se arrastra indefectiblemente ala mesa de negociaciones toda una seriede cuestiones, sean éstas parte o no delfederalismo fiscal: el gasto nacional enprovincias; las regalías hidrocarburí-feras, gasíferas y mineras; las transfe-rencias de las cajas de jubilacionesprovinciales o las asignaciones específi-cas a las provincias que no han hechotales transferencias; los salvatajes a pro-

vincias endeudadas; las potestades tri-butarias, etc. 2.2. La Ley 23.548 // El sistema deCoparticipación Federal de Impuestosse basa en la Ley 23.548, promulgadaen el inicio del año 1988, en un con-texto de turbulencias macroeconómicasque desembocarían en la hiperinflaciónde 1989. El escenario de debilidad delgobierno nacional, lo llevó a cedervarios puntos porcentuales en la distri-bución primaria con respecto a regíme-nes anteriores. Siguiendo la tradicionalestrategia de resarcirse de las derrotas enel parlamento a través de la gestión de lodispuesto por la legislación, el gobiernocentral tomó como método retrasar lastransferencias. Esto produjo que, en elcontexto inflacionario que se extendióhasta 1991, se redujera ostensiblementelo efectivamente girado a las provin-cias3.

Gráfico 2. Esquema de Coparticipación de Impuestos

IMPUESTOS DE POTESTAD COMPARTIDA

% PARA CADA UNA DELAS 24 JURISDICCIONPROVINCIAS

NACIÓNDISTRIBUCIÓN PRIMARIA

DISTRIBUCIÓN SECUNDARIA

3. Un estudio del propio gobierno federal estimaba que el efecto inflacionario durante el año 1988 había hecho quelas provincias recibieran un 34,24% de los impuestos coparticipados y no el 58,05% que, con Tierra del Fuego yCiudad de Buenos Aires, formalmente le correspondía (Ministerio del Interior, 1999).

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A partir del fin de la inflación, laNación impuso múltiples modificacio-nes a la Ley 23.548, las cuales iríanconstruyendo el famoso “laberinto” dela coparticipación (Gráfico 3). Si biense mantiene el esquema global, lasmodificaciones menores son continuas,lo que permite que la Coparticipaciónsea un tema siempre sujeto a negocia-ción.

En cuanto a la distribución secunda-ria, la Ley 23.548 establece lo quecorresponde a cada provincia a partir deporcentajes taxativos. Estos índices nosurgieron de indicadores objetivos, sinode una durísima negociación que, par-tiendo del patrón de distribución en esemomento vigente, corrigió los coefi-cientes históricos a partir del posiciona-miento político de los representantes decada gobierno provincial.

3. El federalismo fiscal argentinoen la visión ortodoxa // Como ele-mento vital del ordenamiento fiscal delpaís, era necesario adecuar la Copartici-

pación Federal es elemento central delordenamiento fiscal del país, que nece-sitaba ser adecuada a los cambios encurso durante los 90. Concretamente:las rígidas restricciones que imponía laconvertibilidad necesitaban reglas defederalismo fiscal mucho más ajustadasque las que imponía el sistema vigente.

Para realizar la adecuación del fede-ralismo fiscal a la etapa del ajuste estruc-tural, la ortodoxia traía dos conceptos aldebate. El primero de ellos, la Corres-pondencia Fiscal (CF), constituye unregistro que establece al grado de coin-cidencia que existe entre la jurisdicciónque cobra los impuestos y la que ejecutael gasto. Es deseable alcanzar el mayornivel posible CF, de forma tal de facili-tar la adecuación de las erogaciones alesfuerzo fiscal que quiera hacer la socie-dad. Según muchos trabajos de la pers-pectiva “ortodoxa”, el bajo grado de CF

generaba un escaso control de la socie-dad civil sobre el gasto de los estadosprovinciales.

En conclusión, más allá de la importancia que tiene laCoparticipación Federal en si misma, cuando se ladiscute, se arrastra indefectiblemente a la mesa denegociaciones toda una serie de cuestiones, sean éstas parte o no del federalismo fiscal: el gasto nacionalen provincias; las regalías hidrocarburíferas, gasíferas ymineras; las transferencias de las cajas de jubilacionesprovinciales o las asignaciones específicas a lasprovincias que no han hecho tales transferencias; lossalvatajes a provincias endeudadas; las potestadestributarias, etc.

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Gráfico 3. El laberinto de la Coparticipación

FUENTE: COMISIÓN FEDERAL DE IMPUESTOS (WWW.CFI.GOV.AR/DOCS/LABERINTOCOPARTICIPACION032002.PDF).

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El segundo concepto, el de la IlusiónFiscal (IF), se refiere a la creencia de queparte del gasto público pueda ser finan-ciado por no residentes en la comuni-dad, en la medida en que un segmentode los recursos provengan de transferen-cias desde un órgano central. En efecto,dado que los impuestos nacionales serecaudan en todo el territorio, su redis-tribución hacia los gobiernos subnacio-nales puede hacer creer que parte de losrecursos serán aportados desde otrasprovincias. Esto es mucho más acen-tuado en el caso argentino, ya que nohay “ilusión”: existen transferenciasinterregionales netas desde las jurisdic-ciones más ricas hacia las de menordesarrollo relativo4. Por lo tanto, losincrementos de recursos de estas últi-mas provincias son más que proporcio-nalmente sostenidos por contribuyentesde otras provincias.

En resumen; el mal diseño del fede-ralismo fiscal genera erogaciones exce-dentes por “ilusión fiscal” (que, vimos,no son ilusión), gasto irresponsable porfalta de “correspondencia fiscal” ymenores ingresos porque el alto porcen-taje de transferencias en el total de losingresos provinciales desincentiva eldesarrollo de los sistemas tributarioslocales.

Siguiendo el análisis de la ortodoxia,los lineamientos de la propuesta dereforma eran bastante obvios: cerrar el

círculo de descentralizaciones iniciadohace más de cuarenta años, dandomayores potestades tributarias a las pro-vincias. Cumpliendo esta acción, sereduciría el peso relativo de la Coparti-cipación Federal y, consecuentemente,se operaría sobre los elementos citadoscomo disruptivos: se elevaría la co-rrespondencia fiscal, se incentivaría laeficacia de los sistemas tributarios pro-vinciales y se minimizaría la ilusión fis-cal.

4. El revisionismo5 // Los abordajespostconvertibilidad parten desde unaperspectiva totalmente distinta. Ya no sedirigen a ver cómo utilizar los diferentesinstrumentos con el objetivo de alcan-zar con el ajuste estructural a todos losrincones y jurisdicciones del país, sinoque se analiza el papel que debe jugar elfederalismo fiscal en un contexto deaguda asimetría regional.

En este último sentido, antes deadentrarnos en el debate revisionista, esnecesario repasar, de manera sucinta, losprincipales desequilibrios territorialesde la República Argentina.

4.1. La asimetría regional argen-tina // Cualquier visión que se haga dela totalidad del país, no puede pasar poralto el nivel de heterogeneidad y desi-gualdad que lo recorre, en su dimensiónpolítica, social, económica, demográ-

4. Una parte de los ingresos que obtiene la Administración Federal de Ingresos Públicos por hechos tributarios ocurri-dos en las provincias del área central (ver capítulo siguiente) son asignados hacia el resto del país. En otro trabajo seha hecho una cuantificación muy preliminar de esta reasignación interregional: por cada peso que la Nación cobra enlas provincias del área central transfiere aproximadamente $0,6 en concepto de coparticipación y otros fondos.Mientras tanto, por cada peso que se recauda en el resto del país, la Nación transfiere $2,0 (Cao, 2003: 125).Volveremos sobre este tema en el Gráfico 4. 5. He elegido este apelativo por sus obvias referencias a la búsqueda de una nueva perspectiva de análisis quesupere los realizados a partir de categorías acríticamente importadas.

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fica, etc. Tal desigualdad territorial tienesu origen en los procesos de organiza-ción nacional ocurridos en la últimaetapa del siglo XIX: en ese momento, ya favor de la confluencia de circunstan-cias económicas, políticas y militares, elemprendimiento agroexportador debase pampeana, ocupó el centro de ladinámica nacional, generando una bre-cha de desarrollo con el resto de losterritorios. Esta brecha –a pesar de lasimportantes transformaciones que ocu-rrieron a partir de esa fecha en todos losórdenes de la vida nacional– no fuemodificada sustancialmente hasta laactualidad.

Un estudio de más de 25 clasificacio-nes de provincias, muestra que estavisión tiene un amplio consenso entrelos que se dedican al tema (Cao, Rubinsy Vaca, 2003). Con pocas diferenciasentre sí, estas clasificaciones agrupan alas 23 Provincias y a la Ciudad Autó-noma de Buenos Aires en tres grandesáreas, a saber:

Provincias del Área Central: Posicio-nadas sobre el centro–este del país (Pro-vincias Pampeanas), se caracterizan porsu abrumador peso relativo, en térmi-nos de producto y población, y por serel área en donde las relaciones socialesmodernas encuentran su mayor nivel deexpansión.

Provincias del Área Periférica: Com-prendidas por las provincias de la franjanorte del país y del centro–oeste (Pro-vincias del NOA, NEA y Cuyo) se carac-terizan por tener el menor nivel deingreso per cápita y los mayores índicesde deterioro social. Desde el mismomomento de la organización nacional,en estas provincias se desarrollaron regí-menes de regulación y subsidio que per-mitieron el surgimiento de las llamadasEconomías Regionales.

Provincias del Área Despoblada:Posicionadas sobre el sur del país (Pro-vincias de la Patagonia) su incorpora-ción efectiva al territorio nacionalocurre recién a fines del siglo XIX. Secaracterizan por su baja densidad pobla-cional y un patrón de inversión y gasto

Siguiendo el análisis de la ortodoxia, los lineamientos dela propuesta de reforma eran bastante obvios: cerrar elcírculo de descentralizaciones iniciado hace más decuarenta años, dando mayores potestades tributarias alas provincias. Cumpliendo esta acción, se reduciría elpeso relativo de la Coparticipación Federal y,consecuentemente, se operaría sobre los elementoscitados como disruptivos: se elevaría la correspondenciafiscal, se incentivaría la eficacia de los sistemastributarios provinciales y se minimizaría la ilusión fiscal.

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público muy alto, herederas de políticasde ocupación y poblamiento vigenteshasta pocas décadas atrás.

Con respecto a la estructura regionaldescrita, cabe mencionar:

> En las tres áreas mencionadas, seobserven registros demográficos y dedesarrollo socioeconómico ostensible-mente diferentes; en Cao (2003: 96 yss.) se han presentado varias decenas deindicadores que corroboran esta afirma-ción.

> En otro trabajo (Cao y Vaca,2006), se ha relatado la historia de losdesequilibrios regionales argentinos,haciéndose notar que el patrón actualde asimetría se origina hacia fines delsiglo XIX. Por otro lado, varias investi-gaciones de dinámica regional han pro-bado que, al menos para los últimoscincuenta años, se mantienen o se incre-mentan las diferencias en el desarrollorelativo de las tres áreas6 .

Vistas en perspectiva, las asimetríasentre las provincias de la RepúblicaArgentina son marcadas. De hecho, si serealiza esta comparación con los otrospaíses federales de América Latina(México, Brasil, Venezuela), si bien lasestructuras regionales no se presentantan disímiles, igualmente las asimetríasterritoriales parecen ser menos pronun-ciadas que las de nuestro país (Cetrán-golo, 2005).

4.2. Desequilibrios regionales yfederalismo fiscal // El desequilibrioregional que describimos en el puntoanterior tuvo, desde los inicios mismosde la organización nacional, tres líneas deaccionar estatal que tendían a compen-sarlo:

1. Una serie de acciones territorialesdel Estado Nacional que tenían una par-ticular incidencia en las áreas periférica ydespoblada;

2. Un sistema de subsidios y regula-ciones que permitía el despliegue de lasllamadas “economías regionales”;

3. Giros financieros desde el Estadocentral hacia las provincias, bajo la formade transferencias, auxilios, subsidios,ayudas, etc7.

En el primer caso, estamos hablandodel proceso de centralización estatal, yacitado en la segunda sección de este tra-bajo, el cual no fue neutro en términosde los desequilibrios territoriales del país.En efecto, la tarea llevada adelante por laAdministración Federal permitió garan-tizar en las provincias de la periferia unacierta cantidad y calidad de servicios,como así también un piso de demandaagregada, empleo e inversiones, elemen-tos que desaparecieron en la etapa delajuste.

Párrafo aparte merecen las políticaspúblicas dirigidas al poblamiento, deespecial importancia en el NEA y laPatagonia, los espacios que fueron mástardíamente ocupados por el EstadoArgentino. En este renglón, tuvo un

6. Trabajos de Porto (1995); Bolsa de Comercio de Córdoba (1998), Wellington (1998), etc.7. A partir de 1930, una de las principales vías para hacer efectiva esta línea de acción estatal fue la coparticipaciónfederal de impuestos.

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impacto notorio la extendida malla deguarniciones de las Fuerzas Armadas,Gendarmería y Prefectura Naval instala-das en esas regiones, como así también laconstitución por parte del Estado depolos productivos, tales como los queconformaban YCF, Gas del Estado, YPF,Altos Hornos Zapla, Hipasam SA (SierraGrande), Ingenio “Las Palmas”, etc. Ale-jandro Rofman, hablando de YPF, perodescribiendo una modalidad de acciónque puede asimilarse al resto de los casos,detalla que:

“[…] la modalidad de ocupación delterritorio no se circunscribía sólo a la explo-tación del recurso natural sino que abarcabauna amplia red de equipamientos sociales,culturales, recreacionales y residenciales parael personal permanente. Ello implicaba unaestrategia de desarrollo urbano y regional queexcedía, en mucho, lo que una empresa tipoestaba obligada a realizar en términos de susobjetivos de obtención de la máxima tasa deganancia posible. De algún modo, YPF‘subsidiaba’ al territorio local donde se asen-taba y tal decisión superaba una visiónmercantilista de su rol y su función comoempresa… ” (Rofman, 1999: 99).

La segunda línea de accionar estatalque citamos, está relacionada con el des-pliegue de las llamadas “economíasregionales”8: emprendimientos agroin-dustriales caracterizados por orientarsehacia el mercado interno y por asumir,en casi todos los casos, el carácter demonoproducción provincial. Sus ejem-plos más emblemáticos fueron los de la

producción de azúcar y tabaco (Tucu-mán, Salta y Jujuy), vitivinicultura(Mendoza y San Juan), algodón (Chacoy Formosa), Yerba Mate y Té (Corrientesy Misiones), frutas de pepita (RíoNegro), etc.

Las primeras Economías Regionalessurgieron hacia fines del siglo XIX, comoparte del pacto de gobernabilidad quepermitió consolidar la organizaciónnacional. Como han hecho notar dife-rentes autores (Balán, 1978; Rofman yRomero, 1997), estas economías surgie-ron partir de políticas concretas de laAdministración central (protecciónaduanera, subsidios, construcción deferrocarriles, etc.) y sólo pueden enten-derse en el marco del cumplimiento deobjetivos políticos dirigidos a dotar debase económica a todas las regiones delpaís. En aquellas jurisdicciones en dondelas economías regionales ocuparon unlugar central dentro del aparato produc-tivo provincial, se logró, a partir de sudinamismo, un crecimiento económicoapreciable y la generación de los empleosnecesarios como para evitar migracionesmasivas de su población.

Luego de más de alrededor de unsiglo de vigencia, las políticas de ajusteestructural hicieron que estas dos líneasde accionar estatal entraran en decaden-cia y casi desaparecieran hacia mediadosde los 90. Con su paulatina desaparición,fue ganando centralidad el tercer meca-nismo compensador: el intrincado sis-tema de transferencias interregionalesmediadas por el gobierno Nacional. Nosreferimos, claro está, a la peculiar estruc-

8. Hubo regímenes promocionales que, dentro de la perspectiva que nos ocupa, pueden asimilarse a esta línea detrabajo, como por ejemplo la promoción de la producción lanera en la Patagonia.

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tura de transferencias Nación–Provin-cias, en general, y a la CoparticipaciónFederal de Impuestos, en particular.

Entiéndase bien: esta línea de acciónestatal fue, desde siempre, un elementosignificativo del equilibrio territorial y lagobernabilidad del país. Pero, a partir dela desaparición de las otras dos redes,ganó en importancia, al sustituirlas pau-latinamente.

El análisis de la Coparticipación, nosólo debe considerar las transferenciasasimétricas entre potestades de gasto y deobtención de recursos: también debetener en cuenta los efectos producidospor la desestructuración de las dos redesdescritas. Dicho de otro modo: cuandose pone sobre la mesa de negociación laCoparticipación Federal, no sólo hay quever la variable fiscal, sino también unmodelo de articulación política y econó-mica de los actores y agentes económicosde las diferentes regiones del país.

Si se sigue esta estrategia de análisis, secae en la cuenta de que, por detrás delconfuso “laberinto”, la CoparticipaciónFederal dibuja un patrón redistributivo,que fue agrandándose en la medida quedesaparecían otras redes que cumplíanfunciones similares. Y si su dimensión esmuy superior a las que se encuentran enlos países federales desarrollados, esto sedebe a que en esos países, las asimetríasregionales no son comparables con lasque se encuentran por estas latitudes. Porel contrario, si se corre el foco de aten-

ción sobre países federales del tercermundo, se verá que no es tan anómala9.

La lógica del sistema argentino no esdifícil de comprender: la diferente capa-cidad recaudatoria –por desarrollo rela-tivo y escala– es de tal magnitud que sóloun mecanismo de las proporciones quetiene el federalismo fiscal en la Argentinapuede llegar a compensarlo. Ya habíamosdicho que la Coparticipación genera unaredistribución de recursos tributarios, enel Gráfico 4 se observa de qué manera lastransferencias juegan como igualadorasdel desarrollo desigual.

4.3. La funcionalidad políticapara la Nación y la periferia10 //Pero este mecanismo, no sólo es unaforma de compensar el diferente desa-rrollo relativo, sino que también con-forma un sistema de empoderamientode actores políticos territoriales extra-pampeanos. El módulo básico de tra-bajo giraba alrededor de unaarticulación basada en el apoyo políticode parte de las Provincias periféricas ydespobladas a la Nación a cambio de laobtención de transferencias extraordi-narias.

Hay toda una serie de elementosque, durante los 90, facilitaron este tipode articulación. En este trabajo remar-caremos:

>> La creciente importancia queadquirieron las estructuras políticas

9. Por ejemplo el caso de Brasil, cuyas transferencias son del orden del 2,5% del PBI. Los países petroleros (Nigeria,Rusia y Venezuela) tienen extendidos sistemas de compensación basado sobre la reasignación de la renta gasífera ypetrolera. Al respecto ver el Nº 1 del Volumen 6 de la revista “Federaciones” dedicado al federalismo fiscal (disponibleen www.forumfed.org).10. El esquema que aquí se transcribe fue desarrollado en extenso en Cao (2003: 149 y ss.).

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territoriales, y en particular las provin-cias;

>> La inviabilidad de proyectos polí-ticos y económicos alternativos hacialos cuales volcar este creciente poder;

>> La asimetría en tamaño y desarro-llo de las provincias.

Desde la perspectiva de las transfe-rencias financieras, la viabilidad delmódulo se basaba en que, una partidaque en términos relativos era insignifi-cante para el gobierno central, impli-caba, para cualquier provincia del áreaperiférica o despoblada, un elemento

determinante de su situación fiscal y/oeconómica. Expliquemos un poco esto:como varias jurisdicciones del áreaperiférica tienen entre el 1% y el 3% dela población del país, a priori, es de eseorden el nivel de transferencias (por

Coparticipación, como parte de pro-gramas, como ayuda del gobiernonacional, etc.) que tienen asignados.En este contexto, una reasignación del0,5% le permite incrementar, demanera relevante los fondos recibidospor cualquiera de ellas.

Esta situación llevaba a promoveracuerdos políticos, ya que las alianzasprovinciales eran cruciales para elgobierno central, mientras que para lasprovincias, en la dura etapa del ajusteestructural, no aparecían con nitidezespacios alternativos adonde aplicar suscrecientes potestades políticas.

Cuando hablamos de las potestadesprovinciales nos referimos, por ejem-plo, al alineamiento de los legisladoresen el Congreso Nacional, en donde lasalianzas regionales tienen una impor-tante influencia sobre la agenda parla-

El análisis de la Coparticipación, no sólo debe considerarlas transferencias asimétricas entre potestades de gastoy de obtención de recursos: también debe tener encuenta los efectos producidos por la desestructuraciónde las dos redes descritas. Dicho de otro modo: cuandose pone sobre la mesa de negociación la CoparticipaciónFederal, no sólo hay que ver la variable fiscal, sinotambién un modelo de articulación política y económicade los actores y agentes económicos de las diferentesregiones del país.

11. Este fenómeno gana en importancia a partir de la sobrerrepresentación en el Poder Legislativo Nacional de lasjurisdicciones del área periférica y despoblada. Un desarrollo del tema puede verse en Gibson y Calvo (2001).12. Repasando lo dicho, puede entenderse porque no hubo posibilidades, durante los 90, de aprobar una nueva leyde Coparticipación Federal. Es que para hacer consistente el federalismo fiscal con el ajuste estructural se debíaromper la estructura de transferencias por apoyo político, estrategia que podía desembocar en graves turbulencias enel parlamento, la interna del PJ, las políticas públicas cogestionadas, etc.

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mentaria11. Ha habido numerososcasos de concesiones a las provinciasperiféricas y despobladas para destrabarla tarea legislativa.

En resumen, alrededor de las trans-ferencias Nación–Provincias se haconstruido un sistema, a partir del cualel gobierno central puede “comprar”gobernabilidad, y que es un elementofundamental la política argentina12.

5. Conclusión // Como se ha des-crito, la Coparticipación Federal de

Impuestos ha ocupado un lugar centralen la agenda política de las últimasdécadas. Se cuentan por centenares laspropuestas y papers que las describen yque proponen reformas a sus conteni-dos.

En cuanto a las razones de cambiodel sistema, durante los 90, se instalóun discurso que proclamaba la necesi-dad de reformar el sistema, a la vez queestablecer incentivos que promovieranconductas fiscales responsables: diluirlos efectos de la “ilusión fiscal”, generar

12. Repasando lo dicho, puede entenderse porque no hubo posibilidades, durante los 90, de aprobar una nueva leyde Coparticipación Federal. Es que para hacer consistente el federalismo fiscal con el ajuste estructural se debíaromper la estructura de transferencias por apoyo político, estrategia que podía desembocar en graves turbulencias enel parlamento, la interna del PJ, las políticas públicas cogestionadas, etc.

Gráfico 4. PBG por habitante y Transferencias de la Nación a las provincias en % del PBG. Año 2002

SA

NTA

CR

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S.A

S.

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CH

AC

O

STG

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TER

O

FOR

MO

SA

30.000

25.000

20.000

15.000

10.000

5.000

0

70

60

50

40

30

20

10

0

FUENTE: TOMADO DE CETRÁNGOLO (2005)

EN

PE

SO

S

EN

PO

RC

EN

TAJE

PRESUP. NAC. + COPART.,EN % DEL PBG

PBG PER CÁPITA 2002

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una mayor correspondencia fiscal,incrementar la recaudación de los siste-mas tributarios provinciales

No debe perderse de vista que elequilibrio fiscal del sector público con-solidado (Nación + Provincias + Muni-cipios), era requisito primordial para elfuncionamiento de la convertibilidad.Consecuentemente, la reorganizaciónde la Coparticipación Federal –de laque se consideraba, con bastante razón,que incentivaba conductas fiscalesirresponsables– era un objetivo de pri-mer orden dentro de la agenda degobierno.

Sin embargo, fue imposible pro-mulgar un nuevo régimen. Hacer con-sistente el federalismo fiscal con elajuste estructural, era contradictoriocon los intereses de muchos goberna-dores, actores políticos claves en lagobernabilidad argentina.

Frente a este callejón sin salida, enlos últimos tiempos ha cobrado fuerzaun revisionismo que, a favor de la

nueva situación fiscal, cambia el eje dediscusión al sostener que:

1. El actual sistema tiene muchosdefectos, pero es el que se ha ido cons-truyendo en respuesta a la desestructu-ración de políticas territoriales devigencia centenaria;

2. La Coparticipación Federal debeser vista en un marco más amplio:como parte del equilibrio político yeconómico del orden federal (Interpro-vincial y Nación/Provincias).

De esta forma, la problemática seanaliza desde una nueva perspectiva: yano como la vía de llegada del ajuste atodos los niveles de gobierno, sinocomo un elemento capital del sistemade gobernabilidad. Alrededor de estesistema se sostiene un delicado equili-brio del poder territorial, basado en lareasignación regional de recursos, queva desde las provincias centrales hacia

Es igualmente crucial, caer en la cuenta de que lasuperación de este dilema no surgirá de nuevas reglasde Coparticipación. Lo que debe buscarse –y lascondiciones contextuales son favorables para empezar atrabajar en esta línea–, es que la Coparticipación vayadejando de ser el hijo bastardo del fracaso de laspolíticas de homogeneización regional, reemplazándolapor instrumentos más eficaces para alcanzar esteobjetivo.

13. Y la negociación vía nacionalización de la deuda provincial a través de los BOGAR y Planes de FinanciamientoOrdenado (PFO) le da al gobierno central todas las cartas necesarias como para no abrir esa vía. De paso se hacenotar que con estos dos instrumentos se ha creado una nueva perspectiva del laberinto: cada provincia tienen suestructura ad hoc.14. No tenemos espacio para tratar aquí el caso de esta provincia que, por razones de escala, es crucial.

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las de la periferia y las áreas despobla-das.

Si esto es así, no existen incentivos–básicamente, extrema escasez derecursos– que induzcan a la Nación y alas Provincias a promover el cambio deun sistema que toca elementos sensi-bles del escenario político. Puntual-mente, si la Nación negociarazonablemente la aplicación en lasprovincias de parte de su excedente fis-cal –por ejemplo, el plan de obraspúblicas en proceso de ejecución– esdifícil pensar que habrá nueva Ley deCoparticipación en el medianoplazo13.

De todas maneras, lo dicho no puedeocultar que el sistema vigente presentatoda una serie de facetas negativas. Elactual esquema de transferencias porgobernabilidad tiende a producir exten-didos sistemas clientelares que, a su vez,precisan crecientes remesas de fondos.

Pero no sólo esto. No resuelve las asi-metrías regionales y es muy disfuncio-nal para el sistema público en suconjunto, afectando todo el sistema tri-

butario y generando una serie de distor-siones territoriales en la captación derecursos fiscales. Esto es lo que pareceexpresar la cada vez más exacerbadaprotesta de algunas jurisdicciones delárea central, en particular de la provin-cia de Buenos Aires14.

Es igualmente crucial, caer en lacuenta de que la superación de estedilema no surgirá de nuevas reglas deCoparticipación. Lo que debe buscarse–y las condiciones contextuales sonfavorables para empezar a trabajar enesta línea–, es que la Coparticipaciónvaya dejando de ser el hijo bastardo delfracaso de las políticas de homogeneiza-ción regional, reemplazándola por ins-trumentos más eficaces para alcanzareste objetivo.

En síntesis, una vez que el laberintode la Coparticipación deje de ser el ejede la relación Nación–Provincias, serámucho más fácil mejorar de nuestrofederalismo y la reforma de las relacio-nes fiscales interestaduales será unatarea mucho menos traumática. //

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vigencia de un centenario patrón de asimetría regional” - Revista EUREVolumen XXXII Nº 95, Instituto de Estudios Urbanos y Territoriales,Pontificia Universidad Católica de Chile, Santiago de Chile, Mayo de 2006.

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La Administración Tributaria enla Argentina y sus DesafíosHacia la Red Federal deAdministraciones Tributarias

ALEJANDRO OTERO1

Contador Publico Nacional, Magíster enAdministración Publica (U.B.A.) y Profesor Adjuntode la UBA. Ex Director General de Rentas de laCiudad Autónoma de Buenos Aires.

El fortalecimiento de la capacidad de gestión de laadministración tributaria constituye una de lasclaves para asegurar la sustentabilidad fiscal afuturo. Históricamente las administracionestributarias del país se desarrollaron con bajosniveles de articulación y coordinación. En elpresente, se dan las condiciones que permitenrevertir ese proceso y consolidar una dinámica defuncionamiento en Red, que amplie y potencie lagestión tributaria en su conjunto. Una condiciónnecesaria para alcanzar este objetivo es la decerrar la brecha institucional que existe entre elfisco nacional y los provinciales. Acerca de estascuestiones el autor reflexiona en el artículo.

1. Este trabajo no hubiera sido posible sin la valiosa colaboración de la Dra. Valeria Fasiolo, a quien quiero agradecerespecialmente por sus aportes.

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“...se advierte un sistema tributario donde preva-lece la imposición indirecta, afectando a los secto-res de ingresos medios y que deja intacto elamplio margen de consumo superfluo de las cla-ses de ingresos superiores; un sistema tributarioregresivo, que deja inmunes a las altas rentas ygrandes patrimonios, en el cual proliferan deduc-ciones, exenciones, franquicias que reducen labase imponible del impuesto a los réditos, a unalto costo fiscal y social; un sistema tributario quedeja moverse a sus anchas variados mecanismos deevasión, legal e ilegal; un sistema tributario quemultiplica impuestos satélites para ocultar laimpotencia de no gravar mediante pocos y funda-mentales tributos las manifestaciones reales decapacidad contributiva, que se extiende a contri-buyentes menores para evitar la participación delos grandes contribuyentes.”

Federico Herschel (1963)

Citado por el entonces diputado Sandleren ocasión de debatirse en el CongresoNacional la Reforma Tributaria. Diariode sesiones 4 y 5 de diciembre de 1973.Infelizmente, la cita aún tiene vigenciaen nuestro país.

Introducción // El objetivo de este tra-bajo es presentar algunas reflexiones so-bre los desafíos que enfrenta hoy laAdministración Tributaria (AT) a nivelfederal. Un mayor y mejor conocimien-to de los fenómenos socioeconómicos yproblemas que enfrenta la AT es tantouna precondición de su desenvolvi-miento eficaz, como prerequisito paradetectar sus necesidades de adecuacióny modernización.

En particular, nos interesa comenzardestacando la brecha institucional queexiste entre los fiscos provinciales y la

Nación, aun cuando los fenómenos quesuelen enfrentar sean similares.

Si bien el carácter de estas reflexioneses provisorio, la intención es aportar auna rápida revisión institucional de lasadministraciones tributarias provinciales,de cara a la nueva oportunidad que seabre en el país y en la región para pen-sar y discutir las condiciones de unaestrategia de crecimiento económicosustentable e inclusivo, capaz de revertirla marcada asimetría que en materia dedistribución de la riqueza y los ingresosgeneró la era neoliberal.

Tanto la política como la administra-ción tributaria están llamadas a desem-peñar un rol histórico en este proceso deconstrucción de sociedades inclusivas,más acordes con los intereses de las ma-yorías populares. Esto supone reempla-zar, desandar y revisar (sin que estemosalentando la vuelta a ningún pasado su-puestamente virtuoso) los paradigmas quebajo la égida neoliberal impulsaron undebilitamiento general del estado y, enespecial, de su capacidad de recaudación.

En efecto, las políticas de las últimasdécadas en la argentina, en líneas gene-rales, cuestionaron el lugar del estado enla esfera económica. En cuanto a la AT,esto se tradujo en una tendencia siste-mática a su debilitamiento y conse-cuente merma en la capacidad deautofinanciamiento del estado. Cohe-rente con la estrategia más general devalorización del capital financierobasada –en gran medida– en el endeu-damiento del sector público.

Este proceso se acentuó a nivel pro-vincial, toda vez que la capacidad derecaudación a nivel nacional fue refor-

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zando su preeminencia histórica. Natu-ralmente, no resultó ajeno a este devenirla necesidad de disciplinar a los estadosprovinciales a los requerimientos del“pago de la deuda” y a la obtención delsuperávit primario.

Nótese que aún hoy y excepción he-cha de la Ciudad Autónoma de BuenosAires, el resto de las jurisdicciones delpaís dependen de los giros que vía unacoparticipación siempre enmendada ycon mandato constitucional incumpli-do asegura, según el caso, entre un 40 yun 92% del financiamiento de los pre-supuestos provinciales. Asimismo, elcontexto de debilitamiento de la AT yamencionado no impidió el aumento dela asimetría entre el poderío del fisconacional y el resto, que llega al punto deconsiderar a la evasión un delito de ca-rácter penal cuando ésta se da en los im-puestos nacionales, pero no si ocurrerespecto de gravámenes locales.

De modo que desde el punto de vistafinanciero, el estado neoliberal asumióuna doble y curiosa condición: débilfrente a los acreedores y a los organis-

mos internacionales y fuerte frente a es-tados provinciales aún más débiles queaquél. En el presente, este esquema definanciamiento va insinuando sus lími-tes y resulta de dudosa viabilidad a me-diano plazo.

De ahí que el logro de mayores gra-dos de identidad entre quien genera losrecursos públicos y quien los asigna2

parece un objetivo deseable de alcanzarpara revertir la tendencia al desfinancia-miento y al endeudamiento sistemáticoque caracterizó al estado argentino mo-derno y en especial a la era neoliberal.

En nuestro país se verificó en los úl-timos años una tendencia positiva defortalecimiento de la capacidad de auto-financiamiento del estado, tal como pue-de verse en la Tabla 1. Sin embargo, elavance aún tiene por resolver dos cues-tiones. La primera vinculada a la com-posición de ese financiamiento, que estabasado en gravámenes fuertemente re-gresivos.

La segunda y tal como puede verseen el Gráfico 1, la disparidad del creci-

Si bien el carácter de estas reflexiones es provisorio, laintención es aportar a una rápida revisión institucional de lasadministraciones tributarias provinciales, de cara a la nuevaoportunidad que se abre en el país y en la región para pensary discutir las condiciones de una estrategia de crecimientoeconómico sustentable e inclusivo, capaz de revertir lamarcada asimetría que en materia de distribución de lariqueza y los ingresos generó la era neoliberal.

2. Situación esta que se ajusta al concepto de Correspondencia Fiscal, muchas veces esgrimido por los teóricos delneoliberalismo para favorecer estrategias de debilitamiento del estado en su conjunto.

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miento entre los recursos colectados anivel nacional y provincial.

Subyacen a estas dispares trayectoriasrazones de política y de administracióntributaria. Desde la política tributaria, yaun cuando leyes federales vigentes aco-tan los amplios poderes tributarios quela constitución reconoce a las provinciasen materia de imposición directa e indi-recta, los márgenes de acción no son des-

preciables. Sin embargo, su utilizaciónes muy limitada y no hay razón algunapara que una recurrente demora del es-tado nacional para impulsar la reformatributaria sea imitada por las provincias.

En este marco y al momento de refle-xionar sobre la Administración Tributa-ria en particular, conviene comenzarprecisando cuales son las condicionesque afectan su razón de ser y su objetode desvelo: la recaudación tributaria.

Descontado el carácter clave que hayque asignar a la incidencia del ciclo eco-nómico sobre la recaudación, creemosnecesario hacer notar que existe un de-

bate poco difundido acerca del marcoen que le toca desenvolverse a la AT.

En efecto, mientras que algunos pos-tulan a la AT como el instrumento queenfrenta al incumplimiento tributario y,por ende, es en el combate contra el in-

Concepto

Total General

Impuestos (1)

Seguridad Social

Comercio Internacional

(1) No menos de dos terceras partes están basados en el consumo.FUENTE: DIRECCIÓN NACIONAL DE INVESTIGACIONES Y ANÁLISIS FISCAL, SOBRE LA BASE DE LOS DATOS DE LA AFIP, ANSES, DIRECCIÓN NACIONAL DE COORDINACIÓN

FISCAL CON LAS PROVINCIAS, OFICINA NACIONAL DE PRESUPUESTO Y OTROS ORGANISMOS.

Tabla 1. Recaudación por Impuesto. Relación con el PBI(1996 – 2007)

1996

16,41

11,59

3,95

0,86

1997

17,13

12,33

3,79

0,99

1998

17,31

12,63

3,69

0,96

1999

17,47

12,95

3,55

0,83

2000

17,87

13,60

3,40

0,73

2001

17,50

13,51

3,23

0,64

2002

16,91

11,94

2,83

2,05

2003

19,98

14,04

2,83

3,03

2004

22,67

16,43

3,04

3,05

2005

23,00

16,71

3,23

3,06

2006

23,40

16,59

3,77

3,04

2007

24,51

17,63

3,80

3,08

Desde la política tributaria, y aun cuando leyes federalesvigentes acotan los amplios poderes tributarios que laconstitución reconoce a las provincias en materia deimposición directa e indirecta, los márgenes de acción no sondespreciables. Sin embargo, su utilización es muy limitada yno hay razón alguna para que una recurrente demora delestado nacional para impulsar la reforma tributaria sea imitadapor las provincias.

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cumplimiento donde se dirime el nivelde la recaudación tributaria, para otrosel nivel de la recaudación depende tam-bién de factores que están mas allá delalcance de la AT y su tratamiento y con-sideración requieren de una elaboraciónmás compleja. Veamos esto con algúndetenimiento.

La Recaudación Tributaria en sulaberinto // Para quienes sitúan a la AT

como instrumento de combate frente alincumplimiento, esta demuestra su efi-cacia en la medida en que es capaz deenfrentar con éxito a las diversas formasque en concreto este asume. De modoque la brecha existente entre la recauda-ción teórica legalmente establecida porla norma y la real constituye el espaciode acción de la AT y en el se juega el ni-vel de la recaudación del estado. Esta mi-

rada supone que la AT es autosuficientepara enfrentarse a la tarea de minimizaraquella distancia.

Sin embargo, y dado el ciclo econó-mico, pareciera existir cierto consensoacerca del impacto de otros tres factoresdecisivos para el nivel de la recaudacióntributaria que, por sí y en conjunto,condicionan la efectividad del fisco:

1. la existencia de un cierto nivel desatisfacción con la asignación y/o uso delos recursos fiscales,

2. la percepción de una considerabletasa de riesgo por el incumplimiento y

3. la existencia de un sistema puni-tivo sancionatorio ágil.

La critica al destino de los recursospresupuestarios o a la asignación de losmismos, ha resultado históricamente unarecurrente justificación a la hora de

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2001

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2005

2006

2007

PO

RC

EN

TAJE

DE

LP

BI

25

20

15

10

5

0

RECAUDACIÓNNACIONAL NETA

RECAUDACIÓNIMPUESTOS PROVINCIALES

Gráfico 1. Presión Tributaria en Argentina (1994-2007)

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explicar el incumplimiento en materiatributaria. En general esta satisfacción (oinsatisfacción) con el uso de los recur-sos públicos se encuentra anclada a lasnociones de justicia y equidad que pri-man en un determinado contexto histó-rico. Sobre este fenómeno es interesantela información que nos brinda un arti-culo periodístico que compila los argu-mentos que los contribuyentes suelenalegar para no pagar los impuestos3, pu-diendo citarse entre los más representa-tivos:

1. “Lo que se pide legalmente, va masallá de lo justo”. Traducido: hay una exa-gerada presión fiscal, argumento que se

esgrime aun cuando no encuentra uncorrelato de prueba verificable, ya que lacomparación de los guarismos de buenaparte de AL cotejados con otras latitu-des, y claramente con los países mas de-sarrollados del orbe, muestran mas bienlo contrario, al menos en las formas masdifundidas y aceptadas de medición.Recuérdese que la presión tributaria enlos paises de la UE y Canadá tiende asuperar el 35%.

2. “(Existe) Incumplimiento de los de-beres por parte del Estado” y “(Hay) Desi-gualdad de las cargas en función de

intereses creados”, supuestamente origina-dos en motivos políticos y demagógicos,son otros argumentos aludidos como jus-tificaciones del incumplimiento propioque resultan elocuentes acerca de cómoel grado de satisfacción con la asignaciónde los recursos (y los grados de justiciapercibida que conlleva la misma) condi-ciona el nivel de cumplimiento.

En segundo lugar, resulta casi una“verdad de Perogrullo” que el fisco que semuestra como impotente para detectarel incumplimiento, deteriora el incen-tivo a tributar por parte de los contri-buyentes. En este sentido, en el mismoartículo citado se menciona como otra

de las razones que los contribuyentes ale-gan, a que: “Todo el mundo evade”. Estaautojustificación adquiere un especialagravamiento en el caso de los contri-buyentes cumplidores para quienes lasituación se torna competitivamente in-sostenible. Además de la inequidad quela situación de cumplimientos diferen-ciados de hecho, pero igualados de de-recho, conlleva. Si la percepción es que“todos evaden” entonces la AT es incapazde evitarlo; o lo que puede resultar aúnpeor, lo consiente.

3. Nota publicada en el contexto de crisis institucional post devaluatoria en el diario Ámbito Financiero- ColecciónNovedades Fiscales, Bs. As, lunes 11 de marzo de 2002- “Reflexiones acerca de la mentada Rebelión Fiscal”, MariaLuisa Vives.

Resulta casi una “verdad de Perogrullo” que el fisco que semuestra como impotente para detectar el incumplimiento,deteriora el incentivo a tributar por parte de loscontribuyentes.

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Por último, aun cuando la Adminis-tración Tributaria resultara efectiva paradetectar el incumplimiento, si careciesede un sistema punitivo ágil, es muy po-co probable que se corrija tal comporta-miento. Mas aún, en este marco, esposible que los contribuyentes dejen deconsiderar a las inspecciones y demásmecanismos de verificación y controlcomo una amenaza, e incluso que elmismo incumplimiento termine porconsiderarse virtuoso.

Al respecto, en el artículo ya citado,se señala que: “(El incumplimiento)Nunca se trata de egoísmo o inmorali-dad ”. Es decir, que esquivar el deber fis-cal es considerado como una habilidad

que en nada mancha la honorabilidaddel que lo hace.

A modo de conclusión, si tal comoparece desprenderse del argumento delincumplidor que presenta el árticulo pe-riodístico, aquellos tres factores son loscondicionantes que impactan fuertemen-te en el nivel de la recaudación tributa-ria, es necesario hacer notar desde elinicio que la Administración Tributariapuede controlar apenas uno de ellos.

En efecto, el ciclo económico, la cali-dad en la asignación de los recursos tri-butarios y la existencia de un sistemasancionatorio ágil4 no dependen de laAdministración Tributaria. Esto resaltala necesidad de pensar a esta funciónestatal estratégica como parte de un sis-tema en el cual el Estado en su conjuntose encuentra implicado5.

Lamentablemente esta no es la mira-da más habitual y, por lo general, nosencontramos con que la recaudaciónfiscal es atribuida con exclusividad a laresponsabilidad de la Administración Tri-butaria.

De este modo se tiende a desplazarsobre la AT una incapacidad que la tras-

ciende y que alude al deterioro de la le-gitimidad del estado en su conjunto.Este desplazamiento, a la par de sobree-xigir a la AT vela el quiebre del contratofiscal subyacente y, por ende, tiende aocultar la crisis del estado moderno bajola supuesta ineficacia de la AT.

De tal dudosa suerte, la Administra-ción Tributaria se ha estructurado me-diante un conjunto de institutos queintentan responder a los cuatro fenóme-

4 Al menos una parte del sistema sancionatorio excede a la esfera administrativa y es competencia judicial.5. Arnaldo Bocco, Alejandro Otero y Otros- Administración Tributaria y Reforma Institucional- Diagnostico y Propuestade reforma AFIP (1998)

El ciclo económico, la calidad en la asignación de los recur-sos tributarios y la existencia de un sistema sancionatorio ágilno dependen de la Administración Tributaria. Esto resalta lanecesidad de pensar a esta función estatal estratégica comoparte de un sistema en el cual el Estado en su conjunto seencuentra implicado.

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nos que amenazan al Fisco y que repre-sentan las formas concretas que asumeel incumplimiento tributario:

1. la elusión,2. la evasión,3. el fraude y4. la mora.

Analicemos estos conceptos másdetenidamente.

Acerca de los fenómenos de in-cumplimiento que enfrenta laAdministración Tributaria // Co-mencemos por definir la evasión fiscal.Etimológicamente proviene del latín“evadere” que significa “sustraerse”, “irse”o “marcharse” de algo donde se está in-cluido, es decir, el contribuyente se sus-trae al pago del tributo que legalmenteadeuda. El verbo evadir presupone estardentro, consiguientemente, sólo sepuede evadir un tributo si se ha confi-gurado el hecho imponible (presu-puesto de la obligación tributaria).

Conviene establecer una distinciónentre evasión y defraudación fiscal. Car-los M. Giuliani Fonrouge al respectoapunta que la defraudación fiscal y elconcepto de evasión fiscal, “...no consti-tuyen términos equivalentes; al contrario,es posible advertir una relación de subor-dinación entre ellos, ya a favor de uno o deotro”. En el caso argentino, “...la ‘evasión’no es una figura jurídica independiente,sino que esta incluida en la ‘defrauda-ción’”.

Ya sea que se utilice la palabra de-fraudación (o fraude) o se prefiera eva-sión, la expresión debe llevar implícito

el concepto de ilicitud, pero como elsegundo vocablo es empleado con mu-cha liberalidad en el parlar corriente yhasta con variado significado en obrastécnicas, es preferible prescindir de el,reservándole alcance meta jurídico equi-valente a todo acto u omisión que vio-lando disposiciones legales, en el ámbitode un país o en la esfera internacional,produce la eliminación o la disminuciónde la carga fiscal.

Distinto es el fenómeno que ha dadolugar a la llamada “evasión legal” (o líci-ta o legítima), es decir, el actuar del con-tribuyente que sin infringir el texto dela ley, busca el alivio tributario y quepopularmente conocemos bajo el térmi-no elusión.

González Sánchez define a la elusióncomo la búsqueda de una figura que nohallándose tipificada como presupuesto, dehecho sirva adecuadamente al resultadoque se pretende. A su vez,distingue la elu-sión y la economía de opción en funciónde que la segunda “podría entenderse en elsentido de elegir varias alternativas demenor gravamen, ya se refieran al hechoimponible o a otros elementos del tributoy en cambio la elusión parece centrarsemas en el hecho imponible” .

Por su parte el profesor E. GonzálezGarcía señala que: “(...) estimamos quecuando Blumenstein, Hensel o Antoninihablan de elusión (no realizacion delhecho imponible) y evasión (realizacióndel hecho imponible ocultando su co-nocimiento a la Administración), no sefijan específicamente en el fraude a laley, que es una figura menos simple ymás sofisticada. En el fraude a la ley tri-butaria ‘no se realiza el hecho imponi-

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ble’, pero es como si se realizara; ‘no seoculta su conocimiento a la Administra-ción’, pero se fuerza el encaje de una si-tuación dentro de un hecho imponiblepensado para contemplar situacionesdiferentes”.

La doctrina ha diferenciado las si-guientes notas características del fraude ala ley tributaria: 1) quien obra en fraudea la ley no realiza el hecho imponible con-templado por la norma; 2) aun así, llegaa los mismos resultados económicos que lanorma tributaria sé proponía gravar; 3)bajo la anterior apariencia de legalidadsubyace una intención fraudulenta.

Por ultimo, nos referiremos al fenó-meno socio–tributario de la mora enmateria fiscal. Existe pluralidad de tra-tamientos respecto de la mora en elcumplimiento de las obligaciones tribu-tarias que tienen su origen en la com-plejidad del sistema federal de gobierno,en la falta de coordinación entre los or-denamientos tributarios y, en muchoscasos, en deficiencias en la técnica legis-lativa.

En principio, la falta de pago de los tri-butos en tiempo y forma adecuados consti-tuye una infracción punible, por importaruna transgresión al deber de contribuir alsostenimiento del Estado y en tal aspectodebe ser incluido en la parte penal de lamateria tributaria. Pero, aparte de esto,existe otro aspecto, que es la lesión patri-monial que sufre el Estado por la falta depago oportuno de la obligación y que deberesarcirse. De ahí la doble condición que lamora asume y la respuesta punitiva y re-sarcitoria a la vez que le otorga la norma.

En definitiva y en un esfuerzo de sín-tesis, podemos afirmar que pacíficamente

la mayoría de la doctrina ha dejadoclaramente diferenciado lo que es unaconducta lícita (economía de opción,elusión) sin que exista violación a lasnormas jurídicas, de lo que resultanconductas ilícitas (evasión, defraudación,fraude a la ley), en donde aparece unánimo defraudador o, si se quiere, ma-nipulador del contribuyente. Esta dis-tinción no agota la problemática queenfrenta la AT, ya que la realidad nosdemuestra que surge un amplio campode posibles actuaciones del contribu-yente con el fin de lograr la menor cargafiscal o dilatar su cumplimiento opor-tuno (mora).

En efecto, si hasta el momento he-mos definido los fenómenos socio-tribu-tarios como situaciones de eliminacióno disminución de la carga fiscal, nosresta referirnos a las formas de resisten-cia fiscal que, en tanto no implican fe-nómenos de alcance masivo o colectivo,mal podrían encuadrarse dentro del masconocido concepto de rebelión fiscal.

La resistencia fiscal en general y larebelión en particular, como fenómenosocial se conecta, en primera instancia yde manera directa, con lo que la comu-nidad percibe respecto del accionar desus gobernantes, en relación con hechosy situaciones impregnados de inequidad,injusticia, prebendas, dilapidación de re-cursos, corruptelas, ausencia de transpa-rencia, baja representatividad de la clasepolítica, exceso en el nivel de presióntributaria y, en definitiva, deterioro delegitimidad del estado.

Tal cual se manifiesta en cada país, la“actitud fiscal” es el resultado de distin-tos procesos históricos complejos. Sainz

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de Bujanda afirma: “(...) Cuantas veces elfraude no es sino una torpe y amarga reac-ción frente a un Estado en el que se haperdido la fe”.

Sea cual fuere la postura de pensa-miento que asumamos al respecto, hayque aceptar que la obligatoriedad en con-ciencia de las leyes fiscales ha quedadodefinitivamente adquirida, en tanto seha legitimado en la sociedad contempo-ránea el accionar fiscal del estado comoregulador y repositor de los términos deequidad y justicia social que al accionardel mercado resultan superfluos.

Catalina García Vizcaino al citar ensu obra a Benvenuto Griziotti señala:

“(...) La palabra gravamen, de por sí,alude a lo gravoso o pesado del pago

que se requiere del contribuyente. Cuan-do el peso del impuesto es excesivo, elloprovoca descontento en los contribu-yentes; si el descontento se generalizaaparecen las protestas, que pueden lle-gar a levantamientos, y hasta revolucio-nes y guerras”6.

Sin embargo, frecuentemente nos en-contramos con fenómenos de resistenciaque se dan en la esfera fiscal y queimplican una ubicación distinta frente a

la norma. Se trata de una reacción quetiene que ver mas con una actitud deoponer resistencia y de sublevarse con-tra la normativa fiscal; es decir, de nocumplimiento pero que, a diferencia delas situaciones antes descriptas, obede-cen a otras motivaciones.

En casos no poco significativos desdeel punto de vista fiscal y ya sea por elpeso económico o por el grado de gene-ralización en la actividad que se trate, elincumplimiento del contribuyente a susdeberes tributarios no se encuentra rela-cionado con la visión que tiene sobre laeficiencia y la calidad del gasto público.Son contribuyentes que no pagan por-que lisa y llanamente se oponen a la po-lítica del Estado con relación a su

situación particular y llegan a oponer aésta como inalienable.

En efecto, el contribuyente realiza elhecho imponible y no lo oculta a la ad-ministración, pero no cumple espontá-neamente con sus deberes fiscales. Noingresa la obligación material, omite elpago del tributo pero, sin embargo, yaunque el resultado es el mismo que enla evasión o elusión, se coloca en un lu-gar diferente frente a la norma. En efec-

6. Catalina García Vizcaino, “Derecho Tributario”, Tomo I, Pág. 95. Por otra parte, son conocidos los múltiples ejemplosque reflejan esta situación de abuso en la política fiscal. Hay autores que se remontan a la caída del Imperio Romano,destacando que la evasión fiscal ha sido primordial en dicho suceso histórico. Más conocidos son los acontecimientosde la firma de la Carta Magna en Inglaterra, el alzamiento de Nápoles de 1777, la guerra de la Independencia deEstados Unidos de América de 1775, la Revolución Francesa de 1789, la emancipación de las Provincias Unidas delRío de la Plata, entre tantos otros, que estuvieron fuertemente motivados en el rechazo a medidas fiscales vigentes.

Se ha legitimado en la sociedad contemporánea el accionarfiscal del estado como regulador y repositor de los términosde equidad y justicia social que al accionar del mercadoresultan superfluos.

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to, su comportamiento se orienta acuestionar por vía administrativa y/o ju-dicial el hecho imponible que lo alude.

Se trata de un contribuyente que noevade, no se sienta en la ilegalidad, sinoque se sitúa antes. En un punto en queno puede (ni debe) a su entender seralcanzado por la política tributaria.

En síntesis, evasión, elusión, fraude,mora y las formas de resistencia fiscal,constituyen entonces, en conjunto y porseparado, los fenómenos frente a loscuales la AT despliega sus capacidades ycompetencias para evitar que su impac-to, al desligar el comportamiento delcontribuyente de lo que manda la ley enmateria tributaria, resienta la capacidadde financiamiento del estado.

La teoría por su parte brinda un am-plio abanico de cobertura de estos fenó-menos y en el se apoya el desarrollo delas AT. Veamos.

Los aportes de la Teoría al desa-rrollo de la Administración Tribu-taria // Para la perspectiva neoclásica ysu enfoque marginalista, el contribu-yente, en tanto actor racional, disponesu orientación al cumplimiento en fun-ción de una ecuación de costo/ beneficio.

Siempre que incumplir resulte relativa-mente económico o no implique gran-des riesgos la vocación cumplidora sedebilitará.

En base a esta mirada las Administra-ciones Tributarias buscan incrementarel costo del incumplimiento básicamen-te por dos vías:

1. Creando sanciones para los in-cumplimientos tanto formales comomateriales como, por ejemplo, multas,recargos, clausuras, privación de la li-bertad, intereses por morosidad, puni-torios, etc., suficientemente gravososcomo para que la ecuación costo/ bene-ficio induzca al cumplimiento.

2. Aumentando la percepción de ries-go de ser detectado en caso de omitircon lo que la ley tributaria manda. Detal suerte las Administraciones Tributa-rias refuerzan sus áreas de inteligencia,recopilan y cruzan datos relevantes acer-ca de la capacidad contributiva, desig-nan agentes de recaudación, difundenpúblicamente los resultados de su accio-nar y en particular los casos que pudie-ran tener un efecto “ejemplificador”, etc.

En síntesis, evasión, elusión, fraude, mora y las formas deresistencia fiscal, constituyen entonces, en conjunto y porseparado, los fenómenos frente a los cuales la AT despliegasus capacidades y competencias para evitar que suimpacto, al desligar el comportamiento del contribuyente delo que manda la ley en materia tributaria, resienta lacapacidad de financiamiento del estado.

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Una variante dentro de la perspectivaneoclásica y que a su vez tiene diversasvariantes es la de la tesis de oportunidad.Bajo esta mirada el incumplimiento esel resultado del aprovechamiento racio-nal por parte del contribuyente de unaoportunidad que la administración lebrinda. Las situaciones mas recurrente-mente mencionadas son las siguientes:

1. Tasas impositivas extremadamentealtas que constituyen un incentivo a laevasión toda vez que la defraudación alfisco supone un incremento sensible dela tasa de ganancia del contribuyente7.

2. La existencia de una AdministraciónTributaria débil, vulnerable, corrupta oimpotente frente al incumplimientoque termina por desalentar incluso aaquellos mejor predispuestos a respetarlas normas.

3. La existencia de mercados de ca-pitales imperfectos que inducen a loscontribuyentes a financiarse a costa delFisco.

4. La vigencia de sistemas tributarioshuecos, plagados de exenciones y de com-plejidad excesiva que facilitan la difu-sión de maniobras elusivas y evasivas.

5. Por último, los mas recientes fenó-menos derivados de la globalización delcapital, la mundialización de las comu-nicaciones y la generalización del uso delas nuevas tecnologías, con sus secuelasde consagración de los paraísos fiscales,la volatilidad del capital, la fragmenta-ción y evanescencia de la base imponi-ble y el debilitamiento del sustento deterritorialidad, que multiplican las posi-

bilidades de los contribuyentes de ma-yor capacidad contributiva para disfrazarsituaciones, ocultar y en definitiva inhi-bir la capacidad de control y deteccióndel fisco.

Por otro lado y desde una perspectivadiferente aparecen las tesis culturalistaso comportamentales. Las mismas desdeuna perspectiva centrada en los condi-cionamientos que el medio ejerce sobrelos actores económicos, presentan alincumplimiento como la resultante deun acto individual facilitado por un am-biente que, producto del devenirsocio–histórico y de un determinadomarco valorativo, acepta dentro de su“cultura tributaria” mayores o menoresgrados de cumplimiento. En estemarco muchas Administraciones Tri-butarias modernas despliegan accionestendiente a mejorar el nivel de cumpli-miento por la vía de facilitar y simplifi-car él vínculo con la Administración, ladifusión de valores coherentes con elcumplimiento voluntario o el otorga-miento de “Sentido Comunitario” a susacciones.

Sin embargo, tanto en la tesis neoclá-sicas como en las culturalistas, el in-cumplimiento tiende a ser presentado almodo de una patología. Es decir, se asu-me que la norma vigente es suficientepara ordenar los comportamientos indi-viduales hacia su cumplimiento y el des-vío respecto de ella es considerado unaexcepción corregible. Nace ahí entoncesel objeto y la tarea de la AdministraciónTributaria: minimizar los desvíos. Las

7. Caso extremo de esta situación es el que se presenta bajo la tan conocida como justamente cuestionada curva deLaffer.

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tesis sucintamente descriptas mas arribabrindan tanto el diagnóstico como laterapéutica para estas situaciones dealgún modo excepcionales.

Ahora bien, si la recaudación tributa-ria, como se ha visto, tiene determinan-tes distintos a los del incumplimiento,la consecuencia de situar a la recauda-ción tributaria en función exclusiva dela Administración Tributaria termina re-sultando en la sobre exigencia de esta.

En efecto, si como se ha visto la re-caudación depende de factores que están“mas allá” del alcance de la Administra-ción Tributaria y que aluden al nivel delegitimidad de Estado, esta para lograrserequiere de una visión sistémica que im-plica al Estado en su conjunto. En otrostérminos, la recaudación tributaria, de-manda de una política de Estado en laque la Administración Tributaria es par-te de la solución. Pero no es LA solución.La Administración Tributaria, es partí-cipe necesaria en el logro de la recauda-ción, pero su eficacia limita y requieredel concurso del resto de la gestión esta-tal para poder lograr su objetivo.

De modo que en este marco, la ad-ministración tributaria debe asumir com-promisos con relación a objetivos quetradicionalmente no le son reconocidoscomo propios y sin embargo, su conse-cución (o no) incide sobre su perfor-mance. La lucha contra la pobreza, laexpansión del mercado doméstico, el ses-go distributivo de la política económica,la tendencia rentística o inversora de losactores económicos relevantes, la capa-cidad para establecer acuerdos y víncu-los con otros organismos que inciden enel nivel de cumplimieto o pueden ha-cerlo, entre muchos otros, son buenosejemplos de lo que referimos y no debe-rían estar ausentes en la estrategia mis-ma de la AT.

Nótese que en ocasiones la promo-ción de estos objetivos colisiona con lamirada centrada en la disminución de labrecha por incumplimiento. Por ejem-plo, la lucha contra la pobreza puede re-querir de estrategias diferenciadas decontrol sobre grupos de contribuyentesde muy disímiles capacidades contribu-tivas. Incluso la organización misma dela AT va a resultar sensiblemente afectadasi la orientación del sistema tributario,

Por otro lado y desde una perspectiva diferente aparecen lastesis culturalistas o comportamentales. Las mismas desdeuna perspectiva centrada en los condicionamientos que elmedio ejerce sobre los actores económicos, presentan alincumplimiento como la resultante de un acto individualfacilitado por un ambiente que, producto del devenir socio-histórico y de un determinado marco valorativo, aceptadentro de su “cultura tributaria” mayores o menores gradosde cumplimiento.

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como en el caso argentino, se centra enlas empresas o si lo hace en personasfísicas. No es lo mismo administrar con-tribuyentes empresas que personas físi-cas. Otro ejemplo: cierta morosidad eincremento del incumplimiento a la sa-lida de una crisis macroeconómica, pue-de estar reflejando la recomposición delcapital de trabajo de las empresas. Atacartempranamente el fenómeno, o corregirla legislación de fondo, puede acarrearconsecuencias no deseadas sobre la re-cuperación económica, aún cuando enel corto plazo se mejore la recaudación.Tal vez buscar un mejor momento paraintervenir resulte más prudente y bene-

ficioso para la sociedad en su conjunto.Esto nos lleva a redefinir el concepto deeficacia en relación a la AdministraciónTributaria.

En efecto, si lo que se busca es maxi-mizar los ingresos del Estado, sin consi-derar otras variables, es posible que laminimización del nivel de incumpli-miento y el predominio de las estrate-gias cortoplacistas acaparen la atenciónde la Administración. Será entonces elmomento de “Declarar la Guerra” a laevasión, demonizar a los incumplidores,multiplicar los medios compulsivos derecaudación y en el caso particular de

los Estados Federales, exacerbar la com-petencia entre fiscos y coquetear con laguerra fiscal larvada para disputarse losrecursos de los contribuyentes.

En cambio, si el objetivo es maximi-zar el bienestar de la sociedad en su con-junto, cobra sentido la asunción de unhorizonte temporal más amplio y la pre-ocupación por la sustentabilidad fiscaldel Estado. Se requerirá entonces, que laAdministración Tributaria sea parte co-herente y congruente de una estrategiaorientada a ampliar la recaudación basa-da en el cumplimiento voluntario8 y enel caso particular de los estados federa-les, la ampliación sostenida de la capaci-

dad de cooperación e integración entrelos distintos fiscos.

Nace ahí la posibilidad de articularuna Red, que enlazando administra-ciones tributarias y otras dependenciasvinculadas al quehacer fiscal (catastros,registros, etc.) y otras que no tanto co-mo las escuelas, por ejemplo, nos apro-xime a un nivel de cumplimiento másavanzado.

La necesidad de adecuar la Admi-nistración Tributaria a los nuevosdesafíos // En el humor actual del pen-samiento sobre la administración tribu-

Se requerirá entonces, que la Administración Tributaria seaparte coherente y congruente de una estrategia orientada aampliar la recaudación basada en el cumplimiento voluntarioy en el caso particular de los estados federales, la ampliaciónsostenida de la capacidad de cooperación e integración entrelos distintos fiscos.

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taria se verifica una marcada tendencia aposicionar a los organismos recaudado-res en términos que les permitan ejecu-tar con efectividad su misión entendidacomo política de estado. Es decir, asu-miendo que la recaudación fiscal, y elexpertise que esta conlleva, requiere con-diciones institucionales de continuidady profesionalización para su desarrolloorganizacional efectivo que, cada vez enmayor medida, es inteligencia intensiva9.Esto, a nuestro entender, no significa “ex-pulsar” a la política de la AdministraciónTributaria, sino que se apunta a evitarque los tiempos y ciclos de la políticaterminen por impedir o demorar un de-sarrollo efectivo de la misma, tal comoparece haber sucedido en buena parte deAmérica Latina, incluida la Argentina.

Con todo, es preciso acotar que ennuestro criterio, un posicionamiento insti-tucional adecuado es condición necesariapero no suficiente para una administra-ción tributaria efectiva.

Es evidente que este posicionamientoadecuado no es otra cosa que la men-tada autarquía de la administración tri-butaria, forma jurídica tendiente, ennuestro medio, a otorgar la autonomíanecesaria para desplegar la misión re-caudadora del fisco.

Generalmente la autonomía tiene unabase estatutaria, por ejemplo, el caso del

IRS en los Estados Unidos, que a la cabe-za de este sistema encuentra un Comi-sionado designado quien es políticamenteresponsable de la Administración Tribu-taria. Su designación se realiza por unperíodo de cinco años para garantizar suindependencia. Cuando hablamos de au-tarquía, sea esta nacional, provincial olocal, podemos decir que presuponeesencialmente que un organismo noeste sujeto al poder central. No significaindependencia, pero si tener personali-dad jurídica y patrimonial propias, queaseguran un estadio en el cual la descen-tralización administrativa es una forma,mas que jurídica, organizacional, otorga-da fundamentalmente por la existenciade una responsabilidad causada por unaactividad especifica de interés publico.

Su alcance más significativo es la au-tonomía relativa para la gestión finan-ciera, administrativa, jurídica y operativa,permitiendo a los funcionarios y agentesde la Administración Tributaria (defini-dos por su particular tarea y especificoknow how) una acción fiscalizadora yrecaudadora no dependiente de loscambios políticos gubernamentales ypermitiéndole completar el ciclo de ges-tión sobre el crédito fiscal.

Recuérdese que en los fiscos provin-ciales, la gestión judicial de cobro es unainstancia que demanda la intervención

8. Cuando hablamos de cumplimiento voluntario descartamos toda visión ingenua o naif en la materia toda vez queentendemos que a nivel del contrato fiscal, como dimensión singular del contrato social, se expresan las asimetríasexistentes en la correlación de fuerzas entre los distintos sectores y clases sociales. En nuestra mirada, el SistemaTributario siempre expresa un resultado histórico, político y social de correlación de fuerzas. De modo que del análisisdel Sistema Tributario siempre es posible identificar a “vencedores y vencidos” de la puja distributiva. El cumplimientovoluntario es entonces, siempre, cumplimiento inducido tanto histórica y como administrativamente. Distinguimos esteconcepto para diferenciarlo del cumplimento compulsivo, recurso de ultima instancia del fisco moderno.9. Tanto sea para mejorar el servicio como para lograr una mayor percepción de riesgo ante el incumplimiento. Demodo que la articulación entre RRHH, información y tecnología determina la capacidad de acción de la AT. Sobre elparticular véase Claudino Pita, Las tendencias actuales en la modernización de la AT, en Boletín Impositivo AFIP, v.7,n. 85, 8/2004, pp. 1397/1415.

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de otras áreas de gobierno (procuración,fiscalía, etc.).

Asimismo, en particular en cuanto ala flexibilidad y adaptabilidad que otorgala autonomía a la Administración Tri-butaria en la gestión de los recursos hu-manos y materiales, tiende a asegurar ellogro de una mayor flexibilización y di-námica en la ejecución táctica de sus es-trategias.

La autarquía es aconsejada por el Cen-tro Interamericano de AdministraciónTributaria (CIAT) a las administracionestributarias modernas, por las razones ex-puestas, y ha sido señalada como ejefundamental y primordial en sus manua-les, emitidos por los países miembros.De hecho, esta fue aplicada reciente-mente en Argentina, España, Ecuador,Colombia, Venezuela, Perú, México,

Guatemala, Honduras, entre otros, to-mando como base la acción del IRS

(EEUU), ya mencionado. Aunque en elcaso argentino se limita al fisco nacionaly a alguna experiencia parcial a nivelprovincial, como es el caso de Santa Feo los recientes y auspiciosos casos deProvincia y Ciudad de Buenos Aires.

Como se ha visto a lo largo de los apar-tados previos, pese a enfrentar fenómenosde naturaleza social, política y económicasemejante, el desarrollo institucional de losfiscos provinciales, en general, es más débilque el logrado a nivel nacional.

En los países federales se suele pre-sentar una tensión entre eficiencia y au-tonomía que se desata a la hora deencontrar la mejor forma de estructurara la AT. En la medida en que prevalecenlas cuestiones que hacen al sostén de laautonomía, cada estado gesta su propiaAT para asegurarse un manejo directode la gestión de recaudación y el uso delpoder de control. Cuando priman lasconsideraciones de eficiencia, la AT tien-de a centralizarse, de modo de aprove-char las ventajas de escala en favor de lagestión de los ingresos.

En nuestro caso, la temprana centra-lidad de la aduana, el proceso de con-centración de funciones en manos delestado nacional y cierto desapego al usode las potestades tributarias por parte delos estados provinciales, favoreció el cre-

cimiento asimétrico entre las capacida-des del fisco nacional y los fiscos locales.El fisco nacional se fue estructurando alritmo de los agravamientos de la penu-ria fiscal. A cada agudización del déficitseguía una innovación tributaria y juntocon esta una agencia especializada en suadministración. Así, a la expansión delos impuestos internos que siguió a lacrisis de 1890 le sobrevino la creaciónde la Dirección Nacional de ImpuestosInternos. Con la introducción del im-puesto a los réditos a principios de ladécada del ’30, la Dirección NacionalImpuesto a los Réditos. Luego, ambas

En los países federales se suele presentar una tensión entreeficiencia y autonomía que se desata a la hora de encontrarla mejor forma de estructurar a la AT.

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fueron fusionadas para dar paso a la Di-rección General Impositiva (DGI) en elprimer gobierno peronista. Y ésta últi-ma fue reunida con la Aduana para con-formar la AFIP en 1996.

Por su parte, en cada una de las Pro-vincias se estructuró tempranamente unaagencia encargada de la administraciónde los ingresos provinciales, a imagen ysemejanza del organismo nacional. Deesa suerte hoy tenemos, como si fueranmamuskas, 24 AT provinciales (y cien-tos de municipales) con bajos niveleshistóricos de coordinación y articula-ción, gestadas a imagen y semejanza dela DGI.

En este contexto, el desarrollo de lacapacidad de coordinación y el aprove-chamiento de la potencia del fisco na-

cional para apalancar procesos defortalecimiento de los fiscos provincia-les, en el marco de una cierta autono-mía relativa de las áreas de ingeresosfrente a la alternancia político institu-cional, parecen constituir los tópicos so-bre los cuales construir un tramadoinstitucional menos poroso, bajo el for-mato de Red y más adecuado frente alos nuevos desafíos que la realidad so-cial, económica y política le plantean ala administración tributaria en el país.

Sin embargo, la efectividad con queesta Red aborde el contexto depende,dado un determinado marco institucio-nal, de la capacidad de cada una de sus

integrantes para “poner en juego” esasinstituciones.

Hacia la Administración TributariaFederal del siglo XXI // Siempre enel marco de considerarla parte de unapolítica mas general del estado, tendien-te a la consecución de sus objetivos re-caudatorios, en nuestra experiencia laAT provincial puede ser pensada a travésde cuatro líneas de acción estratégica queconcurren a potenciar tres dimensionesde su performance: la recaudación, laimagen institucional y la eficacia orga-nizacional.

Desde un punto de vista conceptual,la matriz que a continuación se presentanos muestra la relación entre las líneasde acción estratégica y las dimensiones

de la administración tributaria. A su vez,se señalan aquellos puntos en los quecada eje de acción estratégica se esperaque generen un mayor aporte.

Tal como se ve en el grafico previo,las acciones destinadas a incrementar lacapacidad de detección y disuasión delincumplimiento y a mejorar el desarrollodel contrato fiscal se espera que tengansu mayor impacto sobre la recaudaciónesperada. Por su parte, el fortalecimientoinstitucional debiera en primer terminoincrementar la productividad de la or-ganización y, por su parte, las accionesdirigidas a desarrollar el vínculo con elcontribuyente debieran contribuir a po-

En cada una de las Provincias se estructuró tempranamenteuna agencia encargada de la administración de los ingresosprovinciales, a imagen y semejanza del organismo nacional.

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tenciar la imagen del fisco tanto comosu desarrollo organizacional.

Ahora bien, a que aludimos cuandoconsideramos cada una de esas vías oejes de acción estratégica? Veamos:

1. La primera de las vías o ejes, estaorientada hacia el desarrollo del vínculocon el contribuyente que básicamentepresupone dos tipos de acciones. Aque-llas destinadas a “conocer” al contribu-yente –para poder fijar políticas máseficaces– y aquellas dirigidas a facilitarleel cumplimiento de sus obligaciones,propendiendo a que el mismo se realicevoluntariamente. De modo que todaslas acciones tendientes a conocer la ca-pacidad contributiva (conformación delnegocio, cadena de valor en la que seinserta, estructura de costos, resultados,etc.), los responsables de las obligaciones

y su nivel de cumplimiento, por ejem-plo, son tan relevantes como aquellasotras dirigidas a simplificar los tramites,agilizar el vinculo con la administracióny facilitar el pago. Tanto desarrollamosel vínculo con el contribuyente cuandoconocemos sus niveles de consumo, porpropia declaración o información indi-rectamente obtenida (o ambas), comocuando multiplicamos las posibilidadesde pago valiéndonos de las nuevas tec-nologías de comunicaciones.

2. En segundo lugar, nos planteamosaumentar la tasa de riesgo del incumpli-miento, por la vía de incrementar la ca-pacidad de control, de seguimiento y deverificación y, también, por el desarrollode la actividad de inteligencia en mate-ria fiscal. Como puede deducirse confacilidad, los logros en el primer eje deacción son casi prerrequisito de la efica-

Gráfico 2. Cómo pensar la Administración Tributaria

LineamientoEstratégico

Desarrollo delvínculo tributario

Incremento de lacapacidad dedetección y disuasión

FortalecimientoInstitucional

Desarrollo delContrato Fiscal

Impacto sobrela Recaudación

Impacto sobrela Imagen

sobre Impac

VISIÓN

BRECHA DERECAUDACIÓN

BRECHATECNOLÓGICA

Impacto sobrela Organización

PRODUCTIVIDAD

o sobre Imp

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cia del control. En especial, en los con-textos de severa penuria de recursos queenfrentan los fiscos subnacionales tras laera neoliberal y que los obligan a aplicarestrategias de máximo impacto y bajocosto. La consecución de informaciónrelevante y su uso efectivo para detectary disuadir el incumplimiento constitu-yen el corazón de esta vía de acción es-tratégica. El control debe administrase demodo tal que, a la par, muestre activis-mo por parte del fisco y eficacia. Un ex-ceso del primero sin logros en el segundotermina por debilitar la imagen de la ad-ministración. Aun cuando a corto plazopueda tener resultados positivos.

3. En tercer lugar, una estrategia defortalecimiento institucional, es decir unaestrategia que tienda a mejorar en gradocreciente y a costos razonables la calidadde los procesos, las competencias, el ma-nagement, la capacidad de gestión, la con-fiabilidad y la capacidad de acción delfisco local. Como se ha dicho, en para-lelo con su fortalecimiento interno, lasAT deben desarrollar la capacidad de co-operación permanente con otras AT delpaís y del exterior para enfrentar el incum-plimiento con mayor poder de acción.Buena parte de esta tarea, en la actuali-dad, esta asociada al desarrollo de los re-cursos humanos y al incremento de lacredibilidad del fisco como organiza-ción que obra conforma a la ley y queresiste el incentivo a apartarse de esa nor-ma de conducta. Un fisco vulnerable ocorrompible deteriora cualquier estrate-gia de legitimación del estado.

4. Por último, una vía orientada aldesarrollo del contrato fiscal, de modode poder atender tanto a aquellas cues-

tionen que obstruyen (o directamentehan quebrado) el contrato fiscal, ame-nazando o impidiendo el flujo de ingre-sos a través de, por ejemplo, fenómenoscomo el incumplimiento o la resistenciafiscal entre los contribuyentes de buennivel de capacidad contributiva que re-latáramos mas arriba en este mismo tra-bajo y que deterioran la equidad quedebe acompañar a cualquier sistema tri-butario. Como a aquellas otras de ma-yor envergadura y que devienen delfenómeno de globalización del capital ysus consecuencias desvastadoras sobrelas bases imponibles. En particular latendencia a la “guerra fiscal larvada”,muchas veces sutilmente inducida porel mismo capital internacionalizado, queobtiene ventajas por vía de reducción dela presión fiscal que lo grava sobre labase de promesas de dudosa evidenciaempírica de expansión del bienestar, elempleo y los mismísimos ingresos pú-blicos. De modo análogo, la AT debe en-carar los desafíos dirigidos a diferenciarlos tratamientos de sectores o activida-des productivas en función de objetivosde crecimiento y/o modernización eco-nómica y que requieren, para que suvigencia no resulte una fuente deincumplimiento pseudolegal, una ciertacapacidad de administración. De modoque la AT no solo puede, sino que debeimpulsar las transformaciones legalesque aseguren mayor flidez al contratofiscal y propendan a la administraciónefectiva del sistema tributario.

A modo de Conclusión // Si obser-vamos la situación hoy en la Argentinaa la luz del marco conceptual desarro-

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llado en este trabajo podemos decir queen los últimos años se han logrado im-portantes avances a nivel de las AT pro-vinciales en cuanto al incremento de lacapacidad de control (y coacción) delcumplimiento, lo mismo sucede encuanto al conocimiento de la capacidadcontributiva de los principales contri-buyentes en nuestras concentradas eco-nomías y también se ha avanzadosignificativamente en el fortalecimientoinstitucional de las AT. De la mano deestas mejoras ha crecido también la co-operación entre fiscos, tanto en el nivelprovincial entre si como entre este y elfisco nacional.

Entre las tareas pendientes o desafíosa futuro cabe anotar:

a) la necesidad de cerrar la brechainstitucional entre fiscos y avanzar enconsecuencia hacia un tramado organi-zacional más denso y federalizado. Estoimplica pensar la AT como una red y nocomo un conjunto de fiscos que coope-ran o compiten según las circunstancias.

No existiendo limitaciones tecnológicaspara su consecución, ni amenazas parael sistema federal de organización polí-tica asumido, sólo resta lograr la sufi-ciente voluntad y fuerza política parainstituirlo;

b) lograr el status institucional ade-cuado (autarquía) para los fiscos provin-ciales, lo cual tal vez resulte unprerrequisito del pleno desarrollo delpunto previo;

c) asegurar la sustentabilidad fiscalde mediano plazo con mayores nivelesde correspondencia fiscal que los actual-mente existentes, lo cual supone, nece-sariamente, revisar el sistema tributario,la coparticipación federal asociada y elfortalecimiento de la capacidad de ac-ción del estado para revisar la distribu-ción del ingreso y propender a unmodelo productivo inclusivo y sustenta-ble.

Estas últimas, tres cuestiones extra-ordinariamente relevantes que ameritanotro trabajo. //

Referencias

FONROUGE, Carlos M. Giuliani, Derecho Financiero, Tomo II, Ediciones Depalma,Bs. As. 1997, Pág. 728.

GARCÍA VIZCAINO, Catalina, Derecho Tributario, Tomo I, Pág. 95.GONZÁLEZ GARCÍA, Eusebio, Derecho Tributario, Tomo I, Plaza Universitaria

Ediciones, Salamanca 1997, Pág. 334.SÁNCHEZ, González, El fraude de la ley en materia tributaria, Plaza Universitaria

Ediciones, Salamanca 1993.

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JurisprudenciaAdministrativa y Judicial

ROBERTO SERICANOCoordinador

En los dictámenes que figuran a continuación, seejemplifican diversas actitudes que los contribu-yentes adoptan frente a la cuestión tributaria ycómo resulta su posterior tratamiento judicial, enbase a las diferentes legislaciones que rigen en lamateria. Los dictámenes no siempre se resuelvenen forma similar, debido a la diversidad de facto-res intervinientes. A modo de ilustración, bastemencionar la buena o la mala fe del contribuyente,las omisiones, negaciones o simplemente eldesconocimiento de las erogaciones a las cualesestá ligado.

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Impuesto a las Ganancias.Salidas no documentadas. Pagocon Patacones y Lecops //

Dictamen Nº 1/07 (di alir).

A través del acto de asesoramiento,se analizó una consulta relacionada conla procedencia de aplicar el instituto desalidas no documentadas previsto en elartículo 37 de la Ley del gravamen, res-pecto de las erogaciones realizadas poruna contribuyente mediante PATACONES

y LECOP, que carecen del debido res-paldo documental.

Los hechos que animan la causa sesustentan en una fiscalización practicadaa la contribuyente, conforme la cual severificó que la forma de pago de los ser-vicios y/o trabajos –que habrían realizadosus proveedores– habían sido canceladoscon PATACONES y LECOP; detectándoseen éstos, ciertas irregularidades quemotivaron la impugnación de los cargos aresultados y el ajuste a la materia impo-nible declarada para el gravamen.

Entrando en el análisis de la cuestión,se destacó que el mentado instituto re-

quiere que se cumplan concurrentementedos condiciones: 1) que la erogación deque se trata carezca de respaldo docu-mental; y, 2) que no se pruebe por otrosmedios que debió ser efectuada para ob-tener, mantener y conservar las gananciasgravadas.

Ahora bien, respecto del concepto ero-gación, el más Alto Tribunal señaló queello implica desembolsos que, por incidiren el resultado fiscal del ejercicio, tieneno se pretende obtener de ellos el efectode producir el impuesto final a tributar.

Asimismo, conforme una interpreta-ción gramatical, la erogación implica un

desembolso, un gasto. También, una obli-gación de pago mediante bienes o dine-ro, generada como contrapartida de unactivo suministrado o un servicio reci-bido.

Así, el referido término erogación–aludido en el artículo 37 de la Ley delimpuesto–, no distingue en cuanto a quese trate de pagos en dinero o en especie,sino que atiende a la existencia de un de-sembolso enmarcado en una operaciónque importe onerosidad y que, también,carezca de respaldo documental.

Vinculado con la situación en análi-sis, se tuvo en consideración que, opor-

Dictámenes

Sobre la base de lo expuesto, tanto los PATACONEScomo los LECOP, al considerárselos como medios depago, son instrumentos utilizados en el marco deoperaciones que revisten la calidad de onerosidad paralas partes, sin importar para la aplicación del tributoespecial previsto en el artículo 37 de la Ley delgravamen, si el medio de pago es o no en especie.

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tunamente, al evaluarse estrictamente silos bonos en cuestión resultaban aptos alos fines de cancelar obligaciones tri-butarias, el servicio jurídico apreció–basado ello en un Memorando de laDirección Nacional de Impuestos delMinisterio de Economía y Producción–que dichos títulos públicos no consti-tuyen moneda y consecuentemente noposeen poder cancelatorio de las obliga-ciones, por cuanto su aceptación puededarse a una paridad distinta respecto delpeso. Por ello, no son jurídicamente di-nero aunque sirvan como medio de pago.Finalizando, en lo que interesa al caso,que ello lleva de la mano a estimar que laentrega de LECOP u otros títulos simila-res constituyen un pago en especie.

Sobre la base de lo expuesto, tanto losPATACONES como los LECOP, al con-siderárselos como medios de pago, soninstrumentos utilizados en el marco deoperaciones que revisten la calidad deonerosidad para las partes, sin importarpara la aplicación del tributo especialprevisto en el artículo 37 de la Ley delgravamen, si el medio de pago es o noen especie.

Por ello, procede entender que la cir-cunstancia de que los pagos –observa-dos por la inspección– fueran efectuadosen PATACONES y/o LECOP, no consti-tuye un impedimento para encuadrarlosen la figura de salidas no documenta-das, consagrada en el artículo 37 de laLey de impuesto a las ganancias, textoordenado en 1997 y sus modificaciones.

Impuesto sobre los bienes per-sonales. Artículo incorporado a

continuación del artículo 25 dela Ley del Impuesto//

Dictamen Nº 2/07 (di alir).

En el presente acto de asesora-miento, se evalúa la solicitud de unaexención frente al Impuesto sobre losBienes Personales de las participacionesaccionarias que empresarios teatralesposeerían en sociedades propietarias desalas teatrales; aduciendo, quien elloinvoca, que la gabela no es aplicable alas tenencias accionarias en este tipo deempresas, en consideración a la vigenciadel Decreto Ley Nº 1.251/58 y delDecreto Nº 6.066/58, que eximen detodo impuesto nacional a la actividadteatral, por considerarla un vehículodifusor de la cultura nacional factible dela protección oficial, postura asimismosustentada en la Ley Nº 14.800.

Abocándose a su análisis, puede obser-varse que la ley del tributo asume la exis-tencia de capacidad contributiva en elsupuesto de que se ostente la titularidadde determinados bienes; circunstanciaésta que, en la medida que se verifiqueen cabeza de personas físicas o sucesio-nes indivisas domiciliadas en el país al31 de diciembre de cada año, permitiráverificar la configuración del hecho im-ponible comprendido en el presupuestolegal.

Oportunamente, la Ley Nº 25.585modificó la ley del gravamen, incorpo-rando un artículo a continuación delartículo 25; normativa ésta, conformela cual, se coloca en cabeza de las socie-dades regidas por la Ley Nº 19.550 laobligación de liquidación e ingreso del

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impuesto sobre los bienes correspon-dientes a las acciones o participaciones,cuya titularidad ostenten las personasfísicas y/o sucesiones indivisas domici-liadas en el país, en lo que al caso im-porta.

Habida cuenta de ello, entonces, laley distingue entre la persona física osucesión indivisa que realiza el hechoimponible previsto por la norma –pose-sión de acciones y/o participaciones enel capital de sociedades regidas por la

Ley Nº 19.550 al 31 de diciembre decada año– y el responsable del ingresodel impuesto ante el Fisco –sociedad re-gida por la Ley Nº 19.550–, el cualdebe cumplir tal obligación material deliquidación e ingreso del gravamen.

Ahora bien, en el caso, los empresa-rios teatrales poseen participaciones ac-cionarias en las sociedades dueñas de lassalas donde se desarrollan actividadesteatrales; motivo por el cual, las mismasdeberán liquidar e ingresar el impuestoen cumplimiento de lo previsto por elartículo agregado a continuación del ar-tículo 25 de la Ley del gravamen.

Por lo demás, respecto del argumen-to vertido en el sentido de que las per-sonas físicas que poseen participacionesaccionarias en sociedades comercialespropietarias de salas teatrales deben sereximidas de ingresar el gravamen en tan-to se exime de todo impuesto nacional ala actividad teatral y, en consecuencia,las entidades referidas no se encuentranen la obligación de liquidar e ingresar eltributo aludido en carácter de responsa-bles por deuda ajena, se aprecia que la

exención estipulada recae en la actividadteatral, siendo éste el concepto que re-sulta relevante precisar a los fines de laprocedencia de tal beneficio impositivo;empero, precisamente, el aspecto objeti-vo del impuesto sobre los bienes perso-nales es ajeno a la actividad teatral.

En efecto, tal posibilidad no se con-templa para los accionistas de las socie-dades comerciales dueñas de las salasdonde se desarrollan las actividades tea-trales; motivo por el cual, reconocerlesuna exención en tales términos desnatu-ralizaría la normativa en cuestión.

La Ley Nº 25.585 modificó la ley del gravamen,incorporando un artículo a continuación del artículo 25;normativa ésta, conforme la cual, se coloca en cabezade las sociedades regidas por la Ley Nº 19.550 laobligación de liquidación e ingreso del impuesto sobrelos bienes correspondientes a las acciones oparticipaciones, cuya titularidad ostenten las personasfísicas y/o sucesiones indivisas domiciliadas en el país,en lo que al caso importa.

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Por consiguiente, las tenencias accio-narias de dichas personas físicas se en-cuentran gravadas en los términos de laLey de impuesto sobre los bienes perso-nales, debiendo las sociedades indicadasen esa ley, liquidar e ingresar el tributocorrespondiente ante el Fisco.

Impuesto a las ganancias.Embajada y Consulado de losEstados Unidos de América en laRepública Argentina. Empleadoslocales. Remuneraciones. Grava-bilidad. Consulta del Ministeriode Relaciones Exteriores, Comer-cio Internacional y Culto //

Dictamen Nº 7/07 (di alir).

Las actuaciones que originan el pre-sente dictamen, se relacionan con unaconsulta efectuada por la Dirección Na-cional de Ceremonial del Ministerio deRelaciones Exteriores, Comercio Inter-nacional y Culto, orientada a dilucidarsi los empleados locales de la Embajaday del Consulado de los Estados Unidosde América en la República Argentina,se encuentran sometidos a imposiciónsobre sus remuneraciones.

En orden a evaluar la situación plan-teada, se aprecia que el tratamiento aacordar a los empleados locales de la Em-bajada y el Consulado de los EstadosUnidos de América, debe observarse con-forme las previsiones de los Convenioscelebrados entre dicho país y la Repú-blica Argentina atinentes a la materia, loscuáles constituyen ley para las partes,

gozando en nuestro país de jerarquíanormativa superior a las leyes.

En punto a los empleados de unamisión diplomática, cabe acudir a la“Convención de Viena sobre RelacionesDiplomáticas” adoptada por la Confe-rencia de las Naciones Unidas sobre Rela-ciones e Inmunidades Diplomáticas enViena el 18/04/1961 –suscripta por laRepública Argentina en esa misma fe-cha, ratificada el 10/10/1963 y apro-bada por Ley Nº 7.672 y, a su vez,ratificada por los Estados Unidos deAmérica el 13/11/1972–. Dicho orde-namiento prevé las exenciones, privile-gios e inmunidades de las que gozaránlos miembros de una misión diplomá-tica en los Estados receptores.

En el marco de dicha Convención,aquellos empleados de la Embajada deEstados Unidos de América que revistanel carácter de “personal administrativo ytécnico”, o bien, de “personal de servicio”en los términos de la misma –en lo queal caso importa– gozan, por expresa dis-posición convencional, de una exenciónde impuestos y gravámenes sobre los sa-larios que perciban por sus servicios–entre otros beneficios–.

No obstante, conforme previsión ex-presa, el beneficio se encuentra sujeto auna condición formulada en términosnegativos, la cual radica en que dichosempleados no sean nacionales del Esta-do receptor ni tengan en el mismo resi-dencia permanente.

Ello implica que aquellos empleadostécnicos, administrativos y del serviciodoméstico de la Embajada de los Esta-dos Unidos de América que no sean na-cionales de la República Argentina ni

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tengan en nuestro país residencia perma-nente –en este caso cabe hacer la salve-dad que el inciso a) del artículo 126 dela Ley de Impuesto a las Ganancias con-templa casos de no residencia–, no debentributar el Impuesto a las Gananciassobre las remuneraciones que perciban.

A contrario sensu, aquellos emplea-dos que sean nacionales de nuestro paíso tengan en él residencia permanente–respecto de los cuáles el Convenio encuestión no prevé un beneficio de simi-lares características–, se encontrarán su-jetos a las disposiciones atinentes de laLey del gravamen, debiendo tributar elgravamen sobre los emolumentos queperciban por su actividad en el país.

En que lo que se refiere al tratamien-to a acordar a los empleados del Consu-lado de los Estados Unidos de Américaen la República Argentina, ello debe ob-servarse en el marco de la Convenciónde Viena sobre Relaciones Consularesadoptada en Viena el 24/04/1963 –lacual entró en vigor el 19/03/1967 y fueratificada por la República Argentina el7/03/1967 y por los Estados Unidos deAmérica el 24/11/1969–.

De conformidad con la normativaaplicable a estas relaciones, los emplea-dos consulares –incluyendo al personaldel servicio doméstico– se encuentranexentos de tributar el gravamen que recaesobre sus remuneraciones; aplicándosetambién, en este supuesto, la condiciónde carácter negativo a que se aludiera pre-cedentemente –o sea, que no se trate denacionales o residentes permanentes enel Estado receptor, en cuyo caso sólo go-zarán de beneficios en la medida en quedicho Estado se los conceda–.

Por ello, cabe entender que mientrasaquellos empleados locales del Consu-lado de los Estados Unidos de Américaque no sean nacionales o residentes per-manentes de la República Argentina seencuentran exentos de tributar gravamenalguno sobre sus salarios, contrariamentea ello, los que no cumplan dicha condi-ción deberán tributar el Impuesto a lasGanancias que recae sobre sus remune-raciones de acuerdo a la Ley del grava-men; observándose, además, que las leyesde nuestro país no contemplan ningunaexención sobre dichas remuneraciones.

Impuesto al Valor Agregado.Bienes de Capital Ley 25988.Decreto Nº 379/05 Resolución Nº379/05 (M.E.y P.) ResolucionesGenerales Nros.1927 y 2096(AFIP) //

Dictamen (dat) 57/07.

Se solicita la intervención del serviciotécnico a fin de que el mismo se expidaacerca de si la compra de una viviendaen un barrio cerrado aun cuando en ellafuncione la sede social de una empresa,puede revestir en todo o en parte, la com-pra de un bien de capital

I– Se entendió que si bien el alcancede la Ley Nº 25988 es amplio al consi-derar como bienes de capital a aquellosbienes muebles o inmuebles amortiza-bles para el impuesto a las ganancias, re-sulta claro que la norma apunta aotorgar el beneficio teniendo en cuentalas futuras inversiones que hacen a la

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realización de una actividad productiva,de la cual se espera la recuperación delcapital invertido. Esta condición no severifica en el caso de la compra de unavivienda en un barrio cerrado, en la cualla empresa solamente establece sudomicilio sin desarrollar actividadescomerciales, administrativas, producti-vas etc.

II– Compartiéndose lo opinado porel área legal, se concluyó que no corres-ponde considerar la compra de un in-mueble en un barrio cerrado como biende capital a los efectos del régimen enanálisis, cuyo destino, en principio, seríael de vivienda aún cuando en él la em-presa hubiera fijado su domicilio fiscal.

Impuesto a las Ganancias. Ren-ta de Fuente Argentina. Régimende retención. Beneficiarios delexterior //

Dictamen (dat) 66/07.

En los términos de la Resolución Ge-neral (AFIP) Nº 1.948, se consulta res-pecto del tratamiento aplicable en elimpuesto a las ganancias a los beneficiosobtenidos por los exportadores del exte-rior por la mera introducción de la mer-cadería en el país.

La consultante es una empresa –re-presentante en el país del exportador delexterior– adjudicataria en la contrata-ción directa efectuada por el Ministeriode Seguridad de la Provincia de BuenosAires para la provisión de un microsco-pio por barrido de electrones.

Al respecto, se señaló que el artículo8° de la Ley del gravamen será aplicablesólo en aquellos supuestos en que elvendedor sea un sujeto domiciliado, ra-dicado o constituído en el exterior y quela introducción de las mercaderías alpaís debe ser efectuada por una personano residente, sometida por lo tanto a laimposición de otro Estado.

Sobre el particular, la Dirección Na-cional de Impuestos ya había entendidoque, encuadrar a ese tipo de operacióncomo una importación, en los términosdel tercer párrafo del artículo 8°, signi-fica desconocer la actividad desplegadaen el país por el representante del pro-ductor extranjero para que éste puedaconcretar la venta realizada.

En esa línea de pensamiento se con-cluyó que resultan de aplicación al casolas normas contenidas en el Titulo V dela Ley de impuesto a las ganancias, co-rrespondiendo en consecuencia que so-bre los pagos efectuados al beneficiariodel exterior se les aplique la retenciónque con carácter de pago único y defini-tivo prevé la norma.

Autos “Andrés Lagomarsino ehijos S.A. c/Administración Fede-ral de Ingresos Públicos - DGI s/Impugnación de deuda” //

Formalidades de la Notificacióndel Acto administrativo.

La Sala II de la Cámara Federal de laSeguridad Social emitió con fecha26/08/2005 Sentencia Definitiva Nº11.3350 en autos “Andrés Lagomarsino

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e Hijos S.A. c/ Administración Federalde Ingresos Públicos – DGI s/ impugna-ción de deuda”, con motivo de un recur-so interpuesto por dicho contribuyentecontra la resolución Nº 02/2005 (DV

JUGR) que dispuso no hacer lugar a lapresentación efectuada respecto de laresolución 488/2004 (DE TLGC).

En la resolución recurrida, se sostieneque, mediante el decisorio que se objeta,no se ha dado tratamiento a una im-pugnación, sino a una denuncia de ile-gitimidad, no encontrándose abierta laposibilidad de peticionar la revisión enlos términos establecidos en el punto6.4.3.1. y SS. del Anexo I de la RG (AFIP)79/98. Asimismo, cabe hacer notar que

en la contestación que el organismo ha-ce del memorial recursivo, expresamentehace mérito de la irrecurribilidad de laresolución administrativa.

A tales efectos, en la sentencia en aná-lisis se rechazó el recurso interpuesto porel contribuyente, basándose en antece-dentes jurisprudenciales según los cuá-les ante una decisión administrativa quedesestima en cuanto al fondo un recursopresentado extemporáneamente –trami-tado como denuncia de ilegitimidad–no cabe el tratamiento de la presenta-

ción efectuada en sede judicial, porqueal haber dejado vencer el interesado eltérmino para deducir los recursos admi-nistrativos, queda clausurada la vía re-cursiva y por ende la posibilidad deagotar la vía administrativa, requisito ne-cesario para la habilitación de la instan-cia judicial.

Sin perjuicio de lo decidido en autos,la Cámara hizo referencia en su pronun-ciamiento a la posibilidad de contem-plar dos excepciones –que no se dan enel caso– al principio general en el que sesustenta su decisión: que el representantedel Estado Nacional no haya introdu-cido, al expresar sus agravios ante la Cá-mara en su memorial, el argumento de

que era irrevisable la decisión adminis-trativa de desestimar la denuncia de ile-gitimidad que se observe una nulidadmanifiesta en el procedimiento adminis-trativo impetrado.

Autos “Vicuñol S.A. c/Adminis-tración Federal de Ingresos Pú-blicos–D.G.I. s/Impugnación dedeuda” //

Multa.

Sobre el particular, la Dirección Nacional de Impuestos yahabía entendido que, encuadrar a ese tipo de operacióncomo una importación, en los términos del tercer párrafodel artículo 8°, significa desconocer la actividaddesplegada en el país por el representante del productorextranjero para que éste pueda concretar la ventarealizada.

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La Sala III de la Cámara Federal de laSeguridad Social emitió con fecha10/05/2006, sentencia interlocutoriaNº 91.384 en autos “Vicuñol S.A. c/Administración Federal de IngresosPúblicos–D.G.I. s/Impugnación dedeuda”, con motivo de un Recurso deApelación interpuesto por la empresacontra la resolución del ex–INARSS en laque se desestimó la petición de revisiónintentada contra el acto administrativoque rechazara la impugnación planteadacontra una intimación de multa reali-zada en concepto de mora en el pago deaportes y contribuciones.

En el voto del Dr. Néstor A. Fasciolo,que da fundamento a la Sentencia enanálisis, se señaló que el propio recono-cimiento de la parte actora de haber in-cluido los saldos correspondientes en el

Plan de Facilidades de Pago establecidomediante RG AFIP Nº 896 implica ha-ber incurrido en mora, configurando asíel hecho objetivo que diera lugar a lasanción.

En consecuencia de ello, se conclu-yó, basándose en antecedentes del AltoTribunal, que el carácter objetivo de lasanción encuentra su fundamento en laimposibilidad fáctica de conocer la in-tención y alcance de la violación de lanorma. Por lo tanto, se reiteró que la mul-ta aplicada se origina a partir de la meracomprobación de la infracción incurri-da, con exclusión de la intencionalidadcomo requisito para su configuración.

En base a tales argumentos, se resol-vió confirmar la resolución apelada encuanto fuera motivo de agravio. //

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Responsabilidad socialempresaria.Informes contables sobresu cumplimientoReseña bibliográfica

MARÍA ELENA STEFANIDISContadora Pública y Lic. en Administración, UBA

Investigadora Instituto AFIP

LIBRO // RESPONSABILIDAD SOCIALEMPRESARIA.Informes contables sobre su cumplimiento

Autora: Inés García FrontiEditorial Edicon. Consejo Prof. de CienciasEconómicas de la CABA, Buenos Aires, 2006

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La responsabilidad social empresaria(RSE) aparece como concepto con losmovimientos sociales de los años 60 ylos 70 –los derechos civiles, el movi-miento antiarmamentista, los derechosde la mujer, el movimiento ambienta-lista– que generan, tal como lo men-ciona la autora, una reflexión acerca delrol que la empresa debe cumplir en lasociedad.

En esta última década el tema se hainstalado en todas las discusiones inter-nacionales y nacionales. Si bien encon-tramos sociedades con más concienciahacia esta problemática, en nuestro paísvarias empresas comienzan a receptarlos conceptos de la responsabilidadsocial al evaluar sus acciones de produc-ción y venta de productos. En EEUU yen América Latina la RSE aparecemayormente como una iniciativa pri-vada de empresas y ONG. En Europa seadvierte una mayor participación esta-tal, tal es el caso de España, Noruega,Bélgica y a la vanguardia podemosnombrar al Reino Unido que ha creadoel primer ministerio específico sobreeste tema.

El concepto de negocio ha cam-biado. Las sociedades modernas noadmiten empresas cuyo único objetivosea el de maximizar sus utilidades y queno contemplen, por ejemplo, el efectonocivo de su producción contami-nando el medio ambiente por el usoindebido de productos químicos o laexplotación de su mano de obra. Pro-ducir sin importar el costo social debeestar penalizado por las leyes; perotambién existen acciones que la socie-dad puede realizar para desalentar a

estas compañías, como decidir dejar decomprar determinadas marcas, o dejarde invertir en acciones de compañíasque ocupan mano de obra consideradaesclava. Apreciar el impacto de cadadecisión tomada por la compañía ycómo puede influir en la calidad devida de sus empleados, el resto de lasociedad y el medio ambiente, es unatarea propuesta por los que estudian eltema de la RSE.

Por lo tanto, para actuar con respon-sabilidad social será necesario contarcon información relevante, que excedalos modelos contables tradicionales,que nos permita realizar un adecuadoproceso de toma de decisiones, conside-rando el impacto sobre los conceptosseñalados en el párrafo anterior.

Inés García Fronti quien se docto-ró en el área de contabilidad en la UBA, donde se graduó comoContadora Pública y Licenciada enAdministración, plantea que debeconsiderarse un sustento ético a la horade informar las actividades de unacompañía en términos sociales “Lainteracción de las empresas con lasociedad se produce de diversas formasy dicha interacción debería ser dealguna manera medida e informada -con carácter cualitativo y cuantitativo yen términos tanto monetarios como nomonetarios...”

El tema de la RSE es complicadodebido a que intervienen diversos acto-res: las empresas con sus decisiones deproducción y venta, los consumidoresal realizar sus elecciones de compra, losinversores, los estados que realizanregulaciones y la comunidad toda que

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se ve afectada por el deterioro delmedio ambiente y su calidad de vida.(teoría de los stakeholders1 y stockhol-ders2). Dentro del marco teórico queplantea la autora “el diseño del modelode contabilidad para el cumplimientode la RSE debe tener en cuenta las nece-sidades de múltiples reguladores yusuarios, e incorporar las cuestioneséticas en el diseño de estrategias y en latoma de decisiones”

Los inversores además de buscar lamaximización de beneficio y laminimización de riesgo deberán res-ponderse una pregunta esencial:“¿Cuánta rentabilidad estaría dispuestoa perder y/o cuánto riesgo adicionalestaría dispuesto a asumir un inversorpara respetar sus ideas sobre la respon-sabilidad social empresaria de las orga-nizaciones en las que invierte?” Si bienla respuesta es compleja, la autora

formula esta pregunta y realiza unanálisis del perfil del inversor actualapoyándose en una amplia bibliografía,mencionando también la experienciade otros países que han incluido losfondos de inversión éticos como EEUU

y Gran Bretaña.La autora analiza la contabilidad,

realiza encuestas y expone modelos deinformación que surgen como unpunto de partida para el análisis de estatemática.

Por todo lo expresado, encontra-mos de interés el análisis efectuadoen el libro considerando que nosplantea incluir informes para que lacontabilidad aporte esa informaciónque necesariamente debemos teneren la actualidad si queremos vivircon mayor responsabilidad y mejorarla vida de nuestras futuras generacio-nes. //

1. Teoría de los stakeholders: se considera a los múltiples usuarios interesados en las actividades e informaciónproporcionada por las empresas2. Teoría de los stockholders: se limita al usuario con dinero para invertir o gastar

Ciudadano económico,ciudadano del Estado,Ciudadano del mundo:Ética política en la erade la globalizaciónReseña bibliográfica

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IPGERARDO IZZO

Profesor de Historia. Docente UBA.

LIBRO // CIUDADANO ECONÓMICO, CIUDA-DANO DEL ESTADO, CIUDADANO DEL MUNDOÉtica política en la era de la globalización

Autor: Otfrid Höffe

Katz Editores, 2007.

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os cambios acelerados que sufre elmundo en la actualidad, son resultadode un proceso que se ha desarrolladodesde hace siglos. El presente se expresalleno de contradicciones, donde losintereses de quienes detentan el poder,en cualquier escala, se imponen, avasa-llando así al comportamiento ético, quedeberían tener quienes poseen la auto-ridad.

El libro plantea el estudio del com-portamiento del hombre frente a estoscambios constantes, los cuales cada veztienen una ocurrencia más vertiginosa,resultando la necesidad de replantear sulabor frente a la nueva realidad. Höffecentra su estudio específicamente en lasvirtudes y el comportamiento ético delos hombres y busca dar respuestas a losproblemas de distinta índole que sepresentan en el mundo actual, cen-trando sus ejes de estudio en el indivi-duo, la comunidad y la situacióninternacional.

Frente a cada una de estas respues-tas, el autor realiza previamente unanálisis pormenorizado de la realidad,tomando como base una evoluciónhistórica, para luego dar una idea másacabada de cómo se llega a la situaciónimperante. Dicho racconto históricosiempre parte desde las épocas antiguasy exponen la evolución de las ideasdominantes en cada una de los perío-dos. Höffe se vale de los autores clási-cos, desde la antigüedad hasta laactualidad, para realizar las argumenta-ciones a sus teorías en todos los ejes deestudio, además de utilizar análisiscasuísticos, para cimentar aun más sus

explicaciones de los males y las necesi-dades del contexto reinante.

El análisis prospectivo no es ajenoa la perspectiva del autor, tanto es asíque vislumbra reales problemas distri-butivos en el futuro, especialmente enlos países desarrollados donde losproblemas de natalidad afectaránseriamente el desarrollo económico amediano/largo plazo. La educación esotro de los tópicos que en prospectivase vislumbra como problemático, espe-cialmente en cuanto al planteamientode la educación como sistema empresa-rial, que no favorecen el desarrollo estu-diantil y los valores que deben tener losactores de la enseñanza, los cuales estánvariando en detrimento de la calidadeducativa.

Höffe, mayormente realiza unanálisis de la realidad de los paísesdesarrollados, eventualmente men-ciona cuestiones problemáticas depaíses en vías de desarrollo, pero suscomparaciones se centran en su entor-no, Alemania, Suiza y Estados Unidos,cuyas problemáticas, si bien importan-tes, no son representativas a nivelglobal. El liberalismo es el sistemadefendido, por tanto, toda interven-ción que realiza el Estado tanto en elmercado y como en la sociedad, esentendida como algo dañino para eldesarrollo del individuo, y que coarta lalibertad, tanto la individual como lacolectiva.

El análisis de carácter axiológico querealiza el autor busca dar una soluciónmás bien teórica a los problemasreinantes, así pues, frente al ethos delempresariado, cuyo fin es la obtención

de lucro, plantea la realización de un“juramento hipocrático” para los encar-gados de las empresas, con manda-mientos específicos para que el mismosector cumpla y no sólo aspire al bene-ficio propio sino que profundice laigualdad, mejore la remuneración, quecentre su accionar en el bien común ycuide el medio ambiente, entre otrascosas.

El autor ve la necesidad de que elhombre participe dentro de la comuni-dad para mejorar el funcionamiento dela democracia. La sociedad civil debeejercer un rol fundamental dentro delsistema democrático. Esta funciónacompañará a los partidos políticos, alos medios de comunicación y a losmismos poderes del Estado, en elcontrol de sus políticas, en las nuevaspropuestas, y en la construcción propiade una democracia con ciudadanos queparticipan más allá del ámbito electoraly ejercen su poder de control. Höffemantiene el nivel de análisis axiológico,señalando los diferentes valores ycomportamiento que debe tener lasociedad civil, no sólo para con elEstado, sino para con sus mismos inte-grantes que la componen. Estos valoresuniversales que deben tener las demo-cracias liberales, no deben ser privativosde los valores autóctonos de los paísesque posee cada sociedad.

El ciudadano de Estado como actordirecto o indirecto en las políticaspúblicas, debe mantener un comporta-miento honrado según la función que

le toque desempeñar, y al igual quecomo ciudadano económico debeevitar el beneficio propio a costa delbien público como finalidad primera desu proceder.

En el plano global, el autor se acercamás a la realidad de países en vías dedesarrollo. Realiza una crítica a quienessólo ven al proceso de la globalizacióncomo la generalización de los malesexistentes y busca, en contraposición,valores universales que no sean sola-mente eurocéntricos, aunque hacehincapié en estos para la realización deuna mejora sustancial del escenariointernacional. Su postura es abierta-mente opuesta al choque de civilizacio-nes planteado por Huntington,criticado por centrar el eje de la reali-dad en la religión y la díada Oriente-Occidente. El autor considera laexistencia de un marco de contribuciónmutua entre ambas cosmovisiones.

Höffe advierte sobre los problemasglobales futuros, ante la falta de contra-pesos que posee Estados Unidos, quecon el fin de la guerra fría logró hege-monía alrededor del globo. Así pues,como poder supremo, impone suvoluntad política, comercial y bélica,acentuándose aun más dicha tendenciaa partir de los eventos del 11 deseptiembre. Este poder absoluto estáacompañado por el dominio de losmedios masivos de comunicación,quienes realizan una presión cultural yrefuerzan su política exterior a lo largodel globo. //

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