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Francesco Bontempo - Claudio Carpentieri - A

ndrea Trevisani

Imprese in contabilità sem

plificata

0012

9016

45,00 I.V.A. INCLUSA

ISBN

978

-88-

217-

4187

-6

Le imprese minori rivestono da sempre un ruolo fondamentale nel panorama economico italiano, per la loro diffusione e per il dinamismo imprenditoriale che le caratterizza. Tra di esse sono numerose le imprese che si avvalgono del regime di contabilità semplificata e che non scelgono di optare per la tenuta della contabilità ordinaria, anche perché gli interventi normativi in materia di studi di settore hanno progressivamente ridotto la convenienza ad effettuare la relativa opzione per fruire di un regime accertativo più favorevole.

La seconda edizione del volume analizza le disposizioni applicabili al nuovo regime dei minimi e contabile “agevolato”, che hanno ridisegnato il quadro dei regimi di vantaggio previsti per le imprese di minori dimensioni, nell’ambito dei quali sono presenti anche quello per le nuove iniziative produttive e quello premiale per favorire la trasparenza. Sono state, altresì, esaminate le novità normative e i chiarimenti della prassi e della giurispruden-za che hanno interessato la disciplina del reddito d’impresa e quella degli studi di settore.

Con il consueto approccio che integra approfondimento e operatività, caratteristico di tutta la collana “Temi di reddito d’impresa”, il testo costituisce una guida indispensabile per gli operatori, in grado di aiutarli ad affrontare con maggiore consapevolezza ed efficacia le questioni che insorgono nella loro pratica quotidiana e in sede di compilazione delle dichia-razioni dei redditi, operando le connesse valutazioni di convenienza.

II Edizione

Imprese in contabilitàsemplificata• Determinazione del reddito• IRAP• Nuovo regime dei minimi• Obblighi contabili• Studi di settore

Direzione scientifica Gianfranco Ferranti

Casi controversie soluzioni operative

Francesco BontempoClaudio CarpentieriAndrea Trevisani

II Edizione

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PROPRIETÀ LETTERARIA RISERVATA

© 2013 Wolters Kluwer Italia S.r.l Strada I, Palazzo F6 - 20090 Milanofiori Assago (MI)

ISBN: 9788821748752

Il presente file può essere usato esclusivamente per finalità di carattere personale. I diritti di commercializzazione, traduzione, di memorizzazione elettronica, di adattamento e di riprodu-zione totale o parziale con qualsiasi mezzo sono riservati per tutti i Paesi.La presente pubblicazione è protetta da sistemi di DRM. La manomissione dei DRM è vietata per legge e penalmente sanzionata.

L’elaborazione dei testi è curata con scrupolosa attenzione, l’editore declina tuttavia ogni responsabilità per eventuali errori o inesattezze.

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VV

PRESENTAZIONE

Il libro sulla disciplina delle imprese in contabilità semplificata esce in edizione aggiornata alla luce delle novità normative e dei chiarimenti di prassi intervenuti. Così come nella prima edizione, le numerose problematiche che si pongono in materia sono affrontate con il consueto approccio che integra appro-fondimento e operatività, caratteristico di tutti i volumi della collana “Temi di red-dito di impresa”.

In sede di aggiornamento del testo è stato, innanzitutto, tenuto conto del nuovo regime dei minimi e di quello contabile “agevolato”, che hanno ridisegnato il quadro dei regimi di vantaggio previsti per le imprese di minori dimensioni, nell’ambito dei quali sono presenti anche quello per le nuove iniziative produttive e quello premiale per favorire la trasparenza. Sono state, altresì, esaminate le novità normative e i chiarimenti della prassi e della giurisprudenza che hanno interessato la disciplina del reddito d’impresa e quella degli studi di settore.

La mancata approvazione del disegno di legge di delega fiscale ha impedito di realizzare il previsto restyling di tali regimi, ma si auspica che sia possibile introdurre, anche per le imprese che non si avvalgono del regime dei minimi, la possibilità di assoggettare ad imposizione il reddito in base al criterio di cassa, consentendo di pagare le imposte sulle somme effettivamente percepite, analo-gamente a quanto avviene per il regime dell’IVA per cassa.

Le imprese minori rivestono da sempre un ruolo fondamentale nel panorama economico italiano, per la loro diffusione e per il dinamismo imprenditoriale che le caratterizza. Tra di esse sono numerose le imprese che si avvalgono del regime di contabilità semplificata e non scelgono di optare per la tenuta della contabilità ordinaria, anche perché gli interventi normativi in materia di studi di settore hanno progressivamente ridotto la convenienza ad effettuare la relativa opzione per fru-ire di un regime accertativo più favorevole.

A fronte di tale indubbia rilevanza delle imprese minori non vi è, però, sempre stata una adeguata attenzione, da parte della dottrina e della prassi, alle proble-matiche fiscali che emergono in sede di determinazione del reddito d’impresa e della base imponibile dell’IRAP nonché dei relativi adempimenti contabili.

Nel volume sono prese in considerazione, in sede di esame dei criteri di determinazione del reddito d’impresa, tutte le disposizioni applicabili ai soggetti in discorso, evidenziando le specifiche problematiche che le riguardano, mentre per gli studi di settore vengono esaminati i criteri di elaborazione, le cause di esclu-sione, i criteri di verifica della posizione del contribuente, la valenza probatoria degli stessi e le possibilità di difesa da parte dei contribuenti.

Il volume costituisce, di conseguenza, una guida indispensabile per gli ope-ratori, in grado di aiutarli ad affrontare con maggiore consapevolezza ed efficacia le questioni che insorgono nella loro pratica quotidiana e in sede di compilazione delle dichiarazioni dei redditi, operando le connesse valutazioni di convenienza.

Gianfranco Ferranti

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VIIVII

GLI AUTORI

Francesco Bontempo

È in servizio, come Assistente di direzione, con incarico dirigenziale, presso la Direzione centrale normativa - Settore Imposte sui redditi e sulle attività produt-tive dell’Agenzia delle Entrate.

Svolge attività di Docente in materie tributarie nei corsi e master organizzati dalla Scuola Superiore dell’Economia e delle Finanze, nonché attività di relatore in convegni organizzati da associazioni professionali e da società di formazione.

È autore di libri di approfondimento e di pubblicazioni in materia tributaria per riviste di settore.

Claudio Carpentieri

Responsabile ufficio politiche fiscali CNA (Confederazione Nazionale dell’arti-gianato e della piccola e media impresa).

Docente nei corsi organizzati dalla Scuola Superiore dell’Economia e delle Finanze e Docente nel Master universitario di secondo livello «Introduzione al diritto tributario professionale», dell’Università di Roma «Tor Vergata».

Ha pubblicato libri di approfondimento in materia tributaria e numerosi articoli per i quotidiani e le riviste di settore.

Andrea Trevisani

Direttore delle Politiche fiscale di Confartigianato Imprese.Dottore commercialista e revisore ufficiale dei conti.E’ stato componente di numerose commissioni ministeriali, tuttora è membro

della Commissione ministeriale degli esperti in materia di studi di settore.Ha pubblicato articoli in materia tributaria per riviste del settore.

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IXIX

SOMMARIO

IN SINTESI

I. LE IMPRESE MINORI E I REQUISITI PER L’ACCESSO ALLA CONTABILITÀ SEMPLIFICATA

Normativa di riferimento ...................................................................... 3Prassi amministrativa .......................................................................... 4Giurisprudenza .................................................................................... 5Schema n. 1 – La sussidiarietà del diritto tributario rispetto al diritto civile .................................................................................................. 6Schema n. 2 – Le caratteristiche dell’imprenditore individuale - art. 2082 del c.c. ................................................................................ 7Schema n. 3 – L’imprenditore nella legislazione fiscale .......................... 8Schema n. 4 – I requisiti per l’accesso alla contabilità semplificata ........ 9Schema n. 5 – Verifica del limite di ricavi in caso di esercizio di più attività ................................................................................................ 10Tabella n. 1 – Le prestazioni di servizio rilevanti ai fini della tenuta della contabilità semplificata ................................................................ 11Tabella n. 2 – Verifica delle condizioni per la contabilità semplificata ...... 12

II. LA DETERMINAZIONE DEL REDDITO DELLE IMPRESE IN CONTABILITÀ SEMPLIFICATA

Normativa fiscale ................................................................................ 13Prassi amministrativa .......................................................................... 18Giurisprudenza .................................................................................... 22Tabella n. 1 – Sintesi delle regole per la deducibilità delle auto strumentali all’attività d’impresa .......................................................... 24Tabella n. 2 – Elenco delle attività per le quali si ha diritto alla deduzione forfetaria di cui all’art. 66, comma 4, del TUIR ...................................... 25

III. LE SCRITTURE CONTABILI DEI SOGGETTI IN CONTABILITÀ SEMPLIFICATA: GLI ADEMPIMENTI E I PASSAGGI DI REGIME

Normativa civilistica............................................................................. 33Normativa fiscale ................................................................................ 33Prassi amministrativa .......................................................................... 37Giurisprudenza .................................................................................... 38Schema n. 1 – Gli obblighi contabili civili e fiscali a confronto ................. 39Schema n. 2 – Regime contabile semplificato delle imprese minori ......... 40Schema n. 3 – Beni facenti parte del patrimonio dell’imprenditore individuale .......................................................................................... 41

IV. L’IRAP

Normativa fiscale ................................................................................ 43Prassi amministrativa .......................................................................... 45

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SOMMARIO

X

Giurisprudenza .................................................................................... 47Schema n. 1 – Componenti positivi del reddito ai fini IRAP ..................... 49Schema n. 2 – Componenti negativi del reddito ai fini IRAP ..................... 50

V. GLI STUDI DI SETTORE

Normativa fiscale ................................................................................ 51Prassi amministrativa .......................................................................... 53Giurisprudenza .................................................................................... 56Tabella n. 1 – Cause di esclusione dagli studi di settore ........................ 60Tabella n. 2 – Cause di esclusione con obbligo di presentare i modelli per gli studi di settore ......................................................................... 61Schema n. 1 – Verifica della posizione del contribuente ......................... 62

VI. IL REGIME DI VANTAGGIO

Normativa fiscale ................................................................................ 63Prassi amministrativa .......................................................................... 68Schema n. 1 – Provvedimenti di riferimento ........................................... 77Schema n. 2 – Condizioni di accesso: il requisito della “novità” .............. 78Schema n. 3 – Le ulteriori condizioni di accesso e permanenza nel regime previste dal comma 96 dell’art. 1 delle legge n. 244/2007 ......... 79Schema n. 4 – Cause di esclusione dal regime...................................... 80Schema n. 5 – Le opzioni del regime di vantaggio .................................. 81Schema n. 6 – Semplificazioni per i contribuenti in regime di vantaggio ... 82Schema n. 7 – Determinazione del reddito ............................................ 83Schema n. 8 – Liquidazione e versamento dell’imposta sostitutiva ......... 84Schema n. 9 – Componenti di reddito riferiti ad esercizi precedenti a quello di accesso al regime .................................................................. 85Schema n. 10 – Rettifica della detrazione IVA........................................ 86Schema n. 11 – Fuoriuscita dal regime ................................................. 87

VII. IL REGIME FISCALE AGEVOLATO PER LE NUOVE INIZIATIVE IMPRENDITORIALI

Normativa fiscale ................................................................................ 89Prassi amministrativa .......................................................................... 91Schema n. 1 – Condizioni di accesso al regime ..................................... 94Schema n. 2 – Determinazione del reddito ............................................ 95Schema n. 3 – Semplificazioni di adempimenti tributari .......................... 96

L’ANALISI


1. L’EVOLUZIONE DELLA DISCIPLINA PER LE IMPRESE MINORI ................................. 991.1 La prima disciplina ispirata ad una effettiva semplificazione ......... 991.2 La sostanziale uniformità dei criteri di determinazione del reddito delle imprese in contabilità ordinaria ................................................ 100

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XI

1.3 Le attuali regole di determinazione del reddito delle imprese minori............................................................................................. 101

2. L’INDIVIDUAZIONE DEI SOGGETTI AMMESSI AL REGIME SEMPLIFICATO .................... 1032.1 L’esercizio di impresa commerciale: la sottile linea di demarcazione tra lavoro autonomo ed esercizio d’impresa.............. 105

2.1.1 La rilevanza dell’organizzazione d’impresa ......................... 1052.1.2 Il requisito dell’abitualità .................................................. 106

2.2 La distinzione tra impresa commerciale e impresa agricola ........... 1082.2.1 Le attività agricole che possono dar luogo a reddito d’impresa .................................................................................. 1102.2.2 Le attività agricole connesse e la produzione di energia da fonti rinnovabili .......................................................................... 113

3. LE CONDIZIONI PER L’APPLICAZIONE DEL REGIME DI CONTABILITÀ SEMPLIFICATA ......... 1143.1 I ricavi entro i quali permane il regime naturale di contabilità semplificata ..................................................................................... 1153.2 I ricavi di riferimento nelle ipotesi di svolgimento di più attività ...... 1163.3 Quando si applica il regime contabile ordinario ............................. 1173.4 L’accesso alla contabilità semplificata per gli operatori soggetti ad aggio o ricavo fisso ...................................................................... 118

4. LA PERMANENZA DELLA CONTABILITÀ SEMPLIFICATA E LE IPOTESI DI INIZIO ATTIVITÀ ...................................................................................... 120


1. IL RIFERIMENTO ALLE REGOLE GENERALI E LE DEROGHE PREVISTE ......................... 1211.1 Le norme generali sui componenti del reddito di impresa .............. 1231.2 Le norme generali sulle valutazioni .............................................. 1261.3 I beni relativi all’impresa ............................................................. 1281.4 Impresa minore: disposizioni relative a determinate categorie speciali ........................................................................................... 130

2. I COMPONENTI POSITIVI DEL REDDITO D’IMPRESA MINORE .................................. 1312.1 I ricavi ....................................................................................... 132

2.1.1 I corrispettivi relativi alle operazioni dell’attività tipica .......... 1332.1.2 I corrispettivi relativi alla cessione di fattori della produzione non strumentali .......................................................................... 1352.1.3 I corrispettivi delle cessioni di attività finanziarie che non costituiscono immobilizzazioni ..................................................... 1352.1.4 Le indennità risarcitorie ..................................................... 1362.1.5 I contributi ........................................................................ 1382.1.6 L’autoconsumo e la destinazione a finalità estranee all’esercizio dell’impresa ............................................................ 140

2.2 I dividendi .................................................................................. 1432.3 I proventi immobiliari .................................................................. 146

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XII

2.4 Le plusvalenze ........................................................................... 1482.4.1 Il trasferimento gratuito di aziende ..................................... 1522.4.2 Il conferimento d’azienda dell’imprenditore individuale ......... 1542.4.3 L’imposta sostitutiva per l’affrancamento del disavanzo da conferimento ............................................................................. 156

2.5 Le sopravvenienze attive ............................................................. 1582.5.1 Le sopravvenienze proprie .................................................. 1592.5.2 Le sopravvenienze assimilate ............................................. 1592.5.3 Le indennità da risarcimento e la cessione dei contratti di leasing................................................................................... 1602.5.4 I contributi pubblici ............................................................ 1612.5.5 Le ipotesi di esclusione dalle sopravvenienze attive ............. 163

3. I COMPONENTI NEGATIVI DEL REDDITO D’IMPRESA MINORE ................................. 1663.1 Le spese per prestazioni di lavoro ............................................... 167

3.1.1 Le spese sostenute dalle imprese autorizzate all’autotrasporto ........................................................................ 1713.1.2 Indeducibilità dei compensi corrisposti a familiari ................ 172

3.2 Gli interessi passivi .................................................................... 1733.3 Gli interessi moratori .................................................................. 1753.4 Le spese e gli altri componenti negativi relativi ai beni immobili - Patrimonio ........................................................................ 176

3.4.1 Gli interessi passivi di finanziamento relativi agli immobili-patrimonio .................................................................... 176

3.5 Gli oneri fiscali e contributivi e gli oneri di utilità sociale ................ 1773.6 Le minusvalenze e le sopravvenienze passive .............................. 180

3.6.1 Le perdite su crediti .......................................................... 1813.7 L’ammortamento dei beni strumentali .......................................... 184

3.7.1 L’ammortamento di beni strumentali materiali ..................... 1853.7.2 L’indeducibilità dei terreni su cui insistono fabbricati industriali .................................................................................. 186

3.8 Le spese di manutenzione .......................................................... 1943.9 I beni in “leasing” ...................................................................... 1953.10 L’affitto e l’usufrutto d’azienda .................................................. 196

3.10.1 L’ammortamento dei beni immateriali ............................... 1993.11 L’accantonamento di quiescenza e di previdenza ........................ 201

3.11.1 L’indennità corrisposta per la cessazione dall’incarico di amministratore di società ........................................................... 2023.11.2 Le indennità per la cessazione dei rapporti di agenzia ........ 203

3.12 Le spese relative a più esercizi ................................................. 2043.12.1 Le spese di pubblicità e propaganda ................................. 206

3.13 Le spese a deducibilità limitata ................................................. 2123.13.1 Le spese relative all’utilizzo dei veicoli .............................. 2123.13.2 Le spese relative alla telefonia ......................................... 2143.13.3 Le spese alberghiere e di ristorazione ............................... 217

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XIII

3.13.4 I beni utilizzati promiscuamente ....................................... 218

4. GLI ALTRI COMPONENTI AVENTI VALENZA REDDITUALE DEL REDDITO D’IMPRESA MINORE ................................................................................................. 219

4.1 La valutazione delle rimanenze .................................................... 2194.1.1 La svalutazione e la rivalutazione delle rimanenze ............... 224

4.2 Le opere, le forniture e i servizi di durata ultrannuale .................... 2264.3 I proventi non computabili nella determinazione del reddito ........... 2284.4 Le deduzioni forfetarie per chi svolge determinate attività.............. 229

5. LE PERDITE DELLE IMPRESE IN CONTABILITÀ SEMPLIFICATA ................................. 2315.1 La perdita in presenza di proventi che fruiscono di esenzione di imposta ....................................................................................... 2315.2 L’utilizzabilità della perdita .......................................................... 232


1. GLI OBBLIGHI TRIBUTARI E CIVILISTICI A CONFRONTO ......................................... 2351.1 Le finalità degli obblighi contabili dettati dal codice civile .............. 235

1.1.1 Il piccolo imprenditore in ambito civile e l’esonero dalla contabilità ............................................................................. 2361.1.2 L’obbligo di tenuta della contabilità in ambito civile per le società di persone ............................................................ 237

2. GLI OBBLIGHI CONTABILI DETTATI DALLE DISPOSIZIONI TRIBUTARIE ......................... 2392.1 Le finalità delle semplificazioni contabili per le imprese minori ...... 2412.2 I registri contabili e gli obblighi delle imprese minori ..................... 242

2.2.1 Le modalità e i tempi di redazione dei registri IVA ................ 2432.2.2 Le registrazioni relative ai beni ammortizzabili ..................... 2452.2.3 L’archiviazione ottica dei documenti e delle scritture contabili . 246

2.3 L’eliminazione della vidimazione e della bollatura iniziale: motivi e conseguenze ................................................................................. 2492.4 L’individuazione dei beni relativi all’impresa individuale in contabilità semplificata ..................................................................... 250

2.4.1 Le regole per individuare il patrimonio riferibile all’impresa individuale ................................................................................. 251

2.5 Il passaggio dalla contabilità semplificata a quella ordinaria .......... 2542.5.1 I motivi e gli effetti del passaggio alla contabilità ordinaria ... 2552.5.2 La situazione patrimoniale iniziale ...................................... 256

2.6 Il passaggio dal regime contabile ordinario a quello semplificato ... 2612.7 L’unificazione della sanzione per le violazioni sulla contabilità ....... 262

2.7.1 L’archiviazione ottica delle scritture contabili quale indice rivelatore di una irregolare contabilità .......................................... 2642.7.2 L’omessa o irregolare tenuta o conservazione delle scritture contabili .................................................................................... 2662.7.3 La violazione degli obblighi contabili effettuata dai contribuenti minori o soggetti a regimi speciali ........................ 268

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XIV

IV. L’IRAP

1. LA DETERMINAZIONE DELLA BASE IMPONIBILE IRAP ......................................... 271

2. IL CONCETTO DI ORGANIZZAZIONE AUTONOMA ................................................. 2722.1 Le questioni generali .................................................................. 2722.2 Le caratteristiche dell’organizzazione autonoma ........................... 273

2.2.1 La responsabilità dell’organizzazione .................................. 2732.2.2 Impiego, in modo non occasionale, di lavoro altrui ............... 2742.2.3 Il valore dei beni strumentali .............................................. 274

2.3 I piccoli imprenditori e gli intermediari finanziari ............................ 275

3. LE MODALITÀ DI DETERMINAZIONE DELL’IRAP PER LE IMPRESE MINORI .................. 2773.1 I componenti positivi e negativi che assumono rilevanza ai fini della determinazione della base imponibile dell’IRAP .......................... 2783.2 I ricavi rilevanti nella determinazione della base imponibile IRAP .... 2793.3 Le variazioni delle rimanenze....................................................... 2803.4 I componenti negativi considerati nella determinazione della base imponibile IRAP ................................................................................ 281

3.4.1 I costi per materie prime, sussidiarie, di consumo e merci ... 2813.4.2 I costi per servizi ............................................................... 2823.4.3 I costi per ammortamenti e canoni di locazione anche finanziaria dei beni strumentali materiali e immateriali .................. 2843.4.4 I componenti negativi o positivi non rilevanti ........................ 2853.4.5 Il principio di inerenza dei componenti negativi rilevanti ........ 286

4. L’OPZIONE PER LA DETERMINAZIONE IRAP ORDINARIA E LA DETERMINAZIONE DELL’IRAP PER LE SOCIETÀ DI CAPITALI ........................................................... 287

5. IRAP E SOCIETÀ AGRICOLE ...................................................................... 289

6. L’INCREMENTO DELLA DEDUZIONE PER I CONTRIBUENTI DI MINORI DIMENSIONI.......... 290


1. L’INTRODUZIONE DEGLI STUDI DI SETTORE .................................................... 293

2. LE CARATTERISTICHE DEGLI STUDI DI SETTORE................................................ 2962.1 Gli obiettivi degli studi di settore ................................................. 2962.2 Il ruolo delle associazioni di categoria e degli ordini professionali .................................................................................... 297

3. LE FASI DI ELABORAZIONE DEGLI STUDI DI SETTORE ......................................... 2983.1 La progettazione dei questionari .................................................. 3003.2 La costituzione della banca-dati ................................................... 3013.3 L’analisi in componenti principali ................................................. 3013.4 La “cluster analysis” .................................................................. 3023.5 Gli indicatori di coerenza economica nella fase della costruzione degli studi di settore: la creazione del campione di riferimento ............ 3023.6 La regressione multipla .............................................................. 304

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XV

3.7 La stima dei ricavi o compensi dei singoli contribuenti .................. 3043.8 Gli effetti della localizzazione territoriale dell’attività ..................... 3053.9 L’analisi di normalità economica ................................................. 307

3.9.1 Gli indicatori di normalità economica a regime ..................... 3073.9.2 Gli indicatori di normalità economica a regime introdotti per le imprese a decorrere dal periodo d’imposta 2007 ................ 3113.9.3 La durata delle scorte ........................................................ 3123.9.4 L’incidenza dei costi residuali di gestione sui ricavi.............. 3133.9.5 Formula dell’indicatore ...................................................... 3143.9.6 Indicatori di normalità economica a regime introdotti per le imprese a decorrere dal periodo d’imposta 2008 ......................... 3143.9.7 Indicatore “Incidenza degli ammortamenti per beni strumentali mobili rispetto al valore storico degli stessi” ............... 3153.9.8 Indicatore “Incidenza dei costi per beni mobili acquisiti in dipendenza di contratti di locazione finanziaria rispetto al valore storico degli stessi” ................................................................... 3153.9.9 Indicatore “Incidenza dei costi per beni mobili acquisiti in dipendenza di contratti di locazione non finanziaria rispetto al valore storico degli stessi” .......................................................... 3173.9.10 Indicatore “Incidenza del costo del venduto e del costo per la produzione di servizi sui ricavi” .......................................... 3193.9.11 Gli indicatori di normalità economica a regime introdotti per i professionisti a decorrere dal periodo di imposta 2007 ......... 3203.9.12 Indicatore Rendimento orario ........................................... 3213.9.13 Indicatore Rendimento giornaliero .................................... 3213.9.14 Indicatori di normalità economica a regime per i professionisti introdotti a decorrere dal periodo di imposta 2008 .. 3223.9.15 Indicatore “Rendimento orario” ........................................ 3223.9.16 Indicatori “Incidenza delle altre componenti negative sui compensi” e “Incidenza dei costi residuali di gestione sui ricavi” ... 3233.9.17 Indicatore “Rapporto ammortamenti sul valore storico dei beni strumentali mobili” ........................................................ 3253.9.18 Indicatori di normalità economica a regime introdotti a decorrere dal periodo d’imposta 2011 ...................................... 3273.9.19 Gli indicatori di normalità economica transitori .................. 3293.9.20 Gli effetti della crisi economica sulla applicazione degli indicatori di normalità economica ........................................ 331

3.10 L’approvazione degli studi di settore e la loro pubblicazione nella Gazzetta Ufficiale ............................................................................. 333

3.10.1 Il termine di approvazione da rispettare a partire dal 2008 . 3343.10.2 Il termine di approvazione da rispettare a partire dal 2012 . 3363.10.3 I precedenti termini di approvazione.................................. 337

3.11 L’aggiornamento degli studi ...................................................... 3383.12 Gli effetti della crisi economica del 2008: revisione congiunturale speciale degli studi di settore ........................................................... 340

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SOMMARIO

XVI

3.12.1 L’attività di analisi ........................................................... 3403.12.2 Una visione di sintesi ...................................................... 3413.12.3 La struttura e le caratteristiche degli interventi specifici ..... 3423.12.4 I correttivi relativi al costo delle materie prime e del carburante .. 3433.12.5 I correttivi specifici per mantenere la rappresentatività ....... 3443.12.6 I correttivi congiunturali individuali .................................... 3453.12.7 Le modifiche agli indicatori di normalità economica............ 3463.12.8 La struttura e le caratteristiche degli interventi specifici per il 2009 ................................................................................ 3473.12.9 La struttura e le caratteristiche degli interventi specifici per il 2010 ................................................................................ 3523.12.10 La struttura e le caratteristiche degli interventi specifici per il 2011 ................................................................................ 357

3.13 L’adeguamento degli studi di settore in funzione del federalismo fiscale ........................................................................... 363

4. LE CAUSE DI ESCLUSIONE E DI INAPPLICABILITÀ DEGLI STUDI DI SETTORE ................ 3654.1 Le cause di esclusione in vigore fino al 2005 ............................... 3654.2 Le modifiche alle cause di esclusione in vigore dal 2006 .............. 369

4.2.1 L’innalzamento del limite di applicazione degli studi di settore... 3694.2.2 L’applicazione degli studi di settore in caso di prosecuzione dell’attività ................................................................................ 3704.2.3 La cessazione e l’inizio dell’attività entro sei mesi ............... 3714.2.4 La mera prosecuzione di attività svolte da altri soggetti ........ 3734.2.5 Applicazione degli studi di settore a periodi di imposta di durata diversa da dodici mesi .................................................. 3754.2.6 L’obbligo di compilazione dei modelli per l’applicazione degli studi di settore anche per i contribuenti che hanno cause di esclusione ................................................................................. 375

4.3 Le condizioni di inapplicabilità ..................................................... 3774.3.1 L’abolizione degli obblighi di annotazione separata per i contribuenti che esercitano più attività o utilizzano più punti di produzione e vendita ................................................................. 377

5. LA VERIFICA DELLA POSIZIONE DEL CONTRIBUENTE ........................................... 3785.1 Le indicazioni contenute nella circolare n. 13/E del 9 aprile 2009 . 381

6. LA VERIFICA DELLA CONGRUITÀ E L’ADEGUAMENTO ALLE RISULTANZE DEGLI STUDI DI SETTORE ................................................................................................ 384

6.1 Il ricavo puntuale e il ricavo di riferimento: i ricavi dichiarati che si collocano nell’intervallo di confidenza ................................................ 3846.2 L’influenza degli indicatori di normalità economica ........................ 3866.3 L’influenza della situazione di crisi .............................................. 3886.4 L’adeguamento spontaneo del contribuente ................................. 3886.5 La rilevanza ai fini IRAP dell’adeguamento in dichiarazione ............ 3896.6 La maggiorazione del 3% ............................................................ 389

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XVII

7. LE MODALITÀ DI ADEGUAMENTO AI FINI DELL’IVA ............................................ 391Aliquota media applicabile ................................................................ 391

8. CONSEGUENZE DELL’INFEDELTÀ DICHIARATIVA ................................................ 3928.1. Il regime sanzionatorio per l’omessa o infedele dichiarazione ....... 3928.2. L’accertamento induttivo............................................................ 3948.3 Le nuove limitazioni ai poteri di accertamento nei confronti dei contribuenti soggetti agli studi di settore............................................ 3948.4 L’accesso al regime premiale previsto ai commi da 9 a 13, dell’art. 10 del D.L. n. 201 del 2011, per i periodi d’imposta 2011 e 2012 ............................................................................................ 396

9. GLI STUDI DI SETTORE: ONERE DELLA PROVA E PRESUNZIONI ............ 4029.1 La questione della natura della presunzione che legittima l’applicazione degli studi di settore .................................................... 4029.2 Gli orientamenti della dottrina ..................................................... 4039.3 Gli orientamenti della giurisprudenza ........................................... 405

9.3.1 Gli strumenti di accertamento che hanno preceduto i parametri e gli studi di settore ................................................... 4059.3.2 I parametri ........................................................................ 4079.3.3 Gli studi di settore ............................................................. 4099.3.4 Le sentenze delle Sezioni Unite della Corte di cassazione .... 414

9.4 Le modifiche normative introdotte con la legge Finanziaria 2007.... 4189.4.1 L’autosufficienza degli studi di settore a motivare l’avviso di accertamento ............................................................................. 4189.4.2 La natura interpretativa o innovativa della modifica normativa .. 4219.4.3 L’ulteriore modifica normativa introdotta con il D.L. n. 81/2007: la natura di presunzione semplice attribuita ai maggiori ricavi stimati in base agli indicatori di normalità transitori .. 422

9.5 Le ultime precisazioni dell’Agenzia delle Entrate ........................... 4239.5.1 La natura della presunzione ............................................... 4249.5.2 L’entità dello scostamento e il comportamento degli Uffici ... 4299.5.3 Gli indicatori di normalità economica transitori .................... 429

9.6 Riflessioni conclusive ................................................................. 431


1. PREMESSA ......................................................................................... 435

2. L’AMBITO SOGGETTIVO ............................................................................ 436

3. I REQUISITI DI AMMISSIONE AL REGIME PREVISTO DAL D.L. N. 98 DEL 2011 .......... 4373.1 Mancato esercizio di attività nei tre anni precedenti ...................... 4373.2 L’attività esercitata non deve costituire mera prosecuzione di altra attività precedentemente svolta sotto forma di lavoro dipendente o autonomo ........................................................................................ 438

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XVIII

3.2.1 Casistiche per le quali non è richiesta la verifica della condizione relativa alla prosecuzione di attività precedentemente svolta ............................................................. 4403.2.2 Inizio di attività lavorative nel corso di applicazione del regime di vantaggio ............................................................... 441

3.3 Proseguimento di un’attività d’impresa svolta in precedenza da altro soggetto .................................................................................. 441

4. I REQUISITI DI ACCESSO E PERMANENZA NEL REGIME PREVISTO DALLA LEGGE N. 244 DEL 2007 ............................................................................................. 442

4.1 Le operazioni straordinarie .......................................................... 4434.2 La verifica del limite dei ricavi ..................................................... 443

4.2.1 Il ragguaglio dei ricavi ........................................................ 4474.3 Le cessioni all’esportazione ........................................................ 4474.4 Le spese per lavoro dipendente o assimilato ................................ 4484.5 Il limite di acquisti di beni strumentali effettuati nel triennio precedente ...................................................................................... 450

5. LIMITE TEMPORALE ALL’APPLICABILITÀ DEL REGIME E DEFINITIVA FUORIUSCITA DAL MEDESIMO PER PERDITA DEI REQUISITI ....................................................... 452

6. RICADUTE DEI REQUISITI INTRODOTTI DAL D.L. N. 98 DEL 2011 SUI SOGGETTI CHE HANNO INIZIATO L’ATTIVITÀ NEL PERIODO 1° GENNAIO 2008 - 31 DICEMBRE 2011 .. 453

6.1 Soggetti che nel 2011 applicavano il regime dei minimi ................ 4546.2 Soggetti che nel 2011 applicavano il regime ordinario di determinazione del reddito e dell’IVA ................................................. 4556.3 Soggetti che nel 2011 applicavano il regime delle nuove iniziative produttive ........................................................................................ 455

7. I SOGGETTI ESCLUSI DAL REGIME ............................................................... 4567.1 I regimi speciali IVA .................................................................... 4567.2 La partecipazione in società, associazioni professionali o s.r.l. trasparenti ....................................................................................... 458

8. IL REGIME NATURALE E L’OPZIONE PER IL REGIME ORDINARIO .............................. 458

9. L’OPZIONE PER L’APPLICAZIONE CON I CRITERI ORDINARI DELL’IVA E DELLE IMPOSTE DIRETTE ................................................................................................. 460

10. GLI ADEMPIMENTI E LE SEMPLIFICAZIONI ..................................................... 46110.1 In materia di IVA ..................................................................... 461

10.1.1 Semplificazione degli adempimenti IVA ......................... 46210.2 In materia di imposte dirette ................................................... 46610.3 Il regime delle ritenute fiscali .................................................. 466

11. GLI ULTERIORI ESONERI ED ESENZIONI ....................................................... 466

12. LA DETERMINAZIONE DEL REDDITO ............................................................ 46812.1 Le principali deroghe al TUIR ................................................... 469

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XIX

12.2 L’acquisto e la vendita di beni strumentali in costanza di regime ....................................................................................... 47112.3 La cessione di beni strumentali acquisiti in periodi precedenti all’accesso al regime ...................................................................... 47212.4 Il trattamento fiscale delle rimanenze finali .............................. 47212.5 La deducibilità dei contributi previdenziali ................................ 47312.6 Il trattamento fiscale delle perdite ........................................... 47312.7 L’autoconsumo ...................................................................... 47412.8 Il trattamento del reddito assoggettato ad imposta sostitutiva ai fini del riconoscimento delle detrazioni per carichi di famiglia o per la determinazione dei contributi previdenziali dovuti .......................... 475

13. L’APPLICAZIONE E GLI EFFETTI DELL’IMPOSTA SOSTITUTIVA ................................ 47513.1 L’applicazione dell’imposta sostitutiva ..................................... 47513.2 La liquidazione e il versamento dell’imposta sostitutiva ............ 476

14. IL PASSAGGIO DAL REGIME ORDINARIO A QUELLO DI VANTAGGIO: RIFLESSI IN MATERIA DI IVA E IMPOSTE DIRETTE ................................................................ 474

14.1 I componenti di reddito riferiti ad esercizi precedenti a quello di accesso al regime .......................................................................... 47714.2 I passaggi di regime: disposizioni volte ad evitare duplicazioni o salti d’imposta ai fini delle imposte dirette ....................................... 47814.3 La rettifica della detrazione ai fini IVA ...................................... 48014.4 Le operazioni ad esigibilità IVA differita effettuate prima dell’accesso al regime dei minimi .................................................... 48214.5 La disciplina dell’acconto delle imposte dirette nel passaggio al regime di vantaggio ..................................................................... 482

15. LE CAUSE CHE DETERMINANO LA FUORIUSCITA DAL REGIME .............................. 48315.1 La fuoriuscita dal regime dall’anno successivo ......................... 48415.2 La fuoriuscita dal regime dall’anno stesso ............................... 48515.3 La fuoriuscita dal regime a seguito di accertamento divenuto definitivo ....................................................................................... 486

16. GLI ASPETTI SANZIONATORI .................................................................... 487

17. IL REGIME CONTABILE SEMPLIFICATO PER LE MICRO ATTIVITÀ ............................. 48817.1 I requisiti per l’accesso al regime ............................................ 48817.2 Le semplificazioni fiscali riconosciute ...................................... 49017.3 Le ipotesi di decadenza dal regime .......................................... 49117.4 Opzione per il regime ordinario ................................................ 492


1. PREMESSA ......................................................................................... 493

2. LE CARATTERISTICHE DEL REGIME .............................................................. 493

3. L’AMBITO SOGGETTIVO E I REQUISITI OGGETTIVI PER L’ACCESSO AL REGIME ............. 493

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XX

3.1 Non aver svolto nei tre anni antecedenti attività d’impresa o di lavoro autonomo .............................................................................. 4943.2 La mera prosecuzione di un’attività svolta in precedenza .............. 4953.3 I limiti di ricavi: chiarimenti in merito all’esercizio contemporaneo di più attività e al ragguaglio ad anno ................................................. 496

4. LE CARATTERISTICHE DEL REGIME AGEVOLATO AI FINI DELLE IMPOSTE SUI REDDITI ..... 4974.1 L’applicabilità delle ritenute d’acconto ......................................... 4984.2 La compilazione del modello per la determinazione del reddito ...... 498

5. I RIFLESSI DEL REGIME AGEVOLATO AI FINI IVA ............................................... 499

6. I RIFLESSI DEL REGIME AGEVOLATO AI FINI DELL’IRAP ...................................... 500

7. L’APPLICABILITÀ DEGLI STUDI DI SETTORE ..................................................... 500

8. IL REGIME CONTABILE APPLICABILE.............................................................. 501

9. GLI ADEMPIMENTI E GLI OBBLIGHI CONTABILI .................................................. 501

10. LE MODALITÀ DI ESERCIZIO DELL’OPZIONE PER IL REGIME AGEVOLATO .................. 503

11. LA RINUNCIA VOLONTARIA AL REGIME ......................................................... 504

12. LA DECADENZA DAL BENEFICIO ................................................................ 504

13. L’ASSISTENZA DEL “TUTOR” ................................................................... 505

14. IL CREDITO DI IMPOSTA PER L’ACQUISTO DELLE APPARECCHIATURE INFORMATICHE .... 505

15. L’ACCERTAMENTO E L’APPLICAZIONE DELLE SANZIONI ..................................... 506

16. I RAPPORTI FRA IL REGIME DELLE NUOVE INIZIATIVE PRODUTTIVE E IL REGIME DEI MINIMI ................................................................................................... 507

16.1 L’incompatibilità fra il regime di vantaggio e quello delle nuove iniziative produttive......................................................................... 50716.2 Il passaggio dal regime delle nuove iniziative produttive a quello di vantaggio ......................................................................... 507

SOLUZIONI OPERATIVE


1. Attività artistiche: la distinzione tra attività d’impresa e lavoro autonomo ............................................................................................ 5112. Attività professionali: la distinzione tra attività d’impresa e lavoro autonomo ............................................................................................ 5123. Impresa commerciale: il requisito dell’abitualità ................................. 5144. I ricavi entro i quali permane il regime naturale di contabilità semplificata ......................................................................................... 5155. L’accesso alla contabilità semplificata per gli operatori soggetti ad aggio o ricavo fisso .............................................................................. 518

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1. La determinazione della plusvalenza .................................................. 5212. Il conferimento dell’impresa individuale ............................................. 5213. Le spese per prestazioni di lavoro: appartamento in locazione concesso in uso ad un dipendente ....................................................................... 5234. La deduzione parziale dell’IRAP dal reddito di impresa ........................ 5245. L’ammortamento dei beni immateriali: effetti della modifica dei coefficienti di ammortamento ................................................................ 5256. Lo scorporo del valore del terreno dal fondo ammortamento ................ 5267. L’indeducibilità dei terreni - La deducibilità dei canoni di leasing relativi ad immobili .......................................................................................... 5288. L’ammortamento dei beni immobili strumentali: scorporo del terreno nei leasing-appalto ............................................................................... 5309. L’indeducibilità del costo dei terreni acquisiti in diritto di superficie a tempo determinato ............................................................................... 53210. L’indeducibilità del costo dei terreni acquisiti in diritto di superficie a tempo indeterminato ............................................................................ 53211. La deduzione delle spese di manutenzione ...................................... 53312. La deducibilità limitata dei costi relativi ad auto aziendali .................. 53313. La deducibilità dei costi telefonici .................................................... 53414. La valutazione delle rimanenze di magazzino - Metodo “ultimo entrato, primo uscito” o LIFO (last in first out) continuo ed a scatti annuali ........... 53515. Le deduzioni forfetarie per le spese non documentate ...................... 54016. La determinazione della perdita deducibile in presenza di proventi esenti.................................................................................................. 541


1. La tenuta della contabilità semplificata e l’indicazione degli elementi patrimoniali: registro dei beni ammortizzabili e rimanenze iniziali di beni .. 5432. La rilevazione delle operazioni attive di gestione e redazione della contabilità ai fini IVA ............................................................................. 5453. La rilevazione delle operazioni di ripresa dei valori dall’anno precedente e delle operazioni di acquisto............................................... 5474. La rilevazione delle operazioni di chiusura e assestamento ................. 5505. La compilazione del prospetto riepilogativo delle rimanenze riferite al contratto di servizio per opere di durata ultrannuale ................................ 5546. Il prospetto sintetico di conto economico e compilazione del quadro RG della dichiarazione annuale e compilazione della dichiarazione IRAP ........ 5587. La compilazione della dichiarazione IRAP ........................................... 5608. L’esercizio dell’opzione per la contabilità ordinaria e la redazione del prospetto patrimoniale iniziale............................................................... 564

IV. L’IRAP

1. La compilazione della dichiarazione IRAP ........................................... 567

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1. Il funzionamento dell’indicatore “Durata delle scorte” ......................... 5692. Le cause di esclusione: prosecuzione dell’attività o nuovo inizio di una attività cessata .................................................................................... 5713. La limitazione dei poteri di accertamento induttivo per i contribuenti congrui e coerenti ................................................................................ 5724. Contribuente non congruo, non coerente e non normale rispetto agli indicatori dello studio ........................................................................... 5755. Contribuente non congruo, coerente e non normale rispetto ad indicatori a regime................................................................................ 582


1. La verifica dell’esercizio di attività nei tre anni precedenti ................... 5872. La verifica della condizione che l’attività esercitata non deve costituire mera prosecuzione di altra attività precedentemente svolta sotto forma di lavoro dipendente o autonomo ................................................. 5873. Verifica della condizione che l’attività esercitata non deve costituire mera prosecuzione nell’ipotesi di prestazione di lavoro dipendente a tempo determinato svolto per un periodo inferiore alla metà del triennio antecedente l’inizio dell’attività ............................................................. 5884. Verifica della condizione che l’attività esercitata non costituisce mera prosecuzione nell’ipotesi di prestazione di lavoro dipendente a tempo determinato svolto per un periodo superiore alla metà del triennio antecedente l’inizio dell’attività ............................................................. 5885. La verifica della condizione che l’attività esercitata non costituisce mera prosecuzione nell’ipotesi di competenze non omogenee ................. 5886. Verifica della condizione di proseguimento di un’attività d’impresa svolta in precedenza da altro soggetto ................................................... 5897. La verifica delle condizioni di accesso in ipotesi di operazioni straordinarie ........................................................................................ 5898. La verifica del limite di ricavo per i soggetti che effettuano rivendita di giornali, libri e periodici, distribuzione di carburanti e cessione di generi di monopolio, valori bollati e postali e similari .............................. 5909. La verifica del limite di ricavo nell’ipotesi di imprenditori che svolgono anche attività professionale .................................................................. 59110. La verifica del limite di ricavi in presenza di soggetti che hanno iniziato l’attività in corso d’anno ....................................................................... 59111. La verifica del limite di beni strumentali ........................................... 59212. Inapplicabilità del regime di vantaggio nell’ipotesi di fuoriuscita dal regime agevolato (per opzione o per il venir meno dei requisiti), anche se, nel corso del quinquennio ovvero entro il periodo d’imposta di compimento del 35° anno di età, il contribuente ritorna in possesso dei requisiti previsti .............................................................................. 593

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13. La cessione di partecipazione in s.r.l. trasparente nel periodo d’imposta antecedente a quello di applicazione del regime dei minimi ..... 59314. L’attività artigianale svolta contemporaneamente ad un’attività agricola ............................................................................................... 59415. Contribuente in possesso dei requisiti per accedere al regime di vantaggio che detiene partecipazioni in una società di persone ............... 59416. Contribuente che inizia l’attività nel corso del 2013 e intende accedere al regime di vantaggio ............................................................ 59517. Contribuente in possesso dei requisiti per l’applicazione del regime di vantaggio che ha emesso fatture con addebito di IVA pur avendo intenzione di accedere al regime ................................................ 59518. Contribuente in regime di vantaggio che effettua un acquisto intracomunitario ................................................................................... 59619. Contribuente in regime di vantaggio che effettua cessioni intracomunitarie ................................................................................... 59620. Contribuente in regime di vantaggio che opera nei confronti di condomini ............................................................................................ 59721. Contribuente in regime di vantaggio e applicazione degli studi di settore ................................................................................................ 59722. Il trattamento delle rimanenze finali relative al periodo antecedente l’accesso al regime di vantaggio ............................................................ 59823. Il trattamento dei contributi previdenziali nella determinazione del reddito ................................................................................................ 59924. Il trattamento delle perdite pregresse .............................................. 60025. Il trattamento delle perdite maturate in costanza di regime di vantaggio ............................................................................................. 60026. Il trattamento delle residue quote di componenti positivi non dedotti ovvero di componenti positivi non tassati prima dell’accesso al regime di vantaggio ......................................................................................... 60127. Il trattamento fiscale dei risconti attivi relativi al pagamento anticipato di un affitto .......................................................................................... 60328. La rettifica dell’IVA ......................................................................... 60429. La fuoriuscita dal regime per superamento del limite di ricavi ............ 605


1. L’inizio di una nuova attività d’impresa da parte di un imprenditore agricolo ............................................................................................... 6072. La verifica del limite di ricavo nel caso di esercizio contemporaneo di più attività ........................................................................................ 6083. La verifica del limite di ricavo per il primo anno di applicazione del regime ................................................................................................. 6084. La verifica del limite di ricavo per il primo anno di applicazione del regime ................................................................................................. 609

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5. La determinazione del reddito in presenza di oneri deducibili ............... 6096. La determinazione del reddito in presenza di impresa familiare............ 6107. I riflessi ai fini IVA del superamento del limite dei ricavi ...................... 6128. L’applicabilità degli studi di settore ................................................... 6129. Le modalità di opzione per il regime agevolato.................................... 61310. La decadenza dal regime agevolato ................................................. 614

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IN SINTESI

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3

IN S

INTE

SI


Normativa di riferimento

ESTREMI CONTENUTO

art. 18 delD.P.R. 29 settembre 1973,n. 600

• Soggetti in contabilità semplificataI soggetti ai quali si applica il regime contabile semplificato sono:– le persone fisiche che esercitano imprese;– le società in nome collettivo, le società in accomandita semplice e le società ad esse equiparate;– gli enti non commerciali residenti e non residenti (se con sta-bile organizzazione nel territorio dello Stato), relativamente alle attività commerciali eventualmente esercitate,che hanno conseguito un ammontare di ricavi inferiore a: € 400.000,00 per le imprese aventi per oggetto prestazioni di servizi ed € 700.000,00 per le altre attività.

art. 18, comma 8, delD.P.R. 29 settembre 1973,n. 600

• Ricavi a misura fissa o soggetti ad aggioPer i rivenditori, in base a contratti estimatori di giornali, di libri e di periodici anche su supporti audiovideo magnetici, e per i distributori di carburante, ai fini del calcolo dei limiti di ammis-sione ai regimi semplificati di contabilità, i ricavi si assumono al netto del prezzo corrisposto al fornitore dei predetti beni. Per le cessioni di generi di monopolio, valori bollati e postali, marche assicurative e valori similari, si considerano, invece, ricavi gli aggi spettanti ai rivenditori.

art. 55 del TUIR • Esercizio d’impresaÈ considerato produttivo di reddito d’impresa l’esercizio delle attività contemplate nell’art. 2195 c.c.:1) attività industriale diretta alla produzione di beni o di servizi;2) attività intermediaria nella circolazione dei beni;3) attività di trasporto per terra, per acqua o per aria;4) attività bancaria o assicurativa;5) altre attività ausiliarie delle precedenti,“anche se non organizzate in forma d’impresa’’ anche, cioè, se non vi è investimento di capitale in misura apprezzabile né ci si avvale di collaboratori o ausiliari, ecc. In altre parole, dal punto di vista dell’imposizione diretta, per essere qualificato imprenditore è sufficiente esercitare una delle attività indicate nell’art. 2195 c.c. con abitualità (professionalità).

artt. 53 e 55 del TUIR • Attività professionale ed esercizio d’impresaIl requisito dell’organizzazione diventa nuovamente fondamen-tale nelle ipotesi in cui si svolga un’attività di prestazione di servizi diversa da quelle contemplate dall’art. 2195 c.c. (cfr art. 55, c. 2, lett. a, del TUIR). Quest’ultima disposizione è molto importante per segnare il confine tra reddito di lavoro autonomo


IMPRESE IN CONTABILITÀ SEMPLIFICATA

4

ESTREMI CONTENUTO

e reddito d’impresa. Infatti, è utile ricordare che la definizione di reddito di lavoro autonomo si presenta come residuale rispetto alla definizione d’impresa: semplificando il primo comma dell’art. 53 del TUIR si può affermare che costitui-scono reddito di lavoro autonomo tutte le attività artistiche e professionali svolte con abitualità diverse da quelle comun-que organizzate in forma d’impresa. Per converso, nell’ambito dell’esercizio dell’attività d’impresa rientrano anche le attività artistiche e professionali nelle quali è prevalente l’organizza-zione d’impresa.

art. 32 del TUIR • Attività agricola ed esercizio d’impresaSecondo quanto è stabilito dal codice civile (cfr. art. 2135) è imprenditore agricolo chi esercita una delle seguenti attività: coltivazione del fondo, selvicoltura, allevamento di animali e attività connesse. Dalla formula impiegata dal legislatore fiscale si evince, di converso, che l’individuazione dell’atti-vità produttiva di reddito agrario avviene eliminando le atti-vità in cui “l’eccesso di capitale e di organizzazione riduce ad elemento inessenziale lo sfruttamento del fondo rustico”. Ne consegue, innanzitutto, che il soggetto che svolge un’atti-vità produttiva avvalendosi dei frutti della terra può essere organizzato in forma di impresa e che le caratteristiche della struttura produttiva impiegata sono fondamentali per stabi-lire se l’attività svolta possa essere qualificata come pro-duttiva di reddito agrario o, piuttosto, di reddito d’impresa.

Prassi amministrativa

ESTREMI CONTENUTO

R.M. n. 9/2192del 9 ottobre 1981

• Ricavi a misura fissa o soggetti ad aggioL’elencazione delle categorie di soggetti e dei beni oggetto di cessione, menzionate dall’art. 18, comma 8, del D.P.R. n. 600/1973, deve ritenersi tassativa. Pertanto è esclusa la possibilità di fare riferimento all’agio per la verifica dei limiti per l’accesso al regime contabile semplificato per le imprese esercenti l’attività di distilleria e commercio di grappa, distil-lati, alcool e liquori.

C.M. n. 12del 12 aprile 1982

• Lavoro autonomo ed esercizio d’impresaNell’ambito dell’esercizio dell’attività d’impresa rientrano anche le attività artistiche e professionali nelle quali è prevalente l’organizzazione d’impresa. In tale senso si pensi all’attività esercitata dai laboratori di analisi mediche che, essendo ricon-ducibile nell’ambito dell’esercizio di arti e professioni di cui all’art. 53 del TUIR, rientra, di regola, tra quelle produttive di red-dito di lavoro autonomo, salva la qualificazione come impresa commerciale ove ne ricorrano i presupposti in coerenza con l’art. 2238 c.c.


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I. LE IMPRESE MINORI

ESTREMI CONTENUTO

Risoluzione n. 293/Edel 18 ottobre 2007

• Verifica del limite in caso di annotazione separata dei ricaviNell’ipotesi di annotazione separata dei ricavi oltre al rispetto del limite di ricavi con riferimento all’attività prevalente “occorre, verificare se l’ammontare complessivo dei ricavi rea-lizzati tramite tutte le attività svolte supera il limite massimo fissato dalla norma in € 516.456,90 (ndr. il limite attuale è pari a € 700.000,00)”. L’amministrazione finanziaria motiva tale scelta, comunque distante dal dettato normativo, con la necessità di consentire la tenuta della contabilità semplificata soltanto alle imprese con ammontare di ricavi limitato.

Giurisprudenza

ESTREMI CONTENUTO

Corte di cassazione n. 8193del 29 agosto 1997

• Abitualità nell’esercizio d’impresaLa qualifica di imprenditore deve essere attribuita anche a chi utilizzi e coordini soltanto un proprio capitale per fini pro-duttivi non essendo necessario che la funzione organizzativa dell’imprenditore abbia ad oggetto anche le altrui prestazioni lavorative, autonome o subordinate, o che i mezzi di cui ci si avvalga costituiscano un apparato strumentale fisicamente percepibile in quanto, quest’ultimo, può ridursi al solo impiego di mezzi finanziari.



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Schema n. 1 – La sussidiarietà del diritto tributario rispetto al diritto civile


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Schema n. 2 – Le caratteristiche dell’imprenditore individuale - art. 2082 del c.c.



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Schema n. 3 – L’imprenditore nella legislazione fiscale


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Schema n. 4 – I requisiti per l’accesso alla contabilità semplificata

REQUISITO PER L’ACCESSOALLA CONTABILITÀ SEMPLIFICATA

Requisitosoggettivo

Requisitooggettivo

Imprese individualiex art. 55 TUIR

Società di persone ed equiparate ai sensi

dell’art. 5 del TUIR

Enti non commerciali, residenti e non residenti

(se con stabile organizzazione)

relativamente alle attività commerciali

Dichiarazione per l’anno precedente di ricavi inferiori a:- € 400.000,00 perprestazioni di servizi- € 700.000,00 per le altre



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Schema n. 5 – Verifica del limite di ricavi in caso di esercizio di più attività

VERIFICA DELL’AMMONTARE

DI RICAVI PER L’ACCESSOALLA CONTABILITÀ SEMPLIFICATA

SI Contabilità separata NO

Verifica sui ricavi dell’attività principale

Verifica sulcomplesso dei ricavi

Limite di:- € 400.000,00 per prestazioni di servizi;- € 700.000,00 per le altreattività

Applicazione del limitedei 700.000,00 €


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Tabella n. 1 – Le prestazioni di servizio rilevanti ai fini della tenuta della contabilità semplificata

DECRETO MINISTERIALE 17 GENNAIO 1992

Sulla base delle disposizioni contenute nel D.M. 17 gennaio 1992 sono considerate prestazioni di servizio, ai fini della scelta del regime contabile, le seguenti attività:a) prestazioni verso corrispettivo dipendenti da:– contratti d’opera;– appalto;– trasporto;– mandato;– spedizione;– agenzia;– mediazione;– deposito;– obbligazioni di fare, di non fare e di permettere quale ne sia la fonte;b) concessione di beni in locazione, affitto, noleggio e simili;c) cessioni, concessioni, licenze e simili relative a:– diritti d’autore;– invenzioni industriali, modelli, disegni, processi, formule e simili;– marchi e insegne;– diritti o beni similari a quelli precedentemente elencati;d) prestiti di denaro e di titoli non rappresentativi di merci, comprese le operazioni finanziarie mediante negoziazione, anche a titolo di cessione pro-soluto, di crediti, cambiali o assegni;e) somministrazioni di alimenti e bevande;f) cessioni di contratti di ogni tipo e oggetto;g) le prestazioni indicate alle lettere precedenti, sempreché l’imposta afferente agli acquisti di beni e servizi relativi alla loro esecuzione sia detraibile, costituiscono per ogni operazione di valore superiore a 25,82 euro prestazioni di servizio anche se effettuate per l’uso personale o familiare dell’imprenditore, ovvero a titolo gratuito per altre finalità estranee dell’imprese;h) operazioni di divulgazione pubblicitaria svolte a beneficio delle attività istituzionali di enti e associazioni che senza scopo di lucro perseguano finalità educative, culturali, spor-tive, religiose e di assistenza e solidarietà sociale nonché delle organizzazioni non lucra-tive di utilità sociale (ONLUS), e delle diffusioni di messaggi, rappresentazioni, immagini o comunicazioni di pubblico interesse richieste o patrocinate dallo Stato o da enti pubblici;i) assegnazioni fatte ai soci sono considerate prestazioni di servizi quando hanno per oggetto cessioni, concessioni o licenze di cui alle precedenti lettere b), c) e f);l) cessioni, concessioni, licenze e simili relative a diritti d’autore effettuate dagli autori e loro eredi o legatari, tranne quelle relative alle opere di cui ai nn. 5) e 6) dell’art. 2 della L. 22 aprile 1941, n. 633, e alle opere di ogni genere utilizzate da imprese a fini di pubblicità commerciale;m) prestiti obbligazionari;n) cessioni dei contratti di cui alle lettere a), b) e c) del terzo comma dell’art. 2 del D.P.R. n. 633 del 1972;o) prestazioni di mandato e di mediazione relative ai diritti d’autore, tranne quelli concer-nenti opere di cui alla lettera a) dell’articolo 3, comma 4, del D.P.R. n. 633 del 1972 e le prestazioni relative alla protezione dei diritti d’autore di ogni genere, comprese quelle di intermediazione nella riscossione dei proventi;p) prestazioni dei commissionari relative ai passaggi di cui al n. 3) del secondo comma dell’art. 2 del D.P.R. n. 633/1972 e dei mandatari di cui al terzo comma dell’articolo 3 del citato decreto.



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Tabella n. 2 – Verifica delle condizioni per la contabilità semplificata

RICAVI ATTIVITÀ Regime contabile obbligatorio per

l’anno successivoNotePrestazioni

di servizi Altre attività

€ 200.000 € 450.000 (att. prevalente)

Contabilità ordinaria

Anche se non è superato il limite relativo all’attività prevalente (€ 400.000), complessivamente è supe-rato il limite di € 700.000

€ 100.000 € 350.000 (att. prevalente)

Contabilità semplificata

Non è superato né il limite riferito all’attività prevalente (€ 700.000), né il limite complessivo di € 700.000

€ 250.000 (att. prevalente)

€ 50.000 Contabilità semplificata

Non è superato né il limite riferito all’attività prevalente (€ 400.000), né il limite complessivo di € 700.000


€ 50.000 Contabilità ordinaria

Anche se il limite dei ricavi complessivi (€ 700.000) non è stato superato, è stato comunque superato il limite riferito all’attività prevalente (€ 400.000)

€ 300.000 € 750.000 (att. prevalente)

Contabilità ordinaria

È superato sia il limite riferito all’attività preva-lente (€ 700.000) che quello complessivo


€ 300.000 Contabilità ordinaria

Anche se il limite dei ricavi dell’attività preva-lente (€ 400.000) non è stato superato, comples-sivamente è superato il limite di € 700.000


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Normativa fiscale

ESTREMI CONTENUTO

art. 32 del TUIR • Reddito agrarioIl reddito agrario è costituito dalla parte del reddito medio ordinario dei terreni imputabili/imputabile al capitale d’eser-cizio e al lavoro di organizzazione degli impiegati, nei limiti della potenzialità del terreno, nell’esercizio di attività agricole su di esso.L’art. 32 del TUIR va letto insieme all’art. 55 del TUIR al fine di ricavare il tratto differenziatore tra figure potenzialmente affini.

art. 55 del TUIR • Reddito d’impresaL’individuazione dei redditi di impresa non può prescindere dalle regole previste per la determinazione dei redditi di lavoro autonomo posto che, per il combinato disposto dell’art. 55, comma 2 e dell’art. 53, del TUIR v’e una zona grigia di contri-buenti di difficile collocazione reddituale.

art. 64 del TUIR • Componenti del reddito d’impresaLe norme generali sulle componenti del reddito d’impresa consacrano il principio di inerenza quale discrimine all’opera-tività di eventuali abusi dei contribuenti.

art. 65 del TUIR • Beni relativi all’impresaI beni relativi all’impresa si distinguono a seconda della tipo-logia di società cui si riferiscono. Per i contribuenti minori, in luogo dell’inventario, gli immobili strumentali all’esercizio dell’impresa vanno indicati nel registro dei beni ammortizza-bili purché i dati siano forniti al Fisco in forma sistematica.

art. 66 del TUIR • Soggetti ammessi al regime di contabilità semplificataPer l’ammissione al regime di contabilità semplificata si devono verificare:– un requisito soggettivo, ovvero l’essere uno dei soggetti individuati nel comma 1 dell’art. 18;– una condizione negativa, consistente nel non aver eserci-tato il diritto di opzione per il regime ordinario.Il reddito delle imprese minori è costituito dal differenziale tra l’ammontare dei componenti attivi e quelli passivi; al fine della loro individuazione il legislatore ricorre alla tecnica del richiamo ad altre disposizioni del TUIR che dà luogo a taluni problemi applicativi.



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ESTREMI CONTENUTO

art. 85 del TUIR • Tipologie di ricaviIndividua le varie tipologie di ricavi, in particolare i beni e servizi al cui scambio di produzione è diretta l’attività dell’imprenditore.

art. 86 del TUIR • Plusvalenze patrimonialiI beni relativi all’impresa che concorrono a formare il reddito in base al sistema patrimoniale, cioè i beni strumentali, rea-lizzano plusvalenze patrimoniali con una previsione ricavata, per esclusione, dal preventivo ambito applicativo dalla defi-nizione di beni che generano ricavi ai sensi dell’art. 85 del medesimo TUIR.

art. 87 del TUIR • Immobilizzazioni finanziarieIndividua le immobilizzazioni finanziarie con previsione di carattere sostanziale e procedurale; su quest’ultimo fronte non è applicabile la rateizzazione delle plusvalenze in quinti ai soggetti in contabilità semplificata cui è precluso di dimo-strare la classificazione tra le immobilizzazioni finanziarie.

art. 88 del TUIR • Sopravvenienze attiveSono sopravvenienze attive i ricavi o altri proventi conseguiti a fronte di spese, perdite od oneri dedotti o di passività iscritte in bilancio in precedenti esercizi e i ricavi o altri proventi con-seguiti per ammontare superiore a quello che ha concorso a formare il reddito in precedenti esercizi, nonché la soprav-venuta insussistenza di spese, perdite od oneri dedotti o di passività iscritte in bilancio in precedenti esercizi.In particolare, problemi applicativi pongono le cd. sopravve-nienze assimilate e, particolarmente, il trattamento tributario delle rinunce a crediti dei soci verso la compagine sociale.

art. 89 del TUIR • Dividendi e interessiDistingue dividendi e interessi. Si evidenzia, al riguardo, che l’art. 59 del TUIR, applicabile anche alle imprese in contabilità semplificata, prevede che gli utili relativi alla partecipazione in società di capitali, nonché quelli relativi ai titoli ed agli strumenti finanziari similari alle azioni ai sensi dell’art. 44, comma 2, lett. a), e le remunerazioni ai contratti di associazione in partecipazione e di cointeressenza, allorché sia previsto un apporto diverso da quello di opere e servizi, concorrono alla formazione del red-dito complessivo nella misura del 49,72% del loro ammontare nell’esercizio in cui sono percepiti (tassazione per cassa).

art. 90 del TUIR • Beni immobiliQualora un bene immobile rientri nella proprietà o nel possesso di un contribuente giuridicamente qualificato come impren-ditore esso assume rilevanza ai fini della determinazione del reddito. Atteso che l’art. 66 del TUIR fa espresso rinvio all’art. 90, quest’ultimo interessa i soggetti passivi IRPEF tito-lari di reddito d’impresa in regime di contabilità semplificata.


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II. LA DETERMINAZIONE DEL REDDITO

ESTREMI CONTENUTO

Va evidenziato, tuttavia, che giusta il richiamo del comma 3 dell’art. 66 al solo comma 2 dell’art. 90, i costi dei beni immobili del patrimonio non sono ammessi in deduzione in nessuna forma.Il comma 1 dell’art. 90 è, però, richiamato dall’art. 66, comma 1, del TUIR, sicché i componenti positivi sono tassati alla stregua dei redditi fondiari.

art. 91 del TUIR • Proventi non computabiliNon sono computabili nella determinazione del reddito di impresa i proventi dei cespiti che fruiscono di esenzione dall’imposta e proventi soggetti a ritenuta alla fonte a titolo di imposta o ad imposta sostitutiva.

art. 92 del TUIR • Variazioni delle rimanenze finaliLe variazioni delle rimanenze finali dei beni e delle prestazioni di servizi alla cui produzione o al cui scambio è diretta l’attività dell’impresa; di materie prime e sussidiarie, di semilavorati e di altri beni mobili, esclusi quelli strumentali, rispetto alle esistenze iniziali concorrono a formare il reddito dell’esercizio.Occorre prendere in considerazione sia i beni infungibili come i prodotti su commessa, ai quali è applicabile il criterio di valu-tazione a costi specifici, che i beni fungibili, pertanto, per la loro valutazione si dovrà tenere conto dei costi relativi a tutte le unità acquistate o prodotte nel corso dell’esercizio.

art. 93 del TUIR • Criteri di valutazioneL’art. 93, che disciplina le opere, forniture e servizi di durata ultrannuale che concorrono a formare il reddito dell’eserci-zio, è stato riformulato più volte e, da ultimo, modificato con la Legge Finanziaria 2007. Esso stabilisce un unico criterio di valutazione da effettuare sulla base del criterio della per-centuale di completamento, in base ai corrispettivi pattuiti, così determinando la suddivisione dell’utile totale scatu-rente dall’operazione nei vari esercizi di svolgimento della medesima e proporzionalmente ai lavori eseguiti per ciascun periodo, evitando così la concentrazione dell’imponibile defi-nitivo nell’ultimo esercizio, e ciò in quanto la maturazione del corrispettivo, proporzionalmente alla frazione di lavoro eseguito, e l’esistenza di un diritto su base contrattuale al conseguimento del corrispettivo in questione, consentono di considerare realizzato il corrispondente ricavo e di superare, perciò, la valutazione ai costi di produzione senza, però, vio-lare il principio della realizzazione, ovvero ai corrispettivi liqui-dati per la parte di opere, forniture e servizi coperta da s.a.l., cui fa riferimento la seconda parte del comma 2 dell’articolo considerato.



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ESTREMI CONTENUTO

art. 94 del TUIR • Valutazione di titoli e quoteAi contribuenti minori, si applica la previsione dell’art. 94 del TUIR in base alla quale la valutazione dei titoli e quote che nel bilancio non sono stati indicati tra le immobilizzazioni finan-ziarie e che, di contro, sono indicati nell’attivo circolante deve avvenire con i medesimi criteri previsti per la valutazione di materie prime e merci.

art. 95 del TUIR • Deducibilità delle speseLa deducibilità delle spese per prestazioni di lavoro deve essere valutata alla luce del trattamento fiscale delle spese per prestazioni di lavoro dipendente previsto dagli artt. 60, 100, comma 1, e 105 del TUIR.Particolare è il regime per le spese sostenute dalle imprese autorizzate all’autotrasporto merci.

art. 96 del TUIR • Deducibilità degli interessi passiviLa Finanziaria 2008 ha operato un intervento decisamente incisivo in ordine alla disciplina della deducibilità degli inte-ressi passivi nell’ambito del reddito di impresa per i soggetti IRES diversi da banche ed assicurazioni. In estrema sintesi ha previsto che gli interessi passivi possono essere dedotti solamente nel limite degli interessi attivi. L’eccedenza è dedu-cibile nel limite del 30% del risultato operativo lordo della gestione caratteristica. Per i soggetti IRPEF è, invece, sta-bilita una diversa e più favorevole disciplina degli interessi passivi, contenuta nel nuovo art. 61 del TUIR, in base alla quale gli stessi sono deducibili per la parte corrispondente al rapporto tra l’ammontare dei ricavi e degli altri proventi che concorrono a formare il reddito d’impresa o che non vi concorrono in quanto esclusi e l’ammontare complessivo di tutti i ricavi e proventi.Per le imprese individuali e società di persone sono stati abrogati gli artt. 62 e 63 del TUIR, concernenti il pro-rata patrimoniale e la thin cap, ed è stato inserito un nuovo comma 1 nell’art. 61, nel quale è stabilito che gli interessi passivi “inerenti’’ all’esercizio dell’impresa sono deducibili per la parte corrispondente al rapporto tra l’ammontare dei ricavi e altri proventi che concorrono a formare il reddito di impresa o che non vi concorrono in quanto esclusi e l’ammon-tare complessivo di tutti i ricavi e proventi. L’intervento ha poi voluto sostituire, nell’art. 56, comma 2, del TUIR, con-cernente la determinazione del reddito di impresa dei sog-getti IRPEF, il riferimento ai componenti negativi non dedotti ai sensi dell’art. 96 con quello all’art. 61, che contiene la disciplina degli interessi passivi per i detti soggetti IRPEF. Di poi, per la stessa ragione, ha soppresso, nel comma 3 dell’art. 66, riguardante le imprese minori, il rinvio all’appli-cazione dell’art. 96 del TUIR, cosicché la disciplina degli inte-ressi passivi ivi scritta sarà applicata solo ai soggetti IRES.


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ESTREMI CONTENUTO

art. 99 del TUIR • Deducibilità degli oneri fiscali e contributiviLa deducibilità relativa agli oneri fiscali e contributivi è stata modificata significativamente dalla Finanziaria 2008 che ha sostituito, a partire dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2007, le disposizioni vigenti con una nuova normativa in base alla quale le imprese dovranno veri-ficare annualmente la congruità del costo dell’indebitamento rispetto al risultato operativo lordo della gestione caratteri-stica. La disciplina contenuta nel nuovo art. 96 del TUIR è prevista per i soggetti IRES.Per i soggetti IRPEF è, invece, stabilita una diversa e più favo-revole disciplina degli interessi passivi, contenuta nel nuovo art. 61 del TUIR, in base alla quale gli stessi sono deducibili per la parte corrispondente al rapporto tra l’ammontare dei ricavi e degli altri proventi che concorrono a formare il red-dito d’impresa o che non vi concorrono in quanto esclusi e l’ammontare complessivo di tutti i ricavi e proventi.

art. 101 del TUIR • Minusvalenze, sopravvenienze e perditeL’art. 101 concerne minusvalenze patrimoniali, sopravve-nienze passive e perdite, tutte componenti negative determi-nanti il reddito d’impresa.Le minusvalenze deducibili sono quelle che emergono dalla vendita o dal risarcimento anche in forma assicurativa dei beni strumentali, cioè dai beni diversi da quelli che generano ricavi ed è costituita dalla differenza negativa fra il corrispet-tivo o l’indennizzo conseguito, al netto degli oneri accessori di diretta imputazione, e il costo non ammortizzato. Non sono invece deducibili le minusvalenze realizzate a seguito di auto-consumo del bene.In generale, si considerano sopravvenienze passive la perdita di ricavi già tassati o l’emersione di costi relativi a ricavi già tassati, ovvero la perdita di attività iscritte in bilancio.Per quanto concerne la deducibilità della perdita su crediti, il comma 5 dell’articolo 101 del TUIR prevede che tali perdite siano deducibili qualora sussistano gli elementi certi e precisi dell’insolvenza del debitore. La nuova formulazione dispone che tali elementi sussistono ex lege per i crediti:– di modesta entità e per i quali sia decorso un periodo di sei mesi dalla scadenza del pagamento (inferiori a € 2.500 o € 5.000);– il cui diritto alla riscossione è prescritto;– per i quali il debitore ha concluso un accordo di ristruttura-zione dei debiti.È previsto, inoltre, che le perdite d’impresa attribuite per tra-sparenza ai soci, dalle società in nome collettivo e in acco-mandita semplice, sono utilizzabili solo in abbattimento degli utili attribuiti per trasparenza nei successivi cinque periodi d’imposta dalla stessa società che ha generato le perdite.



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ESTREMI CONTENUTO

artt. 109 e 110 del TUIR

• Componenti del reddito di impresaAlle imprese minori si applicano anche le norme generali sui componenti del reddito di impresa. In particolare, le condi-zioni necessarie ai fini della determinazione dell’esercizio di competenza.In particolare alle imprese in contabilità semplificata è appli-cabile il comma 9, lett. b), dell’art. 109, il quale prevede che non è deducibile ogni tipo di remunerazione dovuta relativa-mente ai contratti di associazione in partecipazione ed a quelli di cui all’art. 2554 c.c. allorché sia previsto un apporto diverso da quello di opere e servizi.Alle imprese minori si rendono inoltre applicabili le norme generali sulle valutazioni. In particolare:– il costo è assunto al lordo delle quote di ammortamento già dedotte;– si comprendono nel costo anche gli oneri accessori di diretta imputazione;– il costo dei beni rivalutati, non si intende comprensivo delle plusvalenze iscritte.In determinati casi sono ammesse deroghe e particolarità di applicazione.

art. 1, commi da 40 a 42, della legge 24 dicem-bre 2007, n. 244 (Finanziaria 2008)

• Impresa individualeLe persone fisiche che partecipano a s.n.c. e s.a.s. o che esercitano un’attività imprenditoriale individuale, nel rigoroso ossequio di talune prescrizioni, possono tassare il reddito d’impresa o da partecipazione con un’aliquota proporzionale del 27,5%, invece che con l’ordinaria aliquota progressiva.La norma esclude che l’opzione sia esercitabile con riferi-mento ai soggetti in contabilità semplificata e, quindi, risulta evidente che la scelta della tassazione al 27,5% aumenta le formalità contabili a carico dell’impresa.

Prassi amministrativa

ESTREMI CONTENUTO

R.M. n. 2/929del 2 agosto 1974

• Distinzione dei beni in categorie omogeneeOgni impresa deve procedere alla distinzione in categorie omogenee dei beni formanti oggetto della sua attività com-merciale e che essa stessa è in grado di conoscere e discri-minare; pertanto, non è dato all’amministrazione finanziaria di concedere autorizzazioni preventive in tal senso ma solo di controllare la logicità dei raggruppamenti effettuati.

R.M. n. 9/1095dell’8 luglio 1976

• Partecipazione agli utili del personale dipendenteSe la partecipazione agli utili è prevista dallo statuto della società in misura percentuale prefissata, le quote di parte-cipazione del personale dipendente, essendo quantificabili,


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ESTREMI CONTENUTO

con riguardo al risultato lordo di gestione, già in sede di for-mazione del bilancio, da sottoporre all’approvazione assem-bleare, possono essere inserite nel conto economico e, essendo venute ad esistenza giuridica, imputate come com-ponenti negativi al reddito del relativo periodo di imposta.Se, invece, nello statuto non è prefissata la misura per-centuale della partecipazione agli utili è la delibera assem-bleare con cui essa viene fissata che segna il momento dell’insorgenza giuridica dell’onere e, quindi, l’imputazione delle quote come componenti negativi del reddito della società avviene nel periodo di imposta successivo a quello cui si riferiscono.

R.M. n. 9/164del 24 giugno 1978

• Fiscalizzazione degli oneri socialiSi qualificano come sopravvenienze proprie gli sgravi deri-vanti dalla fiscalizzazione degli oneri sociali, nell’ipotesi di rimborsi relativi a sgravi di oneri sociali avvenuti in un eserci-zio successivo a quello interessato dal costo.

R.M. n. 9/559del 21 aprile 1979 eR.M. n. 9/521del 16 maggio 1979

• Acquisto di beni destinati alla realizzazione di prestazioniSi considerano ricavi le somme di denaro versate dalle imprese committenti a titolo di contributi per l’acquisto di beni destinati alla realizzazione di una prestazione di ser-vizi (in dipendenza di apposite clausole contrattuali). Ciò in quanto, le predette somme - rivestendo la natura di una vera e propria anticipazione del prezzo della fornitura - rappre-sentano ricavi per l’impresa percipiente e costi per l’impresa erogante.

R.M. n. 9/167del 21 marzo 1981

• Accantonamenti di quiescenza e previdenzaIn merito agli accantonamenti di quiescenza e previdenza, si precisa che l’onere relativo alla corresponsione dei migliora-menti retributivi può essere imputato a partire dall’esercizio in cui lo stesso diventa certo e determinabile, vale a dire quello in cui le parti hanno raggiunto il definitivo accordo.

R.M. n. 3/330del 3 febbraio 1989

• Immobili strumentali: individuazioneSi definiscono come strumentali per natura i beni rientranti nelle seguenti categorie catastali: B (unità immobiliari per uso alloggi collettivi); C (unità immobiliari a destinazione ordinaria commerciale e varia); D (immobili a destinazione speciale); E (immobili a destinazione particolare); A10 (uffici e studi privati a condizione che la destinazione sia prevista dalla licenza edilizia o concessione edilizia anche se in sanatoria); immobili utilizzati esclusivamente per l’eser-cizio dell’impresa da parte del possessore (cd. immobili strumentali per destinazione).



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ESTREMI CONTENUTO

R.M. n. 9/204del 17 giugno 1992,R.M. n. 148/Edel 17 settembre 1998 eR.M. n. 137/Edell’8 settembre 2000

• Spese di rappresentanzaL’amministrazione finanziaria ha qualificato come spese di rappresentanza quelle sostenute dall’impresa per offrire al pubblico una immagine positiva di sé stessa e della propria attività in termini di floridezza, efficienza, ovvero di garanzia nei rapporti con i terzi con i quali si vuole stabile un solido rapporto commerciale, a fronte di una totale mancanza di corrispettività, ovvero a prescindere da qualsiasi rapporto sinallagmatico.

C.M. n. 73/Edel 27 maggio 1994

• Rinuncia ai crediti correlati ai redditiLa rinuncia ai crediti correlati ai redditi, i quali vanno acqui-siti a tassazione per cassa (quali, ad esempio, i compensi spettanti agli amministratori e gli interessi relativi ai finan-ziamenti dei soci non imprenditori), presuppone l’avvenuto incasso giuridico del credito e, quindi, l’obbligo di sottoporre a tassazione il loro ammontare, anche mediante applica-zione della ritenuta d’imposta.

Risoluzione n. 41/Edel 5 aprile 2001

• Apporto a copertura di perdite del credito oggetto di rinunciaL’importo del credito oggetto di rinuncia affluisce diretta-mente a conto economico nell’ipotesi di apporto a coper-tura di perdite per la parte eccedente il patrimonio netto.


• Prestazioni unitarie ad esecuzione ultrannualePer opere, forniture e servizi pattuiti come oggetto unita-rio e con tempo di esecuzione ultrannuale si intendono i contratti “riguardanti opere, forniture e servizi che, per essere compiutamente realizzati o eseguiti, necessitano di un tempo superiore a 12 mesi, investendo, di conseguenza, almeno due periodi d’imposta … lavori da cui derivano una serie di obbligazioni a carico del commissionario che, se pur distinte e singolarmente individuabili, sono tra di loro ogget-tivamente connesse in modo da perdere autonoma rilevanza e costituire un’unica, complessa prestazione volta al con-seguimento di un risultato finale diverso e ulteriore rispetto alle singole prestazioni”.

Circolare n. 36/Edel 4 agosto 2004

• Participation exemptionL’Agenzia delle Entrate, considerato che una delle condizioni necessarie per fruire della participation exemption è l’iscri-zione delle partecipazioni tra le immobilizzazioni finanziarie, stabilisce che il regime della participation non possa essere applicato per le plusvalenze realizzate a seguito della ces-sione di partecipazioni detenute in regime d’impresa dai contribuenti cd. minimi, i quali determinano il reddito ai sensi dell’art. 66 del TUIR.


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ESTREMI CONTENUTO

DRE Piemontedel 28 aprile 2004

• Deducibilità degli oneri fiscali e contributiviIn merito alla deducibilità degli oneri fiscali e contributivi, dettati dall’art. 99 del TUIR, come recentemente modificata dalla Finanziaria 2008, è intervenuta la DRE Piemonte, che, percependo un difetto di coordinamento normativo (posto che l’art. 4, comma 1, lett. i, del D.Lgs. n. 344/2003, intro-duttivo della novella, non richiama l’art. 66, comma 3, del TUIR), in risposta ai quesiti formulati nel corso della “Serata di aggiornamento” del 28 aprile 2004, ha chiarito che “la modifica apportata alla tassazione degli interessi di mora si applica anche per i contribuenti in contabilità semplificata a decorrere dall’agosto 2002”.

Circolare n. 28/Edel 4 agosto 2006 ecircolare n. 1/Edel 19 gennaio 2007

• Deducibilità delle quote di ammortamento degli immobili strumentaliAi fini del calcolo delle quote di ammortamento deducibili, il costo dei fabbricati strumentali deve essere assunto al netto del costo delle aree occupate dalla costruzione e di quelle che ne costituiscono pertinenza.L’obbligo di scorporare dal costo deducibile il valore dell’area sottostante è applicabile anche agli impianti e ai macchinari infissi al suolo nel caso in cui questi realizzino una struttura che, nel suo complesso, costituisca un’unità immobiliare iscrivibile nel catasto urbano.

Circolare n. 11/Edel 16 febbraio 2007

• Deduzione dei costi sostenutiCon riferimento al caso in cui il dipendente corrisponda delle somme a fronte dell’utilizzo del veicolo per rimborsare in tutto o in parte il relativo costo sostenuto dall’impresa, con-siderato che le somme rimborsate dal dipendente e concor-rono a formare il reddito dell’impresa, l’Agenzia delle Entrate ha ritenuto che i costi effettivamente sostenuti dall’impresa, per un ammontare corrispondente a dette spese, possono essere portati in deduzione dal reddito in quanto stretta-mente correlati al componente positivo tassato.


• Svolgimento di più attivitàNel caso di svolgimento di più attività, qualora risultasse prevalente l’attività di prestazione di servizi, ai fini dell’eso-nero della tenuta delle scritture contabili, non si deve solo verificare che tale attività non superi il limite quantitativo previsto (ovvero € 309.874,14), ma anche che la somma dei ricavi prodotti dall’attività di prestazione di servizi e dalle altre attività risulti, comunque, inferiore al valore di € 516.456,90.



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ESTREMI CONTENUTO

Circolare n. 12/Edel 19 febbraio 2008

• Rivalutazione dei moltiplicatoriA decorrere dal 1° gennaio 2004, ai soli fini delle imposte di registro, ipotecaria e catastale, i moltiplicatori previsti dal comma 5 dell’art. 52 del D.P.R. n. 131/1986 sono rivalutati nella misura del 10%.

Circolare n. 39/Edel 15 aprile 2008

• Cessazione dell’attivitàSi chiarisce che l’intervenuta cessazione dell’attività ante-riormente al 1° gennaio 2008 implica l’impossibilità di godere dell’estromissione agevolata dato che, in siffatta fattispecie, si è già verificato nell’esercizio precedente il pre-supposto per l’attribuzione di tutti i beni di impresa alla sfera personale del soggetto, per cui l’eventuale plusvalenza, non-ché l’applicazione dell’IVA conseguente all’autoconsumo dei beni aziendali, devono essere determinate nei modi ordinari.Essa, inoltre, ha spiegato che qualora il valore normale dell’immobile così determinato risultasse inferiore a quello fiscalmente riconosciuto, l’operazione di esclusione del bene dal regime d’impresa può comunque realizzarsi.

Circolare, n. 23/Edel 4 maggio 2010 ecircolare n. 31/Edel 2 agosto 2012

• Indebita deduzione di componenti negativi in violazione del principio di competenzaPossibilità di presentare domanda di rimborso per il recu-pero della maggiore imposta versare e compensazione nell’ambito del procedimento di adesione.

Circolare n. 17/Edel 29 maggio 2013

• Canoni di leasingL’articolo 4-bis del D.L. 2 marzo 2012, n. 16, convertito con modificazioni dalla legge 26 aprile 2012, n. 44, ha apportato modifiche alla disciplina di deduzione dei canoni di leasing ai fini delle imposte dirette, eliminando la condizione della durata minima contrattuale, prima prevista ai fini della dedu-cibilità dei canoni di locazione finanziaria.

Giurisprudenza

ESTREMI CONTENUTO

Comitato consultivo per l’appli-cazione delle norme antielusive, pareri n. 18 del 12 giugno 2000, n. 4 del 3 aprile 2002 e n. 1 del 24 febbraio 2004

• Spese di rappresentanza: finalitàLa spesa di rappresentanza intende indirizzare un mes-saggio positivo, inerente all’immagine dell’imprendi-tore, rivolto ad un gruppo, in qualche modo definito, di destinatari, siano essi clienti in fase di acquisizione ovvero particolari operatori di settore.

Corte di cassazione n. 9265del 2 settembre 1995

• Inesattezza delle scritture contabiliConsiderato che gli elementi attraverso i quali è con-cesso risalire dal fatto noto a quello da provare devono avere i caratteri della certezza e della concretezza,


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ESTREMI CONTENUTO

con l’esclusione della praesumptio de preasumpto, la Suprema Corte ha affermato che non costitui-sce prova idonea della inesattezza delle scritture contabili l’assunzione, in sostituzione di quella dichiarata dal contribuente, di una percentuale di ricarico mediamente riscontrato nel settore di appartenenza, essendo necessario, per comprovare l’omessa contabilizzazione dei ricavi, che la sostitu-zione stessa venga effettuata attraverso il confronto di dati certi, storicamente provati, quali, in ipotesi, i prezzi di acquisto (risultanti da fatture o altrimenti) e quelli di vendita in qualche modo verificati.

Corte di cassazione, Sez. trib.,n. 7803 dell’8 giugno 2000,e n. 9567 del 23 aprile 2007

• Spese di rappresentanza: natura dei costi sostenutiIn merito alla corretta qualificazione di determinate spese, accentuando quale elemento differenzia-tore la finalità perseguita con il sostenimento della spesa, la Suprema Corte precisa che “rientrano tra le spese di rappresentanza quei costi sostenuti al fine di creare, mantenere o accrescere il prestigio della società e di migliorarne l’immagine”; mentre, “non rientrano tra le spese di rappresentanza tutti quei costi che pur non essendo imputabili in modo diretto ai ricavi, vengono comunque sostenuti allo scopo di incrementare le vendite, perché si spera che consentano, ad esempio, di acquisire nuova clientela o permettano di ampliare il fatturato nei confronti della clientela già esistente”.

Corte di cassazione, n. 14702del 21 novembre 2001e n. 2114 del 2 febbraio 2005

• Deducibilità degli interessi passiviA differenza di quanto si verificava in precedenza, con l’art. 109, comma 5, del TUIR è previsto un trattamento differenziato per gli interessi passivi rispetto agli altri componenti negativi, nel senso che il diritto alla loro deducibilità, entro i limiti previ-sti, sarebbe riconosciuto sempre, senza alcun giudi-zio sull’inerenza.

Corte di cassazione, n. 7292dell’11 gennaio 2006

• Limiti di deducibilità degli interessi passiviLa Suprema Corte, mutando orientamento, ha affer-mato che la disposizione di cui all’art. 109, comma 5, del TUIR, non comporterebbe una generale dedu-cibilità degli interessi passivi, dovendosi sempre dimostrare “un collegamento tra reddito imprendi-toriale e componente negativo detraibile che non può rivolgersi ad un reddito ontologicamente diverso perché estraneo alla stessa attività di impresa”.



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ESTREMI CONTENUTO

Corte di cassazione, n. 24474del 17 novembre 2006

• Principio di competenzaIn tema di determinazione del reddito d’impresa, le regole sull’imputazione temporale delle compo-nenti del reddito seguono il principio di “compe-tenza” secondo cui gli elementi reddituali (attivi e passivi) derivanti da una determinata operazione debbono essere iscritti in bilancio non già alla data della fatturazione o del pagamento, ma nel momento in cui essi vengono a completa maturazione, con l’ultimazione della prestazione.

Corte di giustizia n. C-68/92del 17 novembre 1993

• Prestazione pubblicitariaPer la qualificazione come prestazione di pubblicità, è sufficiente che un’iniziativa promozionale comporti la trasmissione di un messaggio destinato ad informare il pubblico dell’esistenza e delle qualità del prodotto e del servizio che sono oggetto dell’azione con lo scopo di aumentarne le vendite.

Tabella n. 1 – Sintesi delle regole per la deducibilità delle auto strumentali all’attività d’impresa

Autovettura Deducibilità costi 2013 Deducibilità costi 2007 e anni successivi

Ad uso aziendale

20%1 con un tetto max di costo auto di € 18.076 per ammor-tamenti e leasing e € 3.6152 in caso di noleggio.

40% con un tetto max di costo auto di € 18.076 per ammorta-menti e leasing e € 3.615 in caso di noleggio.

Professionisti 20% con un tetto max di costo auto (1 per professionista) di € 18.076 per ammortamenti e leasing e € 3.615 in caso di noleggio.

40% con un tetto max di costo auto (1 per professionista) di € 18.076 per ammortamenti e leasing e € 3.615 in caso di noleggio.

In uso pro-miscuo al dipendente

70% di tutte le spese senza limiti di costo auto.La misura del 70% si applica ai costi eccedenti il benefit, il cui valore rimane deducibile.Necessaria assegnazione del veicolo per la maggior parte del periodo.

90% di tutte le spese senza limiti di costo auto.La misura del 90% si applica ai costi eccedenti il benefit, il cui valore rimane deducibile.Necessaria assegnazione del veicolo per la maggior parte del periodo.

1 La legge n. 92 del 28 giugno 2012 (cd. riforma Fornero) ha apportato una prima modifi ca all’art. 164 comma 1 lettera b) del TUIR, portando dal 40% al 27,5% l’aliquota di deducibilità dei costi per le auto aziendali; successivamente, ma sempre con decorrenza a partire dall’anno 2013, con la legge n. 228 del 24 dicembre 2012 (cd. legge di stabilità) la predetta percentuale è stata ridotta al 20%.

2 Nel 2012 tale limite era il doppio, ossia € 7.230,40 (40%).


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Autovettura Deducibilità costi 2013 Deducibilità costi 2007 e anni successivi

In uso promi-scuo all’ammi-nistratore

20% con un tetto max di costo auto di € 18.076 per ammorta menti e leasing e € 3.615 in caso di noleggio (è considerata ad uso aziendale).La misura del 20% si applica ai costi eccedenti il benefit, il cui valore rimane deducibile.

40% con un tetto max di costo auto di € 18.076 per ammorta menti e leasing e € 3.615 in caso di noleggio (è considerata ad uso aziendale).La misura del 40% si applica ai costi eccedenti il benefit, il cui valore rimane deducibile.

Agenti e rappresentanti



Utilizzo esclusivo come bene strumentale

Deduzione integrale di tutti i costi e spese di impiego

Deduzione integrale di tutti i costi e spese di impiego

Tabella n. 2 – Elenco delle attività per le quali si ha diritto alla deduzione forfetaria di cui all’art. 66, comma 4, del TUIR

a) Intermediari e rappresentanti di commercio

ATECO 2007 DESCRIZIONE ATTIVITÀ

45.11.02 Intermediari del commercio di autovetture e di autoveicoli leggeri, com-prese le agenzie di compravendita (nuovo inserimento)

45.19.02 Intermediari del commercio di altri autoveicoli, comprese le agenzie di compravendita (nuovo inserimento)

45.31.02 Intermediari del commercio di parti e accessori di autoveicoli (nuovo inserimento)

45.40.12 Intermediari del commercio di motocicli e ciclomotori (nuovo inserimento)

45.40.22 Intermediari del commercio di parti ed accessori di motocicli e ciclomo-tori (nuovo inserimento)

46.11.01 Agenti e rappresentanti di materie prime agricole

46.11.02 Agenti e rappresentanti di fiori e piante

46.11.03 Agenti e rappresentanti di animali vivi

46.11.04 Agenti e rappresentanti di fibre tessili gregge e semilavorate, cuoio e pelli

46.11.05 Procacciatori d’affari di materie prime agricole, animali vivi, materie prime e semilavorati tessili; pelli grezze



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46.11.06 Mediatori in materie prime agricole, materie prime e semilavorati tessili; pelli grezze

46.11.07 Mediatori in animali vivi

46.12.01 Agenti e rappresentanti di carburanti, gpl, gas in bombole e simili, lubrificanti

46.12.02 Agenti e rappresentanti di combustibili solidi

46.12.03 Agenti e rappresentanti di minerali, metalli e prodotti semilavorati, esclusi i metalli preziosi

46.12.04 Agenti e rappresentanti di prodotti chimici per l’industria

46.12.05 Agenti e rappresentanti di prodotti chimici per l’agricoltura, compresi i fertilizzanti

46.12.06 Procacciatori d’affari di combustibili, minerali, metalli (esclusi i metalli preziosi) e prodotti chimici

46.12.07 Mediatori in combustibili, minerali, metalli (esclusi i metalli preziosi) e prodotti chimici

46.13.01 Agenti e rappresentanti di legname, semilavorati in legno e legno artificiale

46.13.02 Agenti e rappresentanti di materiale da costruzione, compresi gli infissi e gli articoli igienico-sanitari; vetro piano

46.13.03 Agenti e rappresentanti di apparecchi idraulico-sanitari, apparecchi ed accessori per riscaldamento e condizionamento e altri prodotti similari, esclusi i condizionatori per uso domestico

46.13.04 Procacciatori d’affari di legname e materiali di costruzione

46.13.05 Mediatori in legname e materiali da costruzione

46.14.01 Agenti e rappresentanti di macchine, attrezzature ed impianti per l’indu-stria ed il commercio; materiale e apparecchi elettrici ed elettronici per uso non domestico

46.14.02 Agenti e rappresentanti di macchine per costruzioni edili e stradali

46.14.03 Agenti e rappresentanti di macchine e attrezzature per ufficio

46.14.04 Agenti e rappresentanti di macchine ed attrezzature per uso agricolo, compresi i trattori

46.14.05 Agenti e rappresentanti di navi, aeromobili ed altri veicoli, esclusi autoveicoli, motocicli, ciclomotori e biciclette


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46.14.06 Procacciatori d’affari di macchinari, impianti industriali, navi e aeromobili, macchine agricole, macchine per ufficio e computer

46.14.07 Mediatori in macchinari, impianti industriali, navi e aeromobili, macchine agricole, macchine per ufficio e computer

46.15.01 Agenti e rappresentanti di mobili in legno, metallo e materie plastiche

46.15.02 Agenti e rappresentanti di articoli di ferramenta e di bricolage

46.15.03 Agenti e rappresentanti di articoli casalinghi, porcellane, articoli in vetro, ecc.

46.15.04 Agenti e rappresentanti di vernici, carte da parati, stucchi e cornici decorativi

46.15.05 Agenti e rappresentanti di mobili e oggetti di arredamento per la casa in canna, vimini, giunco, sughero, paglia; scope, spazzole, cesti e simili

46.15.06 Procacciatori d’affari di mobili, articoli per la casa e ferramenta

46.15.07 Mediatori in mobili, articoli per la casa e ferramenta

46.16.01 Agenti e rappresentanti di vestiario ed accessori di abbigliamento

46.16.02 Agenti e rappresentanti di pellicce

46.16.03 Agenti e rappresentanti di tessuti per abbigliamento ed arredamento, comprese merceria e passamaneria

46.16.04 Agenti e rappresentanti di camicie, biancheria e maglieria intima

46.16.05 Agenti e rappresentanti di calzature ed accessori

46.16.06 Agenti e rappresentanti di pelletteria, valige ed articoli da viaggio

46.16.07 Agenti e rappresentanti di articoli tessili per la casa, tappeti, stuoie e materassi

46.16.08 Procacciatori d’affari di prodotti tessili, abbigliamento, pellicce, calzature e articoli in pelle

46.16.09 Mediatori in prodotti tessili, abbigliamento, pellicce, calzature e articoli in pelle

46.17.01 Agenti e rappresentanti di prodotti ortofrutticoli freschi, congelati e surgelati

46.17.08 Procacciatori d’affari di prodotti alimentari, bevande e tabacco

46.17.09 Mediatori in prodotti alimentari, bevande e tabacco



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46.17.02 Agenti e rappresentanti di carni fresche, congelate, surgelate, conser-vate e secche; salumi

46.17.03 Agenti e rappresentanti di latte, burro e formaggi

46.17.04 Agenti e rappresentanti di oli e grassi alimentari: olio d’oliva e di semi, margarina ed altri prodotti similari

46.17.05 Agenti e rappresentanti di bevande e prodotti similari

46.17.06 Agenti e rappresentanti di prodotti ittici freschi, congelati, surgelati e conservati e secchi

46.17.07 Agenti e rappresentanti di altri prodotti alimentari, compresi le uova e gli alimenti per gli animali domestici; tabacco

46.17.08 Procacciatori d’affari di prodotti alimentari, bevande e tabacco

46.17.09 Mediatori in prodotti alimentari, bevande e tabacco

46.18.11 Agenti e rappresentanti di carta e cartone, esclusi gli imballaggi; articoli di cartoleria e cancelleria

46.18.12 Agenti e rappresentanti di libri e altre pubblicazioni, compresi i relativi abbonamenti

46.18.13 Procacciatori d’affari di prodotti di carta, cancelleria, libri

46.18.14 Mediatori in prodotti di carta, cancelleria, libri

46.18.21 Agenti e rappresentanti di computer, periferiche, attrezzature per le tele-comunicazioni, elettronica di consumo audio e video, materiale elettrico per uso domestico

46.18.22 Agenti e rappresentanti di apparecchi elettrodomestici

46.18.23 Procacciatori d’affari di prodotti di elettronica

46.18.24 Mediatori in prodotti di elettronica

46.18.31 Agenti e rappresentanti di prodotti farmaceutici; prodotti di erboristeria per uso medico

46.18.32 Agenti e rappresentanti di prodotti sanitari ed apparecchi medicali, chi-rurgici e ortopedici

46.18.33 Agenti e rappresentanti di prodotti di profumeria e di cosmetica, com-presi articoli per parrucchieri; prodotti di erboristeria per uso cosmetico

46.18.34 Procacciatori d’affari di prodotti farmaceutici e di cosmetici

46.18.35 Mediatori in prodotti farmaceutici e cosmetici


https://shop.wki.it/Ipsoa/Libri/Imprese_in_contabilita_semplificata_s20987.aspx?utm_source=estpdf&utm_medium=shopwki&utm_campaign=estratto

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